Постанова

від 04.08.2022 по справі 420/5230/22

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

05 серпня 2022 р.м.ОдесаСправа № 420/5230/22Головуючий в 1 інстанції: Марин П.П.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача Димерлія О.О.

суддів Крусяна А.В. , Танасогло Т.М.

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 14.06.2022 року у справі № 420/5230/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агро Тех Груп» до Головного управління ДПС в Одеській області в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії

У С Т А Н О В И В:

01 квітня 2022 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Агро Тех Груп» (далі позивач, Товариство) звернулось до Одеського окружного адміністративного суду з позовом, у якому просило:

- визнати протиправними та скасувати рішення Головного управління ДПС в Одеській області № 3501734/41962782 від 09.12.2021 року, №3633063/41962782 від 10.01.2022 року, №3650913/41962782 від 13.01.2022 року, №3706307/41962782 від 25.01.2022 року, №3742540/41962782 від 01.02.2022 року;

- визнати протиправними та скасувати рішення Державної Податкової служби України №61376/41962782/2 від 30.12.2021 року, № 4034/41962782/2 від 25.01.2022 року, №6092/41962782/2 від 04.02.2022 року, № 6996/41962782/2 від 09.02.2022 року, № 8397/41962782/2 від 16.02.2022 року;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 2 від 07.07.2021 року, № 5 від 16.07.2021 року, № 6 від 20.07.2021 року, № 10 від 29.07.2021 року, № 11 від 30.07.2021 року, які подані Товариством з обмеженою відповідальністю «Агро Тех Груп» датою їх фактичного отримання.

Позовні вимоги мотивовані тим, що у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не було повідомлено суті та характеру наявної податкової інформації, не ідентифіковано конкретні ризикові операції та/або податкові накладні, у яких були зафіксовані такі операції, не зазначено перелік документів, достатній для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, який необхідно надати платнику податків.

Товариство уважає, що рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є протиправними та підлягають скасуванню, оскільки до контролюючого органу у зв`язку із зупиненням реєстрації податкових накладних подано пояснення та всі необхідні документи в підтвердження здійснення господарських операцій, які, на думку позивача, є достатніми для їх реєстрації.

За наслідками розгляду зазначеної справи Одеським окружним адміністративним судом 14 червня 2022 року прийнято рішення, яким позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «Агро Тех Груп» задоволено частково.

Визнано протиправними та скасовано рішення Головного управління ДПС в Одеській області № 3501734/41962782 від 09.12.2021 року, №3633063/41962782 від 10.01.2022 року, №3650913/41962782 від 13.01.2022 року, №3706307/41962782 від 25.01.2022 року, №3742540/41962782 від 01.02.2022 року.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 2 від 07.07.2021 року на загальну суму 5 000 000 (п`ять мільйонів) грн. 00 коп., в т.ч. ПДВ 614 035 (шістсот чотирнадцять тисяч тридцять п`ять) грн 09 коп., що подана Товариством з обмеженою відповідальністю «Агро Тех Груп» датою її фактичного отримання.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 5 від 16.07.2021 року на загальну суму 6 000 000 (шість мільйонів) грн. 00 коп., в т.ч. ПДВ 736 842 (сімсот тридцять шість тисяч вісімсот сорок дві) грн 11 коп., що подана Товариством з обмеженою відповідальністю «Агро Тех Груп» датою її фактичного отримання.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 6 від 20.07.2021 року на загальну суму 2 550 000 (два мільйони п`ятсот п`ятдесят тисяч) грн. 00 коп., в т.ч. ПДВ 313 157 (триста тринадцять тисяч сто п`ятдесят сім) грн 89 коп., що подана Товариством з обмеженою відповідальністю «Агро Тех Груп» датою її фактичного отримання.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 10 від 29.07.2021 року на загальну суму 4 321 621 (чотири мільйони триста двадцять одна тисяча шістсот двадцять одна) грн. 99 коп., в т.ч. ПДВ 530 725 (п`ятсот тридцять тисяч сімсот двадцять п`ять) грн 51 коп., що подана Товариством з обмеженою відповідальністю «Агро Тех Груп» датою її фактичного отримання.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 11 від 30.07.2021 р. на загальну суму 2 100 000 (два мільйони сто тисяч) грн 00 коп., в т.ч. ПДВ 257 894 (двісті п`ятдесят сім тисяч вісімсот дев`яносто чотири) грн 74 коп., що подана Товариством з обмеженою відповідальністю «Агро Тех Груп» датою її фактичного отримання.

Присуджено до стягнення за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Агро Тех Груп» суму сплаченого судового збору в розмірі 12405,00 грн (дванадцять тисяч чотириста п`ять 00 грн).

У задоволенні решти позовних вимог - відмовлено.

Висновок суду першої інстанції про обґрунтованість і доведеність позовних вимог вмотивований тим, що у контролюючого органу не було правових підстав для відмови Товариству у реєстрації податкових накладних за № 2 від 07.07.2021 року, № 5 від 16.07.2021 року, № 6 від 20.07.2021 року, № 10 від 29.07.2021 року, № 11 від 30.07.2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Суд попередньої інстанції дійшов висновку, що оскільки контролюючий орган у електронних квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не зазначив чіткий критерій, за яким позивач визнаний ризиковим платником, та конкретний перелік документів, які Товариству слід було подати для усунення перешкод в реєстрації податкових накладних, відмова в реєстрації податкових накладних не відповідає правовій визначеності як критерію правомірності рішення суб`єкта владних повноважень.

Водночас, щодо позовних вимог про скасування рішень Державної податкової служби України, суд попередньої інстанції зазначив, що рішення комісії ДПС України прийняте за результатами розгляду скарги на рішення комісії Головного управління ДПС в Одеській області про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не є такими, які прийняті у зв`язку з реалізацією управлінських повноважень, а є актом вирішення спору в досудовому порядку, не створює юридичного наслідку для Товариства, а визнання вказаних рішень протиправними та їх скасування не призведе до відновлення порушеного права платника податків.

Не погодившись частково із зазначеним рішенням суду попередньої інстанції, Головним управлінням ДПС в Одеській області подано апеляційну скаргу, у якій посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, не повне з`ясування обставин, які мають значення для справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати оскаржуване рішення суду в частині задоволених позовних вимог та прийняти в означеній частині нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі.

Обґрунтовуючи вимоги апеляційної скарги контролюючий орган вказує, що обов`язок довести реальність господарської операції та підтвердити її належними документами покладається виключно на позивача.

У свою чергу, судом попередньої інстанції не взято до уваги ту обставину, що підставою для відмови у реєстрації податкових накладних стало ненадання платником податків на розгляд комісії необхідних первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки - фактури/інвойси, акти приймання - передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

На переконання податкового органу, оскаржувані рішення комісії регіонального рівня є повністю обґрунтованими, а позовні вимоги ТОВ «АГРО ТЕХ ГРУП» такими, що не підлягають задоволенню. При цьому, позовні вимоги в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні є передчасним, а належним способом захисту порушеного права є зобов`язання контролюючого органу повторно розглянути питання щодо реєстрації податкових накладних.

Позивач ТОВ «Агро Тех Груп» не скористався правом на подачу відзиву на апеляційну скаргу у відповідності до вимог ст.304 КАС України.

В силу приписів пункту 1,3 частини 1 статті 311 КАС України розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Переглядаючи рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіряючи дотримання судом норм процесуального права при установленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, апеляційний суд дійшов висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Зокрема, як з`ясовано колегією суддів та установлено судом першої інстанції, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Агро Тех Груп» зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань - 28.02.2018 року, номер запису 15561020000065522.

Згідно до інформації із Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, видами економічної діяльності Товариства за КВЕД є:

- оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин (основний); вирощування зернових культур (крім рису), бобових культу і насіння олійних культур (КВЕД 01.11); діяльність посередників у торгівлі сільськогосподарською сировиною, живими тваринами, текстильною сировиною та напівфабрикатами (КВЕД 46.11); оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами (КВЕД 46.71); оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням (КВЕД 46.73); неспеціалізована оптова торгівля (КВЕД 46.90); складське господарство (КВЕД 52.10); інша допоміжна діяльність у сфері транспорту (КВЕД 52.29); вантажний автомобільний транспорт (КВЕД 49.41); оптова торгівля хімічними продуктами (КВЕД 46.75).

01.07.2021 року між ТОВ «Агро Тех Груп» та ТОВ «Кернел-Трейд» укладено Договір поставки № ОДЕ-Ф-82, згідно до умов якого Товариство зобов`язалося поставити, а ТОВ «Кернел-Трейд» прийняти та оплатити товар (насіння соняшника), врожаю 2021 року у кількості 2 700,00 т. (+- 2% за вибором покупця). Попередня загальна вартість товару складає - 33 427 080,00 грн (ПДВ - 4 105 080,00 грн).

На виконання умов основного договору сторонами укладено Договір застави майбутнього урожаю № ОДЕ-Ф-82/1 від 01.07.2021 року, предметом якого є майбутній урожай сільськогосподарської культури (насіння соняшника) в кількості не менше 2 703,000 т. та/або урожай будь-якої іншої сільськогосподарської культури у відповідній кількості, що вирощується та/або буде вирощуватися на зазначених в цьому договорі земельних ділянках (полях), та який ТОВ «Агро Тех Груп» має намір зібрати у 2021 році з полів, загальною площею 901,000 г, очікувана урожайність 30 ц/га.

Додатковою угодою № ОДЕ-Ф-82/3 від 12.10.2021 року внесено зміни до означеного Договору, щодо умов поставки товару:

«... 2.3. Умови поставки товару DAP (місце поставки ТОВ «Українська Чорноморська Індустрія», Україна, Одеська обл., м. Чорноморськ, вул. Транспортна, 44 та/або Кайман-ЮГ, Україна, Одеська обл., Березівський район, с. Новоселівка, вул. Пристанційна, 20) та/або PC А франко-перевізник Покупця (місце поставки - Україна, Одеська обл., канівський район, с. Адамівка та/або Україна, Одеська обл., Березівський район, с. Новоселівка) у відповідності з правилами «Інкотермс-2010».

Додатковою угодою № ОДЕ-Ф-82/4 від 31.10.2021 року внесено зміни до Договору в частині строку поставки товару, а саме:

«... 2.2. Строк поставки товару - до 31.12.2021 року включно. Товар може передаватись покупцю окремими партіями, але повний його обсяг, визначений у п. 1.2. цього Договору, має бути поставлений до 31.12.2021 року».

В підтвердження факту поставки насіння соняшника, Товариством надано до суду видаткові накладні:

- № ЗП22-25268 від 16.09.2021 р., № ЗП22-25280 від 17.09.2021 року, № ЗП22-25283 від 19.09.2021 р., № ЗП22-27271 від 20.09.2021 р., № ЗП22-25286 від 20.09.2021 р., №ЗП22-29316 від 28.09.2021 р., № ЗП22-29318 від 29.09.2021 р., №ЗП22-35924 від 04.10.2021 р., № ЗП22-35932 від 05.10.2021 р., № ЗП22-35935 від 07.10.2021 р., №ЗП22-36023 від 11.10.2021 р., №ЗП22-41643 від 13.10.2021 р., а також реєстри вивантаження за період 17.09.2021-21.09.2021 р., 21.09.2021-23.09.2021 р., 27.09.2021-29.09.2021 р., 29.09.2021-30.09.2021 р., 05.10.2021-13.10.2021 р., 13.10.2021-20.10.2021 року.

Перевезення товару на адресу покупця здійснювалось залученими ТОВ «Кернел-Трейд» перевізниками, що підтверджується товарно-транспортними накладними:

- № 001/31, 001/32, 001/33 від 16.09.2021 р„ №№ 001/21, 001/22, 001/23, 001/24, 001/30 від 17.09.2021 р„ №№ 001/25, 001/27, 001/28, 001/29 від 19.09.2021 р., №№001/26, 001/40, 001/41, 001/42, 001/44, 001/50, 001/51 від 20.09.2021 р„ №№001/63, 001/64, 001/70 від 28.09.2021 р„ №№ 009138, 001/71, 001/72, 001/73, 001/74, 001/75, 001/76, 001/77 від 29.09.2021 р„ №№ 001/80, 001/81, 001/82 від 04.10.2021 р., №№ 001/85, 001/86, 001/87, 001/88 від 05.10.2021 р„ №№001/91, 016305 від 07.10.2021 р„ №№ 94, 95, 97, 98 від 11.10.2021 р., №№ 002/01, 002/03, 002/04, 002/05, 002/06, 002/07, 002/08, 002/09, 002/10, 002/11 від 13.10.2021 р.

Здійснення розрахунків за Договором підтверджується виписками з банку за 07.07.2021 року, 16.07.2021 року, 29.07.2021 року, 30.07.2021 року.

За результатами здійснення господарської діяльності, Товариством з обмеженою відповідальністю «Агро Тех Груп» було виписано та направлено на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних податкові накладні №2 від 07.07.2021 року, №5 від 16.07.2021 року, №6 від 20.07.2021 року, №10 від 29.07.2021 року, №11 від 30.07.2021 року.

Вищезазначені податкові накладні згідно до отриманих квитанцій були доставлені до Державної податкової служби України, але їх реєстрацію було зупинено з посиланням на положення п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, оскільки платник податку, яким подано для реєстрації ПН/PK в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку.

У зв`язку з цим, запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.

З огляду на зазначене, ТОВ «Агро Тех Груп» засобами електронного зв`язку на адресу податкового органу було направлено в електронній формі повідомлення про подання пояснень зі сканкопіями документів до господарської операції, по якій виписані податкові накладні №2 від 07.07.2021 року, №5 від 16.07.2021 року, №6 від 20.07.2021 року, №10 від 29.07.2021 року, №11 від 30.07.2021 року.

За результатами отримання Головним управлінням ДПС в Одеській області пояснень Товариства зі сканкопіями документів до господарської операції, контролюючим органом було прийнято рішення за № 3501734/41962782 від 09.12.2021 року, №3633063/41962782 від 10.01.2022 року, №3650913/41962782 від 13.01.2022 року, №3706307/41962782 від 25.01.2022 року, №3742540/41962782 від 01.02.2022 року про відмову в реєстрації податкових накладних за №2 від 07.07.2021 року, №5 від 16.07.2021 року, №6 від 20.07.2021 року, №10 від 29.07.2021 року, №11 від 30.07.2021 року.

Підставою для прийняття таких рішень стало ненадання платником податку копій документів, а саме :

«первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання - передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних».

Не погоджуючись із прийнятими рішеннями комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкових накладних, позивач звернувся до суду з відповідними вимогами.

Так, приписами частини 2 статті 19 Конституції України закріплено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (далі - ПК України) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Згідно із пунктом 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

З огляду на положення цієї норми, у платника податку на додану вартість виникають податкові зобов`язання з податку на додану вартість, а відтак і обов`язок зареєструвати податкові накладні, за першою із подій: або дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок, або дата відвантаження товарів.

Подібний підхід щодо необхідності реєстрації податкової накладної за правилом першої, передбаченої пунктом 187.1 статті 187 ПК України, події був застосований Верховним Судом у постанові у справі № 360/2460/20, а також у постанові від 1 грудня 2021 року у справі №600/1878/20-а.

Як передбачено пунктом 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

У підпункті 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, єдиним реєстром податкових накладних є реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно із наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Згідно із абзацами першим, другим, п`ятим, десятим пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Пунктом 201.16 статті 201 ПК України установлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів, визначає Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019 року (далі - Порядок №1165).

Згідно до абзацу першого пункту 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, які є додатком 1 до Порядку №1165 передбачено, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

За змістом пунктів 6, 10, 11 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Відповідно до абзацу другого пункту 25, абзацу першого пункту 26 Порядку №1165 Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим наказом Міністерства фінансів України №520 від 12.12.2019 року (далі - Порядок №520).

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Перевіряючи правильність наданої судом попередньої інстанції правової оцінки оскаржуваних позивачем індивідуальних актів (рішень про відмову у реєстрації податкових накладних) в контексті недотримання/дотримання податковим органом як суб`єктом владних повноважень частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України при їх прийнятті, суд апеляційної інстанції звертає увагу на таке.

При вирішенні питання про реєстрацію податкових накладних суд не досліджує зміст господарських правовідносин. Завдання суду полягає у дослідженні документів первинного бухгалтерського обліку в аспекті їх належності для цілей підтвердження реальності господарських операцій. Необхідність підтвердження реальності господарських операцій переслідує публічно-правові цілі - установлення належності виконання платниками податків визначених законодавством податкових обов`язків.

З огляду на приписи пункту 187.1 статті 187 та пункту 201.7 статті 201 ПК України обов`язок подання податкової накладної на реєстрацію у платника податків виникає після кожного отримання коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, або відвантаження товарів, незалежно від наявності інших первинних документів.

Як слідує з матеріалів справи, за правилом першої події, а саме за фактом отримання грошових коштів, тобто оплати за товар у відповідності із виписками з банку за 07.07.2021 року, 16.07.2021 року, 29.07.2021 року, 30.07.2021 року, а також у зв`язку з поставкою товару (насіння соняшнику), що підтверджується відповідними товарно-транспортними накладними, Товариством з обмеженою відповідальністю «Агро Тех Груп» було виписано та направлено на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних податкові накладні №2 від 07.07.2021 року, №5 від 16.07.2021 року, №6 від 20.07.2021 року, №10 від 29.07.2021 року, №11 від 30.07.2021 року.

За наслідком дослідження судом апеляційної інстанції копій квитанцій про зупинення реєстрації складених позивачем податкових накладних з`ясовано, контролюючий орган зупинив реєстрацію податкових накладних у зв`язку з тим, що платник податків, яким подано для реєстрації ПН в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку:

«у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування».

Так, апеляційний суд зазначає, посилання у квитанції на п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (наявності податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування) не розкриває зміст та не конкретизує підстав зупинення реєстрації податкових накладних, а також не відображає переліку документів необхідних податковому органу для реєстрації податкових накладних. Крім цього, контролюючим органом не зазначено, що стало доказом ризиковості платника податку.

Разом з цим, у квитанціях про зупинення реєстрації складених позивачем податкових накладних не конкретизовано, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкових накладних стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованих квитанцій вимогам до таких, які визначені пунктом 11 Порядку №1165.

Суд апеляційної інстанції акцентує увагу на тому, що у випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних платник податків перебуває у стані правової невизначеності та позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для податкового органу, відповідно створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

Вказані висновки відповідають правовій позиції Верховного Суду, викладеній в постанові від 10.04.2020 року по справі № 819/330/18, які у відповідності до положень частини 5 статті 242 КАС України є обов`язковими до врахування судом апеляційної інстанції.

При цьому, формальне зазначення у квитанції пропозиції «надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній/розрахунку коригування для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН» є лише дублюванням норми підпункту 3 пункту 11 Порядку №1165.

Окрім цього, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку №520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним.

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.

Суб`єкти владичних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН і, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу.

Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.

У постанові від 3 листопада 2021 року у справі № 360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Однак, оскаржувані відмови (рішення про відмову у реєстрації податкових накладних) містить лише загальне твердження без зазначення, які саме документи складені з порушенням законодавства, які вимоги законодавства порушено при складанні документів та яких документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.

Отже, за загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Матеріалами справи підтверджено, що у зв`язку з зупиненням реєстрації складених позивачем податкових накладних, позивачем було подано до контролюючому органу пояснення зі сканкопіями первинних документів, які на думку Товариства підтверджують та розкривають суть, внутрішню сторону господарської операції, на виконання яких складені податкові накладні №2 від 07.07.2021 року, №5 від 16.07.2021 року, №6 від 20.07.2021 року, №10 від 29.07.2021 року, №11 від 30.07.2021 року за правилом першої події отримання коштів від покупця як оплата за товар.

Апеляційний суд уважає, що за наявності поданих позивачем документів, які підтверджують дані, зазначені у податкових накладних, та відсутності роз`яснення контролюючого органу яких документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, у відповідача були відсутні підстави для відмови у їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

За таких обставин, посилання скаржника на відсутність необхідності роз`яснення контролюючого органу, які саме документи необхідно було подати для реєстрації, не ґрунтується на встановлених обставинах справи та раніше неодноразово висловлених висновках Верховного Суду в подібних правовідносинах.

Зважаючи на наведену вище практику Верховного Суду щодо застосування норм Порядку №520 та Порядку №1165, означені обставини в комплексному аналізі наявних у матеріалах справи доказів, які надавались для реєстрації податкових накладних, вказують на правильність доводів позивача про те, що подані Товариством документи для реєстрації спірних податкових накладних підтверджують дані, зазначені у податкових накладних, та є достатніми для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних №2 від 07.07.2021 року, №5 від 16.07.2021 року, №6 від 20.07.2021 року, №10 від 29.07.2021 року, №11 від 30.07.2021 року в ЄРПН.

Одночас, всупереч частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України контролюючий орган не довів належними, достатніми та беззаперечними доказами правомірності спірних у справі індивідуальних актів.

Насамкінець, судова колегія суду апеляційної інстанції ще раз звертає увагу скаржника, у даній справі суд не надає оцінку реальності здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом, оскільки це питання повинно досліджуватись під час здійснення податкового контролю шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог ПК, а тому не є предметом судового розгляду у справах щодо оскарження рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, які стосуються наявності чи відсутності підстав для зупинення та відмови у реєстрації податкових накладних згідно виключних підстав для вчинення податковим органом таких дій та прийняття рішень, що передбачені податковим законодавством, до числа яких не відноситься встановлення ані контролюючим органом, ані судом реальності господарських операцій поза межами податкового контролю та прийнятими за такими заходами контролю рішеннями.

Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції дійшов до висновку про те, що контролюючий орган не довів правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних, тому оскаржувані рішення про відмову у реєстрації податкових накладних підлягають скасуванню.

Вирішуючи спір, суд апеляційної інстанції враховує висновки викладені Верховним Судом у постановах від 20.01.2022 року по справі №140/4162/21, від 08.02.2022 року по справі №380/8213/21.

Стосовно посилання скаржника, що саме на Комісію регіонального рівня покладено обов`язок прийняття рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної, апеляційний суд зазначає про таке.

Приписами пункту 20 Порядку № 1246 передбачено, що у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

У нашому випадку, зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подані позивачем податкові накладні датою їх фактичного надходження є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та належним способом захисту порушеного права.

Зважаючи на те, що судом першої та апеляційної інстанцій установлено протиправність рішень відповідача щодо відмови реєстрації спірних податкових накладних, то, відповідно, вимога позивача про зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні №2 від 07.07.2021 року, №5 від 16.07.2021 року, №6 від 20.07.2021 року, №10 від 29.07.2021 року, №11 від 30.07.2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних, є також обґрунтованою.

За таких обставин, належним способом відновлення порушеного права платника податку є зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні №2 від 07.07.2021 року, №5 від 16.07.2021 року, №6 від 20.07.2021 року, №10 від 29.07.2021 року, №11 від 30.07.2021 року.

На підставі наведеного та приймаючи до уваги, що суд першої інстанції при ухваленні оскаржуваного рішення правильно установив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, надав їм належну оцінку, та прийняв законне і обґрунтоване рішення, а висновки суду відповідають обставинам справи, тому підстав для скасування рішення суду попередньої інстанції немає.

У відповідності до ст. 315, 316 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги, якщо суд першої інстанції правильно установив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін.

Оскільки, суд першої інстанції не допустив неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права при ухваленні судового рішення, тому апеляційна скарга залишається без задоволення, а рішення суду - без змін.

Керуючись ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, апеляційний суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 14.06.2022 року у справі № 420/5230/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агро Тех Груп» до Головного управління ДПС в Одеській області в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її підписання суддями та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня отримання сторонами копії судового рішення.

Суддя-доповідач Димерлій О.О.Судді Крусян А.В. Танасогло Т.М.