Постанова

від 14.04.2022 по справі 808/1406/17

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 квітня 2022 року

м. Київ

справа №808/1406/17

адміністративне провадження № К/9901/31837/21

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Олендера І.Я.,

суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,

розглянув у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Торгівельний Дім «Дельта» до Головного управління Державної податкової служби у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «Торгівельний Дім «Дельта» на постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 20 липня 2021 року (Шлай А.В. (головуючий), Круговий О.О., Прокопчук Т.С.) у справі № 808/1406/17.

У С Т А Н О В И В:

І. Суть спору

Короткий зміст позовних вимог

1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Торгівельний Дім «Дельта» (далі - позивач, підприємство, ТОВ «ТД «Дельта») звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Запорізькій області (далі - відповідач, контролюючий орган, ГУ ДПС у Запорізькій області) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень: № 0005551401 від 28 квітня 2017 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на загальну суму 2 403 779,75 грн (у т.ч. 2 051 750,00 грн за податковим зобов`язанням та 352 029,75 грн за штрафними (фінансовими) санкціями), № 0005541401 від 28 квітня 2017 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на суму 273 548,75 грн (у т.ч. 218 839,00 грн за податковими зобов`язаннями та 54 709,75 грн за штрафними (фінансовими) санкціями, № 0001101402 від 9 лютого 2017 року, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість в розмірі 888 787,00 грн та застосовано штрафну (фінансову) санкцію в сумі 88 878,70 грн.

2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що контролюючим органом, всупереч вимог чинного податкового законодавства було прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, оскільки висновки відповідача викладені ним у акті перевірки є хибними та такими, які не ґрунтуються на дійсних фактичних обставинах та зроблені у зв`язку з невірним застосуванням положень податкового законодавства.

Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій

3. Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 14 вересня 2017 року адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано прийняті ГУ ДПС у Запорізькій області податкові повідомлення-рішення № 0005541401 від 28 квітня 2017 року, № 0005551401 від 28 квітня 2017 року та № 0001101402 від 9 лютого 2017 року. Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що контролюючий орган приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення № 0005541401 від 28 квітня 2017 року, № 0005551401 від 28 квітня 2017 року та № 0001101402 від 9 лютого 2017 року діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки у позивача не виникло обов`язку здійснити корегування податкового кредиту внаслідок визнання ТОВ «Білдінг Контракт» банкрутом, правомірності формування позивачем собівартості придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) і податкового кредиту по операціям з ТОВ «ТД Сієна», ТОВ «Транслем», ТОВ «Білдінг Контракт» та ТОВ «Віра Люкс Сервіс» у 2014 році, фактичності виконання договорів між позивачем та ПП «Орім» та ТОВ «Скай Груп Плюс» і ТОВ «Гранада Груп», позивачем дотримано податкову дисципліну по відносинам з відповідними фізичними особами підприємцями та ТОВ «Настрой», позивачем не допущено заниження показника по рядку 03 Р1 Декларації з податку на прибуток за 2015 рік.

4. Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС у Запорізькій області подало апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи просило скасувати постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 14 вересня 2017 року та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ТОВ «ТД «Дельта» у повному обсязі.

5. Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 20 липня 2021 року апеляційну скаргу ГУ ДПС у Запорізькій області задоволено повністю. Скасовано постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 14 вересня 2017 року та ухвалено нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог ТОВ «ТД «Дельта» відмовлено повністю. Рішення суду апеляційної інстанції мотивоване, зокрема, наявністю ухвали Ленінського районного суду м. Запоріжжя від 27 вересня 2019 року у справі № 334/2284/19, згідно якої директором ТОВ «ТД «Дельта» фактично було визнано порушення чинного законодавства вчинені ним у період з 01.01.2014 по 31.12.2015, які призвели до порушення положень Податкового кодексу України, заниження податку на додану вартість у сумі 218 839,00 грн, податку на прибуток у сумі 2 051 750,00 грн, а всього податків на загальну суму 2 270 589,00 грн.

Короткий зміст вимог касаційної скарги

6. Не погодившись з рішенням суду апеляційної інстанції ТОВ «ТД «Дельта» подало касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 20 липня 2021 року та залишити в силі постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 14 вересня 2017 року у справі № 808/1406/17.

СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що з 26 вересня по 24 жовтня 2016 року ГУ ДПС у Запорізькій області проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «ТД «Дельта» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 1 січня 2014 року по 30 червня 2016 року, за результатами якої складено акт № 109/08-02-14-02/36447852 від 14 листопада 2016 року. За висновками вказаного акта позивачем: занижено податок на прибуток на 1 579 477,00 грн за 2014 рік; на 792 749,00 грн за 2015 рік; занижено податок на додану вартість на 409 237,00 грн; завищено від`ємне значення податку на додану вартість у сумі 884 454,00 грн і 170 417,00 грн.

У межах розгляду заперечень позивача на акт перевірки від 14 листопада 2016 року, відповідачем прийнято рішення про проведення позапланової документальної виїзної перевірки ТОВ «ТД «Дельта». У період з 10 по 23 січня 2017 року ГУ ДПС у Запорізькій області проведено позапланову виїзну перевірку ТОВ «Торгівельний дім «Дельта», за результатами якої складено акт від 6 лютого 2017 року № 017/08-01-14-02/36447852, яким встановлено порушення ТОВ «ТД «Дельта»: 1) підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135 з урахуванням абзацу в підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14, пунктів 138.1, 138.2, 138,4, 138.8 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України в результаті чого підприємством занижено податок на прибуток на суму 1 579 477,00 грн за 2014 рік; 2) підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, абзаців 2, 4 підпункту 140.5.7 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України, в результаті чого підприємством занижено податок на прибуток на 792 749,00 грн за 2015 рік; 3) підпунктів 14.1.179, 14.1.181 пункту 14.1 статті 14, пункту 188.1 статті 188, пункту 189.1 статті 189, пунктів 198.1, 198.3, 198.5, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.2, 200.3, 200.4 статті 200, пункту 201.4 статті 201 Податкового Кодексу України, статті 1, пункту 2 статті 3, пунктів 1, 2 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»; підпункту 1.1, 1.2 пункту 1, пункту 2.16 статті 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Мінфіну України від 24 травня 1995 року № 88, внаслідок чого позивачем: занижено податок на додану вартість на 409 237,00 грн (за квітень, червень-листопад 2014 року), завищено від`ємне значення (у рядку 19 декларацій з податку на додану вартість) на суму 88 445,00 грн (за грудень 2014 року, лютий та березень 2015 року), завищено від`ємне значення (у рядку 24 декларацій з податку на додану вартість за січень 2014 року - грудень 2015 року, рядку 21 декларацій з податку на додану вартість за січень - червень 2016 року) у сумі 674 177,00 грн (наростаючим підсумком).

На підставі висновків вказаного акта перевірки відповідачем прийняті податкові повідомлення рішення від 9 лютого 2017 року: № 0001111402, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на 2 767 095,25 грн, у тому числі 2 372 226 грн за податковими зобов`язаннями та 394 869,25 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; № 0001091402, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 511 546,25 грн, у тому числі 409 237,00 грн за податковими зобов`язаннями та 102 309,25 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; № 0001101402, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на 888 787,00 грн та застосовано штрафну (фінансову) санкцію в сумі 88 878,70 грн.

За результатами адміністративного оскарження, Державна фіскальна служба України, рішенням від 25 квітня 2017 року скасувала податкові повідомлення-рішення від 9 лютого 2017 року № 0001111402, № 0001091402, № 0001101402 в частині донарахувань по взаємовідносинам з ТОВ «Імперіал Бренд», а також скасувала податкове повідомлення-рішення від 9 лютого 2017 року № 0001111402 в частині донарахувань по операціях за період 2015 року щодо яких підтверджено здійснення оплати позивачем грошовими коштами на користь ПП «Орім» і не встановлено наявність дебіторської заборгованості за 2015 рік, в іншій частині вказані податкові повідомлення-рішення залишені без змін.

Супровідним листом від 3 травня 2017 року відповідач надіслав позивачу податкові повідомлення-рішення, прийняті з урахуванням рішення Державної фіскальної служби України від 25 квітня 2017 року: № 0005551401 від 28 квітня 2017 року, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 2 403 779,75 грн, в тому числі 2 051 750,00 грн за податковими зобов`язаннями та 352 029,75 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; № 0005541401 від 28 квітня 2017 року, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 273 548,75 грн, в тому числі 218 839,00 грн за податковими зобов`язаннями та 54 709,75 грн за штрафними (фінансовими) санкціями та повідомив, що скасування частини сум, донарахованих у зв`язку з взаємовідносинами ТОВ «Торгівельний дім «Дельта» з ТОВ «Імперіал Бренд» та ПП «Орім» не вплинули на податкове повідомлення-рішення від 9 лютого 2017 року № 0001101402 щодо зменшення від`ємного значення з податку на додану вартість.

Судом апеляційної інстанції встановлено та зазначено, що відповідно до змісту вказаного акта перевірки, виявлені під час податкової перевірки порушення стали наслідком: заниження позивачем доходів, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування за 2014 рік на суму 3 022 561,00 грн внаслідок порушення підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135 з урахуванням абзацу в підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України та не відображенням у складі інших доходів суми безнадійної кредиторської заборгованості перед ТОВ «Білдінг Контракт» та завищенням податкового кредиту у січні 2016 року на суму 503 760,00 грн по вказаній операції; завищення позивачем собівартості придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) на суму 2 303 452 грн, в тому числі по операціям з надання клінінгових послуг ТОВ «Транслем», ТОВ ТД «Сієна», завантажувально-розвантажувальних послуг ТОВ «Білдінг Контракт», ТОВ «Віра Люкс Сервіс», ТД «Сієна», придбання товарно-матеріальних цінностей у ТОВ «Білдінг Контракт»; завищення позивачем витрат у 2014 році за рахунок включення документів, виписаних ПП «Орім», ТОВ «Скай Груп Плюс», ТОВ «Гранада Груп» на загальну суму 3 314 896,00 грн внаслідок нереальності проведення господарських операцій та завищення податкового кредиту за ними; завищення позивачем сум витрат у 2014 році по операціям з фізичними особами-підприємцями ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 ; заниження різниць, які виникають відповідно до Податкового кодексу України, за 2015 рік на суму 3 575 726,00 грн внаслідок не проведення позивачем коригування фінансового результату (збільшення) під час нарахування роялті на користь нерезидента.

На виконання вимог, викладених Верховним Судом у постанові від 11 травня 2021 року у справі № 808/1406/17, судом апеляційної інстанції долучено до матеріалів справи копію постанови господарського суду Дніпропетровської області від 6 серпня 2014 року у справі № 904/5441/14, відповідно до якої ТОВ «Білдінг Контракт» визнано банкрутом, відкрито ліквідаційну процедуру, призначено ліквідатором голову ліквідаційної комісії Голобородько Сергія Олександровича. За даними Єдиного державного реєстру судових рішень зазначена постанова набрала законної сили 06.08.2014.

Судом апеляційної інстанції зазначено, що за приписами статті 41 Закону України «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом» (в редакції станом на виникнення спірних правовідносин) ліквідатор з дня свого призначення виконує повноваження керівника (органів управління) банкрута. З дня призначення ліквідатора до нього переходять права керівника (органів управління) юридичної особи - банкрута. Протягом п`ятнадцяти днів з дня призначення ліквідатора відповідні посадові особи банкрута зобов`язані передати бухгалтерську та іншу документацію банкрута, печатки і штампи, матеріальні та інші цінності банкрута ліквідатору. У разі ухилення від виконання зазначених обов`язків відповідні посадові особи банкрута несуть відповідальність відповідно до законів України. Таким чином, з 6 серпня 2014 року припинені повноваження директора ТОВ «Білдінг Контракт» ОСОБА_4 . Однак, в порушення зазначених приписів та вказаної постанови господарського суду, 8 жовтня 2014 року ТОВ «Білдінг Контракт» укладає договір про відступлення права вимоги № 1408, який підписано неуповноваженою особою директором ОСОБА_4 . Текст договору скріплено печаткою ТОВ «Білдінг Контракт», право на використання якої ОСОБА_4 втратив 22 серпня 2014 року, і яка мала бути передана ліквідатору Голобородько С.О .

На виконання вимог, викладених Верховним Судом у постанові від 11 травня 2021 року у справі № 808/1406/17 про врахування результатів кримінальних проваджень, судом апеляційної інстанції встановлено та зазначено наступне. До суду апеляційної інстанції була надана ухвала Ленінського районного суду м. Запоріжжя від 27 вересня 2019 року у справі № 334/2284/19 (провадження № 1-кп/334/565/19), номер кримінального провадження в ЄДР: 32018080000000010, дата набрання законної сили 05.10.2019. Зазначене кримінальне провадження було порушено щодо ОСОБА_6 (директора ТОВ «ТД «Дельта») за ознаками злочину, передбаченого ч. 2 ст. 212 КК України. Ухвалою суду від 27 вересня 2019 року ОСОБА_6 звільнено від кримінальної відповідальністю у зв`язку із закінченням строків даності.

Судом апеляційної інстанції з вказаного рішення встановлено, що досудовим розслідуванням інкриміновано скоєння директором ТОВ «ТД «Дельта» ОСОБА_6 кримінального злочину - ухилення від сплати податків шляхом відображення в податковому обліку завідомо недостовірних відомостей щодо виконання умов господарських договорів, які фактично не виконувались, а оформлювались лише на паперах. В період з січня 2014 року по грудень 2015 року директор ТОВ «ТД «Дельта» ОСОБА_6 отримав від невстановлених в ході досудового розслідування осіб податкові накладні, інші фінансово-господарські документи, оформлені від імені підприємств: ТОВ «Білдінг Контракт» (код за ЄДРПОУ 38676407), ТОВ «Транслем» (код за ЄДРПОУ 38844515), ТОВ «ТД «Сієна» (код за ЄДРПОУ 38470366), ТОВ «Віра Люкс Сервіс» (код за ЄДРПОУ 38753769), ПП «Орім» (код за ЄДРПОУ 39355541), ТОВ «Скай Груп Плюс» (код за ЄДРПОУ 38489255), ТОВ «Гранада Груп» (код за ЄДРПОУ 38997836), які містять недостовірні відомості щодо постачання зазначеними товариствами товарно-матеріальних цінностей та виконання клінінгових, маркетингових та вантажно-розвантажувальних послуг. Також, директор ТОВ «ТД «Дельта» ОСОБА_6 , у період часу з 01.01.2014 по 31.12.2014 відобразив в податковому обліку підприємства фінансово-господарські операції з ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , які не пов`язані з господарською діяльністю, чим безпідставно зависив суму валових витрат з податку на прибуток підприємства, що призвело до заниження податку на прибуток. Крім того, директор ТОВ «ТД «Дельта» ОСОБА_6 , в період часу з 01.01.2015 по 31.12.2015 не здійснив коригування фінансового результату (збільшення) під час нарахування роялті на користь нерезидента MimarInvestmentLTD занизив показник по рядку «різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України» у декларації з податку на прибуток підприємства за 2015 рік, що призвело до заниження податку на прибуток. За висновком експерта № 577-18 від 26.03.2019 за результатами проведення судової економічної експертизи, ТОВ «ТД «Дельта» по взаємовідносинах із ТОВ «Віра Люкс Сервіс» (код за ЄДРПОУ 38753769), ТОВ «ТД «Сієна» (код за ЄДРПОУ 38470366), ТОВ «Скай Груп Плюс» (код за ЄДРПОУ 38489255), ТОВ «Гранада Груп» (код за ЄДРПОУ 38997836), ТОВ «Настрой» (код за ЄДРПОУ 19277336) за період з 01.01.2014 по 30.06.2016 занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 218 839,00 грн. По взаємовідносинах із ТОВ «Білдінг Контракт» (код за ЄДРПОУ 38676407), ТОВ «Віра Люкс Сервіс» (код за ЄДРПОУ 38753769), ТОВ «ТД «Сієна» (код за ЄДРПОУ 38470366), ТОВ «Скай Груп Плюс» (код за ЄДРПОУ 38489255), ТОВ «Гранада Груп» (код за ЄДРПОУ 38997836),ТОВ «Транслем» (код за ЄДРПОУ 38844515), ПП «Орім» (код за ЄДРПОУ 39355541), ФОП ОСОБА_1 (ІПН НОМЕР_1 ), ФОП ОСОБА_2 (ІПН НОМЕР_2 ), ФОП ОСОБА_3 (ІПН НОМЕР_3 ) за період з 01.01.2014 по 30.06.2016 занижено податок на прибуток у розмірі 1 408 118,86 грн, а також встановлено, що ТОВ «ТД «Дельта» внаслідок не проведення коригування фінансового результату (збільшення) під час нарахування роялті на користь нерезидента MimarInvestmentLTD за період з 01.01.2014 по 30.06.2016, в обсязі наданих на дослідження документів, занижено податок на прибуток у розмірі 643 630,68 грн. Згідно пред`явленого обвинувачення в результаті злочинних дій директора ТОВ «ТД «Дельта» ОСОБА_6 , у період з 01.01.2014 по 31.12.2015 державі спричинено шкоду у виді ненадходження до бюджету податку на додану вартість у сумі 218 839,00 грн та податку на прибуток у сумі 2 051 750,00 грн, а всього податків на загальну суму 2 270 589,00 грн.

ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

8. В доводах касаційної скарги позивач цитує норми матеріального та процесуального права, вказує на неврахування судом апеляційної інстанції всіх наданих позивачем доказів, що підтверджують недоведеність контролюючим органом порушень ТОВ «ТД «Дельта» вимог чинного податкового законодавства, зазначає, що суд апеляційної інстанції фактично надав оцінку правочинам укладеним між позивачем та ТОВ «Білдінг Контракт», не надання оцінки/врахування результатів кримінальних проваджень № 32014100110000269, № 32015080000000034, відсутності вироку суду у кримінальному провадженні щодо директора ТОВ «ТД «Дельта», а також всім висновкам викладеним у постанові Верховного Суду від 11 травня 2021 року, у справі, що розглядається, що у своїй сукупності призвело до неправильного застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права та порушень норм процесуального права при прийнятті рішення.

9. Відповідач надіслав відзив на касаційну скаргу, в якому вказує на правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права та просить залишити скаргу без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції без змін.

10. Касаційний розгляд справи проведено у попередньому судовому засіданні, відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.

ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ

11. Податковий кодекс України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин):

11.1. Підпункт 14.1.11 пункту 14.1 статті 14.

Безнадійна заборгованість - заборгованість, що відповідає одній з таких ознак: заборгованість суб`єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв`язку з їх ліквідацією.

11.2. Підпункт 135.5.4 пункту 135.5 статті 135.

Інші доходи включають: вартість товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді, визначена на рівні не нижче звичайної ціни, суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, безнадійної кредиторської заборгованості, крім випадків, коли операції з надання/отримання безповоротної фінансової допомоги проводяться між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи.

11.3. Пункти 198.1, 198.3, 198.6 статті 198.

Право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

12. Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року N 996-XIV:

12.1. Стаття 1.

Господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

12.2. Частина друга статті 3.

Бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, грунтуються на даних бухгалтерського обліку.

12.3. Частини перша та друга статті 9.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

13. Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88:

13.1. Пункт 2.1.

Первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

13.2. Пункт 2.4.

Первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

13.3. Пункт 2.15.

Первинні документи підлягають обов`язковій перевірці (в межах компетенції) працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов`язкових реквізитів та відповідність господарської операції чинному законодавству у сфері бухгалтерського обліку, логічна ув`язка окремих показників.

14. Кримінальний процесуальний кодекс України (у редакції чинній на час прийняття оскаржуваного рішення):

14.1. Стаття 285.

1. Особа звільняється від кримінальної відповідальності у випадках, передбачених законом України про кримінальну відповідальність.

2. Особі, яка підозрюється, обвинувачується у вчиненні кримінального правопорушення та щодо якої передбачена можливість звільнення від кримінальної відповідальності у разі здійснення передбачених законом України про кримінальну відповідальність дій, роз`яснюється право на таке звільнення.

3. Підозрюваному, обвинуваченому, який може бути звільнений від кримінальної відповідальності, повинно бути роз`яснено суть підозри чи обвинувачення, підставу звільнення від кримінальної відповідальності і право заперечувати проти закриття кримінального провадження з цієї підстави. У разі якщо підозрюваний чи обвинувачений, щодо якого передбачене звільнення від кримінальної відповідальності, заперечує проти цього, досудове розслідування та судове провадження проводяться в повному обсязі в загальному порядку.

15. Кодекс адміністративного судочинства України (у редакції чинній на час прийняття оскаржуваного рішення):

15.1. Частина шоста статті 78.

Вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.

ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

16. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

17. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

18. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

19. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.

20. Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

21. Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції

22. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України).

23. У ході розгляду справи судом апеляційної інстанцій було надано належну оцінку доказам, наданих сторонами на підставі статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції на час прийняття судами рішень).

24. Виходячи із системного аналізу вищевказаних норм права та встановлених судами попередніх інстанцій обставин справи, колегія суддів погоджується з висновками суду апеляційної інстанції, що контролюючий орган приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення № 0005551401 від 28 квітня 2017 року, № 0005541401 від 28 квітня 2017 року, № 0001101402 від 9 лютого 2017 року діяв у межах та у відповідності до вимог чинного податкового законодавства.

25. Колегія суддів зазначає, що платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення та оформлення яких чітко передбачено законодавством.

Положеннями Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Таким чином, податковим законодавством встановлені вимоги до належного оформлення первинних документів, зокрема, щодо підписання таких документів належними особами наділеними відповідними повноваженнями, посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

У справі, що розглядається судом апеляційної інстанції встановлено та підтверджено наявними в матеріалах справи доказами (що не спростовано позивачем жодними належними допустимими та достатніми доказами), що згідно постанови господарського суду Дніпропетровської області від 6 серпня 2014 року (рішення суду набрало законної сили 06.08.2014) у справі № 904/5441/14 (долученої до матеріалів справи на виконання вимог, викладених у постанові Верховного Суду від 11 травня 2021 року у справі № 808/1406/17) ТОВ «Білдінг Контракт» визнано банкрутом, відкрито ліквідаційну процедуру, призначено ліквідатором голову ліквідаційної комісії Голобородько Сергія Олександровича , тобто з урахуванням положень 41 Закону України «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом» (в редакції станом на виникнення спірних правовідносин) з 6 серпня 2014 року були припинені повноваження директора ТОВ «Білдінг Контракт» ОСОБА_4 , проте в порушення вказаних положень чинного законодавства та рішення господарського суду, 8 жовтня 2014 року ТОВ «Білдінг Контракт» було укладено договір про відступлення права вимоги № 1408, який підписано неуповноваженою особою директором ОСОБА_4 (текст договору скріплено печаткою ТОВ «Білдінг Контракт», право на використання якої ОСОБА_4 втратив 22 серпня 2014 року, і яка мала бути передана ліквідатору Голобородько С.О ).

Також судом апеляційної інстанції встановлено, що відповідно до ухвали Ленінського районного суду м. Запоріжжя від 27 вересня 2019 року у справі № 334/2284/19 (провадження № 1-кп/334/565/19, номер кримінального провадження в ЄДР: 32018080000000010, дата набрання законної сили 05.10.2019), кримінальне провадження було порушено щодо ОСОБА_6 (директора ТОВ «ТД «Дельта») за ознаками злочину, передбаченого ч. 2 ст. 212 КК України. Ухвалою суду від 27 вересня 2019 року ОСОБА_6 звільнено від кримінальної відповідальністю у зв`язку із закінченням строків даності. Судом апеляційної інстанції з вказаного рішення встановлено, що досудовим розслідуванням інкриміновано скоєння директором ТОВ «ТД «Дельта» ОСОБА_6 кримінального злочину - ухилення від сплати податків шляхом відображення в податковому обліку завідомо недостовірних відомостей щодо виконання умов господарських договорів, які фактично не виконувались, а оформлювались лише на паперах. В період з січня 2014 року по грудень 2015 року директор ТОВ «ТД «Дельта» ОСОБА_6 отримав від невстановлених в ході досудового розслідування осіб податкові накладні, інші фінансово-господарські документи, оформлені від імені підприємств: ТОВ «Білдінг Контракт» (код за ЄДРПОУ 38676407), ТОВ «Транслем» (код за ЄДРПОУ 38844515), ТОВ «ТД «Сієна» (код за ЄДРПОУ 38470366), ТОВ «Віра Люкс Сервіс» (код за ЄДРПОУ 38753769), ПП «Орім» (код за ЄДРПОУ 39355541), ТОВ «Скай Груп Плюс» (код за ЄДРПОУ 38489255), ТОВ «Гранада Груп» (код за ЄДРПОУ 38997836), які містять недостовірні відомості щодо постачання зазначеними товариствами товарно-матеріальних цінностей та виконання клінінгових, маркетингових та вантажно-розвантажувальних послуг. Також, директор ТОВ «ТД «Дельта» ОСОБА_6 , у період часу з 01.01.2014 по 31.12.2014 відобразив в податковому обліку підприємства фінансово-господарські операції з ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , які не пов`язані з господарською діяльністю, чим безпідставно зависив суму валових витрат з податку на прибуток підприємства, що призвело до заниження податку на прибуток. Крім того, директор ТОВ «ТД «Дельта» ОСОБА_6 , в період часу з 01.01.2015 по 31.12.2015 не здійснив коригування фінансового результату (збільшення) під час нарахування роялті на користь нерезидента MimarInvestmentLTD занизив показник по рядку «різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України» у декларації з податку на прибуток підприємства за 2015 рік, що призвело до заниження податку на прибуток. За висновком експерта № 577-18 від 26.03.2019 за результатами проведення судової економічної експертизи, ТОВ «ТД «Дельта» по взаємовідносинах із ТОВ «Віра Люкс Сервіс» (код за ЄДРПОУ 38753769), ТОВ «ТД «Сієна» (код за ЄДРПОУ 38470366), ТОВ «Скай Груп Плюс» (код за ЄДРПОУ 38489255), ТОВ «Гранада Груп» (код за ЄДРПОУ 38997836), ТОВ «Настрой» (код за ЄДРПОУ 19277336) за період з 01.01.2014 по 30.06.2016 занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 218 839,00 грн. По взаємовідносинах із ТОВ «Білдінг Контракт» (код за ЄДРПОУ 38676407), ТОВ «Віра Люкс Сервіс» (код за ЄДРПОУ 38753769), ТОВ «ТД «Сієна» (код за ЄДРПОУ 38470366), ТОВ «Скай Груп Плюс» (код за ЄДРПОУ 38489255), ТОВ «Гранада Груп» (код за ЄДРПОУ 38997836),ТОВ «Транслем» (код за ЄДРПОУ 38844515), ПП «Орім» (код за ЄДРПОУ 39355541), ФОП ОСОБА_1 (ІПН НОМЕР_1 ), ФОП ОСОБА_2 (ІПН НОМЕР_2 ), ФОП ОСОБА_3 (ІПН НОМЕР_3 ) за період з 01.01.2014 по 30.06.2016 занижено податок на прибуток у розмірі 1 408 118,86 грн, а також встановлено, що ТОВ «ТД «Дельта» внаслідок не проведення коригування фінансового результату (збільшення) під час нарахування роялті на користь нерезидента MimarInvestmentLTD за період з 01.01.2014 по 30.06.2016, в обсязі наданих на дослідження документів, занижено податок на прибуток у розмірі 643 630,68 грн. Згідно пред`явленого обвинувачення в результаті злочинних дій директора ТОВ «ТД «Дельта» ОСОБА_6 , у період з 01.01.2014 по 31.12.2015 державі спричинено шкоду у виді ненадходження до бюджету податку на додану вартість у сумі 218 839,00 грн та податку на прибуток у сумі 2 051 750,00 грн, а всього податків на загальну суму 2 270 589,00 грн.

Судом апеляційної інстанції обґрунтовано встановлено та зазначено, що ОСОБА_6 подав до Ленінського районного суду м. Запоріжжя клопотання про закриття кримінального провадження, оскільки «з моменту вчинення ним кримінального правопорушення закінчилися строки давності притягнення його до кримінальної відповідальності». Положеннями статті 285 Кримінального процесуального кодексу України визначено, що підозрюваному, обвинуваченому, який може бути звільнений від кримінальної відповідальності, повинно бути роз`яснено суть підозри чи обвинувачення, підставу звільнення від кримінальної відповідальності і право заперечувати проти закриття кримінального провадження з цієї підстави. У разі якщо підозрюваний чи обвинувачений, щодо якого передбачене звільнення від кримінальної відповідальності, заперечує проти цього, досудове розслідування та судове провадження проводяться в повному обсязі в загальному порядку. Зміст клопотання, а також вказаного рішення суду свідчить про те, що ОСОБА_6 було роз`яснено наслідки закриття кримінального провадження, однак він не заперечував проти правильності встановлених досудовим розслідуванням обставин, не наполягав на своїй невинуватості чи безпідставності пред`явленого звинувачення, не вимагав розгляду справи по суті із прийняттям виправдувального вироку.

Відповідно до положень частини шостої статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції чинній на час прийняття оскаржуваного рішення) вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.

Судом апеляційної інстанції в повній мірі встановлено фактичні обставини справи та надано об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів наведених позивачем у адміністративному позові та запереченнях (відзиві) на апеляційну скаргу, у зв`язку з чим, відсутні підстави вважати, що обставини справи встановлено не повно чи неправильно, а, отже, і наведені позивачем доводи в касаційній скарзі не спростовують правильних по суті висновків суду апеляційної інстанції.

26. Таким чином, враховуючи вказані положення чинного законодавства, судові рішення, що набрали законної сили, встановлені судом апеляційної інстанції обставини справи, колегія суддів зазначає, що суд апеляційної інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що дії директора ТОВ «ТД «Дельта» ОСОБА_6 , вчинені ним у період з 01.01.2014 по 31.12.2015, призвели до порушення позивачем вимог чинного податкового законодавства, а тому оскаржувані податкові повідомлення-рішення є правомірними, прийнятими контролюючим органом в межах повноважень та у відповідності до вимог чинного законодавства.

27. Крім того, колегія судів зазначає, що відповідно до статті 8 Конституції України, статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України та частини першої статті 17 Закону України від 23.02.2006 року «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого зокрема людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави, та застосовує цей принцип з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини. Європейський суд з прав людини в рішенні у справі «Гарсія Руїз проти Іспанії» (рішення від 21 січня 1999 року), зокрема, зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Європейської конвенції з прав людини і зобов`язує суди викладати підстави для своїх рішень, це не можна розуміти як вимогу давати докладну відповідь на кожний аргумент. Тому за наведених вище підстав, якими Суд обґрунтував своє рішення, не вбачається необхідності давати докладну відповідь на інші аргументи, оскільки вони не є визначальними для прийняття рішення у справі.

Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

28. Переглянувши судове рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваного судового рішення, суд апеляційної інстанції не допустив неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судового рішення, а тому касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Торгівельний Дім «Дельта» на постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 20 липня 2021 року у справі № 808/1406/17 слід залишити без задоволення.

29. Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

30. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Торгівельний Дім «Дельта» залишити без задоволення, а постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 20 липня 2021 року у справі № 808/1406/17 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

СуддіІ.Я.Олендер І.А. Гончарова Р.Ф. Ханова