Постанова

від 02.02.2021 по справі 240/4948/20

СЬОМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 240/4948/20

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Черняхович І.Е.

Суддя-доповідач - Драчук Т. О.

02 лютого 2021 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Драчук Т. О.

суддів: Ватаманюка Р.В. Полотнянка Ю.П. ,

за участю:

секретаря судового засідання: Охримчук М.Б.,

представника відповідача: Жмуцької О.І.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 22 вересня 2020 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальності "АВТОКОРОСТЕНЬ М" до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправним та скасування рішення,

В С Т А Н О В И В :

в березні 2020 року позивач ТОВ "АВТОКОРОСТЕНЬ М" звернувся до Житомирського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправним та скасування рішення Головного управління ДПС у Житомирській області від 28.12.2019 №1424997/38115633 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складеної та направленої на реєстрацію податкової накладної товариства з обмеженою відповідальністю "АВТОКОРОСТЕНЬ М" від 22.11.2019 №52.

Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 22.09.2020 позов задоволено.

Не погоджуючись з даним рішенням відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нову постанову, якою в задоволенні адміністративного позову відмовити.

Апеляційну скаргу відповідач обґрунтовує тим, що суд першої інстанції при розгляді справи не з`ясував усі обставини, що мають значення для справи та надав не належну оцінку тим обставинам, що наявні в матеріалах справи, а тому порушив норми матеріального та процесуального права.

Позивач в судове засідання не з`явився, повноважного представника не направив, хоча був належним чином повідомлений про час та місце розгляду справи. Разом з цим, після розгляду справи до суду надійшло клопотання від позивача про розгляд справи за відсутності представників позивача.

Проте, дане клопотання залишається без розгляду, оскільки у відповідності до абз.1 ст.5 ЗУ "Про електронні документи та електронний документообіг" електронний документ - документ, інформація в якому зафіксована у вигляді електронних даних, включаючи обов`язкові реквізити документа.

Згідно з ст.7 ЗУ "Про електронні документи та електронний документообіг" оригіналом електронного документа вважається електронний примірник документа з обов`язковими реквізитами, у тому числі з електронним підписом автора або підписом, прирівняним до власноручного підпису відповідно до Закону України "Про електронні довірчі послуги".

Відповідно до ст.12 ЗУ "Про електронні документи та електронний документообіг" перевірка цілісності електронного документа проводиться шляхом перевірки електронного цифрового підпису.

Отже, обов`язковою умовою для чинності електронного документу являється його підписання електронним-цифровим підписом.

Згідно з довідкою відділу надання інформаційних послуг, руху адміністративних справ та діловодства Сьомого апеляційного адміністративного суду від 02.02.2021 клопотання позивача не містить електронно-цифровий підпис.

Відповідно до ч.1 ст.205 КАС України, неявка у судове засідання будь-якого учасника справи, за умови що його належним чином повідомлено про дату, час і місце цього засідання, не перешкоджає розгляду справи по суті, крім випадків, визначених цією статтею.

Згідно з ч.2 ст.313 КАС України неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених про дату, час і місце розгляду справи, не перешкоджає розгляду справи.

Представник відповідача в судовому засіданні підтримав доводи апеляційної скарги та просив задовольнити її в повному обсязі, рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог.

Заслухавши, суддю-доповідача, представника відповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін, виходячи з наступного.

Як встановлено судом першої інстанції, підтверджується матеріалами справи, ТОВ "АВТОКОРОСТЕНЬ М" (код ЄДРПОУ 38115633) є платником податків та перебуває на обліку в Коростенському управлінні Головного управління ДПС у Житомирській області.

З наявної в матеріалах справи виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців вбачається, що основним видом діяльності ТОВ "АВТОКОРОСТЕНЬ М" є оптова торгівля напоями (код згідно КВЕД - 46.34) (а.с.3).

Матеріалами справи підтверджено, що 02 січня 2015 року між ТОВ "АВТОКОРОСТЕНЬ М" (далі - постачальник) та УВП "УТОС" (далі - покупець) був укладений договір купівлі-продажу №010115, згідно з яким постачальник взяв на себе зобов`язання поставити та передати у власність покупця товар (продукти харчування, споживчі товари), натомість покупець зобов`язався прийняти та здійснити оплату товару. При цьому, в пункті 6.1 вказаного договору сторони домовились, що покупець зобов`язаний оплатити повну вартість отриманого згідно накладних товару протягом 7 (семи) календарних днів з моменту поставки товару постачальником (а.с.22).

З метою виконання взятих на себе згідно із вищезазначеним договором від 02.01.2015 №010115 зобов`язань, ТОВ "АВТОКОРОСТЕНЬ М" 17 вересня 2019 року уклало з товариством з обмеженою відповідальністю "ТІМ СТАЛЬ" договір поставки №1709/19-01, відповідно до якого ТОВ "ТІМ СТАЛЬ" взяло на себе зобов`язання у порядку та у строки, встановлені цим договором, передати у власність ТОВ "АВТОКОРОСТЕНЬ М" металопрокат, загальний асортимент, кількість і ціна якого вказуються у рахунках на оплату та/або специфікаціях, що є невід`ємною частиною даного договору, а ТОВ "АВТОКОРОСТЕНЬ М" зобов`язується прийняти товар та оплатити його на умовах, визначених цим договором. Зокрема, згідно з пунктами 3.2 та 3.3 договору ТОВ "АВТОКОРОСТЕНЬ М" зобов`язане в безготівковому порядку, шляхом перерахування грошових коштів на поточний рахунок ТОВ "ТІМ СТАЛЬ", здійснити 100 % попередню оплату за товар (а.с.13-14).

З наявної у матеріалах справи видаткової накладної від 22.11.2019 №191122001 вбачається, що на виконання умов вищезазначеного договору поставки від 17.09.2019 №1709/19-01 ТОВ "ТІМ СТАЛЬ" передало у власність ТОВ "АВТОКОРОСТЕНЬ М" полосу г/к 6х80 09 Г2С (1500) в кількості 14,87 т на загальну вартість 324166,06 гривень, в тому числі ПДВ 54027,68 гривень (а.с.16). Натомість, здійснення ТОВ "АВТОКОРОСТЕНЬ М" оплати вказаного товару підтверджується платіжним дорученням від 09.12.2019 №288 (а.с.24).

В подальшому, на виконання вимог договору купівлі-продажу від 02.01.2015 №010115, ТОВ "АВТОКОРОСТЕНЬ М" продало придбаний у ТОВ "ТІМ СТАЛЬ" товар - полоса г/к 6х80 09 Г2С (1500) в кількості 14870 кг, Підприємству об`єднання громадян "Коростенське учбово-виробниче підприємство "Українського товариства сліпих" за ціною 504985,20 гривень, в тому числі ПДВ 84164,20 гривень, що підтверджується видатковою накладною від 22.11.2019 №56 (а.с.20). Факт оплати Підприємством об`єднання громадян "Коростенське учбово-виробниче підприємство "Українського товариства сліпих" придбаного у ТОВ "АВТОКОРОСТЕНЬ М" товару, підтверджується платіжним дорученням від 26.11.2019 №1419 (а.с.23).

У зв`язку з продажем Підприємству об`єднання громадян "Коростенське учбово-виробниче підприємство "Українського товариства сліпих" полоси г/к 6х80 09 Г2С (1500) в кількості 14870 кг ТОВ "АВТОКОРОСТЕНЬ М" була складена та надіслана на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкова накладна від 22.11.2019 № 52 на загальну суму 504985,20 гривень (в т.ч. ПДВ 84164,20) (а.с.8).

Згідно квитанції від 12 грудня 2019 року реєстрацію податкової накладної №52 від 22.11.2019 було зупинено відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, у зв`язку з тим, що обсяг постачання товару/послуги 7214 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає вимогам пп. 2.1 п. 2 "Критеріїв ризиковості здійснення операцій". Натомість ТОВ "АВТОКОРОСТЕНЬ М" було запропоновано надати прояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.9).

На вимогу контролюючого органу позивачем подано повідомлення від 27.12.2019 №1 про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено (а.с.10-11).

У вищезазначених поясненнях ТОВ "АВТОКОРОСТЕНЬ М" зазначило, що ним було неправильно вказані одиниці вимірювання, оскільки товар поступив у тоннах, однак у податковий накладній на реалізацію ним вказано кілограми. На підтвердження вищезазначеного та реальності здійсненої господарської операції, ТОВ "АВТОКОРОСТЕНЬ М" долучило до своїх пояснень наступні документи:

- договір поставки від 17.09.2019 №1709/19-01 (а.с.12-14);

- видаткову накладну від 22.11.2019 №191122001 (а.с.15-16);

- товарно-транспортну накладну від 22.11.2019 №Р1911220014 (а.с.17-18);

- видаткову накладну від 22.11.2019 №56 (а.с.19-20);

- договір купівлі-продажу від 02.01.2015 №010115 (а.с.21-22).

Однак, рішенням комісії Головного управління ДПС у Житомирській області від 28.12.2019 №1424997/38115633) ТОВ "АВТОКОРОСТЕНЬ М" було відмовлено у реєстрації вказаної податкової накладної від 22.11.2019 №52 у зв`язку з ненаданням платником податку розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків (а.с.6).

При цьому зі змісту витягу з протоколу засідання комісії Головного управління ДПС у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН від 28.12.2019 №6/06-30-06-03 вбачається, що підставою для висновку контролюючого органу про ненаданням позивачу розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків стало те, що згідно з пп. 6.1 Договору купівлі продажу №010115 від 02.01.2015 оплата за товар має бути здійснена протягом 7 днів після поставки товару, а п.3.3 Договору поставки від 17.09.2019 №1709/19-01 передбачена 100% попередня оплата (а.с.44 зворотній бік, 45).

Не погоджуючись з прийнятими рішеннями, позивач звернувся з даним позовом до суду.

Приймаючи оскаржуване рішення суд першої інстанції виходив з того, що зупинення реєстрації податкової накладної від 22.11.2019 №52 не відповідає умовам критерію п.п.2.1 п. 2 Критеріїв ризиковості платника податку, оскільки в квитанції № 1 від 12.12.2019 міститься лише загальне посилання на п.п.2.1 п. 2 Критеріїв ризиковості платника податку, без зазначення конкретних обставин (трьох обов`язкових умов), за наявності яких обсяг постачання можна віднести до переліку ризикових.

З квитанції від 12.12.2019, якою позивача було повідомлено про зупинення реєстрації податкової накладної від 22.11.2019 №52, вбачається, що відповідачем при формуванні вказаної квитанції не дотримано вимоги п. 13 Порядку №117 та не вказано: розрахованих показників критерію, якому на думку відповідача відповідає позивач; та конкретної пропозиції щодо переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних. У вказаній квитанції позивачу було лише запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію (а.с.9).

У ТОВ "АВТОКОРОСТЕНЬ М" були всі обґрунтовані підстави вважати, що для здійснення реєстрації податкової накладної від 22.11.2019 №52 в ЄРПН йому необхідно надати контролюючому органу документи, які б підтвердили наявність у нього достатнього обсягу залишку товару (полоси г/к 6х80 09Г2С (1500)) для здійснення постачання Підприємству об`єднання громадян "Коростенське учбово-виробниче підприємство "Українського товариства сліпих" вказаного товару в обсязі 14870 кілограм, оскільки підставою для зупинення її реєстрації був висновок контролюючого органу про те, що обсяг постачання товару 7214 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару та обсягу його постачання.

У зв`язку з цим на вимогу контролюючого органу Товариство з обмеженою відповідальністю "АВТОКОРОСТЕНЬ М" подало на розгляд комісії Головного управління ДПС у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних наступні документи, які на переконання позивача підтверджували реальності здійсненої господарської операції та наявність у товариства достатнього обсягу залишку товару, для здійснення поставки Підприємству об`єднання громадян "Коростенське учбово-виробниче підприємство "Українського товариства сліпих": - договір поставки від 17.09.2019 №1709/19-01 (а.с.12-14); - видаткову накладну від 22.11.2019 №191122001 (а.с.15-16); - товарно-транспортну накладну від 22.11.2019 №Р1911220014 (а.с.17-18); - видаткову накладну від 22.11.2019 №56 (а.с.19-20); - договір купівлі-продажу від 02.01.2015 №010115 (а.с.21-22).

Крім того, Товариством з обмеженою відповідальністю "АВТОКОРОСТЕНЬ М" були надані пояснення, в яких зазначено, що ним було неправильно вказані одиниці вимірювання, оскільки товар поступив у тоннах, однак у податковий накладній на реалізацію ним вказано кілограми.

Враховуючи вказане, суд першої інстанції дійшов висновку про те, підставою для контролюючого органу про те, що обсяг постачання товару 7214 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару та обсягу його постачання, дійсно стало допущена позивачем помилка щодо зазначені одиниці вимірювання товару в податковій накладній від 22.11.2019 №52 (а.с.8), порівняно з одиницями виміру вказаними у видатковій накладній від 22.11.2019 №191122001 та видатковій накладній від 22.11.2019 №56 (а.с.16, 20).

Так, зі змісту видаткової накладної від 22.11.2019 №191122001 вбачається, що ТОВ "АВТОКОРОСТЕНЬ М" придбало у ТОВ "ТІМ СТАЛЬ" полосу г/к 6х80 09Г2С (1500) в кількості 14,87 тонн (а.с.16). Натомість, відповідно до видаткової накладної від 22.11.2019 №56 ТОВ "АВТОКОРОСТЕНЬ М" поставило Підприємству об`єднання громадян "Коростенське учбово-виробниче підприємство "Українського товариства сліпих" полосу г/к 6х80 09Г2С (1500) в кількості 14870 кілограм (а.с.20).

Однак, вказані у видаткової накладної №191122001 від 22.11.2019 14,87 тонн товару при їх конвертації в кілограми відповідають числовому значенню 14870 кілограм, яке вказане у видаткової накладної від 22.11.2019 №56 та у податковій накладній від 22.11.2019 №52.

Враховуючи вищезазначене, суд першої інстанції приходить до висновку, що наданими позивачем на розгляд комісії документами спростовується висновок про те, що обсяг постачання товару 7214 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару та обсягу його постачання, та відповідно підтверджується наявність у ТОВ "АВТОКОРОСТЕНЬ М" достатнього обсягу залишку товару, для поставки Підприємству об`єднання громадян "Коростенське учбово-виробниче підприємство "Українського товариства сліпих" полоси г/к 6х80 09Г2С (1500) в кількості 14870 кілограм.

Таким чином, ТОВ "АВТОКОРОСТЕНЬ М" було належним чином виконано вимоги податкового законодавства та надано на розгляд комісії контролюючого органу всі необхідні та достатні документи для підтвердження наявності достатнього обсягу залишку товару та для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної від 22.11.2019 №56. Однак, вказані обставини не були враховані відповідачем при винесені оскаржуваного рішення.

Так, приймаючи рішення від 28.12.2019 №1424997/38115633 про відмову ТОВ "АВТОКОРОСТЕНЬ М" у реєстрації вказаної податкової накладної від 22.11.2019 №52, комісія Головного управління ДПС у Житомирській області зазначила, що підставою для прийняття такого рішення є ненаданням платником податку розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків (а.с.6).

Вказане свідчить на користь висновку, що рішення про відмову в реєстрації податкової накладної від 22.11.2019 №52 було прийнято відповідачем не з тієї підстави, з якої було реєстрацію цієї накладної було зупинено.

Зазначені обставини щодо відмінності підстави зупинення реєстрації податкової накладної та підстави відмови в реєстрації податкової накладної, а також відсутність у квитанції №1 від 12.12.2019 конкретної пропозиції щодо переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної від 22.11.2019 №52 в Єдиному реєстрі податкових накладних, на переконання суду, позбавило позивача можливості надати контролюючому органу відповідні розрахункові документів.

Разом з тим, наявним у матеріалах справи платіжним дорученням від 26.11.2019 №1419 підтверджується виконання Підприємством об`єднання громадян "Коростенське учбово-виробниче підприємство "Українського товариства сліпих" умов пункту 6.1 договору купівлі-продажу від 02.01.2015 №010115 та здійснення ним оплати придбаного у ТОВ "АВТОКОРОСТЕНЬ М" товару впродовж семи днів, з моменту його поставки (а.с.23).

Про відсутність спору в частині здійснення Підприємством об`єднання громадян "Коростенське учбово-виробниче підприємство "Українського товариства сліпих" оплати за придбаний у позивача та зазначений в податковій накладній від 22.11.2019 №52 товар, зазначив також представник відповідача під час судового засідання по справі.

В контексті зазначено, суд приходить до висновку, що відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не надав доказів, які спростовували б твердження позивача, не довів наявності передбачених законом підстав для прийняття оскаржуваного рішення від 11.09.2019, а сукупність первинних документів, наданих до матеріалів справи, свідчать про реальність проведення господарської операції між позивачем та Підприємством об`єднання громадян "Коростенське учбово-виробниче підприємство "Українського товариства сліпих".

Колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з таким висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Згідно з вимог ч.1 ст.2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Відповідно до вимог ч.1 ст.5 Кодексу адміністративного судочинства України кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або інтереси.

Згідно з вимогами ч.1 ст.6 КАС України суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави.

Статтею 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

В силу ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Податковий кодекс України є спеціальним законом з питань оподаткування та установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків, визначені заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу. (застосовується редакція чинна на момент зупинення реєстрації).

Згідно з пп."а, б" п.185.1 ст.185 ПК України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України та постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно приписів норми пункту 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню; б) дата відвантаження товарів;

Відповідно до п.188.1 ст.188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.

Згідно з п.201.10 ст.201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Відповідно до п.74.2. ст.74 ПК України в Єдиному реєстрі податкових накладних забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Як передбачено п.74.3 ст.74 ПК України зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.

Відповідно до вимог п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Згідно з п.2 постанови Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 "Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних" податкова накладна - це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Відповідно до п.12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1. статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1. статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16. статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (пункт 13 Порядку № 1246).

На виконання цієї норми Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 21 лютого 2018 року № 117, якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; Порядок роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації; Порядок розгляду скарг на рішення комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації.

Згідно з п.5 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок від 21.02.18 № 177), податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

Відповідно до п.6 та 7 Порядку від 21.02.18 № 177 у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі коли за результатами моніторингу податкова накладна/розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Отже, підставами для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є наступна відповідність:

1) платника податку - критеріям ризиковості платника податку;

2) податкової накладної/розрахунку коригування - критеріям ризиковості здійснення операції.

Згідно з пунктом 10 Порядку від 21.02.18 № 177, критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади.

Разом з тим, як вірно вказує суд першої інстанції та не заперечують сторони у справі, до спірних правовідносин були застосовані Критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, визначені листом ДФС України від 07.08.2019 №1962/99-99-29-01-01.

Пунктом 2.1 вказаного листа визначено, що операція, відображена у податковій накладній/розрахунку коригування, відповідає критеріям ризиковості здійснення операцій, якщо обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку(ий) подано на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Реєстр), дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця обсягу придбання на митній території України такого товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягу постачання відповідного товару/послуги, зазначеного у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року в Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 75 відсотків загального такого залишку) товарів з кодами згідно з УКТ ЗЕД та послуг з кодами згідно з ДКПП, перелік яких визначено ДФС відповідно до додатка, та відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в Таблиці даних платника податку як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється).

Згідно змісту квитанції від 12.12.2019 реєстрацію податкової накладної від 22.11.2019 №52 було зупинено через те, що обсяг постачання товару/послуги 7214 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає вимогам пп. 2.1 п. 2 "Критеріїв ризиковості здійснення операцій".

Відповідно до п.13 Порядку №117 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складання податкової накладної / розрахунку коригування; 2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД / послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 3) критерій (ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

Отже, реєстрацію поданої позивачем податкової накладної зупинено через встановлення ризиковості позивача з посиланням на пп. 2.1 п. 2 Критеріїв. Разом з тим, контролюючим органом не визначено, які конкретно документи йому слід подати та/або пояснення для усунення сумнівів щодо реальності задекларованих ним операцій. (а.с.9)

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 18 червня 2020 року, справа № 824/245/19, виклав правову позицію, яка є обов`язковою для в силу приписів ст. 242 КАС України, вказавши, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на підпункт Критеріїв оцінки призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Відтак, невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.

Отже, віднесення платника податків до переліку ризикових платників податків на підставі критеріїв ризиковості, визначених виключно листом ДФС від 07.08.2019 №1962/99-99-29-01-01, є безпідставним, оскільки листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні статті 117 Конституції України, а відтак не є джерелом права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України.

Крім того, при розгляді даної справи суд враховує правові висновки, викладені в постанові Верховного Суду від 02.04.2019 у справі № 822/1878/18, згідно яких листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні статті 117 Конституції України, а відтак не є джерелом права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України.

Крім того, як вірно вказав суд першої інстанції, у ТОВ "АВТОКОРОСТЕНЬ М" були всі обґрунтовані підстави вважати, що для здійснення реєстрації податкової накладної від 22.11.2019 №52 в ЄРПН йому необхідно надати контролюючому органу документи, які б підтвердили наявність у нього достатнього обсягу залишку товару (полоси г/к 6х80 09Г2С (1500)) для здійснення постачання Підприємству об`єднання громадян "Коростенське учбово-виробниче підприємство "Українського товариства сліпих" вказаного товару в обсязі 14870 кілограм, оскільки підставою для зупинення її реєстрації був висновок контролюючого органу про те, що обсяг постачання товару 7214 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару та обсягу його постачання.

У зв`язку з цим на вимогу контролюючого органу ТОВ "АВТОКОРОСТЕНЬ М" подало на розгляд комісії Головного управління ДПС у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних наступні документи, які на переконання позивача підтверджували реальності здійсненої господарської операції та наявність у товариства достатнього обсягу залишку товару, для здійснення поставки Підприємству об`єднання громадян "Коростенське учбово-виробниче підприємство "Українського товариства сліпих":

- договір поставки від 17.09.2019 №1709/19-01 (а.с.12-14);

- видаткову накладну від 22.11.2019 №191122001 (а.с.15-16);

- товарно-транспортну накладну від 22.11.2019 №Р1911220014 (а.с.17-18);

- видаткову накладну від 22.11.2019 №56 (а.с.19-20);

- договір купівлі-продажу від 02.01.2015 №010115 (а.с.21-22).

Крім того, ТОВ"АВТОКОРОСТЕНЬ М" були надані пояснення, в яких зазначено, що ним було неправильно вказані одиниці вимірювання, оскільки товар поступив у тоннах, однак у податковий накладній на реалізацію ним вказано кілограми.

Разом з тим, суд першої інстанції встановив, що підставою для контролюючого органу про те, що обсяг постачання товару 7214 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару та обсягу його постачання, дійсно стало допущена позивачем помилка щодо зазначені одиниці вимірювання товару в податковій накладній від 22.11.2019 №52 (а.с.8), порівняно з одиницями виміру вказаними у видатковій накладній від 22.11.2019 №191122001 та видатковій накладній від 22.11.2019 №56 (а.с.16, 20).

З видаткової накладної від 22.11.2019 №191122001 вбачається, що ТОВ "АВТОКОРОСТЕНЬ М" придбало у ТОВ "ТІМ СТАЛЬ" полосу г/к 6х80 09Г2С (1500) в кількості 14,87 тонн (а.с.16). Натомість, відповідно до видаткової накладної від 22.11.2019 №56 ТОВ "АВТОКОРОСТЕНЬ М" поставило Підприємству об`єднання громадян "Коростенське учбово-виробниче підприємство "Українського товариства сліпих" полосу г/к 6х80 09Г2С (1500) в кількості 14870 кілограм (а.с.20).

Вказані у видаткової накладної №191122001 від 22.11.2019 14,87 тонн товару при їх конвертації в кілограми відповідають числовому значенню 14870 кілограм, яке вказане у видаткової накладної від 22.11.2019 №56 та у податковій накладній від 22.11.2019 №52.

На підставі вказаного суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що наданими позивачем на розгляд комісії документами спростовується висновок про те, що обсяг постачання товару 7214 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару та обсягу його постачання, та відповідно підтверджується наявність у ТОВ "АВТОКОРОСТЕНЬ М" достатнього обсягу залишку товару, для поставки Підприємству об`єднання громадян "Коростенське учбово-виробниче підприємство "Українського товариства сліпих" полоси г/к 6х80 09Г2С (1500) в кількості 14870 кілограм.

Щодо доводів апелянта в частині підстави для відмови у реєстрації податкової накладної (рішення від 28.12.2019 №1424997/38115633), а саме ненадання платником податків копій документів - розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Згідно з пп."і" п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити, як код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду.

В свою чергу, якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Отже, як вірно вказує суд першої інстанції, відповідач фактично визначає іншу підставу для відмови. Тобто, не ту з підстав, якою було зупинено реєстрації податкової накладної.

На підставі вище викладеного, суд першої інстанції вірно вказав, що зазначені обставини щодо відмінності підстави зупинення реєстрації податкової накладної та підстави відмови в реєстрації податкової накладної, а також відсутність у квитанції від 12.12.2019 конкретної пропозиції щодо переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної від 22.11.2019 №52 в Єдиному реєстрі податкових накладних, позбавило позивача можливості надати контролюючому органу відповідні розрахункові документів.

Наявним у матеріалах справи платіжним дорученням від 26.11.2019 №1419 підтверджується виконання Підприємством об`єднання громадян "Коростенське учбово-виробниче підприємство "Українського товариства сліпих" умов пункту 6.1 договору купівлі-продажу від 02.01.2015 №010115 та здійснення ним оплати придбаного у Товариства з обмеженою відповідальністю "АВТОКОРОСТЕНЬ М" товару впродовж семи днів, з моменту його поставки (а.с.23).

Також, як вказує суд першої інстанції, про відсутність спору в частині здійснення Підприємством об`єднання громадян "Коростенське учбово-виробниче підприємство "Українського товариства сліпих" оплати за придбаний у позивача та зазначений в податковій накладній від 22.11.2019 №52 товар, зазначив також представник відповідача під час судового засідання по справі.

Крім того, з наданих матеріалів податковому органу, колегія суддів приходить до висновку, що відповідач мав належний пакет документів для встановлення реальності операції.

Отже, з урахуванням вказаного вище, а саме достатньої документації для підтвердження належної операції, відсутності конкретизації документів необхідних для вирішення питання щодо реєстрації накладної та підстави в рішенні про зупинення реєстрації, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку щодо задоволення позовних вимог.

Також, ЄСПЛ у п.36 по справі "Суомінен проти Фінляндії" (Suominen v. Finland), №37801/97 від 1 липня 2003 року зазначив, що хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

Рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя (див. п.30. Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Hirvisaari v. Finland" від 27 вересня 2001 року).

Судова колегія зазначає, що згідно з практикою ЄСПЛ, зокрема, в рішенні по справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, відповідно до п. 58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (Ruiz Torija v. Spain) від 9 грудня 1994 року, п. 29).

Оскільки доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції ухвалив оскаржуване рішення відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а тому підстави для його скасування або зміни відсутні.

Також, колегія суддів звертає увагу, що доводи апеляційної скарги фактично дублюють зміст відзиву на адміністративний позов. При цьому вказаним доводам була надана належна правова оцінка судом першої інстанції, а жодних нових доводів та обґрунтувань, в чому полягає неправильність чи неповнота дослідження доказів і встановлення обставин у справі та (або) застосування норм права, апелянтом наведено не було.

За таких обставин, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції надав належну оцінку наявним у справі доказам та зробив вірний висновок щодо задоволення позову у повному обсязі.

Відповідно до п.1 ч.1 ст.315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного та приймаючи до уваги, що суд першої інстанції при ухваленні оскаржуваної постанови вірно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, надав їм належну оцінку, та прийняв законне і обґрунтоване рішення, висновки суду відповідають обставинам справи, а тому підстав для його скасування не вбачається.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 22 вересня 2020 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття. Порядок касаційного оскарження передбачений ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі 04 лютого 2021 року.

Головуючий Драчук Т. О. Судді Ватаманюк Р.В. Полотнянко Ю.П.