Постанова

від 05.11.2020 по справі 440/2055/20

ДРУГИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 листопада 2020 р.Справа № 440/2055/20 Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Кононенко З.О.,

Суддів: Калиновського В.А. , Сіренко О.І. ,

за участю секретаря судового засідання Цибуковської А.П.

представника позивача Іваненка О.О.

представника відповідача Місюри О.І.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 13.08.2020 року, головуючий суддя І інстанції: Г.В. Костенко, вул. Пушкарівська, 9/26, м. Полтава, 36039, повний текст складено 19.08.20 року по справі № 440/2055/20

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "КМ-Зернотрейд"

до Головного управління ДПС у Полтавській області , Державної податкової служби України

про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

ВСТАНОВИВ:

17.04.2020 Товариство з обмеженою відповідальністю "КМ-Зернотрейд" (надалі - ТОВ "КМ-Зернотрейд", позивач) звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Полтавській області (надалі - ГУ ДПС у Полтавській області, відповідач-1), Державної фіскальної служби України (надалі - ДФС України, відповідач-2), в якій просить:

- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Полтавській області №1512370/41493811 від 03.04.2020 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 02.12.2019 в ЄРПН;

- зобов`язати Державну фіскальну службу України зареєструвати податкову накладну №1 від 02.12.2019 на загальну суму 1990640,64 грн, обсяги постачання за основною ставкою (20%) - 1658867,20 грн, ПДВ 20% - 331773,44 грн.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає про невідповідність спірного рішення вимогам чинного законодавства, оскільки на вимогу контролюючого органу, після зупинення реєстрації податкової накладної, позивачем надані письмові пояснення разом з документами, що стали підставою для складення податкової накладної проте, відповідні документи не були взяті Комісією до уваги, у зв`язку з чим прийнято оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 13.08.2020 року адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "КМ-Зернотрейд" до Головного управління ДПС у Полтавській області, Державної фіскальної служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії задоволено повністю.

Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №1512370/41493811 від 03.04.2020 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 02.12.2019.

Зобов`язано Державну фіскальну службу України зареєструвати податкову накладну №1 від 02.12.2019, що складена Товариством з обмеженою відповідальністю "КМ-Зернотрейд" в Єдиному реєстрі податкових накладних, датою її фактичного подання.

Відповідач, Головного управління ДПС у Полтавській області, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане рішення та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач посилається на порушення судом першої інстанції при прийнятті рішення норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного, на його думку, вирішення спору судом першої інстанції.

Так, в апеляційній скарзі відповідач зазначає, що наказом № 520 затверджено Порядок прийнятя рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі додаткових накладних (далі - Порядок). Пунктом 5 Порядку визначено Перелік документів, необхідних для прийняття рішення комісією регіонального рівня про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, який включає: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання- передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Відповідно до пункту 10 Порядку, Комісія ГУ ДПС приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

02.12.2019 ТОВ КМ-Зернотрейд складено та направлено податкову накладку № 1 для реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних.

Згідно інформації, зазначеної у Квитанції № 1, направленої ДПС України через Автоматизовану систему Єдине вікно подання електронних документів ДПС України, версія 2.3.4.31 на адресу Позивача, податкова накладна була зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України, оскільки податкова накладна відповідає вимогам пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку та запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку в Єдиному реєстрі податкових накладних. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо податкових накладних.

За результатами розгляду пояснень та копій документів ТОВ КМ-Зернотрейд Комігія ГУ ДПС прийняла рішення від 03.04.2020 № 1512370/4149381 Іпро відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку ненаданням платником первинних документів щодо постачання/ придбання, зберігання і транспортування, розрахункових документів.

В ході опрацювання документів, наданих ТОВ КМ-Зернотрейд до зупиненої податкової накладної № 1 від 02.12.2019 року, встановлено, що платником не подано документів на зберігання та транспортування кукурудзи.

Таким чином, на думку представника відповідача, контролюючий орган діяв відповідно до приписів податкового законодавства, забезпечуючи виконання покладених на контролюючий орган функцій та повною мірою використовуючи надані законодавством права, а отже винесені вищезазначені рішення Комісії про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є правомірним.

Позивачем надано до Другого апеляційного адміністративного суду відзив на апеляційну скаргу позивача в якому зазначено, що на законодавчому рівні чітко встановлено перелік обов`язкової для фіксації в рамках квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної інформації. Без деталізації такого роду інформації відповідна квитанція не може вважатися належним чином оформленою, а, отже, не надає платнику податків можливості надати весь необхідний перелік документів для прийняття рішення на регіональному рівні в процесі адміністративного оскарження щодо реєстрації податкової накладної.

Позивач зазначає, що відсутність в повідомленні про зупинення податкової накладної переліку документів, обов`язкових для прийняття рішення є порушення основних засад діяльності суб`єкту владних повноважень, а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних, індивідуальних справ або питань, що виникають у сфері державного управління: чітка визначеність адресата - конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових відносин, обумовлених цими актами.

На думку позивача, відсутність таких відомостей у квитанції створило правову невизначеність для позивача у публічно-правових відносинах із контролюючим органом, а тому, з огляду на викладене, відмова у реєстрації податкових накладних з підстав не надання первинних документів не може вважатися обґрунтованою.

В судовому засіданні апеляційної інстанції представник Головного управління ДПС у Полтавській області підтримав апеляційну скаргу, просив задовольнити її, посилаючись на доводи та обґрунтування, викладені в апеляційній скарзі.

Представник позивача, посилаючись на законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, просив залишити без задоволення апеляційну скаргу, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, перевіривши доводи апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що ТОВ "КМ-Зернотрейд" у встановленому законом порядку зареєстроване як юридична особа, код ЄДРПОУ 41493811 (а.с.9), перебуває на обліку платників податків у ГУ ДПС у Полтавській області та є платником податку на додану вартість (а.с.10).

02.12.2019 між ТОВ "КМ-Зернотрейд" (постачальник) та ТОВ "ПАФ Гарант" (покупець) укладено договір поставки №02/12/2019 (а.с.72), за умовами якого постачальник зобов`язується поставити, а покупець прийняти та оплатити товар українського походження, врожаю 2019 року на умовах зазначених в Договорі. Пунктом 1.2 Договору визначено найменування товару: зерно кукурудзи врожаю 2019 року; орієнтовна кількість 460 тн (+/- 10%); ціна за 1 метричну тону - 3610,00 грн, ПДВ 20% - 722,00 грн, всього: 4332,00 грн з ПДВ; орієнтовна вартість Договору становить 1992720,00 грн з ПДВ; остаточна кількість товару узгоджується сторонами та визначається в рахунках-фактурах та/або накладних за кожною партією окремо.

На виконання умов вказаного договору позивачем виписано: податкову накладну від 02.12.2019 №1 на загальну суму 1990640,64 грн, у тому числі ПДВ - 331773,44 грн (а.с.14).

Вказану податкову накладну подано для реєстрації в ЄРПН.

17.12.2019 позивачем отримано квитанцію, у якій зазначено, що документ прийнято, реєстрацію зупинено. Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної №1 від 24.12.2019 зупинена. ПН/РК відповідає вимогам підпункту 1.6 пункту 1 "Критеріїв ризиковості платника податку". Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН (а.с.17).

Позивачем 30.03.2020 подано пояснення та копії документів, про підтвердження реальності операцій по зупиненій податковій накладній від 02.12.2019 №1 (а.с.30-38).

03.04.2020 Комісією Головного управління ДПС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації прийнято рішення №1512370/41493811 про відмову в реєстрації податкової накладної від 02.12.2019 №1 в ЄРПН у зв`язку з ненаданням платником податків копій документів: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до нього; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. Додаткова інформація: не надано документів на зберігання та транспортування товару (а.с.39).

Не погодившись із зазначеними рішенням, позивач звернувся до суду за захистом порушених прав.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що при прийнятті оскаржуваного рішення №1512370/41493811 від 03.04.2020 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 02.12.2019 в ЄРПН суб`єкт владних повноважень діяв всупереч встановленому законом порядку, необґрунтовано, упереджено, без з`ясування необхідних обставин, чим порушено законні інтереси позивача.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про задоволення позову з наступних підстав.

Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

За змістом підпункту "б" пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до абзацу першого пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Абзацами першим, другим пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Отже, платник податку - постачальник з настанням першої із умов виникнення податкових зобов`язань, визначених у пункті 187.1 статті 187 Податкового кодексу України, зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі та зареєструвати її в ЄРПН.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.18 №117 (надалі - Порядок №117), визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Згідно з пунктом 5 Порядку №117, податкова накладна / розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

Пунктами 6, 7 Порядку №117 визначено, що у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється. У разі коли за результатами моніторингу податкова накладна / розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до пункту 12 Порядку №117 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Пунктом 13 Порядку №117 передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складання податкової накладної / розрахунку коригування; 2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД / послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

Аналізуючи наведені норми, колегія суддів приходить до висновку, що законодавець встановлює перелік обов`язкової для фіксації в рамках квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної інформації. Без деталізації такого роду інформації відповідна квитанція не може вважатися належним чином оформленою.

Так, квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної повинна фіксувати: 1) порядковий номер та дату складення податкової накладної; 2) конкретний критерій або ж критерії, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної; 3) пропозицію про надання платником податків пояснень та/або перелік конкретних документів, що є достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної.

Відповідно до змісту пункту 10 Порядку №117 критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади.

У спірний період Критерії ризиковості платника податку та Критерії ризиковості здійснення операцій були визначені листом ДФС України від 07 серпня 2019 року № 1962/99-99-29-01-01.

З матеріалів справи вбачається, що контролюючим органом сформовано висновок про відповідність податкової накладної №1 від 02.12.2019 критеріям ризиковості платника податку, визначених пп. 1.6 п.1 "Критеріїв ризиковості платника податку".

Оцінюючи наведені доводи контролюючого органу, суд зазначає, що підпунктом 1.6 пункту 1 листа ДФС від 07 серпня 2019 року № 1962/99-99-29-01-01 "Критерії ризиковості платника податку" визначені критерії ризиковості платника податків, а саме комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків у таких випадках: керівник платника податку та/або головний бухгалтер, та/або особа, що має право підпису, згідно з даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, зареєстровані (перереєстровані) за адресою, що знаходиться на тимчасово окупованих територіях у Донецькій та Луганській областях і тимчасово окупованій території, в розумінні Закону України "Про забезпечення прав і свобод громадян та правовий режим на тимчасово окупованій території України"; платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Державної казначейської служби України (крім бюджетних установ); платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років; платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України; платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України (далі - Кодекс); в органах ДФС наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі поточної діяльності при реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій на реєстрацію податковій накладній / розрахунку коригування.

Колегія суддів зауважує, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі підпункту 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку контролюючий орган має зазначити конкретний критерій ризиковості та деталізувати у чому саме податкова накладна відповідає такому критерію.

Проте, надіслані позивачу квитанції містять лише загальні посилання на підпункт 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку без деталізації критерію, якому відповідає платник податків.

З витягу з Протоколу №191 засідання Комісії ГУ ДФС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації від 13.12.2018 слідує, що позивача віднесено до ризикових з огляду на те, що за даними ЄРПН підприємство у жовтні 2018 року орендувало горизонтальний резервуар 26 м.куб. Сума податкового кредиту (ПДВ) за жовтень 2018 року склала 1846,7 тис.грн, який сформовано за рахунок придбання кукурудзи в кількості 2979,02 т. Обсяг податкових зобов`язань (ПДВ) у жовтні 2018 року склав 1906,0 тис.грн, які сформовані за рахунок реалізації кукурудзи в кількості 1099,8 т. та послуг по вирощуванню с/г культур на суму ПДВ 1025,0 тис.грн при відсутності трудових та матеріальних ресурсів. При цьому, придбано кукурудзи в кількості 2979,02 т.. реалізовано 1099,8 т., залишок - 1879,22 т. Інформація щодо місць зберігання кукурудзи відсутня, орендований горизонтальний резервуар об`ємом 26 м.куб фізично не вміщає таку кількість кукурудзи (а.с.57-58).

Слід зазначити, що операція постачання товару (зерна кукурудзи врожаю 2019 року) відбувалася у грудні 2019 року.

Крім цього, колегія суддів звертає увагу, що квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної не містять пропозиції щодо надання конкретних документів, що є достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної, що позбавило позивача можливості надати документи на підтвердження обґрунтованості складення податкових накладних.

Таким чином, колегія суддів доходить до висновку, що контролюючим органом не доведено наявності підстав для зупинення реєстрації податкової накладної №1 від 02.12.2019, отже зупинення реєстрації податкових накладних на підставі критеріїв ризиковості, встановлених листом ДФС, порушує принцип правової визначеності та передбачуваності, а, відтак, є неправомірним.

Аналогічних висновків щодо правозастосування у даній категорії спорів дійшов Верховний Суд у постановах від 2 квітня 2019 року у справі № 822/1878/18, від 21 травня 2019 року у справі № 815/2791/18, від 9 липня 2019 року у справі №140/2093/18, від 30 липня 2019 року у справі №320/6312/18.

Крім того, колегія суддів зазначає, що згідно із пунктом 3 Порядку прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року за № 520 комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (пункт 4 Порядку № 520).

Пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Відповідно до пункту 6 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.

З матеріалів справи вбачається, що позивач, після отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної №1 від 02.12.2019 у ЄРПН, подав до фіскального органу за місцем обліку письмові пояснення разом з копіями первинних документів щодо здійснення відповідних господарських операцій, а саме:

- договір поставки №02/12/2019 від 02.12.2019;

- рахунок на оплату №7 від 02.12.2019;

- видаткову накладну №10 від 02.12.2019;

- форвардний договір поставки продукції №1 від 08.02.2019;

- видаткову накладну №7 від 31.10.2019;

- заву на відпуск товару.

Наданими позивачем первинними документами бухгалтерського обліку в повній мірі підтверджено реальний характер господарських операцій щодо поставки товарів ТОВ "КМ-Зернотрейд" до ТОВ "ПАФ Гарант".

Матеріали справи містять копії документів бухгалтерського обліку які підтверджують походження товару, а саме:

- форвардний договір поставки продукції №1 від 08.02.2019 (а.с.108-110);

- видаткову накладну №7 від 31.10.2019 (а.с.111);

- картка аналізу зерна №900 від 31.10.2019 (а.с.112);

- складська квитанція на зерно №70 від 31.10.2019 (а.с.113);

- попередній акт-розрахунок №62 від 01.12.2019 та №62 від 03.12.2019 (а.с.114-115);

- податкові накладні №1 від 08.02.2019 (а.с.116-117), №2 від 20.02.2019 (а.с.118-119), №3 від 28.02.2019 (а.с.120-121), №4 від 04.03.2019 (а.с.122-123), №5 від 07.03.2019 (а.с.124-125), №6 від 07.03.2019 (а.с.126-127); №7 від 07.03.2019 (а.с.128-129), №8 від 20.03.2019 (а.с.130-131), №10 від 19.04.2019 (а.с.132-133) №11 від 25.04.2019 (а.с.134-135), №12 від 07.05.2019 (а.с.136-137).

Слід зазначити, що у якості підстави для відмови у реєстрації податкової накладної №1 від 02.12.2019 у ЄРПН відповідач посилався на ненадання платником податку документів на зберігання та транспортування товару.

Колегія суддів не бере до уваги такі доводи відповідача, оскільки квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної не містила конкретизованих відомостей ані про критерій ризиковості платника податків, ані щодо пропозиції надати конкретні документи, які б були достатніми для реєстрації податкових накладних.

Відсутність таких відомостей у квитанції створило правову невизначеність для позивача у публічно-правових відносинах із контролюючим органом, а тому, з огляду на викладене, відмова у реєстрації податкових накладних з підстав не надання первинних документів не може вважатися обґрунтованою.

Також, з матеріалів справи вбачається, що пунктом 2.4 Договору поставки №02/12/2019 від 02.12.2019, укладеного між ТОВ "КМ-Зернотрейд" (постачальник) та ТОВ "ПАФ Гарант" (покупець), обумовлено умови поставки, а саме: поставка здійснюється за умовами - EXW склад покупця за адресою: Сумська область, Роменський район, с.Біловод, вул.Марківська 6, у відповідності із правилами "Інкотермс-2010".

Згідно умов договору складського зберігання сільськогосподарської продукції №35 від 01.06.2019 (а.с.19-23), укладеного між ТОВ "ПАФ Гарант" (зерновий склад) та ТОВ "КМ-Зернотрейд" (поклажодавець), поклажодавець зобов`язується передати, а зерновий склад зобов`язується прийняти на зберігання зернові культури врожаю 2019 року та надавати додаткові послуги, відповідно до додатку №1, що є невід`ємною частиною Договору.

Дослідивши матеріалів справи, вбачається, що в червні 2019 року ТОВ "КМ-Зернотрейд" придбавав у ТОВ "ПАФ Гарант" послуги щодо зберігання зернових культур врожаю 2019 року та в подальшому (в грудні 2019 року) придбав товар - зерно кукурудзи врожаю 2019 року.

Колегія суддів зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Аналогічний висновок наведено у постановах Верховного Суду від 23 жовтня 2018 року у справі №822/1817/18, від 02 квітня 2019 року у справі №822/1878/18.

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскільки відповідачем не доведено наявності достатніх підстав для зупинення та відмови у реєстрації податкової накладної №1 від 02.12.2019, складеної ТОВ "КМ-Зернотрейд", у ЄРПН, отже спірне рішення №1512370/41493811 від 03.04.2020 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 02.12.2019 в ЄРПН є протиправним та підлягає скасуванню.

Стосовно позовної вимоги про зобов`язання зареєструвати податкову накладну №1 від 02.12.2019, колегія суддів зазначаєнаступне.

Відповідно до пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.

У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних відносин, тому у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в ЄРПН є іншим.

Згідно з нормами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

- прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

- набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);

- неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Таким чином, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДФС України (ДПС України).

Враховуючи викладене, колегія судідв погоджується з висновком суду першої інстанції, що позовна вимога про зобов`язання ДФС України зареєструвати податкову накладну є похідною вимогою від задоволеної судом вимоги про визнання протиправним та скасування рішення Головного управління ДПС у Полтавській області №1512370/41493811 від 03.04.2020 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 02.12.2019 в ЄРПН з метою ефективного захисту прав та інтересів позивача від порушень з боку суб`єкта владних повноважень суд вважає, що позовна вимога про зобов`язання ДФС України зареєструвати податкову накладну №1 від 02.12.2019 в Єдиному реєстрі податкових накладних також є обґрунтованою та підлягає задоволенню.

Також, колегія суддів, звертає увагу на те, що ч.1 ст.10 Конвенції про захист прав і основоположних свобод людини кожному гарантовано право на свободу вираження поглядів та одержання інформації.

Зокрема, у рішенні Європейського Суду у справі "Леандер проти Швеції" від 26 березня 1987 року, серія А, № 116, § 74) зазначено, що свобода отримувати інформацію, про яку йдеться в пункті 2 статті 10 Конвенції, стосується передусім доступу до загальних джерел інформації і її основним призначенням є заборонити державі встановлювати будь-якій особі обмеження одержувати інформацію, яку інші особи бажають або можуть бажати повідомити цій особі.

Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі «Серявін та інші проти України» (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (RuizTorijav. Spain) № 303-A, пункт 29).

Також згідно з п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Відповідно до ч.2 ст.6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Відповідно до ч. 1 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Як вбачається з ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що при прийнятті оскаржуваного рішення №1512370/41493811 від 03.04.2020 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 02.12.2019 в ЄРПН Головне управління ДПС у Полтавській області діяло всупереч встановленому законом порядку, необґрунтовано, упереджено, без з`ясування необхідних обставин, що мали значення для прийняття рішень, без дотримання необхідного балансу між несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів позивача і цілями, на досягнення яких спрямовані ці рішення, чим порушено законні інтереси платника податків.

Суд першої інстанції належним чином оцінив надані докази і на підставі встановленого, обґрунтовано задовольнив адміністративний позов.

Відповідно до ч.1 ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Колегія суддів вважає, що рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 13.08.2020 року по справі № 440/2055/20 відповідає вимогам ст. 242 КАС України, а тому відсутні підстави для його скасування та задоволення апеляційних вимог Головного управління ДПС у Полтавській області.

Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального та процесуального права.

Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.

Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 13.08.2020 року по справі № 440/2055/20 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя (підпис)З.О. Кононенко Судді (підпис) (підпис) В.А. Калиновський О.І. Сіренко Повний текст постанови складено 10.11.2020 року