Постанова

від 21.06.2022 по справі 640/14851/20

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 640/14851/20 Головуючий у 1-й інстанції: Головань О.В.

Суддя-доповідач: Василенко Я.М.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 червня 2022 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого Василенка Я.М.,

суддів Ганечко О.М., Кузьменка В.В.,

за участю секретаря Шляги А.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві, як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (правонаступник Головного управління Державної податкової служби у м. Києві) на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 25.08.2021 у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ІЛТА ОРІДЖИНЕЙШН» до Державної податкової служби України в особі Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

ТОВ «ІЛТА ОРІДЖИНЕЙШН» звернулося до суду першої інстанції з позовом, в якому, з урахуванням уточнень, просило:

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 20.03.2020 № 00003220502, від 16.06.2020 №00005100502, від 16.05.2020 № 00005090502, від 10.12.2020 №00132480702.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 25.08.2021 позов задоволено.

Не погоджуючись з вказаним рішенням Головне управління Державної податкової служби у м. Києві, як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (правонаступник Головного управління Державної податкової служби у м. Києві) звернулося із апеляційною скаргою, в якій просить скасувати оскаржуване рішення, як таке, що прийняте із порушенням норм матеріального і процесуального права, та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

В судове засідання сторони не з`явились, про день, час та місце розгляду справи повідомлені належним чином, у зв`язку із чим, колегія суддів, на підставі ч. 13 ст. 10, ч. 4 ст. 229, ч. 2 ст. 313 КАС України розглядає справу за їх відсутності без фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступних підстав.

З матеріалів справи вбачається, що ТОВ "ІЛТА ОРІДЖИНЕЙШН" (04073, місто Київ, ПРОСПЕКТ СТЕПАНА БАНДЕРИ, будинок 9, корпус 3-В, офіс 703, код 39407655) зареєстровано в якості юридичної особи 24.09.2014; перебуває на обліку як платник податків у Головному управлінні ДПС у м. Києві, ДПІ у Оболонському районі; 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин (основний).

На підставі наказу від 11.01.2020 № 130, ст. 20, 77, 82 Податкового кодексу України, плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2020 рік Головним управлінням ДПС у м. Києві проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "ІЛТА ОРІДЖИНЕЙШН" (код 39407655), про що складено акт від 24.02.2020 №143/26-15-05-02-01-14/39407655.

Згідно з висновками акта перевірки встановлено порушення:

- п.44.1, 44.2, 44.6 ст. 44, пп.134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, ст. 1, 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", п. 2.1, 2.15, 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 24.05.1995 № 88 , п. 5, 7, 10, 13 П(С)БО 15 "Дохід", затвердженого наказом Мінфіну від 29.11.1999 №290, п. 5, 6, 7 П(С)ПБ 16 "Витрати", затвердженого наказом Мінфіну від 31.12.1999 № 318, в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 26 614 245 грн., в т.ч. за 9 місяців 2019 р. на суму 26 614 245 грн.;

- п.188.1 ст. 188, п. 192.1, 192.3 ст. 192, п. 201.1, 201.7, 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено суму податку на додану вартість, що підлягає сплаті, на суму 1 771 526 грн., в т.ч., за серпень 2018 рік на суму 1 282 784 грн., липень 2019 рік на суму 488 742 грн.; завищено від`ємне значення різниці податкового кредиту з податку на додану вартість на суму 131 937 грн., в т.ч. за вересень 2019 рік на суму 131 937 грн.;

- п. 188.1 ст. 188, п. 192.1 ст. 192, п. 198.5 ст. 198, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України в частині відсутності реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму 4 371 307, 38 грн.;

- пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 з урахуванням пп. "е" 164.2.17 п. 164.2 ст. 164, п. 164.5 ст. 164, п. 167.1 ст. 167, п. 171.2 "а" ст. 171, пп. "є" 14.1.54 п. 14.1 ст. 14, пп. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14, пп.14.1.47 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, в результаті чого допущено порушення вимог податкового законодавства під час перевірки щодо правильності утримання та своєчасності перерахування податку на доходи фізичних осіб до бюджету в період, що перевірявся, на загальну суму 511 846, 77 грн.;

- пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 з урахуванням пп. 168.4.4 п. 168.4 ст. 168 Податкового кодексу України, в результаті чого допущено порушення вимог податкового законодавства під час перевірки питань щодо правильності утримання та своєчасності перерахування військового збору до бюджету у періоді, що перевірявся, на загальну суму 34 976 грн.

За результатами перевірки контролюючим органом 20.03.2020 винесено податкові повідомлення-рішення:

- № 00003210502, яким за порушення п.188.1 ст. 188, п. 192.1, 192.3 ст. 192, п. 201.1, 201.7, 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України позивачу донараховано податкове зобов`язання з податку на додану вартість на суму 1 771 526 грн. та застосовано 442 882 грн. штрафних санкцій;

- № 00003220502, яким за порушення п.188.1 ст. 188, п. 192.1, 192.3 ст. 192, п. 201.1, 201.7, 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України позивачу зменшено від`ємне значення податку на додану вартість на 131 937 грн.;

- № 00003230502, яким за порушення п.44.1, 44.2, 44.6 ст. 44, пп.134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, ст. 1, 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", п. 2.1, 2.15, 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 24.05.1995 р. № 88 , п. 5, 7, 10, 13 П(С)БО 15 "Дохід", затвердженого наказом Мінфіну від 29.11.1999 р. №290, п. 5, 6, 7 П(С)ПБ 16 "Витрати", затвердженого наказом Мінфіну від 31.12.1999 р. №318, позивачу зменшено розмір від`ємного значення податку на прибуток на суму 26 614 245 грн. за 9 місяців 2019 року;

- № 00003240502, яким за порушення ст. 201 Податкового кодексу України до позивача застосовано штрафні санкції в розмірі 2 185 653, 69 грн. на підставі п. 120-1 ст. 120 Податкового кодексу України.

За наслідками адміністративного оскарження рішенням Державної податкової служби України від 11.06.2020 за № 18854/6/99-00-06-02-01-06:

- скасовано податкове повідомлення-рішення № 00003230502 в частині зменшення розміру від`ємного значення об`єкту оподаткування податком на прибуток у розмірі 9 307 875 грн.; в іншій частині вказане рішення залишене без змін;

- скасовано податкові повідомлення-рішення №00003210502, №00003220502, №00003240502 в частині заниження грошових зобов`язань з ПДВ та від`ємного значення ПДВ в результаті збільшення податкових зобов`язань з ПДВ на суму 228 170 грн. по операціях з експорту товару за ціною нижче ціни придбання та у відповідній частині застосовані штрафні санкції; в іншій частині вказані рішення залишені без змін.

На підставі акта перевірки від 24.02.2020 №143/26-15-05-02-01-14/39407655 та рішення ДПС України від 11.06.2020 за №18854/6/99-00-06-02-01-06 контролюючим органом 16.06.2020 винесено податкові повідомлення-рішення:

- № 00005100502, згідно з яким за порушення п.188.1 ст. 188, п. 192.1, 192.3 ст. 192, п. 201.1, 201.7, 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України позивачу збільшено податкове зобов`язання з податку на додану вартість на суму 1 543 356 грн., а також застосовано штрафні санкції на суму 385 839 грн.;

- №00005090502, згідно з яким за порушення п.44.1, 44.2, 44.6 ст. 44, пп.134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, ст. 1, 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", п. 2.1, 2.15, 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 24.05.1995 № 88 , п. 5, 7, 10, 13 П(С)БО 15 "Дохід", затвердженого наказом Мінфіну від 29.11.1999 № 290, п. 5, 6, 7 П(С)ПБ 16 "Витрати", затвердженого наказом Мінфіну від 31.12.1999 № 318, позивачу зменшено розмір від`ємного значення податку на прибуток на суму 17 306 370 грн.;

- № 00005080502, згідно з яким за порушення ст. 201 Податкового кодексу України до позивача застосовано штрафні санкції в розмірі 2 071 568, 69 грн. на підставі п. 120-1 ст. 120 Податкового кодексу України.

При цьому, у реквізитах податкового повідомлення-рішення №00005090502 зазначено дату - 16.05.2020, що є очевидною помилкою, оскільки в рішенні міститься посилання на рішення ДПС України від 11.06.2020.

10.12.2020 контролюючим органом на підставі акта перевірки від 24.02.2020 №143/26-15-05-02-01-14/39407655 та рішення ДПС України від 11.06.2020 за № 18854/6/99-00-06-02-01-06 винесено податкове повідомлення-рішення №00132480702, згідно з яким за порушення ст. 201 Податкового кодексу України до позивача застосовано штрафні санкції в розмірі 14 528, 02 грн. на підставі п. 120-1 ст. 120 Податкового кодексу України.

Позивач, вважаючи податкові повідомлення-рішення від 20.03.2020 № 00003220502, від 16.06.2020 №00005100502, від 16.05.2020 № 00005090502, від 10.12.2020 №00132480702 протиправними та такими, що підлягають скасуванню, звернувся до суду першої інстанції з даним позовом.

Суд першої інстанції мотивував своє рішення тим, що податкові повідомлення-рішення від 20.03.2020 № 00003220502, від 16.06.2020 №00005100502, від 16.05.2020 № 00005090502, від 10.12.2020 №00132480702 протиправними та такими, що підлягають скасуванню, а позовні вимоги задоволенню.

Апелянт у своїй скарзі зазначає, що відповідач діяв на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені законодавством України. Оскаржувані податкові повідомлення-рішення є обґрунтованими, оскільки у ході перевірки встановлено порушення вимог податкового законодавства, що свідчить про заниження позивачем податкових зобов`язань.

Колегія суддів погоджується з рішенням суду першої інстанції та вважає доводи апелянта безпідставними, враховуючи наступне.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 16.06(05).2020 № 00005090502 (податок на прибуток), колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з п.44.1, 44.2, 44.6 ст. 44 Податкового кодексу України (в редакції станом на 30.09.2019) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

У разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Згідно з пп.134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Згідно зі ст. 1, 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 р. № 996-XIV витрати - зменшення економічних вигод у вигляді зменшення активів або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками); доходи - збільшення економічних вигод у вигляді збільшення активів або зменшення зобов`язань, яке призводить до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників).

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Права і обов`язки сторін, які виникають за результатами здійснення господарської операції, оформленої первинним документом відповідно до вимог цього Закону, не залежать від факту відображення її в регістрах та на рахунках бухгалтерського обліку.

Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

Згідно з п. 2.1, 2.15, 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 24.05.1995 р. № 88, первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.

Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

Первинні документи підлягають обов`язковій перевірці (в межах компетенції) працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов`язкових реквізитів та відповідність господарської операції чинному законодавству у сфері бухгалтерського обліку, логічна ув`язка окремих показників.

У разі виявлення невідповідності первинного документа вимогам законодавства у сфері бухгалтерського обліку такі документи з письмовим обґрунтуванням передаються керівнику підприємства, установи. До окремого письмового рішення керівника такі документи не приймаються до виконання.

Згідно з п. 5, 7, 10, 13 П(С)БО 15 "Дохід", затвердженого наказом Мінфіну від 29.11.1999 № 290, дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - загальний дохід (виручка) від реалізації продукції, товарів, робіт або послуг без вирахування наданих знижок, повернення раніше проданих товарів та непрямих податків і зборів (податку на додану вартість, акцизного збору тощо).

Дохід, пов`язаний з наданням послуг, визнається, виходячи зі ступеня завершеності операції з надання послуг на дату балансу, якщо може бути достовірно оцінений результат цієї операції.

Результат операції з надання послуг може бути достовірно оцінений за наявності всіх наведених нижче умов: можливості достовірної оцінки доходу; імовірності надходження економічних вигод від надання послуг; можливості достовірної оцінки ступеня завершеності надання послуг на дату балансу; можливості достовірної оцінки витрат, здійснених для надання послуг та необхідних для їх завершення.

Якщо дохід (виручка) від надання послуг не може бути достовірно визначений, то він відображається в бухгалтерському обліку в розмірі визначених витрат, що підлягають відшкодуванню.

Згідно з п. 5, 6, 7 П(С)ПБ 16 "Витрати", затвердженого наказом Мінфіну від 31.12.1999 № 318, витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.

Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

Як вже було зазначено вище та вірно було встановлено судом першої інстанції, в акті перевірки відповідач дійшов до висновку про порушення позивачем вимог п. 5, 6, 7 П(С)ПБ 16 "Витрати", в результаті чого ним завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 17 306 370 грн. за 9 місяців 2019 року по трьох епізодах (13 411 003, 62 + 3 469 772, 73 грн. + 425 593 грн. = 17 306 370 грн.) Висновок щодо безпідставного відображення у бухгалтерському обліку 13 411 003, 62 грн. штрафних санкцій відповідач обґрунтовує дефектністю документів (кредит-нот), відсутністю доказів вирішення спору в арбітражному суді.

Щодо вказаних висновків контролюючого органу колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до п. 19 П(С)ПБ 16 "Витрати" визначено перелік витрат на збут включають такі витрати, пов`язані з реалізацією (збутом) продукції (товарів, робіт, послуг).

В той же час, п. 20 П(С)ПБ 16 "Витрати" до інших операційних витрат включаються: визнані штрафи, пеня, неустойка.

Як було встановлено судом першої інстанції, штрафи у розмірі 464 361, 26 дол. США (13 127 460, 78 грн.) та 10 983, 50 дол. США (283 542, 84 грн.), сплачені позивачем на підставі та за умовами контактів №FC-0207-18 від 08.07.2018 та №NB-0309-18 від 03.09.2018, укладених позивачем як продавцем з ILTA AGRIBUSINESS DMCC як покупцем, які за згодою сторін припинили дію, відображено позивачем у бухгалтерському обліку Дт 948 "Визнані штрафи, пені, неустойки".

Колегія суддів зазначає, що позивач як суб`єкт господарювання має право визнавати порушення ним договірних зобов`язань перед контрагентами і сплачувати передбачені договірними зобов`язаннями санкції добровільно.

Попереднє судове (арбітражне) оскарження не є обов`язковою умовою понесення таких витрат як сплата штрафних санкцій, що відповідає змісту п. 20 П(С)ПБ 16 "Витрати".

Позивачем було надано пояснення контролюючому органу щодо розбіжностей між датою дебет-ноти від 18.08.2018 і датою відображення передбаченого нею штрафу у бухгалтерському обліку позивача (01.10.2018), яка виникла внаслідок отримання оригіналу дебет-ноти бухгалтерією пізніше дати фактичного складання дебет-ноти, що позбавило позивача можливості відобразити штраф у бухгалтерському обліку раніше дати отримання вказаного документу; між датою кредит-ноти від 15.07.2019 і датою відображення передбаченого нею штрафу у бухгалтерському обліку позивача (28.06.2019), яка виникла внаслідок отримання позивачем 27.06.2019 оригіналу листа від ILTA AGRIBUSINESS DMCC про необхідність сплати штрафу.

В той же час, відповідачем вказані пояснення не враховано, а тому висновок про дефектність документів, на підставі яких відображено у бухгалтерському обліку Дт 948 "Визнані штрафи, пені, неустойки" показники є необґрунтованим.

Також, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що відображення витрат не у періоді їх виникнення, а в іншому періоді у межах звітного року не впливає на річний фінансовий результат і на податкові зобов`язання позивача.

З врахуванням викладеного, висновок акта перевірки про безпідставне завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 13 411 003, 62 грн. є обґрунтованим.

Щодо висновку контролюючого органу щодо безпідставного відображення у бухгалтерському обліку 3 469 772, 73 грн., який відповідач обґрунтовує відсутністю документів на підтвердження операцій "коригування вартості списання та коригування випуску продукції (послуг)" на вказану суму, колегія суддів зазначає наступне.

Позивач посилається на використання середньозваженого методу списання запасів у бухгалтерському обліку відповідно до наказу ТОВ "ІЛТА ОРІДЖИНЕЙШН" №1-а від 02.01.2018 р. "Про організацію бухгалтерського обліку та облікової політики підприємства", а саме - позивач щомісячно розраховує та коригує собівартість продукції (послуг) і коригує фактичну вартість списання запасів з урахуванням середньозваженого методу, а також виконує інші регламентні операції у бухгалтерському обліку; враховуючи надходження протягом місяця запасів за різними цінами та додаткові витрати, що не одразу відображаються в обліку, на щомісячній основі відбувається коригування вартості списання, а також собівартість випуску продукції (послуг), внаслідок чого створюються коригуючі проводки.

Відповідно, саме надані бухгалтерські довідки, що відображають коригування вартості списання та коригування випуску продукції (послуг), є документальним підтвердженням витрат позивача у розмірі 3 469 773 грн., тоді як інших документів на підтвердження вказаних витрат не може бути надано.

Як зазначено вище, позивачем в порядку ст. 104 КАС України надано до матеріалів справи висновок експерта № 03/08-20 від 15.09.2020 за наслідками проведення економічної експертизи, згідно зі змістом якого на розгляд експерта було поставлено питання: чи підтверджуються документально висновки акту Головного управління ДПС у м. Києві від 24.02.2020 р. №143/26-15-05-02-01-14/39407655 про те, що в порушення п.44.1, 44.6 ст. 44, пп.134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, ст. 1, 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", п. 2.1, 2.15, 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 24.05.1995 р. № 88, п. 7 П(С)ПБ 16 "Витрати", затвердженого наказом Мінфіну від 31.12.1999 №318, ТОВ "ІЛТА ОРІДЖИНЕЙШН" включило до витрат податкових декларацій з податку на прибуток витрати, не підтверджені відповідними первинними документами, на загальну суму 3 469 773 грн., у т.ч., за 2017 р. на суму 3 117 819 грн., за 2018 р. на суму 351 954 грн.

Згідно з висновком експерта вказані висновки документально не підтверджуються.

Зокрема, у висновку наведено з посиланням на акт перевірки бухгалтерські проведення коригування випуску продукції/послуг та вартості списання - Дт 902 - Кт 281, Дт 903 - Кт 231 відповідно, що відповідає вимогам Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999р. № 291.

Виходячи зі змісту акта перевірки, аналіз на взаємопов`язаних з рахунком 90 "Собівартість реалізації" рахунках 281 "Товари на складі" та 23 "Виробництво" контролюючим органом не проводився.

У висновку міститься посилання на дослідження бухгалтерських довідок, зміст яких відображений у висновку, які згідно з ч. 1 ст. 9 Закону № 996-XIV є зведеними обліковими документами, що можуть складатися для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів.

Як вірно було встановлено судом першої інстанції, відповідач посилався на факт ненадання бухгалтерських довідок до перевірки, тоді як позивач зазначає про відмову перевіряючих їх отримувати.

Надаючи оцінку вказаному, колегія суддів звертає увагу, що згідно з додатком № 4 до акта перевірки "Узагальнений перелік документів, які було використано при проведенні перевірки ТОВ "ІЛТА ОРІДЖИНЕЙШН" за період з 01.10.2016 по 30.09.2019" у переліку документів "Дохід та фінансовий результат до оподаткування" зазначено, в тому числі, і бухгалтерські довідки.

За відсутності конкретних реквізитів документів, акта про ненадання документів на запит посилання відповідача на відсутність перелічених у висновку бухгалтерських довідок є необґрунтованим.

Крім того, як вірно було зауважено судом першої інстанції, бухгалтерські довідки самі по собі не є первинними документами, а містять зведену облікову інформацію бухгалтерського обліку, тобто, жодної нової інформації, відсутньої у бухгалтерському обліку, вони не можуть містити, тоді як доступ до даних бухгалтерського обліку позивача під час проведення перевірки перевіряючим був забезпечений.

За таких обставин, посилання контролюючого органу на неможливість використання бухгалтерських довідок під час проведення експертизи не може бути визнане обґрунтованим.

Як було зазначено у висновку експерта, надані документи складено відповідно до вимог п. 2 ст. 9 Закону № 996-XIV та п. 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, і є підставами для формування витрат в бухгалтерському та податковому обліку з метою визначення об`єкту оподаткування податком на прибуток.

Також, колегія суддів зазначає, що такий метод оцінки вибуття запасів при відпуску запасів у виробництво, з виробництва, продаж та іншому вибутті як за середньозваженою собівартістю передбачено п. 16 П(С)БО 9 "Запаси", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.10.1999 № 246.

Згідно з п. 18, 19 П(С)БО 9 "Запаси" оцінка за середньозваженою собівартістю проводиться щодо кожної одиниці запасів діленням сумарної вартості залишку таких запасів на початок звітного місяця і вартості одержаних у звітному місяці запасів на сумарну кількість запасів на початок звітного місяця і одержаних у звітному місяці запасів.

Оцінка кожної операції з вибуття запасів може здійснюватись за середньозваженою собівартістю діленням сумарної вартості таких запасів на дату операції на сумарну кількість запасів на дату операції.

Тобто, законодавством і обліковою політикою позивача по підприємству передбачений "сумарний" метод обліку вибуття запасів, який внаслідок обліку запасів за різними цінами та додаткові витрати, що не одразу відображаються в обліку, передбачає коригування вартості списання створенням коригуючих проводок.

Згідно з ч. 1 ст. 108 КАС України висновок експерта для суду не має заздалегідь встановленої сили і оцінюється судом разом із іншими доказами за правилами, встановленими статтею 90 цього Кодексу. Відхилення судом висновку експерта повинно бути мотивованим у судовому рішенні.

В той же час, колегія суддів не вбачає підстав для відхилення вищевказаного висновку експерта.

Отже, враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що висновок акта перевірки про безпідставне завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 3 469 773 грн. є необґрунтованим.

Щодо висновку контролюючого органу про безпідставне відображення у бухгалтерському обліку 425 593 грн., який обґрунтований тим, що оплата позивачем послуг аудиту фінансової звітності на адресу вказаних 3-х осіб на вказану (3/4 вартості) не є господарською діяльністю позивача, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно зі змістом договору від 04.06.2018 №01 Ю-040618, укладеного між ТОВ "ІЛТА ОРІДЖИНЕЙШН" (замовник) та ТОВ "Аудиторська фірма "Мазар Україна" (виконавець) замовник доручив, а виконавець зобов`язався провести аудит фінансової звітності спеціального призначення чотирьох компаній Ілта Україна - ТОВ "Ілта Фармінг", ТОВ "ІЛТА ОРІДЖИНЕЙШН", ТОВ "Поділля Латінвест", СТОВ "Надія ВП" договірною вартістю 548 503 грн., та ПДВ 109 700 грн.

Згідно з актом виконаних робіт від 06.11.2020 прийнято роботи на суму 680 948, 38 грн.

Тобто, згідно з укладеним договором позивачем замовлено послуги проведення аудиту фінансової звітності спеціального призначення чотирьох компаній однією сумою, без розбивки на вартість по кожній з чотирьох компаній окремо, і визначення відповідачем вартості послуг аудиту однієї компанії шляхом ділення всієї суми на їх кількість не може бути визнане обґрунтованим.

Між тим, саме визначена в такий спосіб сума є сумою завищення від`ємного значення, з врахуванням якої винесено оскаржуване податкове повідомлення-рішення.

З матеріалів справи вбачається, що ТОВ "Ілта Фармінг", ТОВ "ІЛТА ОРІДЖИНЕЙШН", ТОВ "Поділля Латінвест", СТОВ "Надія ВП" є пов`язаними особами, оскільки мали одного засновника станом на 04.06.2018 - ІЛТА КОММОДІТІС С.А., що підтверджується витягами з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.

В свою чергу, пов`язаність господарської діяльності може зумовлювати і виникнення необхідності понесення відповідних витрат, що в кінцевому рахунку сприяють господарській діяльності всіх пов`язаних осіб.

Колегія суддів зазначає, що П(С)БО 16 "Витрати" не містить виключного переліку витрат, що можуть виникнути у зв`язку з веденням підприємством господарської діяльності.

Зокрема, згідно з п. 18 П(С)БО 16 "Витрати" до адміністративних витрат відносяться такі загальногосподарські витрати, спрямовані на обслуговування та управління підприємством, в тому числі, винагороди за професійні послуги (юридичні, аудиторські, з оцінки майна тощо); інші витрати загальногосподарського призначення.

З врахуванням наведеного та з огляду на пов`язаність господарської діяльності вказаних чотирьох юридичних осіб, оплату послуг з аудиту на підставі одного договору, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що висновок контролюючого органу в цій частині є безпідставним.

За таких обставин, оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 11.06(05).2020 № 00005090502 є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо податкових повідомлень-рішень від 20.03.2020 № 00003220502, від 16.06.2020 № 00005100502, від 10.12.2020 № 00132480702, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з п.188.1 ст. 188 Податкового кодексу України (станом на вересень 2019 р.) база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов`язань.

До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

У випадках, передбачених статтею 189 цього Кодексу, база оподаткування визначається з урахуванням положень статті 189 цього Кодексу.

Згідно з п. 192.1, 192.3 ст. 192 Податкового кодексу України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Результат перерахунку податкових зобов`язань і податкового кредиту постачальника та отримувача відображається у складі податкової декларації за звітний податковий період у порядку, визначеному центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Згідно з п. 201.1, 201.7, 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

З акту перевірки вбачається, що висновок контролюючого органу щодо заниження податку на додану вартість на суму 1 543 356 грн., завищення від`ємного значення різниці податкового кредиту з податку на додану вартість на суму 131 937 грн., нескладання та нереєстрацію податкових накладних за наслідками реалізації товарів, за що накладено штрафні санкції у розмірі 14 528, 02 грн. відповідач обґрунтовує реалізацією позивачем товару на користь покупців по ціні нижче їх придбання.

Щодо вказаних висновків колегія суддів зазначає наступне.

З матеріалів справи вбачається, що позивачем надано перелік складених та зареєстрованих податкових накладних (з сумами задекларованого і сплаченого ПДВ) за період з січня 2018 року по червень 2018 року (32 шт.) за наслідками реалізації товарів за ціною, яка нижча за ціну їх придбання, за якими задекларовано ПДВ у загальному розмірі 1 470 465,32 грн.

Згідно з додатком № 4 до акта перевірки "Узагальнений перелік документів, які було використано при проведенні перевірки ТОВ "ІЛТА ОРІДЖИНЕЙШН" за період з 01.10.2016 по 30.09.2019" у переліку документів "Податкові зобов`язання з податку на додану вартість", "Податковий кредит з податку на додану вартість", "Висновок щодо повноти декларування податку на додану вартість, сум податку, що підлягає бюджетному відшкодуванню, сум від`ємного значення податку на додану вартість" до перевірки надано, в тому числі, податкові накладні за період з 01.10.2016 по 30.09.2019.

В той же час, як вірно було встановлено судом першої інстанції, наданий позивачем перелік податкових накладних не враховано при розрахунку податкових наслідків реалізації позивачем товару на користь покупців по ціні нижче їх придбання.

Колегія суддів звертає увагу про обов`язок позивача як платника податків зі складання та реєстрації податкових накладних (з сумами задекларованого і сплаченого ПДВ) за наслідками реалізації товарів за ціною, яка нижча за ціну їх придбання, передбачений п.188.1 ст. 188 Податкового кодексу України.

Однак, зроблений відповідачем розрахунок суми податкового зобов`язання та штрафних санкцій за вказаними податковими повідомленнями-рішеннями проведений без врахування вказаного переліку податкових накладних, а тому він є необґрунтованим, що, в свою чергу, свідчить про безпідставність висновків контролюючого органу в цій частині.

За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 20.03.2020 № 00003220502, від 16.06.2020 № 00005100502, від 10.12.2020 №00132480702 є протиправними та підлягають скасуванню.

При цьому, вказані вище та всі інші аргументи апеляційної скарги відповідача є безпідставними та необґрунтованими, носять формальний характер і не ґрунтуються ні на фактичних обставинах, ні на вимогах закону та спростовуються матеріалами справи. Крім того, апеляційна скарга не містить посилань на обставини, передбачені статтями 317-319 КАС України, за яких рішення суду підлягає скасуванню.

Також, судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд

Таким чином, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції ухвалив законне та обґрунтоване рішення, з дотриманням норм матеріального та процесуального права.

Відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Апелянт не надав до суду належних доказів, що б підтверджували факт протиправності рішення суду першої інстанції.

Таким чином, колегія суддів вирішила згідно ст. 316 КАС України залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, з урахуванням того, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Керуючись ст.ст. 229, 243, 244, 250, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві, як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (правонаступник Головного управління Державної податкової служби у м. Києві) залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 25.08.2021 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду в порядку та строки, встановлені ст.ст. 328-331 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий: Василенко Я.М.

Судді: Ганечко О.М.

Кузьменко В.В.

Повний текст постанови виготовлений 23.06.2022.