Постанова

від 24.03.2021 по справі 640/13251/19

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Справа № 640/13251/19 Суддя (судді) першої інстанції: Клочкова Н.В.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 березня 2021 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Глущенко Я.Б.,

суддів Пилипенко О.Є., Черпіцької Л.Т.,

секретаря Ткаченка В.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю ВС ГРУП МЕНЕДЖМЕНТ до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, за апеляційними скаргами Товариства з обмеженою відповідальністю ВС ГРУП МЕНЕДЖМЕНТ та Головного управління Державної податкової служби у місті Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 09 грудня 2020 року, -

В С Т А Н О В И В :

У липні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю ВС ГРУП МЕНЕДЖМЕНТ (далі - позивач, ТОВ ВС ГРУП МЕНЕДЖМЕНТ ) звернулось у суд з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві (далі - ГУ ДФС у м. Києві) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток.

В обґрунтування позовних вимог зазначає, що висновок контролюючого органа про наявність у платника податків обов`язку здійснювати дисконтування короткострокових позик не ґрунтується на положеннях бухгалтерського обліку. Також відповідачем протиправно проведено дисконтування вартості акцій ПАТ ЕК Севастопольенерго , що обліковуються на балансі товариства, оскільки дані про те, що вартість таких акцій на активному ринку протягом періода, що перевірявся, зросла, відсутні. Акцентує увагу на тому, що протягом перевірки надано всі документи на підтвердження розміра витрат платників, які здійснили погашення кредитних зобов`язань позивача та які останній зобов`язався компенсувати.

Ухвалою суду від 25 жовтня 2019 замінено відповідача - Головне управління Державної фіскальної служби у місті Києві на його правонаступника - Головне управління Державної податкової служби у місті Києві (далі - відповідач, ГУ ДПС у м. Києві).

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 09 грудня 2020 року позов задоволено частково Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення від 15 травня 2019 року № 00006581402 в частині, а саме на суму 34176651,00 грн. від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток. В решті, на суму 408486639,00 грн. від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток, рішення залишено без змін.

Не погоджуючись із рішенням суду, сторони подали апеляційні скарги, в яких, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просять його скасувати. Позивач просить постановити нове рішення, яким позов задовольнити повністю, відповідач - відмовити в задоволенні позову повністю.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги позивач зазначає, що про необхідність надання контролюючому органу документів для підтвердження розміра витрат, компенсованих платникам, йому стало відомо лише під час розгляду справи судом. Акт про ненадання документів платником не відповідає вимогам пункта 85.6 статті 85 Податкового кодексу України, а тому є неналежним доказом. Наголошує, що договора про уточнення порядку проведення розрахунків, а також складені на їх виконання інші документи, мають всі необхідні та обов`язкові реквізити, а тому є первинними документами, які підтверджують розмір відповідних витрат.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач наводить положення бухгалтерського обліку, зазначені в акті перевірки, відзиві на позов та письмових поясненнях, наданих під час розгляду справи місцевим судом.

У відзиві на апеляційну скаргу позивач наголошує, що відповідач ні чого не зазначає про допущену технічну помилку, яка призвела до зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 20926 грн. Зазначає, що доводи апеляційної скарги не спростовують правильність висновків місцевого суду про задоволення позову, а тому просить в її задоволенні відмовити.

У відзиві на апеляційну скаргу відповідач просить в її задоволенні відмовити з огляду на те, що висновки місцевого суду є законними та обґрунтованими.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи та доводи скарг, колегія суддів уважає, що апеляційну скаргу відповідача слід залишити без задоволення, апеляційну скаргу позивача - задовольнити, а рішення суду - скасувати, з таких підстав.

Судом установлено, що з 26 лютого по 26 березня 2019 року працівниками ГУ ДФС у м. Києві проведена документальна планова виїзна перевірка позивача з питань дотримання вимог податкового та валютного законодавства за період з 1 січня 2016 року по 30 вересня 2018 року, законодавства щодо єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 1 січня 2015 року по 30 вересня 2018 року.

За результатами перевірки 16 квітня 2019 року складено акт, яким встановлено, що позивачем порушено вимоги пунктів 44.1, 44.6 і 44.7 статті 44, пункта 85.2 статті 85, підпункта 134.1.1 пункта 134.1 статті 134, пункта 140.1, підпункта 140.4.2 пункта 140.4 статті 140 Податкового кодексу України, пункта 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 Дохід , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 року за № 860/4153, пунктів 5, 6 і 7 Положення (стандарту) бухгалтерського 16 Витрати , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за № 27/4248, що призвело до завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування за перевіряємий період всього на загальну суму 442663290 грн., у т.ч.: за 2016 рік на суму 1073355 грн., за 2017 рік на суму 322619872 грн., за III-ий квартали 2018 року на суму 442663290 грн.

15 травня 2019 року на підставі зазначеного акта ГУ ДФС у м. Києві прийняло податкове повідомлення - рішення № 00006581402, яким зменшило значення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток, що було задеклароване позивачем у декларації за ІІІ-й квартали 2018 року, на 442663290 грн.

Уважаючи таке рішення протиправним, ТОВ ВС ГРУП МЕНЕДЖМЕНТ звернулось з даним позовом до суду.

Постановляючи рішення про часткове задоволення позову, місцевий суд виходив з наступного:

1) не проведення позивачем дисконтування заборгованості перед ТОВ Нова фінансова компанія , компанія Маведікс холдінгз лімітед , ПАТ Альфа-Банк та ПАТ Сбербанк визнано правомірним, оскільки: частина такої заборгованості не підлягає дисконтуванню як короткострокова, по частині заборгованості позивачем оплачуються проценти, що виключає підстави для дисконтування, а по частині заборгованості відповідачем не обґрунтовано розмір ставки відсотків, застосованої при розрахунку;

2) не проведення позивачем дисконтування вартості акцій ПАТ ЕК Севастопольенерго визнано правомірним, оскільки відповідачем не надано доказів зміни такої вартості.

В задоволенні решти позовних вимог місцевим судом відмовлено, у зв`язку з тим, що надані до суду документи на підтвердження розміра витрат платників, які були компенсовані позивачем, не були надані під час перевірки, а ті, що були надані - не є первинними. До того ж, тристоронні договори між банком, позивачем та платниками не передбачали такої компенсації.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів приходить до наступного.

Відповідно до підпункта 14.1.267 пункта 14.1 статті 14 Податкового кодексу України у редакції, яка була чинна на час виникнення спірних правовідносин (далі - ПК України) позика - грошові кошти, що надаються резидентами, які є фінансовими установами, або нерезидентами, крім нерезидентів, які мають офшорний статус, позичальнику на визначений строк із зобов`язанням їх повернення та сплатою процентів за користування сумою позики.

Відповідно до підпункта 134.1.1 пункта 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування для цілей податку на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

При складені фінансової звітності платникам податків доцільно приділяти особливу увагу питанню правильності бухгалтерського обліку дебіторської та кредиторської заборгованості, адже помилки при відображенні фінансового доходу або витрат від дисконтування довгострокової кредиторської/дебіторської заборгованості в момент її виникнення та здійснення амортизації дисконту протягом строку користування на кожну наступну дату балансу можуть призвести до неправильного відображення об`єкта оподаткування, тому як базис до визначення правильності висновків судів попередніх інстанцій слід уважно проаналізувати, як саме врегульоване це питання на рівні національних стандартів бухгалтерського обліку.

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 13 Фінансові Інструменти , що затверджене наказом Міністерства фінансів України від 30 листопада 2001 року №559, який зареєстрований в Міністерстві юстиції України 19 грудня 2001 року за №1050/6241 (далі - П(С)БО 13), визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про фінансові інструменти та її розкриття у фінансовій звітності.

Згідно визначених понять у пункті 4 вказаного Положення, фінансовий актив - це:

а) грошові кошти та їх еквіваленти;

б) контракт, що надає право отримати грошові кошти або інший фінансовий актив від іншого підприємства;

в) контракт, що надає право обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно вигідних умовах;

г) інструмент власного капіталу іншого підприємства.

Фінансове зобов`язання - контрактне зобов`язання:

а) передати грошові кошти або інший фінансовий актив іншому підприємству;

б) обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно невигідних умовах.

Пункт 6 П(С)БО 13 визначає, що фінансові активи включають: грошові кошти, не обмежені для використання, та їх еквіваленти; дебіторську заборгованість, не призначену для перепродажу; фінансові інвестиції, що утримуються до погашення; фінансові активи, призначені для перепродажу; інші фінансові активи.

Пунктом 10 П(С)БО 13 передбачено, що фінансовий актив або фінансове зобов`язання відображається у балансі, якщо підприємство є стороною-укладачем угоди щодо фінансового інструмента.

Згідно з пунктом 29 П(С)БО 13, фінансові інструменти первісно оцінюють та відображають за їх фактичною собівартістю, яка складається із справедливої вартості активів, зобов`язань або інструментів власного капіталу, наданих або отриманих в обмін на відповідний фінансовий інструмент, і витрат, які безпосередньо пов`язані з придбанням або вибуттям фінансового інструмента (комісійні, обов`язкові збори та платежі при передачі цінних паперів тощо).

Пункт 30 цього Положення передбачає, що на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові активи оцінюються за їх справедливою вартістю, крім:

30.1 дебіторської заборгованості, що не призначена для перепродажу;

30.2 фінансових інвестицій, що утримуються підприємством до їх погашення;

30.3 фінансових активів, справедливу вартість яких неможливо достовірно визначити;

30.4 фінансових інвестицій та інших фінансових активів, щодо яких не застосовується оцінка за справедливою вартістю.

Пунктом 31 П(С)БО 13 передбачено, що на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові зобов`язання оцінюються за амортизованою собівартістю, крім фінансових зобов`язань, призначених для перепродажу, і зобов`язань за похідними фінансовими інструментами.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 Дохід , що затверджене наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року за №290, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 р. за N 860/4153 (далі - П(С)БО 15).

Відповідно до пункта 5 П(С)БО 15 дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Згідно з пунктом 7 П(С)БО 15 Визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами:

дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг);

чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг);

інші операційні доходи;

фінансові доходи;

інші доходи.

Відповідно до пункта 11 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 28 Зменшення корисності активів , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 грудня 2004 року № 817, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 13 січня 2005 року за №35/10315 (далі - П(С)БО 28), теперішня вартість майбутніх чистих грошових надходжень від активу визначається застосуванням відповідної ставки дисконту до майбутніх грошових потоків від безперервного використання активу та його продажу (списання) наприкінці строку корисного використання (експлуатації). Майбутні грошові потоки від активу визначаються виходячи з фінансових планів підприємства на період не більше п`яти років. Якщо в підприємства є досвід визначення суми очікуваного відшкодування активу і наявні розрахунки, що свідчать про достовірність оцінки майбутніх грошових потоків, то така оцінка може визначатися на підставі фінансових планів підприємства, які охоплюють період більше п`яти років.

Згідно з пунктом 14 П(С)БО 28 ставка дисконту базується на ринковій ставці відсотка (до вирахування податку), що використовується в операціях з аналогічними активами. За відсутності ринкової ставки відсотка ставка дисконту базується на ставці відсотка на можливі позики підприємства або розраховується за методом середньозваженої вартості капіталу підприємства.

При визначенні ставки дисконту враховуються ризики, крім ризиків, що були враховані при визначенні майбутніх грошових потоків.

З метою упорядкування роботи підконтрольних установ та роз`яснення питань належного обліку дебіторської та кредиторської заборгованості Національним Банком України було підготовлено лист Щодо бухгалтерського обліку пролонгації кредитних та депозитних договорів від 17 серпня 2004 року № 12-111/1226-8366, в якому, зокрема, вказано таке:

Відповідно до Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 30 Розкриття інформації у фінансових звітах банків та подібних фінансових установ банки повинні відображати в бухгалтерському обліку інформацію про активи та зобов`язання через групування їх за строками погашення. З посиланням на Інструкції з бухгалтерського обліку кредитних, вкладних (депозитних) операцій та формування і використання резервів під кредитні ризики в банках України (неодноразово пізніше затверджувалися у відповідній редакції) НБУ у вказаному листі наголошував на відображенні в бухгалтерському обліку кредитних та вкладних (депозитних) операцій за відповідними рахунками з обліку короткострокової або довгострокової заборгованості залежно від строку, що визначається від дати підписання договору до дати їх погашення. Також звертав увагу, що операція з пролонгації кредиту (депозиту) на термін, що не перевищує 12 місяців, в бухгалтерському обліку відображається за рахунками короткострокових кредитів (депозитів). Якщо ж термін продовження дії перевищує один рік - за рахунками довгострокових кредитів (депозитів).

З метою підвищення якості контрольно-перевірочних заходів ризикових операцій під час перевірок окремих питань обліку дебіторської і кредиторської заборгованості Державною фіскальною службою України 18 червня 2018 року видано лист №18311/7/99-99-14-03-03-17 Про перевірки окремих питань обліку дебіторської та кредиторської заборгованості , яким надано відповідні рекомендації працівникам контролюючих органів щодо належного проведення відповідних перевірок.

Так, зокрема, відповідно до пункта 4 вказаного листа при проведенні перевірок платників податків доцільно дослідити питання відображення фінансового доходу від дисконтування довгострокової кредиторської заборгованості в момент її виникнення та здійснення амортизації дисконту протягом строку користування на кожну наступну дату балансу.

Окремо в листі звернено увагу на наступні положення, що регламентують відповідні правовідносини:

Відповідно до пункта 4 П(С)БО 11 Зобов`язання довгострокові зобов`язання - всі зобов`язання, які не є поточними зобов`язаннями.

Згідно з пунктом 10 П(С)БО 11 Зобов`язання довгострокові зобов`язання, на які нараховуються відсотки, відображаються в балансі за теперішньою вартістю.

Теперішня вартість - дисконтована сума майбутніх платежів (пункт 4 П(С)БО 11 Зобов`язання ).

Пунктом 3 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 12 Фінансові інвестиції затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 26 квітня 2000 року № 91 (далі - П(С)БО 12 Фінансові інвестиції ), визначено терміни:

Амортизована собівартість фінансової інвестиції - собівартість фінансової інвестиції з урахуванням часткового її списання внаслідок зменшення корисності, яка збільшена (зменшена) на суму накопиченої амортизації дисконту (премії).

Ефективна ставка відсотка - ставка відсотка, що визначається діленням суми річного відсотка та дисконту (або різниці річного відсотка та премії) на середню величину собівартості інвестиції (або зобов`язання) та вартості її погашення.

Метод ефективної ставки відсотка - метод нарахування амортизації дисконту або премії, за яким сума амортизації визначається як різниця між доходом за фіксованою ставкою відсотка і добутком ефективної ставки та амортизованої вартості на початок періоду, за який нараховується відсоток.

У пункті 4 П(С)БО 12 Фінансові інвестиції зазначено, що фінансові інвестиції первісно оцінюються та відображаються у бухгалтерському обліку за собівартістю.

Фінансові інвестиції (крім інвестицій, що утримуються підприємством до їх погашення або обліковуються за методом участі в капіталі) на дату балансу відображаються за справедливою вартістю.

Сума збільшення або зменшення балансової вартості фінансових інвестицій на дату балансу (крім інвестицій, що обліковуються за методом участі в капіталі) відображається у складі інших доходів або інших витрат відповідно (пункт 8 П(С)БО 12 Фінансові інвестиції ).

Фінансові інвестиції, що утримуються підприємством до їх погашення, відображаються на дату балансу за амортизованою собівартістю фінансових інвестицій.

Різниця між собівартістю та вартістю погашення фінансових інвестицій (дисконт або премія при придбанні) амортизується інвестором протягом періоду з дати придбання до дати їх погашення за методом ефективної ставки відсотка (пункт 10 П(С)БО 12 Фінансові інвестиції ).

Відповідно до пункта 11 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 28 Зменшення корисності активів , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 грудня 2004 року № 817 (далі - П(С)БО 28), теперішня вартість майбутніх чистих грошових надходжень від активу визначається застосуванням відповідної ставки дисконту до майбутніх грошових потоків від безперервного використання активу та його продажу (списання) наприкінці строку корисного використання (експлуатації). Майбутні грошові потоки від активу визначаються, виходячи з фінансових планів підприємства на період не більше п`яти років. Якщо в підприємства є досвід визначення суми очікуваного відшкодування активу і наявні розрахунки, що свідчать про достовірність оцінки майбутніх грошових потоків, то така оцінка може визначатися на підставі фінансових планів підприємства, які охоплюють період більше п`яти років.

Згідно з пунктом 14 П(С)БО 28 ставка дисконту базується на ринковій ставці відсотка (до вирахування податку), що використовується в операціях з аналогічними активами. За відсутності ринкової ставки відсотка ставка дисконту базується на ставці відсотка на можливі позики підприємства або розраховується за методом середньозваженої вартості капіталу підприємства.

При визначенні ставки дисконту враховуються ризики, крім ризиків, що були враховані при визначенні майбутніх грошових потоків.

Відповідно до пункта 10 П(С)БО 12 сума амортизації дисконту або премії нараховується одночасно нарахуванням відсотка (доходу від фінансових інвестицій), що підлягає отриманню, та відображається у складі інших фінансових доходів або інших фінансових витрат з одночасним збільшенням або зменшенням балансової вартості фінансових інвестицій відповідно.

Враховуючи вищенаведене, важливим є питання не лише відображення доходу від дисконтування кредиторської заборгованості (або витрат від дисконтування дебіторської заборгованості) в момент її виникнення, а й проведення амортизації дисконту протягом строку користування на кожну наступну дату балансу.

Для визначення теперішньої вартості (дисконтування) ДФС пропонується наступна формула:

PV = FV : (1 + i) n

де: FV- майбутня вартість;

PV - теперішня вартість;

і - ставка дисконтування (середня річна облікова ставка рефінансування НБУ);

n - строк (число періодів).

Убачається, що значення об`єкта n підносить суму (1 + i) до ступеня, рівного його значенню, а не помножує цю суму на своє значення.

При цьому посилання на нормативні джерела, з яких убачається можливість (необхідність) застосування саме такої ефективної ставки, в листі ДФС України відсутні.

Отже, при здійсненні бухгалтерського обліку заборгованості за отриманою позикою першочерговим є визначення її статусу.

Як уже зазначалось вище, згідно з П(С)БО 11 у редакції, яка була чинна на час виникнення спірних правовідносин, зобов`язання поділяються на довгострокові та поточні. Пунктом 4 П(С)БО 11 визначено, що поточні зобов`язання - це зобов`язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом дванадцяти місяців починаючи з дати балансу.

Відповідно до пункта 12 П(С)БО 11 поточні зобов`язання відображаються в балансі за сумою погашення.

Пунктом 4 П(С)БО 11 визначено, що сума погашення - це недисконтована сума грошових коштів або їх еквівалентів, яка, як очікується, буде сплачена для погашення зобов`язання в процесі звичайної діяльності підприємства.

Таким чином, короткострокові кредитні операції слід відображати на дату балансу за номінальною вартістю .

У свою чергу, дисконтуванню на дату балансу підлягають лише довгострокові грошові зобов`язання, за якими передбачаються майбутні платежі і тільки на той строк, що залишився до погашення (за умовами договору).

Довгострокові зобов`язання - це всі зобов`язання, які не є поточними (п.4 П(С)БО 11).

Пунктом 8 П(С)БО 11 передбачено, що зобов`язання, на яке нараховуються відсотки та яке підлягає погашенню протягом дванадцяти місяців з дати балансу, слід розглядати як довгострокове зобов`язання, якщо первісний термін погашення був більше ніж дванадцять місяців та до затвердження фінансової звітності існує угода про переоформлення цього зобов`язання на довгострокове.

Отже, для визнання заборгованості, за якою строк погашення на дату балансу складає менше дванадцяти місяців, довгостроковою, обов`язковою визнана сукупність двох умов: первісний строк погашення такої заборгованості був більшим, ніж 12 місяців, та до затвердження фінансової звітності існує угода про пролонгацію (переоформлення) такої угоди на строк понад 12 місяців.

Прострочена заборгованість не може розглядатися як довгострокова, оскільки період повернення коштів одержувачу вже настав. Той факт, що заборгованість за зобов`язанням фактично не повернена на дату балансу (до терміну закінчення позовної давності), не надає їй статусу довгострокової, оскільки в будь-який момент кредитор має право вимагати повернення усієї суми такої заборгованості.

В свою чергу, з положень бухгалтерського обліку випливає, що операція з пролонгації позики на термін, що не перевищує 12 місяців, в бухгалтерському обліку відображається за рахунками поточних зобов`язань. Якщо термін продовження дії перевищує один рік - за рахунками довгострокових зобов`язань. Тобто, визначальним є не термін погашення такої заборгованості, а строк, на який продовжено дію договору.

Аналогічний висновок викладений у постанові Верховного Суду від 04 грудня 2019 року у справі №826/16321/18.

Як убачається із матеріалів справи та встановлено контролюючим органом, під час перевірки, договори позики з ТОВ Нова фінансова компанія передбачали надання у платне користування грошові кошти на строк менше року. У подальшому строк дії договорів продовжувався, однак не більше як на 12 місяців.

З огляду на наведене, місцевий судом дійшов правильного висновку, що такі зобов`язання є короткостроковими.

Боргові зобов`язання позивачем перед банками є довгостроковими та передбачали сплату процентів у розмірі не нижче ринкових, що з урахуванням наведених вище положень бухгалтерського обліку не передбачає необхідності проведення дисконтування таких зобов`язань.

Також колегія суддів погоджується з висновком місцевого суду про задоволення позову в частині дисконтування заборгованості перед компанією Маведікс холдінгз лімітед та вартості цінних паперів ПАТ ЕК Севастопольенерго , з огляду на те, що відповідачем під час розгляду справи не доведено правильність визначення розміра ставок по довгострокових кредиторських заборгованостях у валюті та зміни вартості цінних паперів у періоді, що перевірявся.

Відповідно до положень частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України саме не відповідача покладено обов`язок доведення правомірності спірного рішення.

Надаючи оцінку висновкам контролюючого органа, з якими погодився місцевий суд, про відсутність у позивача правових підстав для віднесення до складу витрат сум коштів за виставленими вимогами ПАТ КИЇВОБЛЕНЕРГО , ПАТ ОДЕСАОБЛЕНЕРГО , ПАТ РІВНЕОБЛЕНРГО , ПАТ ЖИТОМИРОБЛЕНЕРГО , колегія судді уважає за необхідне зазначити наступне.

04 липня 2012 року між позивачем (позичальник) та ПАТ Альфа-Банк укладено договір про відкриття кредитної лінії № 19-МВ/12, за умовами якого Банк відкрив позичальнику мультивалютну невідновлювальну кредитну лінію та на підставі додаткових угод до цього договору окремими частинами (траншами) надав позичальнику кредит у порядку у на умовах, визначених цим договором, а позивач зобов`язався, зокрема, своєчасно та в повному обсязі виплачувати Банку проценти за користування кредитом, виконати інші умови цього договору та повернути Банку кредит у терміни, встановлені цим договором.

В подальшому, 9 листопада 2016 року між що ПАТ АЛЬФА-БАНК (як кредитором), позивачем (як боржником) і рядом підприємств, як платниками були укладені однотипні за змістом договори про покладення боржником виконання обов`язку на іншу особу за договором про відкриття кредитної лінії від 04 липня 2012 року № 19-МВ/12. А саме:

- договір з ПАТ ЕНЕРГОПОСТАЧАЛЬНА КОМПАНІЯ ЖИТОМИРОБЛЕНЕРГО , за умовами якого боржник, керуючись ст. 528 Цивільного кодексу України, покладає на платника виконання свого обов`язку щодо сплати кредитору суми заборгованості, зобов`язання щодо сплати яких виникають на підставі договору про відкриття кредитної лінії від 04 липня 2012 року № 19-МВ/12 (далі - кредитний договір). Кредитор не заперечує проти покладення боржником на платника виконання обов`язку боржника щодо сплати кредитору суми заборгованості, зобов`язання щодо сплати якої виникає на підставі кредитного договору в порядку, визначеному цим договором. Кредитор, керуючись статтею 528 Цивільного кодексу України, зобов`язується прийняти виконання запропоноване платником за боржника та зарахувати сплачену платником суму грошових коштів в рахунок виконання зобов`язань боржником за кредитним договором в порядку, визначеному цим договором.

При цьому, в пунктах 2.1, 2.2 і 2.4 цього ж договору сторони визначили, що на ПАТ ЕНЕРГОПОСТАЧАЛЬНА КОМПАНІЯ ЖИТОМИРОБЛЕНЕРГО (як платник) покладається виконання обов`язку боржника щодо сплати кредитору суми заборгованості, зобов`язання щодо сплати якої виникає на підставі Кредитного договору, а саме: частини кредиту/траншу у сумі, що становить 9000000 доларів США (наданої на підставі додаткової угоди № 1 від 28 березня 2013 року до кредитного договору (про надання траншу)). У цьому договорі під терміном кредит позначається загальна сума усіх траншів, що фактично надані боржнику згідно з кредитним договором і не повернуті кредитору.

Сторони дійшли згоди, що платник має право виконати покладений на нього обов`язок боржника достроково,…, у загальній сумі, що вказана у п. 2.2 цього договору, але в будь-якому випадку зобов`язаний здійснити виконання покладеного на нього відповідно до пункта 2.1 цього договору обов`язку не пізніше строку встановленого в кредитному договорі, з умовами якого боржник ознайомив платника під підписання цього договору.

В силу пункта 2.5 такого договору у випадку невиконання або неналежного виконання платником покладеного на нього згідно з цим договором обов`язку боржник не звільняється від виконання своїх обов`язків за кредитним договором та зобов`язаний виконати такі обов`язки самостійно.

Аналогічного змісту укладено договори з ПАТ ЕНЕРГОПОСТАЧАЛЬНА КОМПАНІЯ ОДЕСАОБЛЕНЕРГО - щодо сплати кредитору суми заборгованості у сумі, що становить 15000000 доларів США, з ПАТ ЕНЕРГОПОСТАЧАЛЬНА КОМПАНІЯ РІВНЕОБЛЕНЕРГО - щодо сплати кредитору суми заборгованості у сумі, що становить 15000000 доларів США, з ПАТ ЕНЕРГОПОСТАЧАЛЬНА КОМПАНІЯ КИЇВОБЛЕНЕРГО - щодо сплати кредитору суми заборгованості у сумі, що становить 26000000 доларів США.

Надалі, 03, 07 та 08 лютого 2017 року ТОВ ВС ЕНЕРДЖІ ІНТЕРНЕЙШНЛ Україна уклало з ПАТ ЕК КИЇВОБЛЕНЕРГО , ПАТ ЕК ОДЕСАОБЛЕНЕРГО , ПАТ ЕК РІВНЕОБЛЕНРГО , ПАТ ЕК ЖИТОМИРОБЛЕНЕРГО окремі договори про уточнення порядку проведення розрахунків від 3, 7 та 8 лютого 2017 року, та додаткові угоди до таких договорів. За змістом цих договорів (з урахуванням додаткових угод до них) сторони уточнили порядок проведення розрахунків, що здійснюються боржником та платником, в результаті укладення договорів від 9 листопада 2016 року про покладення виконання обов`язку на іншу особу за договором про відкриття кредитної лінії від 04 липня 2012 року № 19-МВ/12.

Зокрема, сторони домовились, що боржник визнає та підтверджує свій обов`язок компенсувати всі обґрунтовані та документально підтверджені витрати, що поніс платник у зв`язку із виконанням останнім договору від 9 листопада 2016 року про покладення виконання обов`язку на іншу особу за договором про відкриття кредитної лінії від 04 липня 2012 року № 19-МВ/12.

На підставі даних договорів компенсації боржником підлягають документально підтверджені витрати платників, в т.ч.: нараховані та/або сплачені проценти за користування кредитом, витрати, пов`язані з купівлею валюти для погашення зобов`язань за кредитом, витрати, пов`язані зі зміною офіційного курсу гривні до долару США на суму заборгованості за кредитом та на суми нарахованих процентів, а також будь-які інші документально підтверджені витрати платників, пов`язані з кредитом.

Компенсація платникам таких витрат здійснюється протягом визначеного строку після отримання письмової вимоги платників.

Згідно текста довідки головного бухгалтера позивача від 09 листопада 2020 року на підставі договорів про уточнення порядку розрахунків позивач відніс до складу витрат за періоди 2018 року суми зобов`язань перед платниками, які включали в себе суму основного боргу та інші витрати, а саме: нараховані проценти за кредитом, комісійна винагорода банку за купівлю валюти для сплати процентів, курсова різниця між курсом МВР та НБУ, курсова різниця по переоцінці залишку невиплачених процентів, курсова різниця по тілу кредита.

Віднесені до витрат суми підтверджені: вимогами, розрахунками витрат, актами звіряння розрахунків, які містять всі обов`язкові реквізити первинних документів.

На підтвердження обґрунтованості заявленя платниками до складу витрат процентів за кредитами, позивачем надано копії договорів про відкриття кредитних ліній платниками, а також виписки по рахункам, які підтверджують проведення перерахування грошових коштів.

Відповідно до Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 Загальні вимоги до фінансової звітності , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07 лютого 2013 № 73, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 28 лютого 2013 року за №336/22868 (далі - П(С)БО 1), витрати - зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками).

Основним документом, який регулює формування витрат у бухгалтерському обліку, є Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 Витрати , затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року №318, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за №27/4248 (далі - П(С)БО16).

Згідно з пунктом 4 П(С)БО 16 об`єкт витрат - продукція, роботи, послуги або вид діяльності підприємства, які потребують визначення пов`язаних з їх виробництвом (виконанням) витрат.

Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені (пункт 6 П(С)БО 16).

Згідно з пунктом 7 П(С)БО 16 витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Відповідно до П(С)БО 1 фінансова звітність - бухгалтерська звітність, що містить інформацію про фінансовий стан, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства за звітний період.

Фінансова звітність складається з балансу (звіту про фінансовий стан), звіту про фінансові результати (звіту про сукупний дохід) (далі - звіт про фінансові результати), звіту про рух грошових коштів, звіту про власний капітал і приміток до фінансової звітності.

У Звіті про фінансові результати розкривається інформація про доходи, витрати, прибутки і збитки, інший сукупний дохід та сукупний дохід підприємства за звітний період.

Джерелом відомостей для заповнення Звіту про фінансові результати є дані регістрів бухгалтерського обліку, що містять інформацію про доходи, витрати, прибуток, збитки та сукупний дохід.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до частини 1 статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16 липня 1999 року №996-ХІV з наступними змінами та доповненнями у редакції, яка була чинна на час виникнення спірних правовідносин (далі по тексту - Закон України №996-ХІV), підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.

Згідно зі статтями 1 та 3 названого Закону первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтується на даних бухгалтерського обліку. Первинні документи по відображенню господарських операцій являються основою і для податкового обліку.

Як убачається із матеріалів справи, позивачем надано належним чином оформлені первинні документи, які підтверджують правомірність віднесення до складу витрат суми, сплачені ПАТ ЕК КИЇВОБЛЕНЕРГО , ПАТ ЕК ОДЕСАОБЛЕНЕРГО , ПАТ ЕК РІВНЕОБЛЕНРГО , ПАТ ЕК ЖИТОМИРОБЛЕНЕРГО на підставі договорів про уточнення порядку проведення розрахунків.

Позиція контролюючого органа щодо неврахування у складі витрат частини компенсованої позивачем зазначеним контрагентам суми, у вигляді відсотків за кредитами, полягає у тому, що тристоронні договори, укладені між позивачем, його банком та платниками про покладення боржником виконання обов`язку на іншу особу за договором про відкриття кредитної лінії від 04 липня 2012 року № 19-МВ/12, не передбачали обов`язкам платників здійснити погашення процентів по договору про відкриття кредитної лінії.

Тим часом, на підставі договорів про уточнення порядку проведення розрахунків позивачем проведено компенсацію витрат платників по сплаті ними процентів за укладеними саме платниками договорів про відкриття кредитних ліній для виконання зобов`язань по договорам про покладення боржником виконання обов`язку на іншу особу.

Компенсацію таких витрат платників передбачено договорами, які недійсними не визнані.

Отже, такі витрати не мають жодного відношення до договора про відкриття кредитної лінії та виконання за ним зобов`язань.

Посилання відповідача на те, що договори про уточнення порядку проведення розрахунків під час перевірки позивачем надані не були, колегія суддів до уваги не приймає.

Відповідно до положень пункта 85.2 статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Пунктом 85.4 цієї правової норми закріплено, що при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Згідно пункта 85.6 статті 85 ПК України у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.

На обґрунтування позиції про недання позивачем документів, що підтверджують суму витрат згідно положень договорів про уточнення порядку проведення розрахунків, відповідачем надано акт від 09 квітня 2019 року, згідно якого на письмові запити №4 та №5 не надано договори про уточнення порядку проведення розрахунків від 07, 08 лютого 2017 року та інших, а також договори про відкриття кредитних ліній, укладені між ПАТ Альфа-Банк та ПАТ ЕК КИЇВОБЛЕНЕРГО , ПАТ ЕК ОДЕСАОБЛЕНЕРГО , ПАТ ЕК РІВНЕОБЛЕНРГО , ПАТ ЕК ЖИТОМИРОБЛЕНЕРГО .

Однак, такий акт не містить підписа платника податків або його законного представника, а також в ньому відсутній запис про відмову таких осіб від підписа.

Додатково, колегія суддів зауважує, що запит №5 містить вимогу про надання документів по отриманню позик, кредитів з наступними суб`єктами господарської діяльності: ТОВ Нова фінансова компанія , компанія Маведікс Холдінгз Лімітед , ПАТ Альфа-Банк та ПАТ Сбербанк . Жодних вимог про надання документів по договірним відносинам із ПАТ ЕК КИЇВОБЛЕНЕРГО , ПАТ ЕК ОДЕСАОБЛЕНЕРГО , ПАТ ЕК РІВНЕОБЛЕНРГО , ПАТ ЕК ЖИТОМИРОБЛЕНЕРГО запит не містить.

З огляду на викладене, акт від 09 квітня 2019 року є неналежним доказом на підтвердження ненадання позивачем документів, які свідчать про обґрунтованість віднесення до складу витрат сум, сплачених ПАТ ЕК КИЇВОБЛЕНЕРГО , ПАТ ЕК ОДЕСАОБЛЕНЕРГО , ПАТ ЕК РІВНЕОБЛЕНРГО , ПАТ ЕК ЖИТОМИРОБЛЕНЕРГО на підставі договорів про уточнення порядку проведення розрахунків.

Такий висновок узгоджується із позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 20 серпня 2019 року у справі №820/2047/17.

Підсумовуючи наведене, колегія суддів приходить до висновку, що позов ТОВ ВС ГРУП МЕНЕДЖМЕНТ підлягає задоволенню повністю.

Відповідно до пункта 2 частини 1 статті 315 Кодексу адміністративного судочинства України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення і ухвалити нове судове рішення.

За змістом частини 1 статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

З огляду на викладене, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції при прийнятті рішення порушено норми матеріального права, що стало підставою для неправильного вирішення справи.

Частиною 1 та 7 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі. Розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо).

Частиною 6 цієї правової норми закріплено, що якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

Оскільки позов підлягає задоволенню, а згідно наявних у справі платіжних доручень позивачем за його подання та подання апеляційної скарги сплачено судовий збір у загальному розмірі, визначеному положеннями Закону України Про судовий збір , 48025,00 грн., відповідна сума підлягає поверненню позивачу за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень.

Керуючись статтями 33, 34, 243, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у місті Києві залишити без задоволення.

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю ВС ГРУП МЕНЕДЖМЕНТ задовольнити .

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 09 грудня 2020 року скасувати .

Позов Товариства з обмеженою відповідальністю ВС ГРУП МЕНЕДЖМЕНТ задовольнити .

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 15 травня 2019 року № 00006581402.

Стягнути з Головного управління Державної податкової служби у місті Києві (04116, м. Київ, вул. Шолуденка, 33/19, код ЄДРПОУ 43141267) за рахунок бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю ВС ГРУП МЕНЕДЖМЕНТ (01601, м. Київ, вул. Госпітальна, 4-А, код ЄДРПОУ 33947089) судові витрати зі сплати судового збору в сумі 48025 (сорок вісім тисяч двадцять п`ять) грн. 00 коп.

Постанова набирає законної сили з момента її проголошення та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя Я.Б. Глущенко

Судді О.Є. Пилипенко

Л.Т. Черпіцька

(Повний текст постанови складений 24 березня 2021 року.)