Постанова

від 06.05.2022 по справі 420/11026/21

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

07 травня 2022 р.м.ОдесаСправа № 420/11026/21Головуючий в 1 інстанції: Андрухів В.В.

Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого судді - Вербицької Н.В.,

суддів Джабурії О.В.,

- Кравченка К.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 14 березня 2022 року по справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ВІС ТЕРРА» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України, про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,-

В С Т А Н О В И Л А :

29 червня 2021 року товариство з обмеженою відповідальністю "ВІС ТЕРРА" звернулося до Одеського окружного адміністративного суду з позовною заявою, в якій, з урахуванням уточнених позовних вимог, просило:

- визнати протиправними та скасувати рішення Головного управління ДПС в Одеській області, як відокремленого підрозділу ДПС України в особі Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних:

1) вiд 06.04.2021 №2543264/41723776 про відмову у реєстрації податково накладної № 3 вiд 10.03.2021 на суму 55 780,00 грн в Єдиному реєстрі податкових накладних;

2) вiд 12.05.2021 р. №21097/41723776/2 про залишення скарги ТОВ "BIC ТЕРРА" без задоволення та рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змiн;

3) вiд 25.05.2021 р. №2688314/41723776 про відмову у реєстрації податкової накладноп №9 від 30.03.2021 р. на суму 37760,00 грн. в Єдиному реєстрі податкових накладних;

4) вiд 25.05.2021 р. №2688313/41723776 про відмову у реєстрації податкової накладноп №9 від 07.04.2021 р. на суму 80000,00 грн. в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складені ТОВ "BIC TEPРА":

1) податкову накладну №3 вiд 10.03.2021 на суму 55780,00 грн;

2) податкову накладну №9 від 30.03.2021 на суму 37760,00 грн;

3) податкову накладну №9 від 07.04.2021 на суму 80 000,00 грн, за датою їх фактичного отримання;

- зобов`язати ДПС України виключити ТОВ «Biс Терра» з переліку платників податку, якi вiдповiдають критеріям ризиковості платника податків.

В обґрунтування позовних вимог ТОВ «Віс Терра» зазначило, що ним до контролюючого органу надані всі необхідні пояснення та документи, які були достатніми для прийняття рішення щодо реєстрації податкових накладних, які податковий орган не перевірив та не взяв до уваги при прийнятті оскаржуваних рішень вiд 06.04.2021 № 2543264/41723776, від 25.05.2021 № 2688314/41723776, від 25.05.2021 № 2688313/41723776.

ГУ ДПС в Одеській області та ДПС України заперечували проти задоволення позовних вимог, зазначаючи, що ним обґрунтовано зупинено реєстрацію ПН позивача та запропоновано надати документи на підтвердження інформації, зазначеної в ПК/РК для розгляду питання прийняття рішення щодо реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної. Разом з тим, позивачем не було жодним документом підтверджено укладення угоди мiж ПП «УАТ» та потенційними покупцями с/г техніки «Агрегат ґрунтообробний комбінований «ПАРТНЕР-9.0» АПК». Крім того, позивачем не надано штатного розпису ТОВ "BIC ТЕРРА" та пояснень щодо того, яким чином здійснюється пошук потенційних покупців, хто та в який спосіб цим займається. Відповідачі зазначили, що обов`язок доведення реальності господарської операції покладається на позивача.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 14 березня 2022 року позовну заяву ТОВ «ВІС ТЕРРА» задоволено частково.

Визнано протиправними та скасовано рішення Комісії ГУ ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних: від 06.04.2021 №2543264/41723776, від 25.05.2021 №2688314/41723776, від 25.05.2021 №2688313/41723776.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні ТОВ «ВІС ТЕРРА» № 3 від 10.03.2021, № 9 від 30.03.2021, № 9 від 07.04.2021 року.

В задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.

Не погодившись з прийнятим рішенням ГУ ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій посилаючись на невірне застосування судом норм матеріального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог. Зокрема, апелянт зазначає, що судом першої інстанції не враховано, що обов`язок довести реальність здійснення господарської операції та підтвердити її належними документами, покладається виключно на позивача. Апелянт зазначив, що позивач надав до суду документи, які не надавались їм на розгляд Комісії. Крім того, апелянт наголосив, що на законодавчому рівні затверджено, що має бути зафіксовано в квитанції про зупинення реєстрації ПН/РК, а тому посилання на невизначення податковим органом у квитанції про зупинення ПН документів, які слід надати на розгляд комісії, суперечить визначеним вимогам чинного законодавства щодо встановленого переліку обов`язкової інформації квитанції № 1.

Відповідно до п.1 ч.1 ст.311 КАС України, справа розглядається в порядку письмового провадження.

Заслухавши доповідача, дослідивши доводи апеляційної скарг, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

Судом першої інстанції встановлені та з матеріалів справи вбачаються наступні обставини.

ТОВ "BIC TEPPA" (код ЄДРПОУ 41723776) зареєстроване як юридична особа в ЄДРПОУ 09.11.2017 року. Основним видом діяльності ТОВ за КВЕД є Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин.

11 травня 2020 року між ТОВ «BIC ТЕРРА» та ПП «УКРАЇНСЬКА АГРАРНА ТЕХНIКА» (ЄДРПОУ 33127969) укладений договір № 1105/20 (a.c. 11-12).

Відповідно до п.1.1 договору № 1105/20, Агент (ТОВ "BIC TEPPA") зобов`язується надавати Торговому дому (ПГ «УАТ») інформаційні та інші послуги за винагороду або на основі контракту, як посередник зі сприяння в укладанні Торговим домом з потенційними покупцями угод купівлі-продажу сільськогосподарської техніки «Агрегат ґрунтообробний комбінований «ПАРТНЕР-9.0» АПК».

Згідно п.3.1 вказаного договору, агентська винагорода становить 2.8% від вартості товару, придбаного покупцем на підставі угоди купівлі-продажу товару, укладеного за посередництва Агента згідно Договору.

09 березня 2021 року на підставі агентського договору № 1105/20 від 11.05.2020 та Акту наданих послуг №1 від 09.03.2021, позивачем був виставлений на ПП «УАТ» рахунок № РФ0000003 на загальну суму 55780.00 грн, в т.ч. ПДВ 20% - 9 296,67 грн за УТКЗЕД ДКПП « 63.99.10-00.00» (а.с. 18-19).

10 березня 2021 року ПП «УАТ» оплатило рахунок позивача від 09.03.2021 № РФ0000003 на загальну суму 557 80,00 грн, в т.ч. ПДВ 20% - 9296,67 грн.

10 березня 2021 року позивач склав податкову накладну №3 про надання ПП «УКРАЇНСЬКА АГРАРНА ТЕХНІКА» інших інформаційних послуг на загальну суму 55 780 грн, у тому числі ПДВ 9 296,67 грн та направив для реєстрації (а.с. 236 зворотн бік).

Згідно квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН від 29 березня 2021 року, документ прийнято, реєстрація зупинена (а.с. 236).

Як підставу зупинення реєстрації ПН зазначено: "Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 10.03.2021 року №3 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 63.99 10 00.00, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних".

05 квітня 2021 року позивачем направлено до контролюючого органу повідомлення №1 про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної №3 від 10.03.2021 року, реєстрацію якої зупинено (а.с. 27 зворотній бік).

06 квітня .2021 року комісією Головного управління ДПС в Одеській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення №2543264/41723776 про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку із ненаданням платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити) (а.с. 25).

15 березня 2021 року між позивачем та ПП «УКРАЇНСЬКА АГРАРНА ТЕХНІКА» укладений агентський договір №1503/21 (а.с. 73-74).

Відповідно до п.1.1 вказаного договору, на умовах даного Договору Агент зобов`язується надавати Торговому дому агентські послуги за винагороду, що полягають у наступному і відповідають наступним видам діяльності: діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту (КВЕД 46.19); оптова торгівля сільськогосподарськими машинами й устаткуванням (КВЕД 46.61); неспеціалізована оптова торгівля (КВЕД 46.90); надання інших інформаційних послуг, н.в.і.у. (КВЕД 63.99); інша професійна, наукова та технічна діяльність, н.в.і.у. (КВЕД 74.90), як посередник зі сприяння в укладанні Торговим домом з потенційними покупцями угод купівлі-продажу сільськогосподарської техніки «Агрегат ґрунтообробний комбінований «ПАРТНЕР-9,0» АПК».

Згідно п.3.1 даного договору Агентська винагорода становить 2,8% від вартості Товару, придбаного покупцем на підставі угоди купівлі-продажу Товару, укладеного за посередництва Агента згідно Договору.

29 березня 2021 оку на підставі агентського договору № 1503/21 від 15.03.2021 року та Акту наданих послуг №1 від 29.03.2021 року TOB «BIC ТЕРРА» виставлений на ПП «УАТ рахунок № РФ0000009 на загальну суму 37 760,00 грн, в т.ч. ПДВ 20% - 6 293,33 грн. (а.с. 75-76).

30 березня 2021 року ПП «УАТ» оплатило рахунок ТОВ "BIC ТЕРРА" вiд 29.03.2021 № РФ0000009 на загальну суму 37 760,00 грн, в т.ч. ПДВ 20% - 6 293,33 грн.

30 березня 2021 року позивач склав податкову накладну №9 відносно ПП «УКРАЇНСЬКА АГРАРНА ТЕХНІКА» про діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту на загальну суму 37 760 грн, у тому числі ПДВ 6 293,33 грн та направив її для реєстрації (а.с. 234 зворотній бік).

Згідно Квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН 15.04.2021, документ прийнято, реєстрація зупинена (а.с. 234).

Як підставу зупинення реєстрації ПН зазначено: "Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 30.03.2021 року № 9 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 46.19, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/вiдмову у реєстрації накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних".

21 травня 2021 року позивачем до контролюючого органу надіслано повідомлення №1 про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної №9 від 30.03.2021 року, реєстрацію якої зупинено (а.с. 204).

25 травня 2021 року комісією Головного управління ДПС в Одеській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення №2688314/41723776 про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку із ненаданням платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити) (а.с. 84).

07 квітня 2021 на підставі агентського договору №1503/21 від 15.03.2021 року та Акту наданих послуг №2 від 07 квітня 2021 TOB «BIC TEРРА» виставлений на ПП «УАТ» рахунок № РФ0000009/1 на загальну суму 80 000,00 грн в т.ч. ПДВ 20% - 13 333,33 грн за УКТЗЕД/ДКПП 74.90» (а.с. 85-86).

07 квітня 2021 року ПП «УАТ» оплатило рахунок ТОВ "BIC ТЕРРА" вiд 07.04.2021 року №PФ0000009/1 на загальну суму 80000,00 грн., в т.ч. ПДВ 20% - 13 333,33 грн.

Того ж дня, позивач склав податкову накладну № 9 відносно ПП «Українська аграрна техніка» за надання іншої професійної, наукової та технічної діяльності, н. в. і. у. на загальну суму 80 000 грн, у тому числі ПДВ 13 333,33 грн та направив в її для реєстрації (а.с. 235 зворотній бік).

Згідно Квитанції про реєстрацію податкової накладної розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН від 05 травня 2021 року, податкова накладна № 9 від 07.04.2021 року доставлена до центрального рівня ДПС України, документ прийнято, реєстрація зупинена (а.с. 235).

Як підставу зупинення реєстрації ПН зазначено: "Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК вiд 07.04.2021 року №9 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП/послуг 74 90.19 00.00, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних".

21 травня 2021 року позивачем надіслано повідомлення №2 про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної №9 від 07.04.2021 року, ресторацію якої зупинено (а.с. 205).

25 травня 2021 року комісією Головного управління ДПС в Одеській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення №2688313/41723776 про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з наданням платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити) (а.с. 94).

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що в оскаржуваних рішеннях податковим органом не конкретизовано і не визначено, які саме первинні документи необхідно надати для прийняття позитивного рішення, чи які саме первинні документи складені з порушенням законодавства, чи яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, чи які надані первинні документи викликають сумнів і їх необхідно підтвердити іншими первинними документами.

Судова колегія погоджується з висновками суду першої інстанції, враховуючи наступне.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються Податковим кодексом України.

Згідно з п.201.1 ст.201 ПК України дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.10 ст.201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Пунктом 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 року (далі-Порядок № 1246) визначено, що податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України(далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно з пунктом 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до пункту 13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

З 01 лютого 2020 року набрала чинності постанова Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних", яка визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.

Відповідно до п. 2 Порядку 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.

Ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм пп. «а» або «б» п. 185.1 ст. 185, пп. «а» або «б» п. 187.1 ст. 187, абзацу 1 п. 201.1, 201.7, 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.

Відповідно до п. 3, п.5 Порядку №1165 податкові накладні / розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації): 1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, звільненою від оподаткування; 2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку; 3) одночасно виконуються такі умови: загальна сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, якими подано податкову накладну / розрахунок коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 1 млн. гривень; значення показника D, розрахованого згідно з цим підпунктом, становить більше 0,05. Показник D розраховується за такою формулою: D = S/T, де S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів, контроль за справлянням яких покладено на ДПС, платником податку та його відокремленими підрозділами; T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування; значення показника P є меншим, ніж значення, розраховане за такою формулою: P = Pм х 1,4, де P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування; Pм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування. Значення показників D та P відображаються в електронному кабінеті платнику податку; 4) у податковій накладній / розрахунку коригування відображена операція з товаром за кодом згідно з УКТЗЕД та/або послугою за кодом згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, які зазначені у таблиці даних платника податку, врахованій контролюючим органом. Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Відповідно до п.7 Порядку № 1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної / розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.

Згідно з п.11 Порядку № 1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної / розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Як вбачається зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних, підставою для такого зупинення став п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (а.с.20).

Відповідно до п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток №3 до Порядку №1165), підставою для зупинення реєстрації податкових накладних є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Крім того, зупинення реєстрації ПН/РК за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Таким чином, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.

Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постанові по справі № 380/2365/21 від 27.01.2022 року.

Так, у квитанціях відповідачем зазначено, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 63.99 10 00.00 (ПН № 3), 46.19 (ПН № 9), 74 90.19 00.00 (ПН № 9) відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до даних ЄДРПОУ, видами діяльності за КВЕД позивача, зокрема:

- 46.19 Діяльність агентів з торгівлі товарами широкого асортименту;

- 63.99 Інші види інформаційних послуг, не згадані в жодній із перерахованих категорій;

- 74.90 Інша професійна, наукова та технічна діяльність, не включена до інших категорій.

Згідно Державного класифікатору продукції та послуг (ДКПП), код 46.19 -Послуги посередників щодо оптової торгівлі різними виробами, код 63.99 - Послуги інформаційні, інші, н. в. і. у., код 74.90 - Послуги професійні, наукові та технічні, інші, н. в. і. у.

З наведеного вбачається, що агентські інформаційні послуги, які позивач надав ПП «УКРАЇНСЬКА АГРАРНА ТЕХНIКА», відповідають зазначеному коду ДКПП та відносяться до визначеного виду діяльності позивача в ЄДРПОУ.

Крім того, відповідно до п.12 Порядку № 1165, подання Таблиці даних платника податку є правом, а не обов`язком платника.

Отже зупинення реєстрації податкових накладних з підстав того, що код УКТЗЕД/ДКПП з надання інформаційних послуг, який позивач надає під час здійснення видів своєї діяльності, зазначеної в ЄДРПОУ, відсутній в таблиці даних платника ПДВ, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), є очевидно необґрунтованою підставою для зупинення реєстрації ПН.

Наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12 грудня 2019 року затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №520), яким визначено механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до п.2. Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Пунктом 3 Порядку №520 визначено, що комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

Згідно п.4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі

За приписами п.5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно п.6 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

Пунктом 7 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «;Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до п.п. 9-13 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За приписами п.11 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіна від 12.12.2019 № 520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

З оскаржуваних рішень про відмову у реєстрації податкових накладних вбачається, що вони не містить конкретної інформації, щодо причин та підстав для прийняття таких рішень, а лише містить загальну фразу про те, що причиною його прийняття є "ненадання платником податків копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання, транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури інвойсів, актів приймання - передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано підкреслити)".

Тобто викладена загальна норма без зазначення конкретних документів, яких, на думку відповідача, не вистачає для здійснення реєстрації податкових накладних, а також без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи не були враховані.

Як вбачається з матеріалів справи, позивач надавав податковому органу інформаційну довідку ПП «УАТ» від 15.04.2021 року, рахунок на оплату № 2 від 04.03.2021 року, пакувальний лист № 2 від 04.03.2021, міжнародну ТТН від 04.03.2021 року, сертифікат про походження товару BY11200F1806 № 2124545 від 04.03.2021, вантажно митну декларацію UA 102030/2021/111059 від 04.03.2021, додаток до графи 9 ВМД UA 102030/2021/111059, копію рахунку № РФ 0000003 від 09.03.2021, копію акта виконаних робіт № 1 від 09.03.2021; агентський договір № 1105/20 від 11.05.2020, акт прийому передачі наданих послуг до договору № 1105/20 про надання посередницьких послуг від 11.05.2020 № 1 від 09.03.2021, презентацію Перелік основних агротехнічних дій та знарядь, що використовується з технології Vis Terrae, презентація елементи технології Vis Terrae харчування та захист рослин та зазначив, що на вимогу контролюючого органу зможе надати й інші необхідні документи.

Зазначені документи є достатніми для підтвердження реальності здійснення господарських операцій. Однак, не надаючи оцінки наданим позивачем документам, не заявляючи про дефектність змісту чи форми поданих документів, податковий орган прийняв рішення про відмову в реєстрації ПН № 3, № 9, № 9.

Разом з тим, вже заперечуючи проти задоволення позову, відповідач зазначив про ненадання всіх первинних документів.

Посилання апелянта на те, що ТОВ «ВІС-ТЕРРА» надало до суду більше документів, ніж до податкового органу, свідчить про вірність висновків суду першої інстанції, що відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної інформації, які саме документи слід надати до контролюючого органу для реєстрації податкової накладної, фактично ставить платника податку у стан невизначеності у питанні документального спростування існуючих на думку відповідача ризиків.

Позивач же надав контролюючому органу копії документів на власний розсуд, оскільки відповідачем в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не зазначено, які саме конкретно документи необхідно подати.

Доводи апелянта, що на законодавчому рівні затверджено, що має бути зафіксовано в квитанції про зупинення реєстрації ПН/РК, а тому посилання на невизначення податковим органом у квитанції про зупинення ПН документів, які слід надати на розгляд комісії, суперечить визначеним вимогам чинного законодавства щодо встановленого переліку обов`язкової інформації квитанції № 1, судова колегія також не приймає до уваги.

Так, п.п.3 п.11 Порядку № 1165 чітко встановлено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Тобто, контролюючий орган також повинен на переписувати загальну фразу, а зазначати конкретні документи, які не вистачає платнику податку для реєстрації поданої ПН/РК.

Підсумовуючи викладене, судова колегія приходить висновку, що оскаржуване рішення податкового органу не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, та породжує його неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Зазначений висновок суду узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини (далі ЄСПЛ), рішення якого відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» від 23.02.2006 рокує джерелом права.

У рішенні від 13 грудня 2001 року у справі «Церква Бесарабської Митрополії проти Молдови» ЄСПЛ зазначив, що закон має бути доступним та передбачуваним, тобто вираженим з достатньою точністю, щоб дати змогу особі в разі необхідності регулювати його положеннями свою поведінку (пункт 109).

На державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок ("Лелас проти Хорватії", заява № 55555/08, п. 74, від 20 травня 2010 року; "Тошкуце та інші проти Румунії", заява №36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008 року) і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах.

Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків ("Лелас проти Хорватії", п. 74).

Відповідно до п.п.19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому, датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Враховуючи вищевикладене, судова колегія вважає вірними висновки суду першої інстанції щодо визнання протиправними та скасування рішення Комісії ГУ ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних: від 06.04.2021 №2543264/41723776, від 25.05.2021 №2688314/41723776, від 25.05.2021 №2688313/41723776 та зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні ТОВ «ВІС ТЕРРА» № 3 від 10.03.2021, № 9 від 30.03.2021, № 9 від 07.04.2021 року.

Оцінюючи викладене в сукупності, судова колегія вважає, що суд першої інстанції правильно та у достатньому обсязі встановив обставини справи, і ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, що відповідно до ст.316 КАС України є підставою для залишення апеляційних скарг без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Підстав для скасування чи зміни постанови суду першої інстанції колегія суддів не вбачає, а доводи апеляційних скарг вважає такими, що висновків суду не спростовують.

Ухвалою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 29.04.2022 року ГУ ДПС в Одеській області відстрочено сплату судового збору за подачу апеляційної скарги до ухвалення рішення по справі, а отже судовий збір у розмірі 10 215 грн підлягає стягненню з ГУ ДПС в Одеській області.

Керуючись ст.ст.308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, судова колегія,

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби в Одеській області - залишити без задоволення.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 14 березня 2022 року залишити без змін.

Стягнути з Головного управління Державної податкової служби в Одеській області (код ЄДРПОУ ВП 44069166) до спеціального фонду Державного бюджету України судовий збір за подачу апеляційної скарги у розмірі 10 215 (десять тисяч двісті п`ятнадцять) грн.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення.

Головуючий: Н.В.Вербицька

Суддя: О.В.Джабурія

Суддя:К.В.Кравченко