Рішення

від 15.02.2021 по справі 200/10503/20-а

ДОНЕЦЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Україна

Донецький окружний адміністративний суд

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

15 лютого 2021 р. Справа№200/10503/20-а

приміщення суду за адресою: 84122, м.Слов`янськ, вул. Добровольського, 1

Донецький окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Бєломєстнова О.Ю.

при секретарі: Дяченко А.В.

за участю сторін:

представника позивача: не з`явився

представника відповідача: Вовченко С.П.

розглянувши у відкритому судовому засіданні справу за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «НК Порто Трейдінг» до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

11.11.2020 року позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю «НК Порто Трейдінг» звернувся до Донецького окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Донецькій області №0001930908 від 26.10.2020 року, прийняте на підставі Акта фактичної перевірки № 0008/05/99/15/09/39910520 від 30.09.2020 року, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 1 677 000,00 грн.

В обгрунтування заявлених вимог позивач навів, що на підставі наказу №7196 від 23.09.2020 відповідачем була проведена фактична перевірка позивача, за результатами якої складений акт перевірки від 30.09.2020 №008/05/99/15/09/39910520 та у подальшому прийняте податкове повідомлення-рішення №0001930908 від 26.10.2020 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 1 677 000,00 грн.

З посиланням на правові висновки Верховного Суду позивач стверджує, що наявність процедурних порушень при проведенні вказаної перевірки може бути підставою для скасування прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення. У цьому контексті позивач зазначає про відсутність у відповідача права проводити фактичну перевірку на підставі п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України, оскільки позивачем не здійснюється діяльність з роздрібної торгівлі тютюновими виробами. Інші наведені у наказі про проведення перевірки нормативно-правові акти мають загальний характер та не дозволяють визначити, які саме питання можуть бути перевірені відповідачем. У наказі про проведення перевірки не наведена інформація про порушення вимог законодавства, яка має бути зазначена згідно з приписами вказаної норми Податкового кодексу України.

Ухвалою суду від 16.11.2020 року відкрито провадження у справі за правилами загального позовного провадження.

До початку підготовчого засідання позивач надав суду заяву від 20.11.2020 про доповнення підстав позову. У даній заяві з посиланням на п. 25 підрозділу 5 розділу ХХ Податкового кодексу України позивач стверджує про неможливість до 01.10.2019 застосування штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію акцизного складу, оскільки дата введення в дію відповідних норм Кодексу була змінена. Спірне порушення встановлене відповідачем в період до введення в дію положень Податкового кодексу України, якими передбачена відповідальність за несвоєчасну реєстрацію акцизного складу. При цьому позивач посилається на податкову консультацію, яка міститься у інформаційно-довідковому ресурсі ДПС «ЗІР» .

Щодо іншого порушення, пов`язаного з несівоєчасною реєстрацію рівнемірів-лічильників та витратомірів-лічильників, позивач вказує, що він завчасно замовив обладнання ними належного йому акцизного складу, для чого уклав договір з ТОВ «ГазТехтрейд» , сплатив визначені у ньому платежі. Однак, у зв`язку із запровадженням карантинних обмежень, пов`язаних з розповсюдженням коронавірусної хвороби (COVID-19), договір своєчасно не був виконаний, що підтверджується відповідним листом його контрагента. Вважає карантинні обмеження форс-мажорними обставинами. Законодавством не визначений порядок реєстрації акцизних складів при виникненні таких форс-мажорних обставин. За таких підстав вважає необгрунтованими результати проведеної відповідачем перевірки та просить скасувати наведене вище податкове повідомленні-рішення.

У судове засідання представник позивача не з`явився, надав до суду заяву про розгляд справи за його відсутності.

Відповідач 01.12.2020 надав відзив на позовну заяву у якому зазначив, що за результатами проведеної перевірки ним були встановлена:

відсутність реєстрації акцизного складу в системі електронного адміністрування реалізації пального за період з 01.07.2019 по 18.07.2019;

відсутність реєстрації у Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників 8 резервуарів та 17 паливно-роздавальних колонок, розташованих на акцизному складі у період з 01.04.2020 по 25.09.2020;

не формування розпорядником акцизного складу щоденних даних про фактичні залишки пального, що знаходяться на акцизному складі та не подання 177 електронних документів за період з 01.04.2020 по 24.09.2020.

Виходячи з цього 26.10.2020 ним було прийняте податкове повідомлення-рішення №0001930901, яким до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 1677000грн.

Підставою для проведення фактичної перевірки у відповідному наказі від 23.09.2020 №7196 визначений п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст.80 ПК України. Цим підпунктом передбачено право відповідача проводити фактичні перевірки у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

Відповідач зазначає, що п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст.80 Податкового кодексу України дозволяє проводити перевірку у зв`язку із «здійсненням функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального» . Тому наявність інформації про порушення законодавства, яка згадується у вказаному вище підпункті не вимагається.

Щодо викладених у заяві від 20.11.2020 доводів позивача, відповідач надав додаткові пояснення, у яких зазначив про їх необгрунтованість. Положеннями Податкового кодексу України встановлений обов`язок розпорядників акцизних складів до 01.07.2019 зареєструвати їх в системі електронного адміністрування реалізації пального. Позивач виконав цей обов`язок 19.07.2020. Відповідальність за це передбачена п. 128-1.2 ст. 128 Податкового кодексу України, яка згідно з п. 25 підрозділу 5 розділу ХХ того самого Кодексу застосовується з 01.10.2020. Проте, на думку відповідача законом не визначений період не застосування вказаної норми, а тільки встановлена дата, з якої можливе її фактичне застосування. Спірне податкове повідомлення-рішення прийняте після цієї дати, а тому вказані вимоги Кодексу не порушені.

Стосовно форс-мажорних обставин при виконанні договору на обладнання акцизного складу позивача рівнемірами-лічильниками та витратомірами-лічильниками відповідач зазначає, що вони мають бути підтверджені компетентним органом - торгово-промисловою палатою. Також вказує на виникнення обов`язку з вказаного вище обладнання на 01.01.2020, у той час як договір з ТОВ «Газтехтрейд» позивач уклав лише 23.03.2020.

Ухвалою від 14.01.2021 року суд закрив підготовче провадження та призначив справу до судового розгляду по суті. У судовому засіданні представник відповідача надав усні заперечення проти позову та пояснення щодо номеру спірного податкового повідомлення-рішення - №0001930901. У зв`язку з його невідповідністю змісту позовної заяви у судовому засіданні була оголошена перерва та запропоновано позивачу визначити предмет спору з урахуванням цих пояснень, що і було зроблено шляхом подання заяви про виправлення технічної описки у номері спірного податкового повідомлення-рішення.

Дослідивши матеріали справи, заслухавши пояснення представника відповідача, суд встановив наступне.

Позивач- Товариство з обмеженою відповідальністю «НК ПОРТО ТРЕЙДІНГ» є суб`єктом підприємницької діяльності - юридичною особою, код ЄДРПОУ 39910520, місцезнаходження - 84300, м. Краматорськ, вул. Сахалинська, 11-в. У позивача наявна ліцензія на право роздрібної торгівлі пальним №05150314201900074 терміном дії з 01.07.2019 по 01.07.2024.

Відповідач - Головне управління ДПС у Донецькій області є суб`єктом владних повноважень, який у спірних правовідносинах реалізує функції, передбачені ст.19-1 Податкового кодексу України.

23.09.2020 відповідачем прийнятий наказ №7196 про проведення фактичної перевірки позивача за адресою м.Краматорськ, смт.Біленьке, вул.Сахалинська, 11-в з 24.09.2020 по 03.10.2020 (надалі - Наказ) (а.с. 92).

На підставі даного наказу та направлень на перевірку від 23.09.2020 №1341 та №1342 відповідачем була проведена фактична перевірка, результати якої відображені у акті перевірки від 30.09.2020 №008/05/99/15/09/39910520 (надалі - Акт перевірки) (а.с. 97-101). Під час перевірки відповідачем були встановлені порушення:

п.п. «б» абз.3 п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 Податкового кодексу України (надалі - ПК України), а саме - відсутність реєстрації акцизного складу в системі електронного адміністрування реалізації пального за період з 01.07.2019 по 18.07.2019;

п.п. «а» абз.3 п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України, а саме - відсутність реєстрації у Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників 8 резервуарів та 17 паливно-роздавальних колонок, розташованих на акцизному складі №1010668 у період з 01.04.2020 по 25.09.2020;

абз. 1, 5 п.п. 230.1.3 п. 230.1 ст. 230 ПК України, а саме - розпорядником акцизного складу не сформовано щоденних даних про фактичні залишки пального, що знаходяться на акцизному складі №1010688 та не подано 177 електронних документів за період з 01.04.2020 по 24.09.2020.

На підставі Акту перевірки відповідачем 26.10.2020 прийняте податкове повідомлення-рішення №0001930901 (а.с. 25), яким до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 1 677 000 грн., у тому числі:

1 000 000 грн. - відповідно до п.п. 128-1.2 п.128-1 ст. 128 ПК України - за відсутність з вини платника податку реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платником податку - розпорядником акцизного складу;

500 000 грн. - відповідно до п.п. 128-1.1 п.128-1 ст. 128 ПК України - за необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнемірів-лічильників на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та витратомірів-лічильників на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі (застосовується штраф в розмірі 20000 гривень за кожний необладнаний резервуар та/або незареєстрований рівнемір-лічильник: 20 000 грн. х 8 рівнемірів + 20 000 грн. х 17 витратомірів);

177 000 грн. - відповідно до п.п. 128-1.3 п.128-1 ст. 128 ПК України - за незабезпечення з вини розпорядника акцизного складу своєчасного подання до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового (застосовується штраф в розмірі 1000 гривень за кожний неподаний електронний документ: 1000 грн. х 177 документів).

Позивач оскаржує вказане податкове повідомлення-рішення у повному обсязі насамперед з підстав порушення відповідачем процедурних норм при проведенні перевірки.

Оцінюючи значущість їх додержання для висновків про правомірність спірного податкового повідомлення-рішення суд виходить з правового висновку, що міститься у постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 21 лютого 2020 року по справі №826/17123/18.

Згідно з ним незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень.

При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Виконуючи рекомендації суду касаційної інстанції суд вважає за необхідне зазначити, що абзацами першим-четвертим підпункту 81.1 статті 81 ПК України встановлено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Таким чином, у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог ПК України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава).

При дослідженні правових підстав для проведення спірної перевірки судом встановлено, що в обґрунтування права на проведення перевірки у наказі №7196 від 23.09.2020 відповідач зазначив, що вона проводиться з метою здійснення функцій, визначених законодавством України в сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального.

У якості нормативно-правових актів, які є підставою для проведення перевірки, у наказі визначені Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР (надалі - Закон №481), п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст.80 ПК України, Правила роздрібної торгівлі тютюновими виробами, затверджені наказом Міністерства економіки та з питань європейської інтеграції України від 24.07.2002 р. N218, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 20 серпня 2002 р. за N 679/6967.

Наведені вище Правила та Закон не визначають підстав проведення перевірок.

Що стосується п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст.80 ПК України, ним передбачено право відповідача проводити фактичні перевірки у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

Семантичний аналіз цієї норми дозволяє визначити умови виникнення вказаного права, до яких відноситься наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині:

виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах;

цільового використання спирту платниками податків;

обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками.

Окремою підставою для проведення перевірки можливо визнати здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

Даний висновок слідує з логічної неможливості поєднання такої підстави з першою частиною речення - «наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині» ... «здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального» .

Застосування сполучника «а також» у даному випадку виконує суто граматичну роль, а єдиний факт такого застосування у реченні додатково вказує на відокремлення такої підстави від інших.

Зважаючи на наведене суд дійшов висновку, що п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст.80 ПК України визначені дві окремі групи правових підстав для проведення фактичної перевірки: «наявність та/або отримання інформації про порушення вимог законодавства ...» та «здійснення функцій, визначених законодавством...» .

При цьому, перевірки з питань обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, віднесено до умовно першої з групи підстав для їх проведення - за наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в цій частині. Як вже зазначалося, ці підстави відокремлені від підстави, що наведена відповідачем у наказі №7196 від 23.09.2020 («з метою виконання функцій…» ).

Зважаючи на це, а також спеціальний характер даної частини норми за предметом правового регулювання, суд дійшов висновку, що для підтвердження права проведення фактичної перевірки дотримання вимог законодавства щодо обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, контролюючий орган повинен довести наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації інформації про порушення вимог законодавства в цій частині.

У відповідності до ст. 77 КАС України контролюючий орган не надав допустимих доказів на підтвердження наявності підстав для проведення перевірки з вказаного питання.

Проведення перевірки одночасно з різних питань вимагає підтвердження виникнення такого права за кожним з них. Водночас, відсутність права на проведення перевірки хоча б з одного питання виключає правомірність проведення усієї перевірки, що зумовлено неможливістю часткового допуску до перевірки відповідно до ст. 81 ПК України.

Крім того суд вважає за необхідне вказати додатковий аргумент на користь висновку про протиправність проведення спірної фактичної перевірки з підстав, визначених у наказі відповідача №7196 від 23.09.2020.

Як вже зазначалося, у цьому наказі підставою для проведення перевірки зазначене здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

Таке формулювання є доволі широким та прямо не визначає функцій, з метою виконання яких контролюючому органу дозволяється проведення перевірки. Йому відповідає дві функції контролюючих органів, що наведені у п. 19.1 ст. 19-1 ПК України:

19-1.1.16. здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального;

19-1.1.17. проводять роботу щодо боротьби з незаконним виробництвом, переміщенням, обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального.

Зміст даних пунктів не дозволяє встановити чіткі межі розподілу передбачених ними функцій. У них містяться синонімічні поняття, тому суд посилається на них спільно.

Водночас, положення першої частини п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України передбачають виникнення права на проведення перевірки дотримання законодавства, пов`язаного із справлянням акцизного податку.

Такий висновок слідує з аналізу переліченого у вказаній нормі законодавства, на предмет порушення вимог якого проводяться перевірки: - в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах; - цільового використання спирту платниками податків; - обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками.

Всі згадані у першій частині п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України товари згідно зі ст.215 ПК України відносяться до підакцизних товарів. Вимоги щодо їх цільового використання наведені у статтях 229, 230 ПК України, які містяться у розділі VI «Акцизний податок» ПК України. Відповідно до п. 230.1 ст. 230 ПК України з метою підвищення ефективності роботи із запобігання та боротьби з незаконним виробництвом і обігом спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів, пального, посилення контролю за повнотою та своєчасністю надходження до бюджету саме акцизного податку утворюються акцизні склади, які повинні обладнуватися витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками.

Повноваженням контролюючих органів щодо перевірки дотримання законодавства, пов`язаного із справлянням акцизного податку відповідають функції, передбачені п.п. 19-1.1.14. п. 19.1 ст. 19 ПК України - здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням.

Таким чином здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального (п.п. 19-1.1.16, 19-1.1.17 п. 19.1 ст. 19 ПК України) відрізняється від функцій з контролю у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням (п.п. 19-1.14 п. 19.1 ст. 19 ПК України).

З цього слідує, що наведені у п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України підстави для виникнення права проведення перевірки також можна розділити за ознаками функцій, які здійснюються контролюючим органом.

Такій підставі як «у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками» відповідає п.п. 19-1.14 п. 19.1 ст. 19 ПК України.

В межах цієї підстави можуть перевірятися питання дотримання вимог розділу VI «Акцизний податок» ПК України.

У свою чергу такій підставі як «здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального» відповідають п.п. 19-1.1.16, 19-1.1.17 п. 19.1 ст. 19 ПК України.

В межах цієї підстави можуть перевірятися питання дотримання вимог Закону № 481.

Як встановлено судом, за результатами спірної перевірки відповідачем встановлені порушення ст. 230 ПК України, якою врегульована діяльність акцизних складів. Перевірка дотримання цього законодавства вимагає такої з визначених п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України підстав, як «наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства» . Втім, у наказі відповідача, на підставі якого проведена ця перевірка, її підставою визначено «здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального» . Як вже зазначалося, ці функції визначені п.п. 19-1.1.16, 19-1.1.17 п. 19.1 ст. 19 ПК України та передбачають перевірку дотримання вимог Закону №481.

Перевірці дотримання вимог ст. 230 ПК України відповідає інша функція - п.п. 19-1.14 п. 19.1 ст. 19 ПК України. Для цього вимагаються інші підстави для виникнення права на проведення перевірки, які у наказі відповідача №7196 від 23.09.2020 не зазначені.

Відтак, на підставі цього наказу у відповідача не виникло право проведення перевірки дотримання вимог ПК України, зокрема щодо діяльності акцизних складів. Тому складений на його виконання Акт перевірки вважається таким, що одержаний з порушенням встановленого законом порядку.

Пунктом 1 ч. 2 ст. 2 КАС України визначено, що у справах щодо оскарження рішень суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України.

У справі, що розглядається, судом встановлено прийняття податкового повідомлення-рішення на підставі акту перевірки, який складений не у спосіб, передбачений ПК України - зі відсутності права на проведення перевірки з питання дотримання Податкового кодексу. Це обумовлює висновок суду про протиправність прийнятого на його підставі спірного повідомлення-рішення та наявність підстав для його скасування.

Судом також встановлено, що у Акті перевірки відповідачем відображене порушення п.п. «б» абз. 3 п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України. Згідно з ним платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати усі акцизні склади - у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

Пунктом 22 підрозділу 5 розділу ХХ ПК України визначено, що платники податку зобов`язані з 1 травня 2019 року до 1 червня 2019 року зареєструвати в системі електронного адміністрування реалізації пального усі акцизні склади, розпорядниками яких такі платники податку будуть станом на 1 липня 2019 року. Суб`єкти господарювання, які відповідатимуть визначенню платників податку з 1 липня 2019 року, зобов`язані до 1 липня 2019 року зареєструватися платниками податку та зареєструвати в системі електронного адміністрування реалізації пального усі акцизні склади, розпорядниками яких такі платники податку будуть станом на 1 липня 2019 року.

Відповідачем встановлено та не оспорюється позивачем, що акцизний склад за адресою м. Краматорськ, смт. Біленька, вул.Сахалинська, 11-5 був зареєстрований ТОВ «НК Порто Трейдінг» 19.07.2019.

Виходячи з цього, відповідач визначив відсутність реєстрації в системі електронного адміністрування реалізації пального акцизного складу позивачем за період з 01.07.2019 по 18.07.2019.

Згідно з податковим повідомленням-рішенням від 26.10.2020 №0001930901 до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції у тому числіу сумі 1 000 000 грн. Підставою для цього визначений п.п. 128-1.2 п.128-1 ст. 128 ПК України, яким встановлена відповідальність за відсутність з вини платника податку реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платником податку - розпорядником акцизного складу.

Водночас, пунктом 25 підрозділу 5 розділу ХХ ПК України встановлено, що норми пункту 128-1.2 статті 128-1 застосовуються з 1 жовтня 2019 року.

Між сторонами відсутній спір щодо фактичних обставин даного порушення. Спірним є застосування штрафних (фінансових) санкцій на підставі закону, який був чинний на момент прийняття податкового повідомлення-рішення, але не діяв на момент вчинення позивачем податкового правопорушення.

Відповідач у відзиві на позовну заяву наполягає, законодавством не передбачено набрання чинності п. 128-1.2 ст. 128 ПК України тільки з 01.10.2019. На момент прийняття спірного повідомлення-рішення вказаний пункт діяв, а тому вимоги Кодексу ним не порушені.

При вирішенні цієї частини спору суд виходить з наступного.

Статтею 58 Конституції України визначено, що закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи.

Ніхто не може відповідати за діяння, які на час їх вчинення не визнавалися законом як правопорушення.

Як зазначив Конституційний суд України у рішенні від 9 лютого 1999 року по справі N1-7/99 (N 1-рп/99) дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце.

На момент вчинення позивачем податкового правопорушення п. 128-1.2 ст. 128 ПК України містився у тексті цього Кодексу, але до 01.10.2019 не підлягав застосуванню в силу прямої вказівки про це в п. 25 підрозділу 5 розділу ХХ ПК України.

Частиною 5 статті 94 Конституції України встановлено, що закон набирає чинності через десять днів з дня його офіційного оприлюднення, якщо інше не передбачено самим законом, але не раніше дня його опублікування.

Наявність норми в тексті закону не означає її чинності, якщо самим законом встановлена конкретна дата, з якої вона підлягає застосуванню. Враховуючи це суд не приймає до уваги посилання відповідача та відсутність у ПК України норм, які б визначали період не застосування п. 128-1.2 ст. 128 цього Кодексу.

Конституційний суд України у тому самому рішенні від 9 лютого 1999 року по справі N1-7/99 (N 1-рп/99) вказав, що відповідальність можлива лише за наявності в законі чи іншому нормативно-правовому акті визначення правопорушення, за яке така юридична відповідальність особи передбачена, і яка може реалізовуватись у формі примусу зі сторони уповноваженого державою органу.

Визначення відповідальності передбачає встановлення у законі складу правопорушення - умов, за яких вона наступає, та санкції - міри юридичної відповідальності за протиправні дії (бездіяльність). За відсутності такої міри відповідальність не настає навіть за наявності протиправних діянь особи.

В період часу з 01.07.2019 по 18.07.2019, коли акцизний склад позивача не був зареєстрований, його протиправна бездіяльність мала місце. Але відповідальність за неї ПК України не передбачав, оскільки не застосовувалася санкція за таку бездіяльність.

Через відсутність такої обов`язкової складової не можна стверджувати про встановлення до 01.10.2019 відповідальності за відсутність реєстрації в системі електронного адміністрування реалізації пального акцизного складу. А відтак - притягнення позивача до неї вважається протиправним.

Чинність на момент прийняття спірного податкового повідомлення-рішення п. 128-1.2 ст. 128 ПК України не впливає на цей висновок, оскільки зворотна дія у часі цієї норми законом не передбачена.

У позовній заяві позивач стверджує про відсутність з його боку вини у порушенні п.п. «а» абз.3 п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України, оскільки ним завчасно замовлено обладнання належного йому акцизного складу витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками, але через форс-мажорні обставини (карантинні обмеження, пов`язані з розповсюдженням коронавірусної хвороби COVID-19) цього не відбулося.

В цій частині спору судом встановлено, що спірним податковим повідомленням-рішенням до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції в сумі 500 000 грн. на підставі п.п. 128-1.1 п.128-1 ст. 128 ПК України. Згідно з ним за необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнемірів-лічильників на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та витратомірів-лічильників на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі застосовується штраф в розмірі 20000 гривень за кожний необладнаний резервуар та/або незареєстрований рівнемір-лічильник.

Підпунктом 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України встановлено, що акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, а для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 - також можуть бути обладнані пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (далі - рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі.

Платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати:

а) усі розташовані на акцизних складах резервуари, введені в експлуатацію, витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники у розрізі акцизних складів - в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі;

Забороняється здійснення реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників та резервуарів, без реєстрації акцизного складу.

Пунктом 12 підрозділу 5 розділу XX ПК України встановлено, що розпорядники акцизних складів відповідно до вимог цього Кодексу зобов`язані обладнати акцизні склади витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками та зареєструвати їх в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі в строки, зокрема, акцизний склад, де розташовано резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів, - не пізніше 1 січня 2020 року.

Пунктом 18 того самого підрозділу ПК України було встановлено, що норми п.128-1 ст.128-1 Податкового кодексу України застосовуються до розпорядників акцизних складів, на яких розташовано резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів (крім розпорядника акцизного складу, який до 1 липня 2019 року не підпадав під визначення платника податку відповідно до п.212.1 ст.212 цього Кодексу) з 1 січня 2020 року.

Проте, Законом України №391-ІХ від 18.12.2019 були внесені зміни до вказаного пункту та слово січня замінено словом квітня .

Таким чином, законодавець встановив, що відповідальність розпорядників акцизних складів за відсутність їх обладнання витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками та/або відсутність їх реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників може наступити лише з 01.04.2020.

При оцінці доводів позивача суд звертає увагу на загальні положення ПК України щодо притягнення до фінансової відповідальності.

Так, відповідно до п. 109.1. ст. 109 ПК України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.

Крім того, згідно з п. 112.1. ст. 11 ПК України особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом.

З наведеного слідує, що наявність вини особи при притягненні її до фінансової відповідальності має значення лише у разі, коли це прямо передбачено Кодексом. У випадку, якщо винність діяння не визначена як умова притягнення до відповідальності, її встановлення не вимагається.

Як вбачається зі змісту п. 128-1.1 ст. 128 ПК України (на відміну від інших пунктів цієї статті), ним не передбачена винність діяння особи як умова застосування штрафної (фінансової) санкції.

Враховуючи це, при його застосуванні не має значення, чи винна особа у необладнанні та/або відсутності реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі.

З огляду на це, передбачене вказаною нормою податкове правопорушення тягне за собою відповідальність незалежно від вини особи, яка його вчинила.

За таких умов вчинення позивачем дій, спрямованих на виконання умов п.п. «а» абз.3 п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України не впливає на можливість притягнення його до відповідальності у на підставі п. 128-1.1 ст. 128 Кодексу.

Доводи позивача про неможливість забезпечення виконання вказаних положень кодексу у зв`язку з форс-мажорними обставинами - карантинними обмеженнями, пов`язаними з розповсюдженням коронавірусної хвороби COVID-19 судом не приймаються до уваги.

Як вбачається з п. 4.2. договору №11/0320/к від 23.03.2020 між позивачем та ТОВ «Газтехтрейд» (надалі - Договір, а.с. 51), постачання обладнання рівнемірів-лічильників та/або витратомірів-лічильників мало відбутися в термін 45 календарних днів з моменту виконання позивачем п. 3.1.1 цього договору - оплати 70% вартості товарів. Пунктом 5.1 Договору проведення монтажних та пусконалагоджувальних робіт передбачено в термін 5 днів після складання акту про стан готовності об`єкта для проведення робіт, тобто після постачання товару за договором.

Оплата 70 % вартості товару за Договором відбулася 24.04.2020 року.

З цього слідує, що навіть за умови відсутності форс-мажорних обставин та виконання робіт ТОВ «Газтехтрейд» у встановлений Договором строк, обладнання акцизного складу позивача рівнемірами-лічильниками та/або витратомірами-лічильниками, а отже і їх реєстрація у Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників не могла відбутися до 01.04.2020. Їх реєстрація після цієї дати тягне встановлену п. 128-1.1 ст. 128 ПК України відповідальність незважаючи на кількість днів затримки та причину цього.

Неприйняття до уваги даних доводів позивача не впливає на узагальнюючий висновок суду щодо протиправності спірного податкового повідомлення-рішення та наводиться судом виключно на виконання приписів п.3 ч. 4 ст. 246 КАС України.

Як вже зазначалося, згідно приписів п.1, 3 ч.2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).

У справі, що розглядається, судом встановлена відсутність у відповідача права проводити перевірки, за наслідками якої прийняте податкове повідомлення-рішення №0001930901 від 26.10.2020 року. За правовим висновком Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, викладеним у постанові від 21 лютого 2020 року по справі №826/17123/18, порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення перевірки само по собі достатньо для визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.

Результат перевірки судом інших підстав позову щодо наявності порушень податкового законодавства та відповідні висновки суду мають второнний характер та додатково підтверджують протиправність висновків відповідача, викладених у Акті перевірки. Зважаючи на наведене, судом встановлені достатні підстави для задоволення позову.

Відповідно до п. 2 ч. 2 ст. 245 КАС України у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень. Зважаючи на це, податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Донецькій області № 0001930901 від 26.10.2020 року, прийняте на підставі Акту фактичної перевірки № 0008/05/99/15/09/39910520 від 30.09.2020 року, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 1 677 000,00 грн. підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Відповідно до ч. 1 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. Позивачем при зверненні до суду сплачений судовий збір у сумі 21 020 грн., яка підлягає стягненню на його користь.

Керуючись статтями 5-10, 72-77, 90, 139, 143, 241-246, 250, 251, 255, 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «НК Порто Трейдінг» до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати опдаткове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Донецькій області №0001930901 від 26.10.2020 року, прийняте на підставі Акту фактичної перевірки №0008/05/99/15/09/39910520 від 30.09.2020 року, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 1 677 000,00 грн.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Донецькій області (код ЄДРПОУ: 43142826, місцезнаходження: Донецька область, м.Маріуполь, вул. Італійська, 59) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «НК Порто Трейдінг» (ЄДРПОУ: 39910520, місцезнаходження: Донецька область, м. Краматорськ, вул. Сахалинська, 11В) судові витрати з судового збору у розмірі 21 020 (двадцять одна тисяча двадцять) грн. 00 коп.

У судовому засіданні 15 лютого 2021 року проголошено вступну та резолютивну частини рішення. Повний текст судового рішення виготовлений та підписаний 25 лютого 2021 року.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

До дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи апеляційні скарги подаються учасниками справи через Донецький окружний адміністративний суд.

Суддя Бєломєстнов О.Ю.