Постанова

від 09.12.2020 по справі 240/31/20

СЬОМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 240/31/20

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Черняхович І.Е.

Суддя-доповідач - Курко О. П.

09 грудня 2020 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Курка О. П.

суддів: Гонтарука В. М. Білої Л.М. ,

за участю:

секретаря судового засідання: Яремчук Л.С,

представника позивача: Сірача В.С.,

представника відповідача: Жмуцької О.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 25 вересня 2020 року (м. Житомир) у справі за адміністративним позовом Приватного підприємства "Трейд-КМС" до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправними та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

В С Т А Н О В И В :

в січні 2020 року Приватне підприємство "Трейд-КМС" звернулось до Житомирського окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправними та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії.

Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 25 вересня 2020 року позов задоволено, а саме: визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Житомирській області від 12 листопада 2019 року №1327461/41490522 про відмову в реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної Приватного підприємства "Трейд-КМС" від 11.10.2019 №6, рішення Головного управління ДПС у Житомирській області від 12 листопада 2019 року №1327463/41490522 про відмову в реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної Приватного підприємства "Трейд-КМС" від 14.10.2019 №7, рішення Головного управління ДПС у Житомирській області від 26 листопада 2019 року №1337698/41490522 про відмову в реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної Приватного підприємства "Трейд-КМС" від 16.10.2019 №8; зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складені Приватним підприємством "Трейд-КМС" податкові накладні від 11.10.2019 №6, від 14.10.2019 №7 та від 16.10.2019 №8 датою їх фактичного подання; стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Житомирській області на користь Приватного підприємства "Трейд-КМС" судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 2881,50 гривень; стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України на користь Приватного підприємства "Трейд-КМС" судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 2881,50 гривень.

Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, відповідач - Головне управління ДПС у Житомирській області подав апеляційну скаргу, у якій просив скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.

В обґрунтування апеляційної скарги апелянт послався на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, що, на його думку, призвело до неправильного вирішення спору. Відповідач зазначив, що причиною відмови позивачу в реєстрації податкових накладних №6 від 11.10.2019 та №7 від 14.10.2019 стало ненадання позивачем повного пакету документів, а саме первинних документів щодо придбання товарів та відсутність у підприємства трудових ресурсів та основних засобів, а причиною відмови в реєстрації податкової накладної №8 від 16.10.2019 - ненадання ним повного пакету документів на спростування встановленої невідповідністю зазначених одиниць виміру (м.куб.) реалізованого товару у податковій накладній №8 від 16.10.2019, зазначеним у товарно-транспортних накладних, видатковій накладній та специфікації до Договору поставки одиницям виміру (тонни) (а.с.83-84).

В судовому засіданні представник відповідача доводи апеляційної скарги підтримав в повному обсязі та просив суд задовольнити її, а рішення суду першої інстанції - скасувати.

Представник позивача в судовому засіданні заперечував проти задоволення апеляційної скарги та просив суд залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, доводи сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступних висновків.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено під час апеляційного розгляду справи, що Приватне підприємство "Трейд-КМС" (код ЄДРПОУ 41490522) є платником податків, в тому числі й платником податку на додану вартість, та перебуває на обліку в Овруцькому управлінні Головного управління ДПС у Житомирській області. З наявної у матеріалах справи виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців вбачається, що основним видом діяльності Приватного підприємства "Трейд-КМС" є оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами (код згідно КВЕД - 46.71) (а.с.53).

04 жовтня 2019 року між Приватним підприємством "Трейд-КМС" (далі - постачальник) та Товариством з обмеженою відповідальністю "Бікорм" (далі - покупець) був укладений договір поставки №04/10/19, згідно з яким постачальник Приватне підприємство "Трейд-КМС" взяло на себе зобов`язання передати у власність покупця Товариства з обмеженою відповідальністю "Бікорм" товар у якості, кількості, за цінами, та на загальну суму, визначеними додатком до цього договору, натомість покупець зобов`язався прийняти та здійснити оплату товару. При цьому, в пункті 1.2 вказаного договору сторони домовились про те, що найменування, одиниці виміру та загальна кількість товару, що підлягає поставці за цим договором, визначаються специфікаціями, що є додатками до договору (а.с.49-51).

Згідно з специфікацією №1 до договору поставки №04/10-19 від 04 жовтня 2019 року Приватне підприємство "Трейд-КМС" на умовах вищезазначеного договору зобов`язалось поставити Товариству з обмеженою відповідальністю "Бікорм" 100 тонн тріски деревини з вологістю не більше 30% та фракційним складом до 40 мм на загальну суму 160002,00 гривень, в тому числі ПДВ - 26667,00 гривень (а.с.52).

На виконання вимог вищезазначеного договору поставки від 04.10.2019 №4/10-19 Приватне підприємство "Трейд-КМС" 11 жовтня 2019 року передало у власність Товариства з обмеженою відповідальністю "Бікорм" тріску деревини в кількості 44,01 тонн за ціною 70416,88 гривень, в тому числі ПДВ 11736,15 гривень, що підтверджується видатковою накладною від 11.10.2019 №3 (а.с.28).

14 жовтня 2019 року Приватне підприємство "Трейд-КМС" передало у власність Товариства з обмеженою відповідальністю "Бікорм" тріску деревини в кількості 49,26 тонн за ціною 78816,98 гривень, в тому числі ПДВ 13136,16 гривень, що підтверджується видатковою накладною від 14.10.2019 №4 (а.с.31).

16 жовтня 2019 року Приватне підприємство "Трейд-КМС" передало у власність Товариства з обмеженою відповідальністю "Бікорм" тріску деревини в кількості 46,69 тонн за ціною 74704,93 гривень, в тому числі ПДВ 12450,82 гривень, що підтверджується видатковою накладною від 16.10.2019 №5 (а.с.34).

Наявним у матеріалах справи договором про надання транспортних послуг юридичною особою від 02.10.2019 №02/10-19, укладеним між Приватним підприємством "Трейд-КМС" та Приватним підприємством "Світязь" (а.с.43-44), товаро-транспортними накладними від 11.10.2019 №5 (а.с.29), від 11.10.2019 №6 (а.с.30), від 14.10.2019 №7 (а.с.33), від 14.10.2019 №8 (а.с.32), від 16.10.2019 №9 (а.с.35), від 16.10.2019 №10 (а.с.36), а також актами здачі-прийняття робіт №С-00000077 (а.с.25), №С-00000078 (а.с.26), №С-00000079 (а.с.27) підтверджується реальність поставки вказаного у видаткових накладних товару від Приватного підприємства "Трейд-КМС" до Товариства з обмеженою відповідальністю "Бікорм". В свою чергу, факт оплати Товариством з обмеженою відповідальністю "Бікорм" придбаного у Приватного підприємства "Трейд-КМС" товару, підтверджується платіжними дорученнями від 16.10.2019 №5778 на суму 149233,86 гривень та від 17.10.2019 №142 на суму 74704,93 гривень(а.с.22-23).

У зв`язку з продажем вищезазначеного товару Товариству з обмеженою відповідальністю "Бікорм", Приватним підприємством "Трейд-КМС" були складені та надіслана на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних наступні податкові накладні:

- податкова накладна від 11.10.2019 №6 щодо поставки 44,01 м3 тріски деревини на загальну суму 70416,88 гривень (в т.ч. ПДВ 11736,15 гривень) (а.с.37);

- податкова накладна від 14.10.2019 №7 щодо поставки 49,26 м3 тріски деревини на загальну суму 78816,98 гривень (в т.ч. ПДВ 13136,16 гривень) (а.с.39);

- податкова накладна від 16.10.2019 №8 щодо поставки 46,69 м3 тріски деревини на загальну суму 74704,93 гривень (в т.ч. ПДВ 12450,82 гривень) (а.с.4).

Водночас, згідно квитанціями, надісланими позивачу контролюючим органом, реєстрацію податкових накладних від 11.10.2019 №6, від 14.10.2019 №7, від 16.10.2019 №8 було зупинено відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, у зв`язку з тим, що обсяг постачання товару/послуги 4401 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає вимогам пп. 2.1 п. 2 "Критеріїв ризиковості здійснення операцій". Натомість Приватному підприємству "Трейд-КМС" було запропоновано надати прояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.38, 40, 42)

На вимогу контролюючого органу позивачем були подані повідомлення від 07.11.2019 №1 та від 20.11.2019 №2 про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено (а.с.18-19).

У поясненнях від 07.11.2019 №1 Приватне підприємство "Трейд-КМС" зазначило, що:"11.10.2019 та 14.10.2019 ним було реалізовано ТОВ "Бікорм" тріску деревини за ВН №3 на суму 70416,88 грн. (в т.ч. ПДВ 11736,15 грн.), за ВН №4 на суму 78816,98 грн. (в т.ч. ПДВ 13136,16 грн.) та складено податкові накладні від 11.10.2019 №6, від 14.10.2019 №7. Оплата за товар надійшла 16.10.2019. Товар придбано у ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ). Вартість придбаного товару, транспортних послуг та орендної плати сплачено в повному обсязі. Більш детальна інформація розкривається в доданих первинних документах" (а.с.19).

На підтвердження вищезазначеного та реальності здійсненої господарської операції, Приватне підприємство "Трейд-КМС" долучило до своїх пояснень наступні документи: - податкову накладну від 11.10.2019 №6; - податкову накладну від 14.10.2019 №7; - видаткову накладну №3 від 11.10.2019; - договір оренди нежитлового приміщення №01/04-19 від 01.04.2019; - договір надання транспортних послуг юридичною особою №02/10-19 від02.10.2019; - акт здачі-прийняття робіт №С-00000077; - акт здачі-прийняття робіт №С-00000078; - платіжне доручення №9 від 10.10.2019; - платіжне доручення №5 від 08.10.2019; - товаро-транспортну накладну від 14.10.2019 №8; - довідку №7; - платіжне доручення №10 від 10.10.2019; - договір купівлі-продажу №01/10-19 від 01.10.2019; - платіжне доручення №15 від 17.10.2019; - платіжне доручення №17 від 88.10.2019; - видаткову накладну №2 від 10.10.2019; - видаткову накладну №1 від 02.10.2019; - товаро-транспортну накладну від 11.10.2019 №6; - платіжне доручення №5778 від 16.10.2019; - договір поставки від 04.10.2019 №04/10-19; - товаро-транспортну накладну від 14.10.2019 №7; - товаро-транспортну накладну від 11.10.2019 №5; - видаткову накладну №4 від 14.10.2019.

Натомість, у поясненнях від 20.11.2019 №2 Приватне підприємство "Трейд-КМС" вказало, що: "16.10.2019 ним було реалізовано ТОВ "Бікорм" тріску деревини за ВН №5 на суму 74704,93 грн. (в т.ч. ПДВ 12450,82грн.). Оплата за товар надійшла від ТОВ "Бікорм" 17.10.2019 платіжне доручення №142. Товар придбано у ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) по ВН №2 від 10.10.2019. Вартість придбаного товару, транспортних послуг та орендної плати сплачено в повному обсязі. Більш детальна інформація розкривається в доданих первинних документах" (а.с.18).

На підтвердження вищезазначеного та реальності здійсненої господарської операції, позивач долучив до своїх пояснень наступні документи: - податкову накладну від 16.10.2019 №8; - платіжне доручення №142 від 17.10.2019; - договір надання транспортних послуг юридичною особою №02/10-19 від 02.10.2019; - акт здачі-прийняття робіт №С-00000079; - договір оренди нежитлового приміщення №01/04-19 від 01.04.2019; - товаро-транспортну накладну від 16.10.2019 №9; - довідку №7; - видаткову накладну №5 від 16.10.2019; пояснення до таблиці даних платника податку на додану вартість; - товаро-транспортну накладну від 16.10.2019 №10; - договір поставки від 04.10.2019 №04/10-19; - видаткову накладну №2 від 10.10.2019; - платіжне доручення №17 від 18.10.2019; договір купівлі-продажу №10/10-19 від 01.10.2019.

Однак, рішенням комісії Головного управління ДПС у Житомирській області від 12.11.2019 №1327461/41490522 (а.с.54) Приватному підприємству "Трейд-КМС" було відмовлено у реєстрації податкової накладної від 11.10.2019 №6, рішенням від 12.11.2019 №1327463/41490522 (а.с.55) йому було відмовлено у реєстрації податкової накладної від 14.10.2019 №7, а рішенням від 26.11.2019 №1337698/41490522 (а.с.56) йому було відмовлено у реєстрації податкової накладної від 16.10.2019 №8 у зв`язку з ненаданням платником податку повного пакету документів.

При цьому зі змісту витягу з протоколу засідання комісії Головного управління ДПС у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН від 12.11.2019 №40/06-30-06-03 вбачається, що підставою для відмови Приватному підприємству "Трейд-КМС" у реєстрації податкових накладних від 11.10.2019 №6 та від 14.10.2019 №7 став висновок контролюючого органу про ненадання/відсутність первинних документів на придбання товарів, а також відсутність у підприємства трудових ресурсів та основних засобів (а.с.86).

В свою чергу, згідно з витягом з протоколу засідання комісії Головного управління ДПС у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН від 26.11.2019 №47/06-30-06-03 вбачається, що підставою відмови Приватному підприємству "Трейд-КМС" у реєстрації податкової накладної від 16.10.2019 №8 стало встановлення контролюючим органом невідповідності значень одиниць виміру (м.куб.) реалізованого товару у податковій накладній від 16.10.2019 №8 (гр.4) - значенням у товаро-транспортних накладних, видатковій накладній та специфікації до договору поставки (а.с.87-88).

Не погоджуючись з прийнятими рішеннями, позивач звернувся з даним позовом до суду.

Ухвалюючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції виходив з того, що відповідач як суб`єкт владних повноважень не надав доказів, які спростовували б твердження позивача, не довів наявності передбачених законом підстав для прийняття оскаржуваних рішень від 12 листопада 2019 року №1327461/41490522 про відмову у реєстрації податкової накладної №6 від 11.10.2019, від 12 листопада 2019 року №1327463/41490522 про відмову у реєстрації податкової накладної №7 від 14.10.2019 та від 26 листопада 2019 року №1337698/41490522 про відмову у реєстрації податкової накладної №8 від 16.10.2019, натомість сукупність первинних документів, наданих до матеріалів справи, свідчать про протиправність та наявність підстав для їх скасування.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції по суті спору, виходячи з наступного.

Відповідно до вимог п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Відповідно до вимог п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

На виконання цієї норми Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 21 лютого 2018 року № 117 (яка втратила чинність 01.02.2020 однак діяла на момент виникнення спірних правовідносин), якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; Порядок роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації; Порядок розгляду скарг на рішення комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації.

Згідно з вимогами пункту 3 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року № 117 (далі - Порядок № 177), податкові накладні/розрахунки коригування, що подаються на реєстрацію в Реєстрі до проведення моніторингу, за результатами якого можливе зупинення їх реєстрації, перевіряються відповідно до таких ознак:

1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, що є звільненою від оподаткування;

2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/ розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих на реєстрацію у місяці, іншому ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений в них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість (крім суми податку на додану вартість, сплаченої під час ввезення товарів на митну територію України), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку;

3) одночасно виконуються такі умови:

- загальна сума податку на додану вартість (крім суми податку на додану вартість, сплаченої під час ввезення товарів на митну територію України), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, якими подано податкову накладну/ розрахунок коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 400 тис. гривень;

- одночасно значення показників D та P, розрахованих у цьому підпункті, мають такі розміри: D > 0,05, P < м х 1,4, де: D - розрахункова величина, яка дорівнює S/T; S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів (крім суми податку на додану вартість, сплаченої під час ввезення товарів на митну територію України) платником податку та його відокремленими підрозділами; T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування; P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування; Рм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування.

Згідно з вимогами пункту 4 Порядку №177 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак, визначених у пункті 3 цього Порядку, такі податкова накладна/розрахунок коригування не підлягають моніторингу та підлягають реєстрації в Реєстрі.

Як вбачається з пункту 5 Порядку №177, податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

Відповідно до пунктів 6 та 7 Порядку № 177 у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі коли за результатами моніторингу податкова накладна/розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Таким чином, підставами для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку або ж відповідність податкової накладної/розрахунку коригування критеріям ризиковості здійснення операції.

Судом встановлено, що реєстрацію податкових накладних від 11.10.2019 №6, від 14.10.2019 №7 та від 16.10.2019 №8 було зупинено через те, що обсяг постачання товару/послуги 4401 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає вимогам пп. 2.1 п. 2 "Критеріїв ризиковості здійснення операцій".

Згідно з вимогами п. 10 Порядку № 117 критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади.

На виконання вимог пункту 10 Порядку № 117 Державною фіскальною службою України були визначені та зареєстровані в ДФС за № 1962/99-99-29-01-01 від 07.08.2019 Критерії ризиковості платника податку та критерії ризиковості здійснення операцій зареєстровані (введені в дію 08.08.2019).

Згідно п.п.2.1 п. 2 Критеріїв ризиковості платника податку №1962/99-99-29-01-01 від 07.08.2019, операція, відображена у податковій накладній/розрахунку коригування, відповідає критеріям ризиковості здійснення операцій, якщо: обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку(ий) подано на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Реєстр), дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця обсягу придбання на митній території України такого товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягу постачання відповідного товару/послуги, зазначеного у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року в Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 75 відсотків загального такого залишку) товарів з кодами згідно з УКТ ЗЕД та послуг з кодами згідно з ДКПП, перелік яких визначено ДФС відповідно до додатка, та відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в Таблиці даних платника податку як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється).

Колегія суддів звертає увагу апелянта, що положеннями п. 7 Порядку №117 чітко визначено умови зупинення реєстрації ПН/РК, це: відповідність критеріям (а не критерію) ризиковості здійснення операції, крім ПН/РК, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку. Тобто повинна мати місце сукупність ризикових умов; ступені ризиків мають бути достатніми для зупинення реєстрації.

Отже, зупинення реєстрації ПН/РК за критерієм п.п.2.1 п. 2 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 75 %) товарів з кодами згідно з УКТЗЕД та послуг з кодами згідно з ДКПП, перелік яких визначено ДФС; відсутність товару/послуги у Таблиці даних платника податку.

А тому, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що зупинення реєстрації податкових накладних від 11.10.2019 №6, від 14.10.2019 №7 та від 16.10.2019 №8 не відповідає умовам критерію п.п.2.1 п. 2 Критеріїв ризиковості платника податку, оскільки в квитанціях від 29.10.2019 та від 13.11.2019 (а.с.38,40,42) міститься лише загальне посилання на п.п.2.1 п. 2 Критеріїв ризиковості платника податку, без зазначення конкретних обставин (трьох обов`язкових умов), за наявності яких обсяг постачання можна віднести до переліку ризикових.

Згідно з пунктом 12 Порядку №117 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Водночас пункт 13 Порядку №117 передбачає, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складання податкової накладної / розрахунку коригування; 2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД / послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 3) критерій (ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

Однак, зі змісту квитанцій від 29.10.2019 та від 13.11.2019 (а.с.38,40,42), якими позивача було повідомлено про зупинення реєстрації податкових накладних від 11.10.2019 №6, від 14.10.2019 №7 та від 16.10.2019 №8, вбачається, що відповідачем при формуванні вказаних квитанцій не дотримано вимоги п. 13 Порядку №117 та не вказано: розрахованих показників критерію, якому на думку відповідача відповідає здійснена позивачем операція; та конкретної пропозиції щодо переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних. У вказаних квитанціях позивачу було лише запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію.

Вказане свідчить про порушення контролюючим органом вимог п.13 Порядку №117 при формуванні квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних від 11.10.2019 №6, від 14.10.2019 №7 та від 16.10.2019 №8 в ЄРПН.

Згідно з вимогами п. 14 Порядку № 117 перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Судова колегія вважає, що у зв`язку з тим, що квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних від 11.10.2019 №6, від 14.10.2019 №7 та від 16.10.2019 №8 в ЄРПН не містили конкретної пропозиції щодо переліку документів, достатніх для прийняття рішення про їх реєстрацію, у Приватного підприємства "Трейд-КМС" були всі обґрунтовані підстави вважати, що для здійснення реєстрації спірних податкових накладних в ЄРПН, йому необхідно надати контролюючому органу документи, які б підтвердили наявність у підприємства достатнього обсягу залишку товару (тріски деревини) для здійснення постачання Товариству з обмеженою відповідальністю "Бікорм" вказаного товару в обсязі 44,01 м3, 49,26 м3 та 46,69 м3, оскільки підставою для зупинення реєстрації був висновок контролюючого органу про те, що обсяг постачання товару 4401 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару та обсягу його постачання.

Як свідчать матеріали справи, на вимогу контролюючого органу Приватне підприємство "Трейд-КМС" подало на розгляд комісії Головного управління ДПС у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних наступні документи, які на переконання позивача підтверджували реальність здійснених господарських операцій та наявність у підприємства достатнього обсягу залишку товару, для здійснення його поставки Товариству з обмеженою відповідальністю "Бікорм":

- на підтвердження реальності господарських операції, зазначених у податковій накладній від 11.10.2019 №6 та у податковій накладній від 14.10.2019 №7: видаткову накладну №3 від 11.10.2019; договір оренди нежитлового приміщення №01/04-19 від 01.04.2019; договір надання транспортних послуг юридичною особою №02/10-19 від02.10.2019; акт здачі-прийняття робіт №С-00000077; акт здачі-прийняття робіт №С-00000078; платіжне доручення №9 від 10.10.2019; платіжне доручення №5 від 08.10.2019; товаро-транспортну накладну від 14.10.2019 №8; довідку №7; платіжне доручення №10 від 10.10.2019; договір купівлі-продажу №01/10-19 від 01.10.2019; платіжне доручення №15 від 17.10.2019; платіжне доручення №17 від 88.10.2019; видаткову накладну №2 від 10.10.2019; видаткову накладну №1 від 02.10.2019; товаро-транспортну накладну від 11.10.2019 №6; платіжне доручення №5778 від 16.10.2019; договір поставки від 04.10.2019 №04/10-19; товаро-транспортну накладну від 14.10.2019 №7; товаро-транспортну накладну від 11.10.2019 №5; видаткову накладну №4 від 14.10.2019.

- на підтвердження реальності господарської операції, зазначеної в податковій накладній від 16.10.2019 №8: платіжне доручення №142 від 17.10.2019; договір надання транспортних послуг юридичною особою №02/10-19 від 02.10.2019; акт здачі-прийняття робіт №С-00000079; договір оренди нежитлового приміщення №1/04-19 від 01.04.2019; товаро-транспортну накладну від 16.10.2019 №9; довідку №7; видаткову накладну №5 від 16.10.2019; пояснення до таблиці даних платника податку на додану вартість; товаро-транспортну накладну від 16.10.2019 №10; договір поставки від 04.10.2019 №04/10-19; видаткову накладну №2 від 10.10.2019; платіжне доручення №17 від 18.10.2019; договір купівлі-продажу №10/10-19 від 01.10.2019.

Згідно з вимогами п.п. 18-20 Порядку № 117 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС).

Зазначені комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Відповідно до вимог п. 21 Порядку №117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

Дослідивши під час розгляду справи документи, які надавались позивачем на розгляд комісії, суд встановив, що 01 жовтня 2019 року Приватне підприємство "Трейд-КМС" уклало з ФОП ОСОБА_1 договір купівлі-продажу №01/10-19, згідно з яким продавець ФОП ОСОБА_1 взяв на себе зобов`язання передати у власність покупця Приватного підприємства "Трейд-КМС" товар - тріску деревини в кількості 3000 м3 за ціною 232,00 грн. за 1 м3 (без ПДВ), а покупець зобов`язався прийняти та оплатити цей товар у безготівковій формі на протязі п`яти банківських днів від дня відвантаження товару. При цьому, пунктом 2.1 зазначеного договору було визначено, що товар буде постачатися покупцю партіями відповідно до його заявок (а.с. 48).

З наявних у матеріалах справи видаткових накладних від 02.10.2019 №1 (а.с.45), від 10.10.2019 №2 (а.с.46) та від 18.10.2019 №3 (а.с.47) вбачається, що на виконання умов вищезазначеного договору купівлі-продажу від 01.10.2019 №01/10-19 ФОП ОСОБА_1 передав у власність Приватного підприємства "Трейд-КМС" тріску деревини в загальній кількості 459,20 тонн: 02 жовтня 2019 року - 139,2 тонн, 10 жовтня 2019 року - 160,00 тонн та 18 жовтня 2019 року - 160,00 тонни.

Реальність вищезазначеної господарської операції між ФОП ОСОБА_1 та Приватним підприємством "Трейд-КМС" з поставки тріски деревини підтверджується наявними у матеріалах справи первинними документами та не оспорюється відповідачем.

В подальшому, саме придбана у Приватного підприємства "Трейд-КМС" тріска деревини була продана Приватним підприємством "Трейд-КМС" Товариству з обмеженою відповідальністю "Бікорм".

Так, відповідно до досліджених під час розгляду справи виписаних позивачем видаткових накладних від 11.10.2019 №3 (а.с.28), від 14.10.2019 №4 (а.с.31), від 16.10.2019 №5 (а.с.34), 11 жовтня 2019 року Приватне підприємство "Трейд-КМС" передало у власність Товариства з обмеженою відповідальністю "Бікорм" тріску деревини в кількості 44,01 тонн, 14 жовтня 2019 року Приватне підприємство "Трейд-КМС" передало у власність Товариства з обмеженою відповідальністю "Бікорм" тріску деревини в кількості 49,26 тонн, а 16 жовтня 2019 року Приватне підприємство "Трейд-КМС" передало у власність Товариства з обмеженою відповідальністю "Бікорм" тріску деревини в кількості 46,69 тонн, всього - 139,96 тонн.

Суд вважає, що наданими позивачем на розгляд комісії документами підтверджується наявність у Приватного підприємства "Трейд-КМС" достатнього обсягу залишку тріски деревини (459,20 тонн), для здійснення її поставки Товариству з обмеженою відповідальністю "Бікорм" в кількості 139,96 тонн.

Відтак, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що позивач надав на розгляд комісії всі необхідні документи, які спростовували висновок контролюючого органу про те, що обсяг постачання товару 4401 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару та обсягу його постачання, який був підставою для зупинення реєстрації ЄРПН податкових накладних від 11.10.2019 №6, від 14.10.2019 №7, від 16.10.2019 №8.

Однак, контролюючий орган не взяв до уваги ті обставини, що Приватним підприємством "Трейд-КМС" було належним чином виконано вимоги податкового законодавства та надано на розгляд комісії всі необхідні та достатні документи для підтвердження наявності достатнього обсягу залишку товару та для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних від 11.10.2019 №6, від 14.10.2019 №7, від 16.10.2019 №8.

Так, за наслідками розгляду наданих позивачем пояснень та первинних документів, комісією Головного управління ДПС у Житомирській області були прийнятті оскаржувані в даній справі рішення від 12.11.2019 №1327461/41490522 про відмову у реєстрації податкової накладної від 11.10.2019 №6, від 12.11.2019 №1327463/41490522 про відмову у реєстрації податкової накладної від 14.10.2019 №7 та рішення від 26.11.2019 №1337698/41490522 про відмову у реєстрації податкової накладної від 16.10.2019 №8.

При цьому, підставою для відмови у реєстрації податкових накладних від 11.10.2019 №6 та від 14.10.2019 №7 стала відсутність первинних документів на придбання товарів, а також відсутність у підприємства трудових ресурсів та основних засобів (а.с.86), а підставою для відмови у реєстрації податкової накладної від 16.10.2019 №8 - встановлена контролюючим органом невідповідності значень одиниць виміру (м.куб.) реалізованого товару у податковій накладній від 16.10.2019 №8 (гр.4) - значенням у товаро-транспортних накладних, видатковій накладній та специфікації до договору поставки (а.с.87-88).

З наведеного вбачається, що оскаржувані у даній справі рішення від 12.11.2019 №1327461/41490522 про відмову у реєстрації податкової накладної від 11.10.2019 №6, від 12.11.2019 №1327463/41490522 про відмову у реєстрації податкової накладної від 14.10.2019 №7 та рішення від 26.11.2019 №1337698/41490522 про відмову у реєстрації податкової накладної від 16.10.2019 №8 були прийнятті комісією Головного управління ДПС у Житомирській області не з тих підстав, з яких було зупинено реєстрацію цих накладних.

Зазначені обставини щодо відмінності підстав зупинення реєстрації податкових накладних та підстави, у зв`язку з якими в їх реєстрації було відмовлено, а також відсутність у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних конкретної пропозиції щодо переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних від 11.10.2019 №6, від 14.10.2019 №7 та від 16.10.2019 №8 в Єдиному реєстрі податкових накладних, на переконання суду, позбавило позивача можливості надати контролюючому органу необхідні пояснення та відповідні документи.

З приводу відсутності первинних документів на придбання товарів, а також відсутність у підприємства трудових ресурсів та основних засобів, що стало підставою для відмови у реєстрації податкових накладних від 11.10.2019 №6 та від 14.10.2019 №7, суд зазначає, що вказані доводи контролюючого органу не відповідають дійсним обставинам справи, оскільки, як було встановлено, Приватне підприємство "Трейд-КМС" надавало на розгляд комісії договір купівлі-продажу №01/10-19 від 01.10.2019, укладений між ним та ФОП ОСОБА_1 (а.с.48), видаткову накладну №1 від 02.10.2019 (а.с.45), видаткову накладну №2 від 10.10.2019 (а.с.46), видаткову накладну №3 від 18.10.2019 (а.с.47), платіжне доручення від 18.10.2019 №17 (а.с.24), а також договір оренди нежитлового приміщення №01/04-19 від 01.04.2019. Вказані документи у своїй сукупності є достатніми та належними первинними документами, з яких вбачається, що Приватне підприємство "Трейд-КМС" не є виробником товару (тріски деревини), який воно реалізовувало Товариству з обмеженою відповідальністю "Бікорм", та які підтверджують походження вказаного товару та реальність господарської операції між Приватним підприємством "Трейд-КМС" та ФОП ОСОБА_1 .

Стосовно встановленої контролюючим органом невідповідності значень одиниць виміру (м.куб.) реалізованого товару у податковій накладній від 16.10.2019 №8 (гр.4) - значенням у товаро-транспортних накладних, видатковій накладній та специфікації до договору поставки, що було підставою для відмови у реєстрації податкової накладної від 16.10.2019 №8, суд зазначає наступне.

Дослідивши під час розгляду справи видаткові накладні від 11.10.2019 №3 (а.с.28), від 14.10.2019 №4 (а.с.31) та від 16.10.2019 №5 (а.с.34), складені Приватним підприємством "Трейд-КМС" при відпуску товару Товариству з обмеженою відповідальністю "Бікорм", а також спірні податкові накладні №6 від 11.10.2019, №7 від 14.10.2019, та №8 від 16.10.2019, суд встановив, що вказані у видаткових накладних та податкових накладних числові значення поставленої тріски деревини є ідентичними, що свідчить про те, що невідповідність значень одиниць виміру (м.куб. та тонни) реалізованого товару виникла у зв`язку з допущеною позивачем помилкою щодо зазначення одиниць вимірювання товару при складанні податкових накладних.

Суд зауважує, що вказана помилка не є свідченням нереальності господарської операції щодо постачання тріски деревини від Приватного підприємства "Трейд-КМС" до Товариства з обмеженою відповідальністю "Бікорм".

Відтак, колегія суддів погоджується з доводами суду першої інстанції, що відповідач як суб`єкт владних повноважень не надав доказів, які спростовували б твердження позивача, не довів наявності передбачених законом підстав для прийняття оскаржуваних рішень від 12 листопада 2019 року №1327461/41490522 про відмову у реєстрації податкової накладної №6 від 11.10.2019, від 12 листопада 2019 року №1327463/41490522 про відмову у реєстрації податкової накладної №7 від 14.10.2019 та від 26 листопада 2019 року №1337698/41490522 про відмову у реєстрації податкової накладної №8 від 16.10.2019, натомість сукупність первинних документів, наданих до матеріалів справи, свідчать про протиправність та наявність підстав для їх скасування.

Таким чином, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про протиправність рішень Головного управління ДПС у Житомирській області від 12 листопада 2019 року №1327461/41490522 про відмову у реєстрації податкової накладної №6 від 11.10.2019, від 12 листопада 2019 року №1327463/41490522 про відмову у реєстрації податкової накладної №7 від 14.10.2019 та від 26 листопада 2019 року №1337698/41490522 про відмову у реєстрації податкової накладної №8 від 16.10.2019.

Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду першої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 25 вересня 2020 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі 10 грудня 2020 року.

Головуючий Курко О. П. Судді Гонтарук В. М. Біла Л.М.