Постанова

від 28.12.2021 по справі 826/3304/17

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 грудня 2021 року

м. Київ

справа № 826/3304/17

адміністративне провадження № К/9901/14948/21

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Олендера І.Я.,

суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,

розглянув у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю ВЕЛЕСГАРД до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у місті Києві, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 5 листопада 2020 року (суддя Маруліна Л.О.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 9 березня 2021 року (судді: Шурко О.І. (головуючий), Лічевецький І.О., Оксененко О.М.) у справі № 826/3304/17.

У С Т А Н О В И В:

І. Суть спору

Короткий зміст позовних вимог

1. Товариство з обмеженою відповідальністю ВЕЛЕСГАРД (далі - позивач, платник податків, ТОВ ВЕЛЕСГАРД ) звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (далі - відповідач, контролюючий орган, ГУ ДПС у м. Києві) про визнання протиправними та скасування: податкового повідомлення-рішення від 01.02.2017 № 0000601401 та податкового повідомлення-рішення від 29.03.2017 № 0001991401.

2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що контролюючим органом, всупереч вимог чинного податкового законодавства було прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, оскільки висновки відповідача викладені ним у акті перевірки є хибними та такими, які не ґрунтуються на дійсних фактичних обставинах та зроблені у зв`язку з невірним застосуванням положень податкового законодавства. Крім того, позивач вказує, що разом із запереченнями на акт перевірки контролюючому органу було надано усі первинні та бухгалтерські документи на підтвердження показників податкової звітності, проте, такі документи відповідачем взагалі не були враховані.

Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій

3. Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 5 листопада 2020 року, залишеною без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 9 березня 2021 року, позов задоволено повністю. Скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у м. Києві від 01.02.2017 № 0000601401 про збільшення ТОВ ВЕЛЕСГАРД (код ЄДРПОУ 36676447) грошового зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем на суму 1 447 387,00 грн, та штрафних санкцій на суму 361 847,00 грн. Скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у м. Києві від 29.03.2017 № 0001991401, яким ТОВ ВЕЛЕСГАРД (код ЄДРПОУ 36676447) збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємства за основним платежем на суму 21 877 978, 00 грн та штрафними санкціями на суму 4 116 950,00 грн.

4. Суд першої інстанції, з рішенням якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку, що контролюючий орган приймаючи оскаржувані податкове повідомлення-рішення від 01.02.2017 № 0000601401 та податкове повідомлення-рішення від 29.03.2017 № 0001991401 діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки відповідачем було порушено процедуру встановлену статтею 44 Податкового кодексу України. Судами встановлено, що відповідачем не взято до уваги долучені до заперечень на акт перевірки первинні документи, які відновлено позивачем до завершення перевірки, які подані на підтвердження провадження господарської діяльності між ТОВ ВЕЛЕСГАРД та контрагентами у перевіряємий контролюючим органом період та повинні були бути взяті до уваги при прийнятті оскаржуваних рішень.

Короткий зміст вимог касаційної скарги

5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, контролюючий орган подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального права, просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 5 листопада 2020 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 9 березня 2021 року та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ТОВ ВЕЛЕСГАРД у повному обсязі.

СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

6. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що наказом ГУ ДПС у м. Києві від 27.07.2016 № 4583 призначено документальну планову виїзну перевірку ТОВ ВЕЛЕСГАРД (код 36676447) з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 30.06.2016 тривалістю 10 робочих днів з 30.08.2016 по дату завершення перевірки.

Листом ТОВ ВЕЛЕСГАРД від 05.08.2016 вих. № 05/08 повідомлено ГУ ДПС у м. Києві про неможливість проведення документальної планової виїзної перевірки, призначеної наказом ГУ ДПС у м. Києві від 27.07.2016 № 4583 у зв`язку із тим, що ТОВ ВЕЛЕСГАРД виявлено втрату первинних та бухгалтерських документів, пов`язаних із предметом перевірки. До цього листа ТОВ ВЕЛЕСГАРД долучено письмове повідомлення про втрату документів від 01.08.2016 вих.№ 01/08, адресоване ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві. Додатково до цього листа ТОВ ВЕЛЕСГАРД направлено ГУ ДПС у м. Києві лист від 26.08.2016, до якого долучено заяву про втрату документів, подану позивачем начальнику Голосіївського управління поліції Головного управління поліції в м. Києві, пояснення щодо втрати документів водія ТОВ ВЕЛЕСГАРД начальнику Голосіївського управління поліції Головного управління поліції в м. Києві.

Наказом ГУ ДПС у м. Києві від 29.08.2016 № 5413 на підставі пункту 44.5 статті 44 Податкового кодексу України перенесено термін проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ ВЕЛЕСГАРД з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 30.06.2016, з 30.08.2016 до дати відновлення втрачених документів та надання документів до перевірки в межах визначеним пунктом 44.5 статі 44 Податкового кодексу України строків.

Листом ГУ ДПС у м. Києві від 29.08.2016 № 19246/10/26-15-14-01-02 Про надання інформації на лист ТОВ ВЕЛЕСГАРД від 05.08.2016 за № 05/08 щодо викрадення бухгалтерської документації, повідомлено, що з урахуванням пункту 44.5 статті 44 Податкового кодексу України, законодавчо визначений граничний термін для поновлення документів - 90 календарних днів, починаючи з 03.08.2016.

Наказом ГУ ДПС у м. Києві від 23.11.2016 № 7436 поновлено з 24.11.2016 строк проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ ВЕЛЕСГАРД з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 30.06.2016, призначеної згідно з наказом ГУ ДПС у м. Києві від 27.07.2016 № 4583 тривалістю 10 робочих днів.

Листом ТОВ ВЕЛЕСГАРД від 24.11.2016 вих. № 99/11 повідомлено ГУ ДПС у м. Києві про неможливість проведення документальної планової виїзної перевірки, призначеної наказом ГУ ДПС у м. Києві від 23.11.2016 № 7436 у зв`язку із тим, що 20.10.2016 ТОВ ВЕЛЕСГАРД виявлено втрату фінансово-господарських первинних, бухгалтерських, звітних та інших документів за останні три роки, пов`язаних із предметом перевірки. До цього листа позивачем долучено письмове повідомлення про втрату документів від 01.08.2016 вих. № 01/08, адресоване ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві; Довідку Голосіївського УП ГУ Національної поліції України в м. Києві від 25.10.2016 № 47/71473 про реєстрацію події виявлення відсутності документів ТОВ ВЕЛСГАРД , а саме: фінансово-господарських документів, первинних, бухгалтерських, звітних та інших документів.

Листом від 02.12.2016 № 25428/10/26-15-14-01-02, адресованого директору ТОВ ВЕЛЕСГАРД , ГУ ДПС у м. Києві звернулося із проханням у строк до 05.12.2016 надати первинні документи бухгалтерського та податкового обліку, що засвідчують фінансово-господарські відносини з ТОВ ВЕЛЕСГАРД за перевіряємий період (регістри бухгалтерського обліку (синтетичний та аналітичний облік) по всіх балансових рахунках (субрахунках) за період з 01.01.2013 по 30.06.2016 (зазначено документи) та щодо відображення ТОВ ВЕЛЕСГАРД в бухгалтерському та податковому обліках господарських операцій стосовно отриманих від підприємств товарно-матеріальних цінностей).

05.12.2016 ТОВ ВЕЛЕСГАРД направлено ГУ ДПС у м. Києві відповідь на вимогу від 02.12.2016 № 35428/10/26-15-14-01-02 повідомлено про те, що позивачем здійснюються дії щодо відновлення втрачених документів, та у відповідності до пункту 6.10 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, позивач до цього листа надає копії наказу та витягу з акта Комісії від 25.10.2016 № 18/1, а також реєстр втрачених документів.

За результатами документальної планової виїзної перевірки ТОВ ВЕЛЕСГАРД (код 36676447) з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 30.06.2016, ГУ ДПС у м. Києві складено акт від 21.12.2016 № 411/26-15-14-01-02/36676447 Про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ ВЕЛЕСГАРД код 36676447 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 30.06.2016 .

Згідно з висновками вказаного акта перевірки, контролюючим органом встановлено порушення позивачем пунктів 44.1, 44.6 статті 44, статті 134, підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пунктів 138.2, 138.4, 138.5 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено суму податку на прибуток за 2013, 2014, 2015 та 2016 роки на суму 21 877 978,00 грн; пунктів 44.1, 44.6 статті 44, пункту 185.1 статті 185, пунктів 198.1, 198.2, 198.3 та 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено податок на додану вартість на 1 882 276,00 грн, в тому числі за січень-грудень 2013 року, січень-грудень 2014 року.

Вказані, в акті перевірки, порушення обґрунтовані не наданням позивачем до перевірки первинних документів по відносинах із відповідними контрагентами.

Судами першої та апеляційної інстанції встановлено, що 19.01.2017 ТОВ ВЕЛЕСГАРД подано заперечення на вказаний акт перевірки ГУ ДПС у м. Києві від 21.12.2016 № 411/26-15-14-01-02/36676447, зі змісту яких - позивач з висновками, викладеними у акті перевірки не погоджується та вважає їх передчасними. До вказаних заперечень в якості додатків позивачем долучено: копію Статуту підприємства (15 арк.); копію наказу про призначення директора (1 арк.); товарно-транспортні накладні відповідно до реєстру № 1 (156 арк.); прибуткові накладні відповідно до реєстру № 2 (327 арк.); акти виконаних робіт відповідно до реєстру № 3 (240 арк.); видаткові накладні відповідно до реєстру № 4 (191 арк.); реєстр № 5 договорів (137 арк.).

Крім того, 20.01.2017 ТОВ ВЕЛЕСГАРД направлено ГУ ДПС у м. Києві додаткові письмові пояснення (до заперечень на акт перевірки) (вих.№ 08/01), а саме копії: оборотно-сальдових відомостей та карток рахунків за 2013 рік (94 арк.), за 2014 рік (106 арк.), за 2015 рік (136 арк.), за перше півріччя 2016 року (49 арк.).

Листом ГУ ДПС у м. Києві від 27.01.2017 № 1784/10/26-15-1 Про розгляд заперечення позивача повідомлено про залишення без змін висновків вказаного акта перевірки, а заперечень без задоволення.

На підставі висновків вказаного акта, ГУ ДПС у м. Києві прийнято: податкове повідомлення-рішення від 01.02.2017 № 0000591404, відповідно до якого згідно з підпунктом 54.3.2 пункту 54.3 статті 54, пунктом 123.1 статті 123 Податкового кодексу України за порушення пунктів 44.1, 44.6 статті 44, статті 134, підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пунктів 138.2, 138.4, 138.5 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України ТОВ ВЕЛЕСГАРД збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств на 27 347 473,00 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням на 21 877 978,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 5 469 495,00 грн; податкове повідомлення-рішення від 01.02.2017 № 0000601404, відповідно до якого згідно з пунктом 54.3 статті 54, пунктом 123.1 статті 123 Податкового кодексу України за порушення пунктів 44.1, 44.6 статті 44, пункту 185.1 статті 185, пунктів 198.1, 198.2, 198.3 та 198.6 статті 198 Податкового кодексу України ТОВ ВЕЛЕСГАРД збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 1 809 234,00 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням на 1 447 387,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 361 847,00 грн.

Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення такими, що підлягають скасуванню у зв`язку із їх передчасністю, позивачем було подано скаргу до Державної фіскальної служби України. Рішенням Державної фіскальної служби України від 28.03.2017 № 62/3/6-99-99-11-01-01-25, відповідно до змісту якого, ГУ ДПС у м. Києві листом від 23.02.2017 № 1489/8/26-15-14-01-02 повідомлено, що при складанні податкового повідомлення-рішення від 01.02.2017 № 0000591401 допущено технічну помилку, зокрема, невірно вказано суму штрафної санкції з податку на прибуток, яка повинна становити 4 116 950,00 грн, замість 5 469 495,00 грн, ДФС України скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у м. Києві від 01.02.2017 № 0000591401 в частині 1 352 545,00 грн зайво застосованої штрафної санкції, а в іншій частині зазначене податкове повідомлення-рішення, як і податкове повідомлення-рішення від 01.02.2017 № 0000601401, залишено без змін, а скаргу ТОВ ВЕЛЕСГАРД - задоволено частково. З урахуванням рішення ДФС України від 28.03.2017 № 62/3/6-99-99-11-01-01-25, ГУ ДПС у м. Києві прийнято податкове повідомлення-рішення від 29.03.2017 № 0001991401, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток за основним платежем на суму 21 877 978,00 грн та штрафними санкціями на суму 4 116 950,00 грн.

ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

7. В доводах касаційної скарги контролюючий орган цитує норми матеріального та процесуального права, перелічує порушення, які на його думку допущено позивачем, а саме - ненадання до перевірки контролюючому органу первинних документів за відносинами позивача з відповідними контрагентами, що призвело до порушення вимог чинного податкового законодавства, зокрема, закріплених у статті 44 Податкового кодексу України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин), а також вказує на неврахування судами першої та апеляційної інстанцій висновків Верховного Суду в викладених у постановах у справах за подібних правовідносин, що у своїй сукупності призвело до неправильного застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального права та порушень норм процесуального права при прийнятті рішення.

8. Позивач надіслав відзив на касаційну скаргу, в якому вказує на правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права та просить залишити скаргу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанції без змін.

9. Касаційний розгляд справи проведено у попередньому судовому засіданні, відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.

ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ

10. Податковий кодекс України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин):

10.1. Пункти 44.1, 44.3, 44.5, 44.6, 44.7 статті 44.

Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.

У разі втрати, пошкодження або дострокового знищення документів, зазначених в пунктах 44.1 і 44.3 цієї статті, платник податків зобов`язаний у п`ятиденний строк з дня такої події письмово повідомити контролюючий орган за місцем обліку в порядку, встановленому цим Кодексом для подання податкової звітності, та контролюючий орган, яким було здійснено митне оформлення відповідної митної декларації.

Платник податків зобов`язаний відновити втрачені документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження повідомлення до контролюючого органу.

У разі неможливості проведення перевірки платника податків у випадках, передбачених цим підпунктом, терміни проведення таких перевірок переносяться до дати відновлення та надання документів до перевірки в межах визначених цим підпунктом строків.

У разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

У разі якщо посадова особа контролюючого органу, яка здійснює перевірку, відмовляється з будь-яких причин від врахування документів, наданих платником податків під час проведення перевірки, платник податків має право до закінчення перевірки надіслати листом з повідомленням про вручення та з описом вкладеного або надати безпосередньо до контролюючого органу, який проводить перевірку, копії таких документів (засвідчені печаткою платника податків (за наявності печатки) та підписом платника податків - фізичної особи або посадової особи платника податків - юридичної особи).

Протягом п`яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта перевірки, платник податків має право подати контролюючому органу, що проводив перевірку, заперечення та/або додаткові документи, які підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності.

У разі якщо під час проведення перевірки платник податків надає документи менше ніж за три дні до дня її завершення або коли надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу менше ніж за три дні до дня завершення перевірки, проведення перевірки продовжується на строк, визначений статтею 82 цього Кодексу.

У разі якщо надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу після завершення перевірки або у разі надання таких документів відповідно до абзацу другого цього пункту, контролюючий орган має право не приймати рішення за результатами проведеної перевірки та призначити позапланову документальну перевірку такого платника податків.

10.2. Пункти 86.7, 86.8 статті 86.

У разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, вони мають право подати свої заперечення та/або додаткові документи в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом п`яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення та/або додаткові документи розглядаються контролюючим органом протягом семи робочих днів, що настають за днем їх отримання (днем завершення перевірки, проведеної у зв`язку з необхідністю з`ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у зауваженнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. Платник податків (його уповноважена особа та/або представник) має право брати участь у розгляді заперечень та/або додаткових документів, про що такий платник податків зазначає у запереченнях та/або листі про надання додаткових документів в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу.

Податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень, а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та/або додаткових документів, поданих у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень та/або додаткових документів і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.

11. Закон України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16.07.1999 № 996-XIV (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):

11.1. Стаття 1.

Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.

11.2. Частини перша та друга статті 9.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

12. Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88:

12.1. Пункт 2.1.

Первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.

12.2. Пункти 2.4-2.8.

Первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Залежно від характеру операції та технології обробки даних до первинних документів можуть бути включені додаткові реквізити: ідентифікаційний код підприємства, установи з Державного реєстру, номер документа, підстава для здійснення операцій, дані про документ, що засвідчує особу-одержувача тощо.

Документ має бути підписаний особисто, а підпис може бути скріплений печаткою. Електронний підпис накладається відповідно до законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Використання при оформленні первинних документів факсимільного відтворення підпису допускається у порядку, встановленому законом, іншими актами цивільного законодавства.

Повноваження на здійснення господарської операції особи, яка в інтересах юридичної особи або фізичної особи - підприємця одержує основні засоби, запаси, нематеріальні активи, грошові документи, цінні папери та інші товарно-матеріальні цінності згідно з договором, підтверджуються відповідно до законодавства. Такі повноваження можуть бути підтверджені, зокрема, письмовим договором, довіреністю, актом органу юридичної особи тощо.

Фізичні та юридичні особи, які беруть участь у здійсненні операцій, пов`язаних з прийомом і видачею грошових коштів, цінних паперів, товарно-матеріальних цінностей та інших об`єктів майна, забезпечуються підприємством, установою, що виконує ці операції, копіями первинних документів про таку операцію.

Первинні документи складаються на бланках типових і спеціалізованих форм, затверджених відповідним органом державної влади. Документування господарських операцій може здійснюватись із використанням виготовлених самостійно бланків, які повинні містити обов`язкові реквізити чи реквізити типових або спеціалізованих форм.

Додаткові вимоги до порядку створення первинних документів про касові і банківські операції, рух цінних паперів, товарно-матеріальних цінностей та інших об`єктів майна передбачаються іншими нормативно-правовими актами.

12.3. Пункт 6.10.

У разі пропажі або знищення первинних документів, облікових регістрів і звітів керівник підприємства, установи письмово повідомляє про це правоохоронні органи та наказом призначає комісію для встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин їх пропажі або знищення.

Для участі в роботі комісії запрошуються представники слідчих органів, охорони і державного пожежного нагляду.

Результати роботи комісії оформляються актом, який затверджується керівником підприємства, установи. Копія акта надсилається органу, в сфері управління якого перебуває підприємство, установа, а також державній податковій інспекції - підприємствами та місцевому фінансовому органу - установами, в 10-денний строк.

ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

13. Платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством

14. Платники податків зобов`язані забезпечити зберігання вищевказаних документів, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи.

15. У разі втрати первинних документів платник податків зобов`язаний у п`ятиденний строк з дня такої події письмово повідомити контролюючий орган за місцем обліку в порядку, встановленому цим Кодексом для подання податкової звітності, та контролюючий орган, яким було здійснено митне оформлення відповідної митної декларації.

Крім того, у разі пропажі або знищення первинних документів керівник господарюючого суб`єкту письмово повідомляє про це правоохоронні органи та наказом призначає комісію для встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин їх пропажі або знищення. Для участі в роботі комісії запрошуються представники слідчих органів, охорони і державного пожежного нагляду.

Результати роботи комісії оформляються актом, який затверджується керівником підприємства, а його копія в 10-денний строк надсилається зокрема і територіальному органу центрального органу виконавчої влади, який реалізує державну податкову політику, державну політику у сфері державної митної справи.

16. Також платник податків зобов`язаний відновити втрачені документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження повідомлення до контролюючого органу.

17. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення

Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції

18. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України).

19. У ході розгляду справи судами першої та апеляційної інстанцій було надано належну оцінку доказам, наданих сторонами на підставі статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції на час прийняття судами рішень).

20. Виходячи із системного аналізу вищевказаних норм права та встановлених судами попередніх інстанцій обставин справи, колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, що контролюючим органом не було доведено та надано належних, достатніх та допустимих доказів на підтвердження дотримання ним процедури встановленої пунктом 44.6 статті 44 та пунктом 86.7 статті 86 Податкового кодексу України щодо надання відповідної оцінки первинним документам долучених позивачем до заперечень на акт перевірки.

21. У справі, що розглядається, судами першої та апеляційної інстанцій встановлено та підтверджено наявними в матеріалах справи доказами (що не спростовано відповідачем жодними належними, допустимими та достатніми доказами), що 19 січня 2017 року позивач надав відповідачу заперечення на акт перевірки разом з відновленими документами згідно реєстрів №№1-5. 23 січня 2017 року позивач додатково надав відповідачу оборотно-сальдові відомості та картки рахунків за 2013 рік, 2014 рік, 2015 рік, перше півріччя 2016 року. Крім того, судами попередніх інстанцій встановлено та підтверджено наявними в матеріалах справи доказами, що позивачем до заперечень на акт перевірки та додаткових письмових пояснень (до заперечень на акт перевірки) долучено первинну документацію, яка стосується здійснення позивачем господарських операцій з контрагентами за період, що перевірявся контролюючим органом, яку позивачу вдалося відновити на момент завершення спірної перевірки.

Положеннями Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Таким чином, податковим законодавством встановлені вимоги до належного оформлення первинних документів. У справі, що розглядається, судом першої та апеляційної інстанції встановлено та не спростовано відповідачем жодними належними, допустимими та достатніми доказами, що подані позивачем контролюючому органу відновлені первинні документи оформлені у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, містять усі необхідні реквізити та відомості, а також у повній мірі відображають зміст господарських операцій з відповідними контрагентами. Тобто, відновлені позивачем первинні документи в частині, долученій до заперечень на акт перевірки та додаткових пояснень, а саме: договори, акти приймання-передачі, акти-рахунки, податкові накладні, товарно-транспортні накладні, видаткові накладні, оборотно-сальдові відомості та надані ним відповідачу, є достатніми для встановлення (підтвердження/спростування) контролюючим органом фактів здійснення господарських операцій позивачем за перевіряємий відповідачем період з 01.01.2013 по 30.06.2016.

Згідно з положеннями пунктів 44.6, 44.7 статті 44 Податкового кодексу України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення. Протягом п`яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта перевірки, платник податків має право подати контролюючому органу, що проводив перевірку, заперечення та/або додаткові документи, які підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності. У разі якщо надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу після завершення перевірки або у разі надання таких документів відповідно до абзацу другого цього пункту, контролюючий орган має право не приймати рішення за результатами проведеної перевірки та призначити позапланову документальну перевірку такого платника податків.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено та підтверджено наявними в матеріалах справи доказами, що позивач отримав акт перевірки 18 січня 2017 року, а заперечення разом з первинними документами були надані контролюючому органу 19 і 23 січня 2017 року відповідно. Таким чином, позивачем дотримано строк, встановлений абзацом другим пункту 44.7 статті 44 Податкового кодексу України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин), а саме - подано протягом п`яти робочих днів з дня отримання акта перевірки до контролюючого органу, що призначив перевірку, відновлену частину первинних документів.

Крім того, колегія суддів зазначає, що такі дії позивача також відповідають положенням пункту 86.7 статті 86 Податкового кодексу України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин), згідно яких у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, вони мають право подати свої заперечення та/або додаткові документи в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом п`яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення та/або додаткові документи розглядаються контролюючим органом протягом семи робочих днів, що настають за днем їх отримання (днем завершення перевірки, проведеної у зв`язку з необхідністю з`ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у зауваженнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень.

Судами першої та апеляційної інстанції встановлено, що контролюючий орган листом від 27.01.2017 № 1784/10/26-15-1 Про розгляд заперечення повідомлено позивача про залишення без змін висновків вказаного акта перевірки, а поданих позивачем заперечень без задоволення. Зі змісту вказаного листа судами попередніх інстанцій встановлено, що під час розгляду заперечень на акт перевірки контролюючим органом було не взято до увагу та не проаналізовано долучені позивачем відновлені первинні документи. Крім того, судами попередніх інстанцій щодо доводів відповідача, що позивачем йому не були надані регістри бухгалтерського обліку, обґрунтовано зазначено, що вказані доводи є необґрунтованими та безпідставними, оскільки судами з наявних у матеріалах справи письмових доказів встановлено, що, зокрема, листом від 20.01.2017 за вих. №08/01 такі були надіслані позивачем разом з оборотно-сальдовими відомостями та картками рахунків за 2013 рік, 2014 рік, 2015 рік, перше півріччя 2016 року.

Крім того, колегія суддів зазначає, що відповідно до положень пункту 86.8 статті 86 Податкового кодексу України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень, а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та/або додаткових документів, поданих у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень та/або додаткових документів і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків. Тобто, вказаними положеннями пункту 86.8 статті 86 Податкового кодексу України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) прямо передбачено, що при прийнятті відповідного податкового повідомлення-рішення за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та/або додаткових документів, поданих у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, таке податкове повідомлення-рішення приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів.

Також вказаним положенням пункту 86.8 статті 86 Податкового кодексу України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) кореспондують положення пункту 44.7 статті 44 Податкового кодексу України, якими встановлено, що у разі якщо надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу після завершення перевірки або у разі надання таких документів відповідно до абзацу другого цього пункту, контролюючий орган має право не приймати рішення за результатами проведеної перевірки та призначити позапланову документальну перевірку такого платника податків.

Судами першої та апеляційної інстанції встановлено та обґрунтовано зазначено, що оцінка отриманих контролюючим органом відновлених документів, поданих платником податків після завершення планової документальної перевірки, повинна була бути здійснена відповідачем згідно з положеннями абзацу другого пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин), якими відповідача зобов`язано враховувати такі документи при прийнятті оскаржуваних рішень, тоді як відповідачем у листі від 27.01.2017 № 1784/10/26-15-1 Про розгляд заперечення жодних доводів та аргументів щодо правомірності не врахування вказаних поданих позивачем первинних документів ні за процедурою їх подання, ні за їх суттю як первинних документів не наведено, а також не зазначено яких документів надано не було, яке значення мають документи, які надані/не надані позивачем, як такі впливають на визначення сум витрат та об`єкту оподаткування. Таким чином, судами першої та апеляційної інстанції встановлено відсутність належного та повного розгляду відповідачем заперечень позивача на акт перевірки з доданими первинними документами при прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, що напряму суперечить вказаним вимогам чинного податкового законодавства.

Щодо посилань відповідача на те, що при прийнятті оскаржуваних рішень судами не було враховано висновків Верховного Суду в викладених у постановах у справах за подібних правовідносин (зокрема, у постанові Верховного Суду від 27.02.2020 у справі № 822/1212/16, у постанові Верховного Суду від 29.05.2020 у справі № 826/27811/15, у постанові Верховного Суду від 06.08.2019 у справі № 160/8441/18), колегія суддів зазначає, що такі доводи контролюючого органу є необґрунтованими та безпідставними, оскільки рішення на які посилається відповідач були прийняті за відмінних обставин справи та різних правовідносин. Так, у вказаних справах платниками податків взагалі не були надані до перевірки контролюючим органом первинні документи по відповідним господарським операціям таких платників з їх контрагентами у відповідності до вимог чинного податкового законодавства.

22. Судами першої та апеляційної інстанцій в повній мірі встановлено фактичні обставини справи та надано об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів наведених контролюючим органом у запереченнях (відзиві) на адміністративний позов та апеляційній скарзі, у зв`язку з чим, відсутні підстави вважати, що обставини справи встановлено не повно чи неправильно, а, отже, і наведені відповідачем доводи в касаційній скарзі не спростовують правильних по суті висновків судів першої та апеляційної інстанцій.

23. Крім того, колегія судів зазначає, що відповідно до статті 8 Конституції України, статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України та частини першої статті 17 Закону України від 23.02.2006 року Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого зокрема людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави, та застосовує цей принцип з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини. Європейський суд з прав людини в рішенні у справі Гарсія Руїз проти Іспанії (рішення від 21 січня 1999 року), зокрема, зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Європейської конвенції з прав людини і зобов`язує суди викладати підстави для своїх рішень, це не можна розуміти як вимогу давати докладну відповідь на кожний аргумент. Тому за наведених вище підстав, якими Суд обґрунтував своє рішення, не вбачається необхідності давати докладну відповідь на інші аргументи, оскільки вони не є визначальними для прийняття рішення у справі.

Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

24. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у місті Києві, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 5 листопада 2020 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 9 березня 2021 року слід залишити без задоволення.

25. Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

26. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у місті Києві, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 5 листопада 2020 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 9 березня 2021 року у справі № 826/3304/17 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

СуддіІ.Я.Олендер І.А. Гончарова Р.Ф. Ханова