Рішення

від 07.12.2020 по справі 640/4648/20

ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД МІСТА КИЄВА

ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД міста КИЄВА 01051, м. Київ, вул. Болбочана Петра 8, корпус 1

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

07 грудня 2020 року м. Київ № 640/4648/20

Окружний адміністративний суд міста Києва у складі головуючого Бояринцевої М.А. при секретарі судового засідання Кравченку Я.В.,

за участі представників сторін:

від позивача - Пшенична В.В.,

від відповідача - Менькова М.Д.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні справу

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Тара-Пак

до Головного управління Державної податкової служби у Київській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю Тара-Пак звернулося до суду з позовом про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Київській області від 20.08.2019 № 0023921413.

В обґрунтування наведених вимог позивач посилається на Податковий кодекс України, Закон України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні та зазначає про протиправність наказу про проведення документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю Тара-Пак та як наслідок протиправність висновків акта перевірки. Також позивач зазначає про правомірність відображення господарських операцій за участю Товариства з обмеженою відповідальністю Тара-Пак та фізичними особами-підприємцями ОСОБА_1 , ОСОБА_2 та Приватною виробничо-торговою фірмою Осіріс .

Представник відповідача заперечив по суті заявлених позовних вимог з огляду на положення Податкового кодексу України, П(С)БО № 15 Дохід , П(С)БО № 16 Витрати , Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, та зазначає, що позивач не скористався процесуальним правом на оскарження наказу на проведення перевірки, дій щодо проведення контрольних заходів та допустив посадових осіб контролюючих органів до самої перевірки, а тому твердження позивача про протиправність перевірки не можуть бути підставою для визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень. Також відповідач зазначив, що Товариству з обмеженою відповідальністю Тара-Пак правомірно збільшено суму податкових зобов`язань, оскільки реальність операцій за участю позивача та фізичними особами-підприємцями ОСОБА_1 , ОСОБА_2 та Приватною виробничо-торговою фірмою Осіріс не підтверджується первинними документами.

Розглянувши подані документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд приходить до наступних висновків.

В період з 15.07.2019 по 19.07.2019 Головним управлінням ДФС у Київській області відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.12 пункту 781 статті 78 Податкового кодексу України, наказу Державної фіскальної служби України від 11.07.2019 № 561 Про проведення документальної позапланової перевірки ТОВ ТАРА-ПАК та на підставі наказу Головного управління ДФС у Київській області від 15.07.2019 № 1478 проведена документальна позапланова виїзна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю ТАРА-ПАК з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на прибуток та з податку на додану вартість при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин з Приватною виробничо-торговою фірмою Осіріс , фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 за період діяльності з 01.01.2016 по 30.06.2018.

За результатами проведеної перевірки Головним управлінням ДФС у Київській області складено акт від 26.07.2019 № 674/10-36-14-13/32214479, яким встановлено порушення Товариством з обмеженою відповідальністю ТАРА-ПАК підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 138.1, пункту 138.2, пункту 138.3 статті 138 Податкового кодексу України, пунктів 5, 7, 21 П(С)БО № 15 Дохід та П(С)БО № 16 Витрати , в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 1 378 113 грн, у тому числі:

І квартал 2016 року в сумі 18 990 грн,

ІІ квартал 2016 року в сумі 15 930 грн,

ІІІ квартал 2016 року у сумі 25 470 грн,

ІV квартал 2016 року у сумі 43 242 грн,

І квартал 2017 року в сумі 48 550 грн,

ІІ квартал 2017 року в сумі 51 507 грн,

ІІІ квартал 2017 року у сумі 536 833 грн,

ІV квартал 2017 року у сумі 312 696 грн,

І квартал 2018 року в сумі 256 754 грн,

ІІ квартал 2017 року в сумі 68 141 грн.

На підставі складеного акта перевірки Головним управлінням ДФС у Київській області винесено податкове повідомлення-рішення від 20.08.2019 № 0023921413, яким збільшено Товариству з обмеженою відповідальністю Тара-Пак суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств в розмірі 1 698 903,75 грн, з яких за основним платежем - 1 359 123 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 339 780,75 грн.

Не погоджуючись із сформованим податковим повідомленням-рішенням, позивач оскаржив його в адміністративному порядку.

Рішенням Державної податкової служби України від 15.11.2019 № 9731/6/99-00-08-05-03 залишено без змін податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Київській області від 20.08.2019 № 0023921413, а скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю Тара-Пак - без задоволення.

Щодо доводів позивача про протиправність наказу про проведення документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю Тара-Пак та як наслідок висновків акта перевірки, суд зазначає наступне.

Головним управлінням ДФС у Київській області проведена документальна позапланова виїзна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю ТАРА-ПАК відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.12 пункту 781 статті 78 Податкового кодексу України, наказу Державної фіскальної служби України від 11.07.2019 № 561 Про проведення документальної позапланової перевірки ТОВ ТАРА-ПАК та на підставі наказу Головного управління ДФС у Київській області від 15.07.2019 № 1478.

Згідно із підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Відповідно до підпункту 78.1.12 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України документальна позапланова перевірка здійснюється за наступної підстави: контролюючим органом вищого рівня в порядку контролю за діями або бездіяльністю посадових осіб контролюючого органу нижчого рівня здійснено перевірку документів обов`язкової звітності платника податків або матеріалів документальної перевірки, проведеної контролюючим органом нижчого рівня, і виявлено невідповідність висновків акта перевірки вимогам законодавства або неповне з`ясування під час перевірки питань, що повинні бути з`ясовані під час перевірки для винесення об`єктивного висновку щодо дотримання платником податків вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Наказ про проведення документальної позапланової перевірки в цьому випадку приймається контролюючим органом вищого рівня лише у тому разі, коли стосовно посадових осіб контролюючого органу нижчого рівня, які проводили документальну перевірку зазначеного платника податків, розпочато дисциплінарне провадження або їм повідомлено про підозру у вчиненні кримінального правопорушення.

На підставі такого наказу контролюючим органом, якому доручено здійснення перевірки, додатково видається наказ у порядку, передбаченому пунктом 81.1 статті 81 цього Кодексу.

Пунктом 81.1 статті 81 Податкового кодексу України встановлено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Як встановлено судом, Головним управлінням ДФС у Київській області прийнято наказ від 15.07.2019 № 1478 про проведення документальної позапланова виїзна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю ТАРА-ПАК на підставі відповідного наказу Державної фіскальної служби України від 11.07.2019 № 561.

Таким чином, судом визнаються необгрунтованими доводи позивача щодо проведення перевірки за відсутності правових підстав для її проведення, оскільки проведення перевірки податковим органом в зв`язку з отриманням наказу про проведення перевірки контролюючим органом вищого рівня є самостійною підставою її проведення.

При цьому, як вбачається з матеріалів справи, Головним управлінням ДФС у Київській області в період з 25.10.2018 по 07.11.2018 проведено документальну планову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю ТАРА-ПАК з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2016 по 30.06.2018, валютного законодавства за період з 01.01.2016 по 30.06.2018, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 по 30.06.2018, за результатами якої складено акт від 21.11.2018 № 1022/10-36-14-13/32214479.

На підставі складеного акта перевірки Головним управлінням ДФС у Київській області сформовано податкові повідомлення-рішення від 14.01.2019 № 0000991413, від 15.01.2019 № 0000721304, № 0000731304, які оскаржені позивачем в адміністративному порядку.

Рішенням Державної фіскальної служби України від 26.03.2019 № 14106/6/99-99-11-04-01-25 скасовано податкове повідомлення-рішення від 14.01.2019 № 0000991413 в частині зменшення Товариству з обмеженою відповідальністю ТАРА-ПАК витрат по взаємовідносинах з Приватним виробничо-торговою фірмою Осіріс , фізичними особами-підприємцями ОСОБА_1 , ОСОБА_2 і у відповідній частині штрафні санкції, скасовано податкове повідомлення-рішення від 15.01.2019 № 0000721304 в частині 11 653,99 грн основного платежу та 6 847,16 грн застосованих штрафних санкцій, № 0000731304 в частині 795,96 грн основного платежу та 432,87 грн застосованих штрафних санкцій, а в іншій частині зазначені податкові повідомлення-рішення залишено без змін.

В рішенні Державної фіскальної служби України від 26.03.2019 № 14106/6/99-99-11-04-01-25 вказано, що висновки перевірки про завищення скаржником витрат по взаємовідносинах з Приватним виробничо-торговою фірмою Осіріс , фізичними особами-підприємцями ОСОБА_1 та ОСОБА_2 не забезпечені належною доказовою базою, а відтак підлягають скасуванню, що не виключає можливості їх дослідження під час проведення документальної перевірки згідно з вимогами Податкового кодексу України.

Таким чином, підставою для проведення повторної перевірки стали висновки контролюючого органу вищого рівня.

Разом з тим, суд зазначає, що в межах даної справи не надається оцінка правомірності наказу Державної фіскальної служби України від 11.07.2019 № 561, оскільки даний наказ не є предметом розгляду даної справи.

При цьому, як вбачається з акта перевірки, копію наказу контролюючого органу вручено під розписку 15.07.2019 комерційному директору ТОВ ТАРА-ПАК ОСОБА_3 та дану особу ознайомлено з направленням на право проведення перевірки. Перевірку проведено з відома директора Товариства з обмеженою відповідальністю ТАРА-ПАК ОСОБА_4 та в присутності головного бухгалтера Товариства з обмеженою відповідальністю ТАРА-ПАК .

Таким чином, в межах даної справи судом не встановлено порушення контролюючим органом порядку проведення перевірки.

Разом з тим, суд не бере до уваги доводи відповідача, що оскільки позивачем було допущено посадових осіб до проведення перевірки, то платник податків не може посилатися на протиправність перевірки, оскільки недопуск посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки є правом, а не обов`язком платника податків, тому реалізація права на судовий захист своїх прав та інтересів не може перебувати у залежності від використання особою своїх прав на їх позасудовий захист.

Зазначена правова позиція викладена Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 21.02.2020 № 826/17123/18.

Щодо визначення податкових зобов`язань з податку на прибуток, суд зазначає про наступне.

Як встановлено під час розгляду справи, підставою для прийняття Головним управлінням ДФС у Київській області спірного податкового повідомлення-рішення стали висновки контролюючого органу про неправомірність задекларованого позивачем доходу та фінансового результату за результатами господарських взаємовідносин з Приватним виробничо-торговою фірмою Осіріс , фізичними особами-підприємцями ОСОБА_1 , ОСОБА_2 .

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Платники податку, які відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" застосовують міжнародні стандарти фінансової звітності, ведуть облік доходів і витрат та визначають об`єкт оподаткування з податку на прибуток за такими стандартами з урахуванням положень цього Кодексу. Такі платники податку при застосуванні положень цього Кодексу, в яких міститься посилання на положення (стандарти) бухгалтерського обліку, застосовують відповідні міжнародні стандарти фінансової звітності.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16.07.1999 №996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність" (далі - Закон № 996-ХIV).

Бухгалтерські записи (проведення) господарських операцій здійснюються відповідно до Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88, та Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30 листопада 1999 року №291. Складання фінансової звітності здійснюється з дотримання вимог статті 4 Закону №996-XIV та принципів, передбачених Національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 07 лютого 2013 року №73.

Відповідно до підпунктів 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (далі також ПК України) прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:

зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);

збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:

збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);

зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, об`єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу. Платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років).

Якщо у платника, який прийняв рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, в будь-якому наступному році річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період перевищує двадцять мільйонів гривень, такий платник визначає об`єкт оподаткування починаючи з такого року шляхом коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці, визначені відповідно до положень цього розділу.

Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

Відповідно до пунктів 138.1.-138.2 статті 138 ПК України фінансовий результат до оподаткування збільшується:

на суму нарахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;

на суму уцінки та втрат від зменшення корисності основних засобів або нематеріальних активів, включених до витрат звітного періоду відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;

на суму залишкової вартості окремого об`єкта основних засобів або нематеріальних активів, визначеної відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, у разі ліквідації або продажу такого об`єкта;

на суму залишкової вартості окремого об`єкта невиробничих основних засобів або невиробничих нематеріальних активів, визначеної відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, у разі ліквідації або продажу такого об`єкта;

на суму витрат на ремонт, реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення невиробничих основних засобів чи невиробничих нематеріальних активів, віднесених до витрат відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

Фінансовий результат до оподаткування зменшується:

на суму розрахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до пункту 138.3 цієї статті;

на суму залишкової вартості окремого об`єкта основних засобів або нематеріальних активів, визначеної з урахуванням положень цієї статті Кодексу, у разі ліквідації або продажу такого об`єкта;

на суму дооцінки основних засобів або нематеріальних активів у межах попередньо віднесених до витрат уцінки відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;

на суму вигід від відновлення корисності основних засобів або нематеріальних активів у межах попередньо віднесених до витрат втрат від зменшення корисності основних засобів або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;

на суму первісної вартості придбання або виготовлення окремого об`єкта невиробничих основних засобів або невиробничих нематеріальних активів та витрат на їх ремонт, реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення, у тому числі віднесених до витрат відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, у разі продажу такого об`єкта невиробничих основних засобів або нематеріальних активів, але не більше суми доходу (виручки), отриманої від такого продажу.

Згідно зі статтею 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з:

а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;

б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;

в) ввезення товарів на митну територію України;

г) вивезення товарів за межі митної території України;

ґ) виключено;

д) виключено;

е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно вимог пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості (у разі здійснення контрольованих операцій - не нижче звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни).

Відповідно до вимог пункту 6 розділу ІІІ Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07 лютого 2013 року №73, фінансова звітність підприємства формується з дотриманням таких принципів, зокрема:

- зарахування та відповідності доходів і витрат, за яким для визначення фінансового результату звітного періоду слід порівняти доходи звітного періоду з витратами, які були здійснені для отримання цих доходів. При цьому доходи і витрати відображаються в обліку і звітності у момент їх виникнення, незалежно від часу надходження і сплати грошей;

- повного висвітлення, згідно з яким фінансова звітність повинна містити всю інформацію про фактичні та потенційні наслідки операцій та подій, яка може вплинути на рішення, що приймаються на її основі;

- послідовності, який передбачає постійне (із року в рік) застосування підприємством обраної облікової політики. Зміна облікової політики повинна бути обґрунтована і розкрита у фінансовій звітності;

- обачності, згідно з яким методи оцінки, що застосовуються в бухгалтерському обліку, повинні запобігати заниженню оцінки зобов`язань та витрат і завищенню оцінки активів і доходів підприємства;

- превалювання сутності над формою, за яким операції повинні обліковуватись відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми;

- єдиного грошового вимірника, який передбачає вимірювання та узагальнення всіх операцій підприємства у його фінансовій звітності в єдиній грошовій одиниці.

Згідно з пунктом 3 розділу І вказаного Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07 лютого 2013 року №73, прибуток - сума, на яку доходи перевищують пов`язані з ними витрати.

Пунктом 5 П(С)БО 15 "Доходи", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290, встановлено, що дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Надаючи правову оцінку обставинам справи, суд виходить з наступного.

Як вбачається з матеріалів справи, згідно з видатковою накладною від 22.11.2017 № 22/11-17 ТОВ ТАРА-ПАК придбало у фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 полістирол марки 525 М та поліпропілен Н08МL на загальну суму 924 600 грн.

На підтвердження перевезення товару позивачем надано товарно-транспортну накладну № 22/11-17 від 22.11.2017.

Позивач під час розгляду справи зазначив, що придбаний товар використовувався ТОВ ТАРА-ПАК під час здійснення виробництва тари.

Як зазначено в акті перевірки, згідно з карткою рахунку 631 по ФОП ОСОБА_1 оплата за придбаний товар не здійснювалась. Станом па 30.06.2018 кредиторська заборгованість ТОВ ТАРА-ПАК перед ФОП ОСОБА_1 складає 924 600 грн.

Згідно з оборотно-сальдовою відомістю вищезазначені операції в бухгалтерському обліку відображені проводкою:

Д-т 201 К-т 631 на суму 924 600 грн - придбано товарів.

Також позивачем надано довідку Головного управління ДПС у м. Києві від 04.10.2019 № 6/26-15-42-03-30/ НОМЕР_1 про результати зустрічної звірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 щодо документального підтвердження господарських відносин із платником податків ТОВ ТАРА-ПАК їх реальності та повноти відображення в обліку за період з 01.01.2016 по 30.06.2018, згідно з якою звіркою частково документально підтверджено здійснення фінансово-господарських відносин із ТОВ ТАРА-ПАК , їх назви та обсягів. При цьому, в довідці вказано про придбання фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 товару (полістирол марки 525 М та поліпропілен Н08МL) у фізичної особи-підприємця ОСОБА_4 .

26.10.2015 між Товариством з обмеженою відповідальністю ТАРА-ПАК , як замовником, та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 , як виконавцем, укладено договір на надання металообробних послуг, за умовами якого замовник доручає, а виконавець зобов`язується надати металообробні послуги, перелік яких зазначається в актах приймання-передачі наданих послуг, а замовник зобов`язується прийняти надані послуги та здійснити їх оплату відповідно до умов даного договору.

На підтвердження надання фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 металообробних послуг позивачем надано акти приймання-передачі товару від 10.10.2016, 14.11.2016, 12.12.2016, 02.01.2017, 01.02.2017, 02.03.2017, 03.04.2017, 03.05.2017, 01.06.2017, 26.06.2017, 03.07.2017, 25.07.2017, 01.08.2017, 18.08.2017, 01.09.2017, 02.10.2017, 01.11.2017, 01.12.2017, 27.12.2017, 03.01.2018, 20.02.2018, 15.03.2018, 07.05.2018, 24.05.2018, згідно з якими на підставі переданих запчастин будуть здійснені наступні роботи - шліфування накінечника ніпеля, шліфування дорна, профільне шліфування матриць, пуансонів, шліфування круглих знаків, шліфування пуансона, шліфування головки, шліфування комплектуючих екстр. (к-кт) та акти надання металообробних послуг № 25/10 від 25.10.2016, № 28/11 від 28.11.2016, № 29/12 від 29.12.2016, № 1 від 27.01.2017, № 3 від 24.02.2017, № 5 від 28.03.2017, № 7 від 24.04.2017, № 9 від 23.05.2017, № 11 від 26.06.2017, № 13 від 13.07.2017, № 14 від 25.07.2017, № 16 від 16.08.2017, № 17 від 21.08.2017, № 20 від 04.09.2017, № 21 від 22.09.2017, № 23 від 23.10.2017, № 26 від 28.11.2017, № 28 від 25.12.2017, № 1 від 17.01.2018, № 2 від 29.01.2018, № 7 від 12.03.2018, № 10 від 04.04.2018, № 12 від 29.05.2018, № 14 від 07.06.2018.

Згідно з видатковими накладними № 14/1 від 25.07.2017, № 19 від 31.08.2017, № 24 від 25.10.2017, № 1 від 17.01.2018, № 4 від 22.02.2018, № 5 від 28.02.2018, № 8 від 13.03.2018 ТОВ ТАРА-ПАК придбало у фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 поліетилен 2-го гатунку гранульований на загальну суму 617 100 грн, поліетилен 2-го гатунку гранульований, поліпропилен ЛИПОЛ А3-67 Е/К, поліпропилен ЛИПОЛ А5-71 Е/К на загальну суму 1 952 100 грн, поліетилен 2-го гатунку гранульований, барвник жовтий на загальну суму 530 720 грн, поліетилен 2-го гатунку гранульований, барвник на загальну суму 269 940 грн, поліетилен 2-го гатунку гранульований, барвник на загальну суму 266 250 грн, барвник на загальну суму 32 460 грн, поліетилен 2-го гатунку гранульований, барвник на загальну суму 560 580 грн,

На підтвердження перевезення товару позивачем надано товарно-транспортні накладні № 14/1 від 25.07.2017 (перевізник ПВТФ Осіріс ), № Р19 від 31.08.2017 (перевізник ПВТФ Осіріс ), № Р24 від 25.10.2017 (перевізник ПВТФ Осіріс ), № Р1 від 17.01.2018 (перевізник ФОП ОСОБА_5 ), № Р4 від 22.02.2018 (перевізник ФОП ОСОБА_5 ), № Р4 від 28.02.2018 (перевізник ФОП ОСОБА_5 ), № Р8 від 13.03.2018 (перевізник ФОП ОСОБА_5 ).

Як зазначено в акті перевірки, згідно з оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 631 спірні операції в бухгалтерському обліку відображені проводкою:

Д-т 84 К-т 631 на суму 1 500 728,65 грн - отримано послуг;

Д-т 201 К-т 631 на суму 4 229 150 грн - придбано товарів;

Д-т 631 К-т 311 на суму 1 338 903,65 грн - сплачено.

На підтвердження можливості фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 надання металообробних послуг позивачем надано видаткову накладну № 1 від 27.02.2015, згідно з якою фізична особа-підприємець придбала у ТОВ ТАРА-ПАК станок кругло-шліфувальний.

Щодо господарських взаємовідносин з ПВТФ Осіріс позивач зазначив, що він здійснював замовлення послуг перевезення з метою виконання укладених з покупцем ПрАТ Вінницяпобутхім договорів поставки товару.

На підтвердження виконання ПВТФ Осіріс зобов`язань щодо транспортування товару в 2016 році позивачем надано:

акти приймання-здачі виконаних робіт № 4 від 13.01.2016, № 12 від 21.01.2016 , № 16 від 25.01.2016, № 17 від 26.01.2016, № 20 від 28.01.2016, № 22 від 01.02.2016, № 26 від 04.02.2016, № 28 від 05.02.2016, № 32 від 12.02.2016, № 36 від 17.02.2016, № 40 від 22.02.2016, № 43 від 23.02.2016, № 46 від 25.02.2016, № 48 від 25.02.2016, № 50 від 29.02.2016, № 52 від 02.03.2016, № 54 від 03.03.2016, № 56 від 04.03.2016, № 58 від 09.03.2016, № 61 від 11.03.2016, № 62 від 17.03.2016, № 65 від 21.03.2016, № 67 від 23.03.2016, № 72 від 30.03.2016, № 75 від 31.03.2016, № 77 від 01.04.2016, № 79 від 05.04.2016, № 81 від 07.04.2016, № 83 від 08.04.2016, № 85 від 13.04.2016, № 88 від 14.04.2016, № 90 від 18.04.2016, № 100 від 29.04.2016, № 103 від 05.05.2016, № 105 від 11.05.2016, № 106 від 13.05.2016, № 111 від 23.05.2016, № 113 від 24.05.2016, № 117 від 26.05.2016, № 119 від 30.05.2016, № 123 від 01.06.2016, № 127 від 03.06.2016, № 128 від 07.06.2016, № 129 від 07.06.2016, № 132 від 10.06.2016, № 137 від 17.06.2016, № 139 від 22.06.2016, № 141 від 24.06.2016, № 143 від 27.06.2016, № 146 від 01.07.2016, № 148 від 04.07.2016, № 150 від 06.07.2016, № 154 від 08.07.2016, № 157 від 12.07.2016, № 158 від 13.07.2016, № 161 від 15.07.2016, № 170 від 27.07.2016, № 173 від 29.07.2016, № 175 від 01.08.2016, № 177 від 02.08.2016, № 179 від 03.08.2016, № 181 від 04.08.2016, № 183 від 05.08.2016, № 185 від 08.08.2016, № 186 від 09.08.2016, № 188 від 10.08.2016, № 191 від 12.08.2016, № 194 від 16.08.2016, № 198 від 18.08.2016, № 202 від 22.08.2016, № 204 від 25.08.2016, № 207 від 30.08.2016, № 211 від 05.09.2016, № 214 від 08.09.2016, № 215 від 09.09.2016, № 218 від 12.09.2016, № 220 від 14.09.2016, № 225 від 16.09.2016, № 226 від 20.09.2016, № 229 від 20.09.2016, № 232 від 22.09.2016, № 234 від 23.09.2016, № 239 від 30.09.2016, № 242 від 03.10.2016, № 244 від 05.10.2016, № 246 від 06.10.2016, № 248 ВІД 07.10.2016, № 250 ВІД 12.10.2016, № 252 від 17.10.2016, № 254 від 19.10.2016, № 256 від 21.10.2016, № 258 від 26.10.2016, № 260 від 27.10.2016, № 261 від 28.10.2016, № 263 від 31.10.2016, № 268 від 02.11.2016, № 267 від 03.11.2016, № 269 від 04.11.2016, № 272 від 08.11.2016, № 1141 ід 09.11.2016, № 275 від 11.11.2016, № 278 від 15.11.2016, № 281 від 18.11.2016, № 283 від 21.11.2016, № 286 від 23.11.2016, № 288 від 28.11.2016, № 295 від 02.12.2016, № 297 від 05.12.2016, № 299 від 07.12.2016, № 301 від 08.12.2016, № 304 від 12.12.2016, № 306 від 12.12.2016, № 308 від 14.12.2016, № 310 від 14.12.2016, № 312 від 16.12.2016, № 314 від 19.12.2016, № 317 від 20.12.2016, № 319 від 21.12.2016, № 322 від 26.12.2016, № 325 від 28.12.2016, № 327 від 28.12.2016;

товарно-транспортні накладні № 17 від 13.01.2016, № 54 від 21.01.2016, № 59 від 25.01.2016, № 63 від 26.01.2016, № 72 від 28.01.2016, № 76 від 01.02.2016, № 89 від 04.02.2016, № 90 від 05.02.2016, № 123 від 12.02.2016, № 137 від 17.02.2016, № 148 від 22.02.2016, № 151 від 23.02.2016, № 170 від 25.02.2016, № 172 від 26.02.2016, № 177 від 01.03.2016, № 187 від 02.03.2016, № 192 від 03.03.2016, № 198 від 04.03.2016, № 200 від 09.03.2016, № 222 від 11.03.2016, № 251 від 17.03.2016, № 264 від 21.03.2016, № 270 від 23.03.2016, № 288 від 30.03.2016, № 298 від 01.04.2016, № 292 від 01.04.2016, № 311 від 05.04.2016, № 324 від 07.04.2016, № 333 від 08.04.2016, № 345 від 13.04.2016, № 353 від 14.04.2016, № 369 від 18.04.2016, № 413 від 04.05.2016, № 418 від 05.05.2016, № 426 від 11.05.2016, № 435 від 13.05.2016, № 464 від 23.05.2016, № 478 від 24.05.2016, № 492 від 26.05.2016, № 505 від 30.05.2016, № 513 від 01.06.2016, № 522 від 03.06.2016, № 539 від 07.06.2016, № 532 від 07.06.2016, № 554 від 10.06.2016, № 572 від 17.06.2016, № 580 від 22.06.2016, № 586 від 24.06.2016, № 591 від 27.06.2016, № 598 від 30.06.2016, № 612 від 04.07.2016, № 620 від 06.07.2016, № 632 від 08.07.2016, № 643 від 12.07.2016, № 647 від 13.07.2016, № 657 від 15.07.2016, № 696 від 27.07.2016, № 703 від 29.07.2016, № 706 від 01.08.2016, № 715 від 02.08.2016, № 720 від 03.08.2016, № 725 від 04.08.2016, № 732 від 05.08.2016, № 739 від 08.08.2016, № 748 від 09.08.2016, № 759 від 10.08.2016, № 767 від 12.08.2016, № 775 від 16.08.2016, № 787 від 17.08.2016, № 805 від 22.08.2016, № 811 від 25.08.2016, № 832 від 30.08.2016, № 858 від 05.09.2016, № 873 від 08.09.2016, № 879 від 09.09.2016, № 889 від 12.09.2016, № 897 від 14.09.2016, № 910 від 16.09.2016, № 923 від 20.09.2016, № 927 від 20.09.2016, № 946 від 22.09.2016, № 950 від 23.09.2016, № 982 від 30.09.2016, № 988 від 03.10.2016, № 988 від 03.10.2016, № 988 від 03.10.2016, № 1007 ВІД 07.10.2016, № 1029 від 12.10.2016, № 1032 від 17.10.2016, № 1051 від 19.10.2016, № 1067 від 21.10.2016, № 1078 від 26.10.2016, № 1084 від 27.10.2016, № 1086 від 28.10.2016, № 1096 від 01.11.2016, № 1105 від 02.11.2016, № 1115 від 03.11.2016, № 1129 від 04.11.2016, № 1138 від 08.11.2016, № 273 від 09.11.2016, № 1159 від 11.11.2016, № 1165 від 15.11.2016, № 1188 від 18.11.2016, № 1198 від 21.11.2016, № 1209 від 23.11.2016, № 1222 від 28.11.2016, № 1255 від 02.12.2016, № 1262 від 05.12.2016, № 1274 від 07.12.2016, № 1283 від 08.12.2016, № 1298 від 12.12.2016, № 1300 від 12.12.2016, № 1312 від 14.12.2016, № 1308 від 14.12.2016, № 1324 від 16.12.2016, № 3126 від 19.12.2016, № 1337 від 20.12.2016, № 1340 від 21.12.2016, № 1355 від 26.12.2016, № 1370 від 28.12.2016, № 1368 від 28.12.2016;

товарно-транспортні накладні щодо перевезення зворотньої тари № 2 від 25.01.2016, № 12 від 22.02.2016, № 112 від 16.03.2016, № 123 від 30.03.2016, № 1/08 від 06.06.2016, № 1/08 від 12.07.2016, № 196 від 08.08.2016, № 201 від 15.08.2016, № 202 від 08.09.2016, № 255 від 19.09.2016, № 256 від 05.10.2016, № 254 від 27.10.2016, № 261 від 08.11.2016, № 267 від 17.11.2016, № 273 від 07.12.2016.

Аналогічні документи позивачем надано на підтвердження виконання ПВТФ Осіріс зобов`язань щодо транспортування товару ПрАТ Вінницяпобутхім з 03.01.2017 по 20.06.2018.

На підтвердження відображення господарських операцій у бухгалтерському обліку позивачем надано картку рахунку 631 за січень 2016 року - червень 2018 року.

Згідно з оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 631 спірні операції в бухгалтерському обліку відображені проводкою:

Д-т 631 К-т З 11 на суму 1 001 700 грн оплата.

Д-т 84 К-т 631 на суму 1 001 700 грн послуги.

Проте, надаючи правову оцінку обставинам справи, суд не може погодитись з доводами позивача та критично ставиться до наданих позивачем первинних документів бухгалтерського обліку, підтверджуючих здійснення господарських операцій за участю позивача та ПВТФ Осіріс , фізичних осіб-підприємців ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , виходячи з наступного.

Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та Податковий кодекс України встановлюють, що будь-які документи (у тому числі договори, податкові накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

При цьому, суд зазначає, що податковим законодавством не встановлено конкретного переліку первинних документів, складенням яких мають опосередковуватись ті чи інші господарські операцій. Однак критерієм формування фінансового результату є можливість на підставі наявних документів зробити беззаперечний висновок про те, що вчинені операції спрямовані на отримання доходу. А відтак, на підтвердження реальності спірних послуг позивач повинен надати, зокрема, документи, що свідчать про фактичне виконання конкретних видів послуг та про результат виконання кожної послуги окремо.

Необхідно враховувати, що наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.

Необґрунтована податкова вигода характеризується відсутністю фактичного виконання господарських операцій, здійсненням операцій без ділової мети та обліком операцій безвідносно до їх реального економічного змісту, узгодженістю дій покупця та постачальника для штучного створення умов бюджетного відшкодування.

Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.

Аналогічна правова позиції викладена в постанові Верховного Суду від 26 березня 2019 року у справі №0870/3891/12.

При цьому, суд зазначає, що позивачем під час проведення перевірки та під час розгляду справи суду не пред`явлено договорів укладених з ПВТФ Осіріс , фізичних осіб-підприємців ОСОБА_1 , ОСОБА_2 (в частині придбання товару). Також позивачем не надано рахунків на оплату та рахунків-фактур, які зазначені у видаткових накладних та визначені в якості підстави для придбання товару.

Таким чином, позивачем не надано всіх первинних документів, пов`язаних із здійсненням спірних операцій.

Разом з тим, судом досліджено надані позивачем первинні документи та встановлено наступне.

Як встановлено судом, позивачем придбано у фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 полістирол марки 525 М та поліпропілен Н08МL на загальну суму 924 600 грн. На підтвердження перевезення товару позивачем надано товарно-транспортну накладну № 22/11-17 від 22.11.2017, проте вона не містить повної адреси місця навантаження та розвантаження.

На підтвердження перевезення товару придбаного у фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 позивачем також надано товарно-транспорті накладні без зазначення повної адреси навантаження та розвантаження.

Згідно з пунктом 11.1 Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 № 363, основним документом на перевезення вантажів є товарно-транспортна накладна, форму якої наведено в додатку 7 до цих Правил.

Товарно-транспортна накладна може оформлюватись суб`єктом господарювання без дотримання форми, наведеної в додатку 7 до цих Правил, за умови наявності в ній інформації про назву документа, дату і місце його складання, найменування (прізвище, ім`я, по батькові) перевізника та/або експедитора, замовника, вантажовідправника, вантажоодержувача, найменування та кількість вантажу, його основні характеристики та ознаки, які надають можливість однозначно ідентифікувати цей вантаж, автомобіль (марка, модель, тип, реєстраційний номер), причіп/напівпричіп (марка, модель, тип, реєстраційний номер), пункти навантаження та розвантаження із зазначенням повної адреси, посади, прізвища та підписів відповідальних осіб вантажовідправника, вантажоодержувача, водія та/або експедитора.

Проте, в порушенням наведених вимог Правил в наданих товарно-транспортних накладних відсутня повна адреса пункту навантаження (зазначено м. Київ), що не дає змогу встановити маршрут перевезення вантажу.

При цьому, позивач на підтвердження реальності вчинення спірних господарських операцій за участю фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 надано довідку Головного управління ДПС у м. Києві від 04.10.2019 № 6/26-15-42-03-30/ НОМЕР_1 про результати зустрічної звірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 щодо документального підтвердження господарських відносин із платником податків ТОВ ТАРА-ПАК їх реальності та повноти відображення в обліку за період з 01.01.2016 по 30.06.2018, згідно з якою звіркою частково документально підтверджено здійснення фінансово-господарських відносин із ТОВ ТАРА-ПАК , їх назви та обсягів. При цьому, в довідці вказано про придбання фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 товару (полістирол марки 525 М та поліпропілен Н08МL) у фізичної особи-підприємця ОСОБА_4 .

Разом з тим, ОСОБА_4 (ідентифікаційний номер НОМЕР_2 ) є керівником юридичної особи позивача - ТОВ ТАРА-ПАК з 12.04.2010.

Наведені обставини з урахуванням того факту, що придбаний позивачем товар не оплачений ставить під сумнів відповідність господарської операції діловій меті.

Щодо надання фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 металообробних послуг, суд зазначає наступне.

Як встановлено судом, позивачем на підтвердження реальності вчинених операцій надано акти приймання-передачі товару, згідно з якими на підставі переданих запчастин будуть здійснені наступні роботи - шліфування накінечника ніпеля, шліфування дорна, профільне шліфування матриць, пуансонів, шліфування круглих знаків, шліфування пуансона, шліфування головки, шліфування комплектуючих екстр. (к-кт) та акти надання металообробних послуг.

Суд критично ставиться до вказаних документів, як належних доказів вчинення господарських операцій, оскільки дані документи не містять перелік запчастин (із зазначенням їх реквізитів) у відношенні яких здійснювались металообробні послугу.

Разом з тим, відсутність інформації про запчастини не дає можливості встановити їх наявність у позивача та використання даних запчастин у господарській діяльності.

При цьому, складені акти надання послуг не відповідають вимогам договору від 26.10.2015. Так, договором на надання металообробних послуг (пункти 2.1, 2.2) визначено, що загальна вартість послуг розраховується в залежності від обсягів наданих послуг визначених у актах приймання-передачі наданих послуг. Замовник здійснює оплату наданих виконавцем послуг у наступному порядку: 100% післяплата згідно складеного рахунку-фактури з відстрочкою платежу 60 днів.

Проте, акти надання послуг не містять посилань на обсяг наданих послуг, що унеможливлює встановити яким чином здійснювався розрахунок вартості наданих послуг. Доказів складання рахунків-фактур матеріали справи не містять, позивачем не надано.

Щодо надання ПВТФ Осіріс транспортних послуг, суд зазначає наступне.

Як встановлено судом, позивачем на підтвердження реальності вчинених операцій надано акти надання послуг та товарно-транспортні накладні, які складені у відповідності до Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 № 363.

Товарно-транспортні накладні містять інформацію, що перевезення товару здійснюється за кв. тарифом та зазначено пункт навантаження - 04074, м. Київ, вул. Новозабарська, 2/6, пункт розвантаження - 21001, м. Вінниця, вул. Академіка Янгеля, 4. Вантажовідправник - ТОВ ТАРА-ПАК , вантажоодержувач - ПрАТ Вінницяпобутхім , автомобільний перевізник - ПВТФ Осіріс .

Таким чином, маршрут перевезення не змінювався, проте з аналізу актів приймання-здачі виконаних робіт вбачається здійснення перевезення по маршруту Київ - Вінниця та Вінниця-Київ-Вінниця. При цьому, вартість перевезень в період з 03.01.2017 по 20.06.2018 визначалась як 3500 грн, 4000 грн, 5000, 5500 грн, 8000 грн, 9000 грн.

Проте, позивачем під час розгляду справи не надано затверджений сторонами тариф та не надано пояснень щодо порядку обрахування вартості наданих послуг. Пояснень щодо підстав зміни вартості наданих послуг позивачем також не наведено, рахунки під час розгляду справи суду не пред`явлено.

Крім того, позивачем під час розгляду справи не надано доказів видачі ПВТФ Осіріс водіям ОСОБА_6 та ОСОБА_7 довіреностей на одержання ТМЦ у ТОВ ТАРА-ПАК для подальшого перевезення ПрАТ Вінницяпобутхім .

Разом з тим, суд звертає вагу, що в наданих позивачем товарно-транспортних накладних № 435 від 13.05.2016, № 858 від 05.09.2016, № 873 від 08.09.2016 зазначено перевізником фізичну особу-підприємця ОСОБА_5 , проте номера автомобілів та водії (автомобіль Рено НОМЕР_3 , водій ОСОБА_6 , автомобіль Рено НОМЕР_4 , водій ОСОБА_7 ) зазначено ті самі, що в товарно-транспортних накладних, в яких перевізником вказано ПВТФ Осіріс .

Таким чином, під час розгляду справи позивачем не підтверджено документально розмір витрат на здійснення транспортування товару.

При цьому, суд не бере до уваги висновок експертного дослідження Аудиторської фірми Слауді і К від 26.06.2019 № 05-03/119, оскільки правомірність відображення у податковому обліку витрат підлягає встановленню на підставі первинних документів, які в повній мірі досліджені експертом не були.

Відповідно до статті 108 Кодексу адміністративного судочинства України висновок експерта для суду не має заздалегідь встановленої сили і оцінюється судом разом із іншими доказами за правилами, встановленими статтею 90 цього Кодексу.

Разом з тим, як вбачається з акта перевірки, контролюючим органом під час проведення перевірки встановлено наступне.

Приватна виробничо-торгова фірма Осіріс перебуває на обліку в Вінницькій об`єднаній державній податковій інспекції Головного управління ДФС у Вінницькій області, стан підприємства 7 - до ЄДР внесено запис про відсутність підтвердження відомостей про юридичну особу, керівник та засновник - ОСОБА_8 . Свідоцтво платника ПДВ анульовано 29.04.2011 (причина анулювання - 22 неподання звітності протягом року).

Звіти за перевіряємий період з 01.01.2016 по 30.06.2018 не подавались, остання податкова звітність подана за березень 2009 року.

Головним управлінням ДФС у Вінницькій області складено акт від 21.02.2019 № 21/1415 про неможливість проведення зустрічної звірки Приватної виробничо-торгової фірми Осіріс щодо підтвердження господарських відносин із платником податків ТОВ ТАРА-ПАК за період з 01.01.2016 по 31.03.2018 у зв`язку з відсутністю платника за податковою адресою та неможливістю вручення посадовим особам підприємства запита щодо підтвердження господарських відносин із платником податків ТОВ ТАРА-ПАК за період з 01.01.2016 по 31.03.2018.

Відповідно до інформації, отриманої від Головного сервісного центру МВС України, станом на 27.11.2018 власником автомобіля RENAULT MAGNUM AE390, номерний знак НОМЕР_4 , є ПВТФ Осіріс , власником автомобіля RENAULT MAGNUM 440, номерний знак НОМЕР_3 , є ОСОБА_9 .

За результатами аналізу інформації про платника податків контролюючим органом зроблений висновок, що ПВТФ Осіріс має наступні ознаки нереальності здійснення операцій, а саме:

стан 7 - до ЄДР внесено запис про відсутність підтвердження відомостей;

звітність не подається;

відсутня інформація щодо найманих працівників, основних фондів, основних засобів, власного капіталу, руху активів та ін.;

відсутність технічних та технологічних можливостей;

неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу;

відсутні матеріальні ресурси, економічно необхідні для надання послуг;

нездійснення особою підприємницької діяльності.

Фізична особа-підприємець ОСОБА_2 перебуває на обліку в Державній податковій інспекції у Святошинському районі Головного управління ДФС у м. Києві, вид діяльності - неспеціалізована оптова торгівля , є платником єдиного податку ІІІ групи без ПДВ, має стан 0 - платник податків за основним місцем обліку.

Відповідно до податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків, і сум утриманого з них податку за формою № 1ДФ штатна чисельність працюючих та сума доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб становлять:

за І квартал 2016 року - не подано;

за ІІ квартал 2016 року - не подано;

за ІІІ квартал 2016 року - 8 осіб, сума доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб - 34 172,27 грн;

за ІV квартал 2016 року - 10 осіб, сума доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб - 58 664,24 грн;

за І квартал 2017 року - 11 осіб, сума доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб - 89 815,75 грн;

за ІІ квартал 2017 року - 13 осіб, сума доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб - 135 747,97 грн;

за ІІІ квартал 2017 року - 14 осіб, сума доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб - 154 882,70 грн;

за ІV квартал 2017 року - 14 осіб, сума доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб - 152 163,33 грн;

за І квартал 2018 року - 15 осіб, сума доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб - 161 754,98 грн;

за ІІ квартал 2018 року - 12 осіб, сума доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб - 113 878,07 грн;

Щодо первинних документів наданих під час перевірки зазначено, що здійснивши детальний аналіз актів надання послуг виявлено, що вони містять лише найменування наданої послуги, з них неможливо встановити обсяг проведених робіт, кількість витраченого часу, використані інформаційні матеріали, порядок визначення вартості, а також ідентифікувати участь контрагентів у наданні послуг. Зокрема, такі акти не відображають місць надання послуг, переліку осіб, відповідальних за виконання послуг. Акти не містять докладного та вичерпного переліку наданих послуг з їх кількісним та вартісним змістом, а тому не можливо становити, як саме формується ціна на ті чи інші роботи.

Згідно з товарно-транспортними накладними замовником послуг перевезення виступає ТОВ ТАРА-ПАК , одним із перевізником виступає ПВТФ Осіріс . Проте, відповідно до переліку товарно-транспортних накладних по взаємовідносинах ТОВ ТАРА-ПАК з ПВТФ Осіріс дані накладні відсутні, також, відсутні акти приймання-здачі виконаних робіт до них.

Відповідно до податкових декларацій платника єдиного податку фізичної особи підприємця, поданих ФОП ОСОБА_2 за період з 01.07.2017 по 31.03.2018 (період, протягом якого здійснювалась реалізація товар), загальна сума його доходу складає 836 730 гри. Враховуючи те, що протягом даного періоду платником були сплачені єдиний податок в сумі 41 836,50 грн, єдиний соціальний внесок в сумі 98 427,74 грн та виплачений дохід на користь платників податків (І-ДФ) на суму 468 801,01 грн можна стверджувати, що у ФОП ОСОБА_2 відсутня фінансова можливість для придбання товарів, в подальшому реалізованих ТОВ ТАРА-ПАК .

За результатами аналізу інформації про платника податків контролюючим органом зроблений висновок, що господарська діяльність фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 має наступні ознаки нереальності здійснення операцій, а саме:

відсутність у актах надання послуг докладного та вичерпного переліку наданих послуг з їх кількісним та вартісним змістом;

відсутня фінансова можливість реального придбання товарно-матеріальних цінностей.

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 перебуває на обліку в Державній податковій інспекції у Святошинському районі Головного управління ДФС у м. Києві, вид діяльності - надання в оренду інших машин, устаткування та товарів, Н.В.І.У. . Податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платника податків, і сум утриманого з них податку за формою № 1ДФ за ІV квартал 2017 року не подано. Звіт про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування до органів за листопад 2017 року не подано. Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 є платником єдиного податку ІІІ групи без ПДВ. Має стан 0 - платник податків за основним місцем обліку.

Відповідно до податкової декларації платника єдиного податку фізичної особи-підприємця ФОП ОСОБА_1 встановлено, що у IV кварталі 2017 року загальна сума доходу склала 10 695 грн, що не дає можливості підтвердити факт придбання полістиролу марки 525 М в кількості 5т та поліпропілену Н08МL в кількості 17т.

Відповідно до наданої до перевірки товарно-транспортної накладної № 22/11-17 від 22.11.2017 автомобільним перевізником виступає ПВТФ Осіріс , автомобіль RENAULT НОМЕР_4 , водій ОСОБА_7 . Проте, відповідно до переліку товарно-транспортних накладних по взаємовідносинах ТОВ ТАРА-ПАК з ПВТФ Осіріс дані накладні відсутні, також, відсутні акти приймання-здачі виконаних робіт до неї.

За результатами аналізу інформації про платника податків контролюючим органом зроблений висновок, що господарська діяльність фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 має наступні ознаки нереальності здійснення операцій, а саме:

відсутні фізичні, технічні та технологічні можливості до вчинення задекларованих господарських операцій;

відсутні основні засоби;

відсутня фінансова можливість реального придбання товарно-матеріальних цінностей.

Крім того, в акті перевірки зазначено, що відповідно до видаткової накладної від 22.11.2017 № 22/11-17 ціна за одиницю товару, придбаного ТОВ ТАРА-ПАК у ФОП ОСОБА_1 становить:

полістирол марки 525 М - 50 450 грн;

поліпропілен Н08МL - 39 550 грн.

Проте, відповідно до проведеного аналізу даних Єдиного реєстру податкових накладних за період з 01.01.2016 по 30.06.2018 встановлено, що ТОВ ТАРА-ПАК придбано товар з аналогічною номенклатурою по меншій вартості у контрагентів - платників податку на додану вартість, а саме:

у листопаді 2017 року у ТОВ КРУМЕКС придбано поліпропілен марки Teldene Н08МL, де ціна за одиницю товару становить 32 750 грн;

у грудні 2017 року у ХІМПЛАСТ придбано полістирол марки 525 М, де ціна за одиницю товару становить 35 700 грн.

Отже, всі вищенаведені дані в сукупності свідчать про відсутність фактичного підтвердження здійснення господарських операцій за участю позивача та ПВТФ Осіріс , фізичними особами-підприємцями ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , що позбавляє право позивача на відображення даних операцій у бухгалтерському обліку.

Разом з тим, у постанові Верховного Суду від 05.03.2020 у справі № 826/9368/15 вказано, що платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій . На думку Верховного Суду, дане може мати місце, тільки у тому випадку, коли податковий орган надав у сукупності достатню кількість доказів, що підтверджують безтоварність операцій між платником податків та контрагентом. У тій же постанові вказано, що про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

При цьому, відповідність господарської операції діловій меті, про що може свідчити і економічна обґрунтованість витрат на її здійснення, є необхідною умовою для реалізації платником податку права на врахування цих витрат. Це відповідає самому змісту вищенаведених норм ПК України, які надають платнику податку право зменшити податкові зобов`язання на суму податку, сплаченого ним у зв`язку з придбанням товарів (послуг) при здійсненні господарської діяльності. Встановлення законодавцем податкових преференцій має на меті стимулювання ділової активності учасників торгівельного обороту, що, в свою чергу, презюмує здійснення господарських операцій, що є об`єктом оподаткування, з метою досягнення економічного ефекту (ділової мети), а не тільки з метою отримання податкової вигоди. Відсутність економічної доцільності господарських операцій, окрім як здійснення їх з метою отримання податкової вигоди, є підставою для зменшення в податковому обліку платника податку суми податкового кредиту.

Завідома для платника податків відсутність розумної економічної причини щодо певних витрат при здійсненні господарської операції, як правило, виключає підстави для збільшення у податковому обліку витрат та/або податкового кредиту, оскільки таке у більшості своїй свідчить про відсутність ділової мети у такої господарської операції як притаманної риси господарської діяльності.

Як зазначено в постанові Верховного Суду від 04.06.2020 у справі № 825/1630/17, якщо між суб`єктами господарювання була підписана уся первинна документація (договори, акти, видаткові накладні тощо), а також була зареєстрована податкова накладна, то це не є беззаперечним фактом реальності господарської операції між контрагентом та платником податків. Будь-яка господарська операція повинна, перш за все, мати ділову мету та економічну вигоду. З цього приводу, Суд зазначив: за певних інших обставин названі документи можуть свідчити про існування господарських операцій, які за формою (зовнішнім вираженням) можуть підпадати під визначення реальних і таких, що зумовлюють зміни в структурі активів, зобов`язань та власного капіталу суб`єкта господарювання. Водночас потрібно, щоб ці документи підтверджували і розкривали суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) і ділову мету. В іншому випадку, первинні документи не можуть вважатися юридично значимими документами для цілей формування даних бухгалтерського та, відповідно, податкового обліку.

З урахуванням наведеного та з огляду на встановлені у суді обставини, суд зазначає, що документи бухгалтерської звітності, надані позивачем, не можуть вважатись такими, що відповідають Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", що в сукупності з іншими доводами контролюючого органу свідчить про не підтвердження фактичного виконання зобов`язань за договором між позивачем та його контрагентом.

Згідно підпункту 54.3.2 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

Пунктом 58.1 статті 58 Податкового кодексу України встановлено, що контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення, якщо сума грошового зобов`язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом відповідно до статті 54 цього Кодексу (крім декларування товарів, передбаченого для громадян) або якщо за результатами перевірки контролюючим органом встановлено факт заниження або завищення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість, крім випадків, коли зазначене заниження або завищення враховано при винесенні інших податкових повідомлень-рішень за результатами перевірки.

Згідно пункту 123.1 статті 123 Податкового кодексу України у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов`язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, - тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

З урахуванням наведеного та з огляду на встановлені у суді обставини, суд приходить до висновку про правомірність податкового повідомлення-рішення від 20.08.2019 №0023921413.

Враховуючи викладене, підстав для задоволення позову та стягнення судових витрат судом не встановлено.

Керуючись ст. ст. 241-246, 255, 262 Кодексу адміністративного судочинства України, Окружний адміністративний суд міста Києва, -

В И Р І Ш И В:

У задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю Тара-Пак (вул. Новопромислова, 3, м. Вишгород, Київська область, 07300, код ЄДРПОУ 32214479) до Головного управління Державної податкової служби у Київській області (вул. Народного ополчення, 5-А, м. Київ, 03151, код ЄДРПОУ 43141377) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень відмовити повністю.

Рішення суду набирає законної сили в строк і порядку, передбачені статтею 255 Кодексу адміністративного судочинства України. Рішення суду може бути оскаржено за правилами, встановленими ст. ст. 293, 295 - 297 КАС України.

Суддя М.А. Бояринцева

Повний текст рішення складений 07.12.2020.