Постанова

від 28.03.2022 по справі 380/7007/21

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 березня 2022 рокуЛьвівСправа № 380/7007/21 пров. № А/857/20587/21

Восьмий апеляційний адміністративний суду складі колегії суддів:

головуючого-суддіКузьмича С. М.,

суддівУлицького В.З., Шавеля Р.М.,

за участю секретаряПославського Д.Б.

представника апелянта Кельбас Р.А.,

представника позивача Яцук Г.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 07 жовтня 2021 року (ухвалене головуючим суддею Сасевич О.М. у м. Львові) у справі № 380/7007/21 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Інвестиційна компанія «УКРБУДСЕРВІС» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування наказу,

ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до суду із адміністративним позовом до відповідача в якому просив визнати протиправним та скасувати наказ ГУ ДПС у Львівській області № 1387-ПП від 20.04.2021, яким призначено проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТзОВ «Інвестиційна компанія Укрбудсервіс».

В обґрунтування позовних вимог вказував на те, що запит від 01.03.2021 року №5125/6/13-01-07-06-15 про надання пояснень і їх документального підтвердження, який скеровувався ТзОВ «Інвестиційна компанія Укрбудсервіс», не відповідав вимогам, установленим ст. 73 Податкового кодексу України, а тому, це звільняло платника податків від обов`язку надавати відповідь на такий запит. Окрім цього, ТзОВ «Інвестиційна компанія Укрбудсервіс» зазначає, що п. 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України було встановлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок у період, який охоплює видання оспорюваного наказу. Така норма кодексу є чинною й по цей час і обмеження, що нею визначені, підлягають застосуванню. При цьому, хоча постановою Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 №89 й було вирішено скоротити строк дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, проте, відповідно до засад ієрархії нормативно-правових актів, це не може змінювати приписи Податкового кодексу України як акта вищої юридичної сили.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 07.10.2021 адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано наказ ГУ ДПС у Львівській області №1387-ПП від 20.04.2021.

Приймаючи оскаржене рішення суд першої інстанції виходив з того, що за наявності чинної норми п. 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України щодо встановлення мораторію та наявності сукупності підстав для застосування мораторію, прийняття оскаржуваного наказу від 20.04.2021 року №1387-ПП у цей період суперечить вимогам податкового законодавства, а тому є протиправним.

Вказане рішення в апеляційному порядку оскаржив відповідач, у апеляційній скарзі покликається на те, що оскаржуване рішення винесене з порушенням норм процесуального та матеріального права з неповним з`ясуванням обставин справи та є незаконним, просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позову.

Зокрема в апеляційні скарзі зазначає, що з метою реалізації вимог пункту 4 розділу II Прикінцеві положення Закону № 909-IX, 03.02.2021 Кабінетом Міністрів України прийнято постанову № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірки» (далі - Постанова № 89), якою визначено скоротити строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб: тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 р. та не були завершеними; документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.1 та/або 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Кодексу, суб`єктів господарювання реального сектору економіки, які сформували податковий кредит за рахунок оформлення ризикових операцій з придбання товарів/послуг (із переліку ризикових платників податків, визначених у межах роботи Тимчасової слідчої комісії Верховної Ради України з питань розслідування оприлюднених у засобах масової інформації фактів можливих корупційних дій посадових осіб органів державної влади, які призвели до значних втрат дохідної частини Державного бюджету України, утвореної відповідно до Постанови Верховної Ради України від 24 квітня 2020 року № 568-IX); документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.12, 78.1.14, 78.1.15, 78.1.16 пункту 78.1 статті 78 Кодексу.

Відзив на апеляційну скаргу поданий не був. Відповідно до ч. 4 ст. 304 КАС України, відсутність відзиву на апеляційну скаргу не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.

Представник апелянта в судовому засіданні підтримав апеляційну скаргу та надав пояснення, просить апеляційну скаргу задовольнити, а рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позову.

В судовому засіданні представник позивача заперечив проти задоволення апеляційної скарги та надав пояснення, просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, представників учасників справи, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, суд приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін, з наступних підстав.

З матеріалів справи слідує, що ГУ ДПС у Львівській області прийнято наказ від 20.04.2021 №1387-ПП Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТзОВ «Інвестиційна компанія Укрбудсервіс»

Як слідує зі змісту наказу від 20.04.2021 №1387-ПП, він прийнятий на підставі п.п. 16.1.5, 16.1.7, 20.1.2, 73.3, 78.1.1 Податкового кодексу України, абз. 5 постанови Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 року №89, за наслідком розгляду доповідної записки управління податкового аудиту ГУ ДПС у Львівській області від 19.04.2021 №163/13-01-07-06-14.

Цим наказом вирішено провести документальну позапланову виїзну перевірку ТзОВ «Інвестиційна компанія Укрбудсервіс» (код ЄДРПОУ 40433945) з 21.04.2021 тривалістю 5 робочих днів. Перевірку провести з питань проведення взаємовідносин з ТОВ Олд Трейд , ТОВ «Інтергруп-Захід», ТОВ «Максрембуд», ТОВ «Будівельна організація Надійна Арка», ПП «Захід Госпторг» та правомірності їх відображення у податкових деклараціях з податку на додану вартість та податкових деклараціях з податку на прибуток підприємства.

У справі наявна копія доповідної записки управління податкового аудиту ГУ ДПС у Львівській області від 19.04.2021 №163/13-01-07-06-14, в якій стверджено про наявність ознак порушень податкового законодавства зі сторони позивача по документованих взаємовідносинах із рядом контрагентів, які в дійсності не відбувалися. Вказано про скерування на адресу ТзОВ Інвестиційна компанія Укрбудсервіс письмових запитів про надання пояснень та їх документального підтвердження щодо таких обставин і відсутність належних відповідей на запити контролюючого органу, наданих відповідно до п. 73.3 Податкового кодексу України. У зв`язку з чим, у доповідній записці, рекомендовано з 21.04.2021 розпочати проведення позапланової виїзної документальної перевірки ТзОВ «Інвестиційна компанія Укрбудсервіс».

Матеріали справи містять копії ряду листів (запитів) щодо надання пояснень і їх документального підтвердження від ГУ ДФС у Львівській області та ГУ ДПС у Львівській області, адресованих ТзОВ «Інвестиційна компанія Укрбудсервіс» у порядку п. 73.3 Податкового кодексу України (у тому числі запит від 01.03.2021 №5125/6/13-01-07-06-15). У таких запитах контролюючим органом, зокрема, вказувалися обставини, можливого порушення зі сторони позивача норм податкового законодавства по відносинах із третіми особами, зважаючи на ознаки відсутності реального руху товарів та послуг у відповідних операціях між ними та іншими суб`єктами в ланцюгу постачання. У зв`язку з чим, податковий орган вказував на те, що це свідчить про недотримання (порушення) ТзОВ «Інвестиційна компанія Укрбудсервіс» вимог податкового законодавства в частині податкової звітності за такими нереальними операціями. У зв`язку з чим, відповідно до п. 73.3 Податкового кодексу України контролюючий орган запитував у позивача інформацію та документи по відповідних сумнівних операціях.

Судом встановлено, що перевірка, яка призначена наказом від 20.04.2021 №1387-ПП, проведена не була, про що відповідачем складено акт від 26.04.2021 року №395/13-01-07-06/40433945 відмови від допуску до проведення перевірки.

Позивач вважаючи оскаржений наказ протиправним, звернувся до суду з відповідними позовними вимогами.

Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції виходить з наступного.

У відповідності до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з п. 1.1 ст. 1 Податкового кодексу України (далі ПК України) він регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до пп.20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Зокрема, згідно з пп. 78.1.1 ПК України (який був нормативною підставою для видачі оспорюваного наказу), документальна позапланова перевірка може здійснюватися за умови, якщо отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту.

У свою чергу, згідно з абз. 1 п. 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України (у редакції Закону України від 17.03.2020 №533-ІХ та Закону України від 13.05.2020 №591-ІХ) було встановлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених пп. 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 п.80.2 ст.80 цього Кодексу.

Отже, нормою закону про оподаткування - абз. 1 п. 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України - запроваджено загальне правило, у силу якого протягом дії карантину не призначаються документальні та фактичні перевірки за окремими винятками.

Постановою Кабінету Міністрів України від 09.12.2020 №1236 «Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» (зі змінами, внесеними постановою КМУ від 02.06.2021 №551) продовжено дію карантину з 19 грудня 2020 року до 30 червня 2021 року на території України.

Відповідно до п. 4 розділу II «Прикінцеві положення» Закону України від 17.09.2020 №909-IX «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік» у період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.

Із посиланням на п. 4 розділу II «Прикінцеві положення» Закону України від 17.09.2020 № 909-IX «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік» Кабінетом Міністрів України було прийнято постанову від 03.02.2021 №83, де зазначено: скоротити строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб:

тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 р. та не були завершеними; документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу;

документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.1 та/або 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Кодексу, суб`єктів господарювання реального сектору економіки, які сформували податковий кредит за рахунок оформлення ризикових операцій з придбання товарів/послуг (із переліку ризикових платників податків, визначених у межах роботи Тимчасової слідчої комісії Верховної Ради України з питань розслідування оприлюднених у засобах масової інформації фактів можливих корупційних дій посадових осіб органів державної влади, які призвели до значних втрат дохідної частини Державного бюджету України, утвореної відповідно до Постанови Верховної Ради України від 24 квітня 2020 р. N 568-IX);

документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями;

документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.12, 78.1.14, 78.1.15, 78.1.16 пункту 78.1 статті 78 Кодексу.

Тобто, постанова Кабінету Міністрів фактично змінює положення ПК України, що є неприпустимим з огляду на те, що відповідно до п. 2.1 ст. 2 ПК України зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.

Відповідно до Рішення Конституційного Суду України від 17.10.2002 №17-рп (Рішення Конституційного Суду України у справі за конституційним поданням 50 народних депутатів України щодо офіційного тлумачення положень статей 75, 82, 84. 91, 104 Конституції України (щодо повноважності Верховної Ради України) Верховна Рада України визначена в статті 75 Конституції України парламентом - єдиним органом законодавчої влади в Україні. Як орган державної влади Верховна Рада України є колегіальним органом, який складають чотириста п`ятдесят народних депутатів України. Повноваження Верховної Ради України реалізуються спільною діяльністю народних депутатів України на засіданнях Верховної Ради України під час її сесій. Визначення Верховної Ради України єдиним органом законодавчої влади означає, що жоден інший орган державної влади не уповноважений приймати закони. Верховна Рада України здійснює законодавчу владу самостійно, без участі інших органів.

Вища юридична сила закону полягає також у тому, що всі підзаконні нормативно-правові акти приймаються на основі законів та за своїм змістом не повинні суперечити їм.

З урахуванням наведеного, колегія суддів зазначає, що Постанова Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірки» в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок" суперечить нормам пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення" розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Водночас, норма пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, якою встановлений мораторій на проведення перевірок, є чинною та не була змінена.

Відповідно до ч. 3 ст. 7 КАС України у разі невідповідності правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.

Наведена вище колізія є порушенням принципу «юридичної визначеності», а також принципу «якості закону».

Так, одним із суттєвих елементів принципу верховенства права є принцип «юридичної визначеності». Зокрема, він є одним з визначальних принципів «доброго врядування» і «належної адміністрації» (встановлення процедури і її дотримання), частково збігається з принципом законності (чіткість і передбачуваність закону, вимоги до «якості» закону).

Аналізуючи поняття «якість закону» Європейський суд з прав людини у пункті 111 рішення у справі «Солдатенко проти України» (заява № 2440/07) зробив висновок, що це поняття, вимагаючи від закону відповідності принципові верховенства права, означає, що у випадку, коли національний закон передбачає можливість обмеження прав особи, такий закон має бути достатньо доступним, чітко сформульованим і передбачуваним у своєму застосуванні - для того, щоб виключити будь-який ризик свавілля.

Згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини «закон» має відповідати якісним вимогам, насамперед вимогам «доступності», «передбачуваності» та «зрозумілост»; громадянин повинен мати змогу отримати адекватну інформацію за обставин застосування правових норм у конкретному випадку; норма не може розглядатися як «закон», якщо вона не сформульована з достатньою чіткістю, щоб громадянин міг регулювати свою поведінку; громадянин повинен мати можливість - у разі необхідності за належної правової допомоги - передбачити, наскільки це розумно за конкретних обставин, наслідки, до яких може призвести певна дія; у внутрішньому праві повинні існувати загороджувальні заходи від довільного втручання влади в здійснення громадянами своїх прав.

З урахуванням наведеного, найбільш сприятливим для платника податку є підхід, коли у силу пп. 4.1.4 ст. 4 та п. 5.2 ст. 5 Податкового кодексу України пріоритет у застосуванні належить віддати саме абз. 1 п. 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України.

Таким чином, не вдаючись до правової оцінки підстав призначення перевірки, передбаченої підпунктом 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 ПК України, колегія суддів приходить до висновку про незаконність її проведення у період мораторію, запровадженого на час карантину, що свідчить про протиправність та необхідність скасування оскарженого наказу ГУ ДПС у Львівській області №1387-ПП від 20.04.2021 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТзОВ «Інвестиційна компанія Укрбудсервіс».

Таким чином, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.

Також згідно позиції Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформованої, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (RuizTorija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

Відповідно до ч. 2 ст. 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Зважаючи на викладене вище, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції було правильно встановлено обставини справи та ухвалено судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, а тому апеляційну скаргу належить залишити без задоволення, а рішення суду без змін. Доводи апеляційної скарги не спростовують рішення суду першої інстанції.

Щодо розподілу судових витрат, то такий у відповідності до ст.139 КАС України не здійснюється.

Керуючись статтями 139, 229, 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 07 жовтня 2021 року у справі № 380/7007/21 без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає. Крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя С. М. Кузьмич судді В. З. Улицький Р. М. Шавель Повне судове рішення складено 07 квітня 2022 року