Постанова

від 28.01.2021 по справі 560/4333/20

СЬОМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 560/4333/20

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Лабань Г.В.

Суддя-доповідач - Франовська К.С.

28 січня 2021 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Франовської К.С.

суддів: Боровицького О. А. Совгири Д. І. ,

за участю:

секретаря судового засідання: Ременяк С.Я.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 04 листопада 2020 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "САВІКО" до Головного управління ДПС у Хмельницькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправним, скасування рішення та зобов`язання вчинити дії,

В С Т А Н О В И В :

У серпні 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю "САВІКО" звернулось в суд з позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення комісії головного управління ДПС в Хмельницькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №1445508/42588701 від 28.01.2020 року про відмову у реєстрації податкової накладної №35 від 22.11.2019 року в Єдиному реєстрі податкових накладних та зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складену товариством з обмеженою відповідальністю САВІКО податкову накладну №35 від 22.11.2019 року датою її фактичного подання.

Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 04 листопада 2020 року, ухваленим в порядку спрощеного провадження, позов Товариства з обмеженою відповідальністю "САВІКО" задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії головного управління ДПС в Хмельницькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №1445508/42588701 від 28.01.2020 року про відмову у реєстрації податкової накладної №35 від 22.11.2019 року в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складену Товариством з обмеженою відповідальністю САВІКО податкову накладну №35 від 22.11.2019 року.

Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "САВІКО" судові витрати за сплату судового збору в розмірі 1051 грн. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Хмельницькій області.

Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "САВІКО" судові витрати за сплату судового збору в розмірі 1051 грн. за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України.

Не погодившись із цим рішенням суду, його оскаржив відповідач, Головне управління ДПС у Хмельницькій області, який просить рішення суду першої інстанції скасувати та постановити нове рішення, яким в задоволенні позовних вимог відмовити.

Апеляційну скаргу мотивовано тим, що рішення про віднесення позивача до ризикових платників податків прийнято відповідно до положень Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН №117 та критеріїв ризиковості платника податків. Скаржник вказує, що причини зупинення реєстрації податкової накладної вказані у квитанції. Вважає, що судом першої інстанції не дотримано засад законності та обґрунтованості судового рішення.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла переконання, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з таких підстав.

Як встановлено судом, 01 грудня 2018 року ТОВ САВІКО зареєстроване платником податку на додану вартість (ІПН 425887022268). Види діяльності підприємства :

68.20 - Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна

20.41 - Виробництво мила та мийних засобів, засобів для чищення та полірування

46.45 - Оптова торгівля парфумними та косметичними товарами

46.75 - Оптова торгівля хімічними продуктами

46.90 - Неспеціалізована оптова торгівля

47.99 - Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами

49.41 - Вантажний автомобільний транспорт

З метою здійснення господарської діяльності 21 листопада 2019 року між ТОВ САВІКО (Постачальник) та ТОВ ТрейдХімТех (Покупець) укладено договір поставки № 15, за умовами якого Постачальник зобов`язується-доставляти і передавати на умовах, в порядку та строки встановлені цим договором обумовлену сторонами продукцію у власність покупця, а покупець зобов`язується приймати товар у власність і оплачувати його на умовах даного договору. Товар на умовах DDU (пункт поставки:місто Шепетівка, вул. Гранітна, 1) Міжнародних правил інтерпретації комерційних термінів "Інкотермс" в редакції 200 року. Поставка товару здійснюється окремими партіями на підставі прийнятих постачальником до виконання замовлень покупця.

Згідно видаткової накладної № 34 від 22.11.2019 року TOB САВІКО поставило ТОВ ТрейдХімТех товар - АВСК у кількості 4253 кг, на загальну вартість 144 584,99 грн., в тому числі ПДВ 24 097,50 гри.

Оплата по даному договору здійснювалась наступним чином:

- на суму 100,000,00 грн згідно платіжного доручення № 30 від 28.11.2019 року;

- на суму 44584,99 грн згідно платіжного доручення № 29 від 26.11.2019 року.

ТОВ САВІКО виписало для покупця ТОВ Трейд ХімТех податкову накладну №35 від 22.11.2019 року на суму 144 584,99 грн. (в т.ч. ПДВ 24 097,498 грн.) з описом (номенклатурою) товару АВСК , код товару згідно з УКТ ЗЕД - 3402119000, та направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН).

13.12.2019 року ТОВ САВІКО отримано квитанцію, у якій вказано, що відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України реєстрація ПН/РК №24 від 22.11.2019 в ЄРПН зупинена. ПН/РК відповідає вимогам пп.1.6 п.1 "Критеріїв ризиковості платника податку". Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

24.01.2020 року позивачем були надані письмові пояснення та копії документів на підтвердження факту постачання товару (вих.№ 02 від 22.01.2019 року (допущено механічну помилку у даті)), що підтверджується повідомленням про надання та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 24.01.2020 року №2.

28.01.2020 року комісією ГУ ДПС в Хмельницькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, було прийнято рішення №1445508/42588701 про відмову у реєстрації податкової накладної №35 від 22.11.2019 року.

Користуючись правом вирішення спору в адміністративному порядку, ТОВ САВІКО подано скаргу на рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (вих.№ 2/11 від 05.02.2020 року).

Рішенням за результатами розгляду скарги на рішення комісії регіонального рівня від 11.02.2020 року №4037/42588701/2 скаргу залишено без задоволення, а оскаржуване рішення без змін.

Вважаючи, що рішення комісії ГУ ДПС. в Хмельницькій області №1445508/42588701 від 28.01.2020року про відмову у реєстрації податкової накладної №35 від 22.11.2019 незаконним та необґрунтованим, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Приймаючи рішення у цій справі, суд першої інстанції виходив з того, що спірне рішення є неконкретизованим, відповідач не надав належних та допустимих доказів, які б ставили під сумнів реальність здійснених позивачем господарських операцій та свідчили б про невідповідність цих операцій дійсному економічному змісту, або свідчили б про наявність інших обставин, що підтверджують недобросовісність позивача як платника податків, а також підстав для відмови у реєстрації в ЄРПН податкової накладної.

Апеляційний суд погоджується із вказаним висновком з огляду на наступні обставини.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Вказана редакція пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України змінена на підставі Закону України Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році від 7 грудня 2017 року №2245-VIII.

Пунктом 12 Постанови Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (тут і далі в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин, Порядок №1246) передбачено, що після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Відповідно до пункту сьомого Прикінцевих та перехідних положень Закону №2245-VIII Кабінету Міністрів України доручено до 1 березня 2018 року визначити порядок зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, прийняти нормативно-правові акти, необхідні для реалізації цього Закону, привести свої нормативно-правові акти у відповідність із цим Законом та забезпечити перегляд та приведення центральними органами виконавчої влади їх нормативно-правових актів у відповідність із цим Законом.

21 лютого 2018 року на виконання вимог Закону №2245-VIII Кабінетом Міністрів України прийнято Постанову №117 Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних , якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок № 117).

Згідно з пунктом 5 Порядку №117 податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

Відповідно до пункту 6 Порядку №117 у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Підпунктами 3, 4 пункту 13 Порядку №117 зазначено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку. Пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 14 порядку №117 визначено перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, який включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Відповідно до пункту 21 Порядку №117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

Форма рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, визначена Порядком №117 (додаток 2 до Порядку), передбачає, що у разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН через ненадання платником податку копій документів, документи, які не надано, повинні бути підкреслені.

Окремими положеннями Порядку №117 не визначено конкретних критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, натомість на підставі пункту 10 цього Порядку зобов`язано Державну фіскальну службу України визначити такі критерії та погодити їх з Міністерством фінансів України.

На час виникнення спірних у цій справі правовідносин критерії ризиковості платника податку були затверджені в.о. голови Державної фіскальної служби України, що зареєстровані в ДФС за №1962/99-99-29-01 від 07.08.2019 року. При цьому, критерії ризикованості, визначені листом від 21.03.2018 року №959/99-99-99-07-18, на який покликався відповідач, на дату спірних правовідносин втратили чинність.

Отже, на час виникнення спірних правовідносин та прийняття спірного у цій справі акта індивідуальної дії, хоча й набула чинності змінена редакція пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, відповідно до вимог якої прийнято Порядок №117, проте реалізація механізму зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних поставлена у залежність від наявності критеріїв ризиковості господарських операцій.

Зміст наведених правових норм дає підстави для висновку про те, що наявність повноважень на здійснення моніторингу податкових накладних, зупинення їх реєстрації та прийняття подальшого рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних - це одна з обставин, які входять до предмета доказування у справах цієї категорії, але не єдина. Надання податковому органу відповідних повноважень - це лише передумова подальшої реалізації його управлінських функцій, результатом реалізації чого є прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

Відтак, вирішуючи питання щодо законності рішень відповідача про відмову у реєстрації податкових накладних, суд зобов`язаний надати оцінку рішенню (діям) щодо зупинення реєстрації податкових накладних, які за своїм змістом є передумовою для прийняття відповідачем оскаржуваних рішень про відмову у реєстрації податкової накладної.

Отож, первинним об`єктом судового дослідження у даній справі є обставини, за яких контролюючий орган вчинив дії щодо зупинення реєстрації податкових накладних та прийняв рішення про відмову у їх реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.

Із змісту квитанцій про зупинення реєстрації ПН вбачається, що реєстрація податкових накладних позивача в Єдиному реєстрі зупинена у зв`язку з тим, що вона відповідає вимогам підпункту 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку . Разом з тим, жодного посилання на конкретний критерій, перерахований у пункті 1.6 названого листа не наведено.

Водночас, колегія суддів зазначає, що підпункт 1.6. пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку не визначає самостійні критерії ризиковості платника податків, а лише дає підстави комісіям відповідного платника податків внести на розгляд Комісії, і лише за результатами проведення засідання Комісії - прийняти рішення про віднесення його до переліку ризикових суб`єктів господарювання. Натомість в квитанціях не міститься жодної інформації стосовно відповідного рішення комісії, відповідно до якого позивача віднесено до ризикових платників податків.

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в постановах від 23.10.2018 у справі № 822/1817/18, від 04.12.2018 у справі №821/1173/17 висловив таку правову позицію: … можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт шостий Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Судова колегія приходить до висновку, що акти, які затверджують критерії ризиковості здійснення операцій мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством. Листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами, не є джерелом права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України.

Лист ДФС за №1962/99-99-29-01 від 07.08.2019 у розумінні статті 117 Конституції України не є джерелом права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України.

Враховуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що зупинення реєстрації податкових накладних на підставі критеріїв ризиковості, встановлених обумовленим листом ДФС є неправомірним, позаяк порушує принцип правової визначеності та передбачуваності.

Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду по справі № 560/279/19 від 20 листопада 2019 року, від 2 квітня 2019 року у справі № 822/1878/18, від 21 травня 2019 року у справі № 815/2791/18, від 9 липня 2019 року у справі №140/2093/18 та 30 липня 2019 року у справі №320/6312/18.

Як наслідок такого протиправного зупинення реєстрації податкових накладних позивачу запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

При цьому, позивачу в установленому порядку не було доведено до відома чіткого переліку документів, які платник податку повинен подати до контролюючого органу. Тому платник податків змушений самостійно на власний розсуд визначати необхідні документи у кожному конкретному випадку, відштовхуючись від повідомлених йому підстав зупинення реєстрації податкової накладеної (висновку податкового органу про відповідність платника податку певним критеріям ризикованості платника податку).

Підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

Позивачем на підтвердження реальності господарських операцій до контролюючого органу подано підтверджуючі документи, такі як:

1. Копія договору № 15 від 21.11.2019 року.

2. Копія видаткової накладної № 34 від 22.11.2019 року.

3. Копії платіжного доручення № 30 від 28.11.2019 року та платіжного доручення № 29 від 26.11.2019 року.

4. Копія податкової накладної №35 від 22.11.2019 року.

5. Копія квитанції від 13.12.2019 року.

Судом досліджено первинні документи, що надавалися контролюючому органу та встановлено, що такі оформлені відповідно до вимог їх складення, не мають дефекту форми, змісту або походження, а саме позивач надав контролюючому органу пояснення та копії документів по господарських операціях, які є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Таким чином, суд вважає, що наявність у позивача, передбачених чинним законодавством України документів, які свідчать про реальність проведення господарської операції між позивачем та ТОВ ТрейдХімТех , а також те, що такі документи були надані позивачем контролюючому органу, в останнього були відсутні правові підстави для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної №35 від 22.11.2019 року.

З огляду на встановлені обставини справи, колегія суддів приходить до висновку, що приведена відповідачем підстава ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг), з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні не могла бути правовою підставою для винесення оскаржуваного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, позаяк зупинення реєстрації податкових накладних проведено з порушенням діючого законодавства, правової визначеності та загальновизнаного принципу верховенства права.

Відповідно до положень пп. 56.4 ст. 56 ПКУ обов`язок доведення того, що будь-яке інше рішення контролюючого органу є правомірним, покладається на контролюючий орган.

Аналогічне правило містить і Кодекс адміністративного судочинства. Так ч. 2 ст. 77 КАС України передбачає, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Натомість, відповідачем не надано доказів правомірності прийняття оскаржуваних рішень, як не надано і доказів того, що такі рішення прийнято на підставі нормативно-правових актів, що є обов`язковими як для платника податку, так і для контролюючого органу, тоді як невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії, що є предметом оскарження в даній справі, призводить до протиправності таких рішень.

Доводи апеляційної скарги не спростовують правильності доводів суду першої інстанції, якими мотивоване судове рішення, та не дають підстав вважати висновки суду першої інстанції помилковими, а застосування судом норм матеріального та процесуального права неправильним. Колегія суддів прийшла до висновку, що судом першої інстанції в повній мірі досліджено обставини справи, а висновки суду відповідають дійсним обставинам справи.

Враховуючи викладене, оскаржуване рішення суду першої інстанції відповідає дійсним обставинам справи та нормам матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги його висновків не спростовують, а тому підстав для скасування цього судового рішення колегія суддів не вбачає.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області залишити без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 04 листопада 2020 року - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття і касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Постанова суду складена в повному обсязі 01 лютого 2021 року.

Головуючий Франовська К.С. Судді Боровицький О. А. Совгира Д. І.