Рішення

від 30.08.2022 по справі 440/6285/22

ПОЛТАВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОЛТАВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

31 серпня 2022 року м. ПолтаваСправа № 440/6285/22

Полтавський окружний адміністративний суд у складі:

судді - Супруна Є.Б.,

за участю:

секретаря судового засідання Лисака С.В.,

представника позивача в режимі відеоконференцзв`язку адвоката Отцевича Є.Ю.,

представника відповідача (самопредставництво) Чайки М.Г.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами спрощеного позовного провадження справу №440/6285/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Агрокультура Полтава" до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

25.07.2022 позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "Агрокультура Полтава" (надалі - ТОВ "Агрокультура Полтава", Товариство), звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (надалі - ГУ ДПС у Полтавській області), в якому просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Полтавській області №00013880702 від 23.02.2022, яким платнику зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ за жовтень 2020 року на 1 229 352,00 грн.

Наявність обставин, які свідчать про порушення прав платника податків, позивач пов`язує з необґрунтованістю висновку документальної позапланової виїзної перевірки про відсутність реального характеру у взаємовідносинах позивача з ТОВ "Агроекотерра" з приводу придбання добрив органічних гранульованих та рідких за договором поставки №37 від 01.10.2020, оскільки фактичне виконання умов договору підтверджується належними первинними бухгалтерськими документами, зокрема такими як видаткові та податкові накладні, сертифікатом відповідності на добрива "Екотерра", товарно-транспортними накладними, платіжними дорученнями. Придбані добрива були в подальшому використані позивачем у власній сільськогосподарській діяльності на орендованих земельних ділянках загальною площею 1 327,4 га придатних для вирощування сільськогосподарської продукції та здійснення сільськогосподарського товаровиробництва. Всі ці документи пред`являлися контролюючому органу під час перевірки та додавалися до заперечень на акт перевірки, а тому мали бути враховані відповідачем.

Ухвалою судді Полтавського окружного адміністративного суду від 28.07.2022 вищевказану позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження та призначено справу до розгляду за правилами спрощеного позовного провадження з викликом учасників на 16.08.2022.

Ухвалою від 29.07.2022 суд задовольнив клопотання представника позивача щодо здійснення судового розгляду справи 16.08.2022 в режимі відеоконференції.

10.08.2022 до суду від представника позивача адвоката Отцевича Є.Ю. надійшла заява про зміну підстав позову (т. 2 а.с. 181-183), якою представник доповнив мотиви заявленого позову твердженням про те, що у податкового органу були відсутні підстави для призначення та проведення документальної позапланової невиїзної перевірки Товариства, оскільки така перевірка була проведена з 30.12.2021 по 06.01.2022, тобто у період встановлення на території України карантину з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), чим порушено заборону, встановлену нормою пункту 522 підрозділу ХХ Перехідних положень ПК України, якою запроваджено мораторій на проведення документальних перевірок на період з 18.03.2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України.

Протокольною ухвалою від 16.08.2022 суд прийняв заяву про зміну підстав позову до розгляду.

16.08.2022 до суду надійшов відзив на позов (т. 2 а.с. 188-190), в якому представник ГУ ДПС в Полтавській області висловив свої заперечення проти задоволення позову. Зазначив, що підставою для висновку про порушення позивачем вимог законодавства у взаємовідносинах з ТОВ "Агроекотерра" за договором поставки №37 від 01.10.2020, є судження про їх нереальність, в результаті чого було завищено податковий кредит за жовтень 2020 на суму 1 229 352,00 грн (податкова декларація з ПДВ №9304890267 від 18.11.2020). До такого висновку контролюючий орган дійшов, посилаючись на матеріали перевірки, в яких наявна інформація про те, що за 2020 рік ТОВ "Агроекотерра" у системі моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків було заблоковано податкові накладні. При дослідженні обставин придбання позивачем у постачальника ТОВ "Агроекотерра" встановлено ознаки придбання товару, джерело походження якого не встановлене по ланцюгу постачання, базуючись на наступних даних: згідно даних ЄРПН ТОВ "Агроекотерра" не придбавалися послуги, необхідні для здійснення господарської діяльності, а саме: послуги транспортного експедирування, оренди офісного та складського приміщень, комунальних послуг, оплати послуг пов`язаних з перевезенням, навантаження, зважування, зберігання, фасування продукції; відповідно до довідки ГУ ДФС у Харківській області №138/04-09 від 20.08.2020 місцезнаходження ТОВ "Агроекотерра" за податковою адресою не встановлено; рішенням ГУ ДПС у Львівській області №3575 від 22.04.2021 ТОВ "Агроекотерра" віднесено до переліку підприємств, що відповідають критеріям ризиковості платника ПДВ; ТОВ "Агроекотерра" у відповідь на запит податкового органу не надало інформації щодо наявності у нього відповідної виробничої бази, фахівців, необхідних для здійснення господарської діяльності (придбання сировини для виготовлення добрив); добриво "Екотерра" не зареєстровано у Державному реєстрі пестицидів та агрохімікатів, дозволених до використання в Україні; ТОВ "Агроекотерра" здійснює придбання товарів (хліб, риба, куряче філе, кисломолочні продукти), номенклатура яких відрізняється від реалізованих; ТОВ "Агроекотерра" не здійснює придбання сировини, матеріалів, послуг, черв`яків, бактерій, необхідних для виготовлення біогумусу.

Крім цього перевіркою встановлено сумнівність перевізника ТОВ "Царіда", яке надавало Товариству послуги з перевезення добрив, оскільки власниками автомобілів, які використовувались ТОВ "Царіда" для перевезення добрив, є фізичні та юридичні особи, які не подавали податкові декларації про майновий стан та доходи за 2020 рік та не реєстрували у ЄРПН податкові накладні на реалізацію послуг перевезення для ТОВ "Царіда" у 2020 році; рішенням №36032 від 04.03.2021 ТОВ "Царіда" віднесено до переліку підприємств, що відповідають критеріям ризиковості платника податку на додану вартість; ТОВ "Царіда" не подало податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (ф. 1-ДФ) за 4 квартал 2020 року; відсутня інформація щодо кількості працюючих ТОВ "Царіда"; відсутня інформація щодо оренди транспортних засобів ТОВ "Царіда"; ТОВ "Царіда" не надало відповіді на письмовий запит ГУ ДПС у Полтавській області від 17.12.2021; рішенням від 04.03.2021 №36032 ТОВ "Царіда" віднесено до платників ПДВ, що відповідають критеріям ризиковості - є учасником формування схемного ПДВ.

Недоліки в оформленні товарно-транспортних накладних полягають у тому, що ТТН не містять опису супровідних документів на вантаж (сертифікат/посвідчення якості), інформації щодо виду пакування вантажу (вказано добриво "Екотерра" органічне рідке).

Перевіркою не встановлено джерело походження придбаних Товариством добрив "Екотерра", оскільки операції здійснені з товаром, що не вироблявся та не міг бути виробленим в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку, до перевірки не надано сертифікатів якості добрива "Екотерра" органічного рідкого, наявність яких передбачена пунктами 3.1., 3.2. Договору поставки №37 від 01.10.2020.

З урахуванням наведеного відповідач вважає, що оформлені між позивачем та ТОВ "Агроекотерра" первинні документи не дають підстав на відображення результатів господарських операцій у бухгалтерському обліку.

У судовому засіданні 16.08.2022 суд, задовольнивши клопотання представника відповідача, оголосив перерву у справі до 23.08.2022.

23.08.2022 до суду надійшов відзив на заяву про зміну підстав позову (т. 2 а.с. 236-244), в якому представник відповідача зазначає, що відповідно до положень п. 4 розділу ІІ Прикінцеві положення Закону України від 17.09.2020 №909-ІХ "Про внесення змін до Закону України "Про Державний бюджет України на 2020 рік" на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби (COVID-19), надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби (COVID-19), крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.

Оскільки на час призначення та проведення перевірки постанова Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 №89 "Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірки" була чинною, то її норми є обов`язковими для застосування відповідними контролюючими органами.

У судовому засіданні 23.08.2022 представники сторін підтримали свої вимоги та заперечення, кожен наполягаючи на своєму. Суд дослідивши письмові докази, оголосив перерву у справі до 31.08.2022 для забезпечення представнику відповідача можливості надати додаткові пояснення.

31.08.2022 суд завершив з`ясування обставин справи та проголосив скорочене судове рішення по суті позову.

Заслухавши пояснення учасників, дослідивши письмові докази наявні у матеріалах справи, суд встановив такі обставини та відповідні до них правовідносини.

ТОВ "Агрокультура" (код ЄДРПОУ 36090282) є юридичною особою, зареєстрованою в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 18.09.2008, про що в єдиному державному реєстрі вчинено запис за №15811020000000253 (т. 1 а.с. 14-15). Основним видом економічної діяльності позивача за КВЕД є: 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур. На момент проведення перевірки позивач був зареєстрованим платником ПДВ з 20.10.2008.

У період з 30.12.2021 по 06.01.2022 посадовими особами ГУ ДПС у Полтавській області на підставі наказу від 20.12.2021 №3130-П (т. 2 а.с. 194) була проведена документальна позапланова невиїзна перевірка ТОВ "Агрокультура Полтава" з питань правильності, повноти нарахування та сплати ПДВ по взаємовідносинах з постачальником ТОВ "Агроекотерра" (код 42041353) за період з 01.10.2020 по 31.10.2020, результати якої оформлено актом від 14.01.2022 №307/16-31-07-02-04/36090282 (т. 2 а.с. 1-19).

Вказаним актом зафіксовано факт порушення ТОВ "Агрокультура Полтава" вимог п. 44.1 ст. 44, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 201.1 та п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України (надалі - ПК України), в результаті чого завищено від`ємне значення різниці між сумою податкових зобов`язань та податкового кредиту в період, що перевірявся, на загальну суму 1 229 352 грн, у тому числі за жовтень 2020 року на суму 1 229 352,00 грн.

30.12.2021 з боку ТОВ "Агрокультура Полтава" було подано заперечення на акт перевірки (т. 2 а.с. 20-31), за результатами розгляду якого, як це видно з листа ГУ ДПС у Полтавській області від 17.02.2022 №4477/6/16-31-07-02-04, висновки акту перевірки від 14.01.2022 №307/16-31-07-02-04/36090282 залишено без змін, а заперечення - без задоволення (т. 2 а.с. 32-36).

На підставі висновків вищевказаного акту ГУ ДПС у Полтавській області згідно з п. 54.3 ст. 54, п. 58.1 ст. 58 Податкового кодексу України було сформоване податкове повідомлення-рішення від 23.02.2022 №00013880702, яким за порушення п. 44.1 ст. 44, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 201.1 та п. 201.10 ст. 201 ПК України ТОВ "Агрокультура Полтава" зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, у декларації з ПДВ від 18.11.2020 №9304890267 за звітний період жовтень 2020 року в розмірі 1 229 352,00 грн (т. 2 а.с. 38).

За результатами розгляду скарги ТОВ "Агрокультура Полтава" на вищевказане податкове повідомлення-рішення (т. 2 а.с. 40-51) ДПС України 24.06.2022 винесено рішення №6108/6/99-00-06-01-02-06, яким вищевказане податкове повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу - без задоволення (т. 1 а.с. 52-56).

Позивач, не погоджуючись із правомірністю висновків перевірки, оскаржив податкове повідомлення-рішення до суду.

Вирішуючи даний публічно-правовий спір по суті, суд виходить х настуного.

За приписами п. 44.1 ст. 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.

Податковий кредит, за змістом пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України, - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Згідно з п. 198.1 ст. 198 ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів та послуг.

У відповідності до п. 198.2 ст. 198 ПК України, датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду зокрема у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (п. 198.3 ст. 198 ПК України).

Як передбачено пунктом 198.6 статті 198 ПК України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Згідно з ч. 2 ст. 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Частинами 1 та 2 ст. 9 цього Закону встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати обов`язкові реквізити.

Тобто, відображення господарської операції в податковому обліку має здійснюватися відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку. При цьому обов`язковою умовою для визнання правомірним відображення в бухгалтерському обліку платника тієї чи іншої господарської операції та включення її результатів до складу витрат є наявність зв`язку між фактом придбання товару (послуги) і подальшим його (її) використанням у господарській діяльності з метою отримання прибутку.

Доводи позивача щодо протиправності спірного податкового повідомлення-рішення зводяться до двох аргументів, перший з яких ґрунтується на спростуванні висновків перевірки відносно нереальності господарських взаємовідносин позивача з ТОВ "Агроекотерра", тоді як інший аргумент зводиться до формальних порушень внаслідок проведення відповідачем перевірки під час дії мораторію, запровадженого законом.

Надаючи послідовно оцінку спірним аргументам учасників справи, суд розпочинає з аналізу реальності господарських операцій позивача у взаємовідносинах з ТОВ "Агроекотерра".

Так, позаплановою перевіркою позивача встановлено, що у період який перевірявся ТОВ "Агрокультура Полтава" декларувало господарські взаємовідносини за участю ТОВ "Агроекотерра" з приводу придбання добрива "Екотерра" органічного гранульованого та органічного рідкого.

Перевіряючи обставини встановлені перевіркою, суд з`ясував, що між ТОВ "Агрокультура Полтава" (покупець) та ТОВ "Агроекотерра" (постачальник) був укладений договір поставки №37 від 01.10.2020 (т. 1 а.с. 58-61), відповідно до якого постачальник зобов`язується передавати у власність покупця Добриво "Екотерра" органічне гранульоване, Добриво "Екотерра" органічне рідке (добрива органічні, антиоксиданти та інше) (далі - Товар), відповідно до переданої постачальником комерційної пропозиції або замовлень покупця окремими партіями за цінами, в асортименті та кількості, що остаточно погоджуються сторонами в накладних та (або) специфікаціях, які є невід`ємною частиною Договору, а покупець зобов`язується прийняти Товар та сплатити за нього грошову суму відповідно до умов, передбачених Договором.

На виконання умов Договору сторонами були виписані видаткові (т. 2 а.с. 62-65) та податкові накладні (т. 2 а.с. 66-69). Суми ПДВ в розмірі 1 229 352,00 грн за податковими накладними включені до податкового кредиту відповідного періоду, що відображено у реєстрі отриманих податкових накладних.

На підтвердження факту повної оплати вартості придбаного товару позивач надав платіжні доручення №444 від 01.10.2020, №455 від 09.10.2020, №458 від 12.10.2020, №498 від 06.10.2020 та №447 від 06.10.2020 (т. 2 а.с. 70-72).

Як зазначає позивач, перевезення товару (добрив "Екотерра" органічних рідких) здійснювалося на підставі Договору перевезення від 22.09.2020 (т. 2 а.с. 73-76), укладеного ТОВ "Агрокультура Полтава" (замовник) з ТОВ "Царіда" (перевізник). На виконання умов Договору сторонами складено акти здачі-приймання робіт (надання послуг): №0110-11 від 01.10.2020 на суму 15 275,00 грн, №0610-12 від 06.10.2020 на суму 16 880,00 грн, №0910-13 від 09.10.2020 на суму 15 900,00 грн, №1210-14 від 12.10.2020 на суму 19 240,00 грн та товарно-транспортні накладні: №Р120 від 01.10.2020, №Р121 від 06.10.2020, №Р122 від 09.10.2020, №Р123 від 12.10.2020 (т. 2 а.с. 77-84).

На підтвердження факту оплати за надані послуги з перевезення ТОВ "Агрокультура Полтава" надано платіжне доручення №522 від 03.11.2020 на суму 78 951,00 грн (т. 2 а.с. 85).

Придбані добрива позивач використовує у власній сільськогосподарській діяльності на орендованих земельних ділянках загальною площею 1327,4 га, право оренди яких підтверджується відомостями з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно (т. 1 а.с. 27-250), а факт використання за цільовим призначенням - звітом про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2020 року (т. 2 а.с. 86-89).

Обґрунтовуючи походження добрив "Екотерра", а також те, що ТОВ "Агроекотерра" є їх виробником, позивач надав до матеріалів справи Сертифікат відповідності на добрива "Екотерра" №TER.1Пр.121-20, виданий ДП "Тернопільстандартметрологія", та Технічні умови ТУ У 20.1-42041353-001:2019, погоджені Державною службою України з питань безпечності харчових продуктів та захисту споживачів (т. 2 а.с. 153-165).

У свою чергу відповідач обґрунтовував своє рішення тим, що при дослідженні обставин придбання Товариством від постачальника ТОВ "Агроекотерра" встановлено придбання товару, джерело походження якого не встановлене по ланцюгу постачання.

Так, ТОВ "Агроекотерра" здійснює придбання товарів, номенклатура яких відрізняється від реалізованих, таким чином формує суму податкового кредиту з обсягів придбання. Та поряд з цим не здійснює придбання сировини, матеріалів, послуг, черв`яків, бактерій необхідних для виготовлення біогумусу.

У зв`язку з цим перевіркою зроблено висновок про те, що документально оформлені господарські операції з ТОВ "Агроекотерра" на виконання договору поставки №37 від 01.10.2020 не опосередковувалися їх реальним виконанням, постачання товару в майбутньому, виходячи з викладених об`єктивних причин, не є можливим, а отже створені для штучного формування витрат та податкового кредиту підприємства реального сектору економіки та ухилення ним від оподаткування.

Суд погоджується із судженням податкового органу про наявність у діях позивача у перевірений період ознак участі у господарських операціях з метою штучного формування витрат та податкового кредиту для ухилення від оподаткування, але таке судження не може бути підставою для притягнення платника до відповідальності у податкових правовідносинах за відсутності достатньої доказової бази.

До такого висновку суд дійшов на підставі аналізу усталеної практики Верховного Суду, викладеної, зокрема, у постановах від 30.01.2018 у справі №2а-15124/11/2670 (К/9901/612/18), від 06.02.2018 у справі №816/166/15-а, де зазначалося, що відсутність у контрагента позивача матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.

Згідно з висновком, викладеним у постанові Верховного Суду від 11.06.2018 у справі №826/4565/14, одне лише порушення постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування валових витрат чи податкового кредиту, якщо в судовому процесі не встановлено факту обізнаності чи-то сприяння покупцем постачальнику в ухиленні від оподаткування (факту участі у незаконній податковій мінімізації). За відсутності встановлення такого факту платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на податковий кредит та/або на валові витрати за неправомірну діяльність його контрагентів.

Крім того, правовідносини контрагентів із третіми особами у ланцюгах постачання, з якими позивач не вступав у господарські відносини, самі по собі, за відсутності інших об`єктивних та підтверджених даних про порушення позивачем податкового законодавства, не можуть бути самостійною та достатньою підставою для висновку про нереальність господарських взаємовідносин (постанова ВС від 23.05.2018 у справі №804/2551/13-а).

Допущені попередніми постачальниками у ланцюгу постачання товару певні порушення податкового законодавства тягнуть негативні наслідки саме для таких постачальників та не впливають на право позивача на віднесення до складу податкового кредиту сплаченого податку на додану вартість постачальникам товару та заявлення до бюджетного відшкодування від`ємного значення з податку на додану вартість (постанова Верховного Суду від 03.04.2018 у справі №2а-7462/10/2170).

Відсутність товарів по ланцюгу постачання не є доказом нереальності господарських операцій (постанова Верховного Суду від 07.03.2018 у справі №804/3420/16).

Таким чином висновки податкового органу про відсутність у контрагента позивача необхідних трудових та виробничих ресурсів, згідно з усталеною практикою Верховного Суду, не може бути підставою для висновку щодо нереальності господарських операцій.

Суд відмічає, що всі господарські операції позивача з ТОВ "Агроекотерра" підкріплені договором та складеними на його підставі документами первинної бухгалтерської звітності.

Відповідач вказує на те, що при дослідженні обставин придбання ТОВ "Агрокультура Полтава" від постачальника ТОВ "Агроекотерра" встановлено придбання товару, джерело походження якого не встановлене по ланцюгу постачання на підставі даних ЄРПН, оскільки постачальник не здійснював придбання послуг необхідних для здійснення господарської діяльності, зокрема послуги транспортного експедирування, оренди офісного та складського приміщень, комунальних послуг, оплати послуг пов`язаних з перевезенням, навантаженням, зважуванням, зберіганням, фасуванням продукції тощо.

З приводу перевезення добрив відповідач також зазначає, що проведеним аналізом інформації з бази даних АІС "Податковий блок", Єдиного реєстру транспортних засобів, ЄРПН встановлено, що власниками транспортних засобів є фізичні особи, юридичні особи, операцій щодо реалізації послуг перевезення, надання транспортних засобів в оренду для ТОВ "Царіда" не встановлено. Таким чином ТТН містять недостовірні дані щодо автомобільного перевізника - ТОВ "Царіда", та виключають можливість виконання ТОВ "Царіда" послуг перевезення добрив "Екотерра" для ТОВ "Агрокультура Полтава".

У зв`язку з цим суд зазначає, що процес аналізу інформаційних баз даних ДПС та ЄРПН є формальним рівнем податкового контролю, на стадії якого податковий орган фактично порівнює задекларовані контрагентами кореспондуючі суми податкових зобов`язань і податкового кредиту з метою оперативного виявлення платників, що підлягають документальній перевірці. Зазначений етап контрольно-перевірочної роботи не передбачає здійснення податковим органом оцінки дотримання і аналізу змісту та характеру правовідносин, що стали підставою для формування даних податкового обліку платника, адже питання правильності відображення платником в обліку проведених господарських операцій досліджується податковим органом під час проведення податкової перевірки платника з дослідженням фінансово-господарських документів, пов`язаних з нарахуванням і сплатою податку.

Верховним Судом у постанові від 27.02.2018 у справі № 811/2154/13-а зазначено, що будь-яке автоматизоване співставлення чи дані, отримані з автоматизованих систем контролюючого органу, не є належними доказами в розумінні процесуального Закону, оскільки автоматизоване співставлення, зокрема задекларованих податкових зобов`язань та податкового кредиту, не віднесено до засобів перевірки правильності та повноти визначення таких податкових зобов`язань, а тому здобуті таким чином докази не можуть визнаватись належними.

Податковий орган як орган державної влади зобов`язаний діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України.

Стосовно права платника на податковий кредит це означає, що податковий орган може посилатися на неправомірність включення платником податків суми ПДВ до складу податкового кредиту лише у випадках, визначених законом, і лише з посиланням на норми Податкового кодексу України.

Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Таку правову позицію викладено у постанові Верховного Суду від 12.06.2018 у справі №826/11879/13-а.

Суд дослідив надану позивачем первинну документацію, яка містить усі необхідні реквізити, а тому така документація може слугувати підставою для формування позивачем податкового кредиту за правочином, укладеним з ТОВ "Агроекотерра", допоки податковий орган належними і допустимими доказами не доведе протилежне.

Враховуючи встановлені обставини справи, суд доходить висновку про те, що позивач надав як до перевірки, так і до суду належним чином оформлені первинні документи, які в сукупності з іншими доказами свідчать про факт вчинення господарських операцій, які є передумовою для формування позивачем спірного податкового кредиту, тоді як доводи контролюючого органу, з огляду на практику суду касаційної інстанції, є незрілими, такими що ґрунтуються на недоведених припущеннях про порушення податкової дисципліни з боку третіх осіб, а не позивача.

Наступним аргументом, до якого апелює позивач, є посилання на порушення відповідачем мораторію на проведення документальних перевірок, запровадженого пунктом 522 підрозділу ХХ Перехідних положень ПК України, на період з 18.03.2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

Так, пунктом 522 підрозділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, в редакції Закону України "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)" від 30.03.2020 №540-IX визначено: "Установити мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім:

документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків;

документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу;

фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині:

- обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;

- цільового використання пального та спирту етилового платниками податків;

- обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

- здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.

Як свідчить зміст наказу ГУ ДПС у Полтавській області від 20.12.2021 №3130-П "Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ "Агрокультура Полтава" підставою для її призначення є пп 78.1.4 п. 78.1 ст. 78 ПК України, відповідно до якого документальна позапланова перевірка здійснюється у разі, якщо виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначено виявлену недостовірність даних та відповідну декларацію протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту.

У зв`язку з цим суд зазначає, що Верховний Суд, залишаючи без змін рішення судів у справі №520/592/21, у своїй постанові від 17.05.2022 зазначив, що "Аналіз наведених вище норм права свідчить, що на час дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), не діє мораторій на проведення фактичних перевірок, зокрема, з питань обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, тобто тих питань, що врегульовані нормами Закону №481. Фактична перевірка із зазначених питань може бути проведена з підстав, визначених підпунктами 80.2.2 (наявність та/або отримання від державних органів або органів місцевого самоврядування інформації про можливі порушення платником податків законодавства), 80.2.3 (письмове звернення покупця (споживача)), 80.2.5 (наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про можливі порушення платником податків законодавства).

Разом з тим, виключень щодо можливості проведення фактичних перевірок з питань здійснення платниками податків розрахункових операцій, що врегульовано приписами Закону №265, положення пункту 52-2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України не містять.

Враховуючи викладене, правильними є висновки судів попередніх інстанцій, що під час дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), податковий орган у цій справі не мав повноважень на дослідження у ході проведення фактичної перевірки позивача питань щодо дотримання ним вимог Закону №265.".

В іншій справі за №360/1182/21 Верховний Суд у своїй постанові від 06.07.2022 зазначив, що "мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 522 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України (в редакції на момент винесення спірного наказу) та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок була чинною, її дія не зупинялася.

Відповідно до пункту 2.1 статті 2 ПК України, зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.

Тобто, зміна приписів ПК України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно зміна строків дії мораторію може бути здійснена виключно шляхом прямого внесення змін до ПК України.

Згідно з пунктом 5.2 статті 5 ПК України, у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.

За загальним правилом вирішення колізій, передбаченим частиною третьою статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України, у разі невідповідності правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.

Відповідно, за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у ПК України, з одного боку, і в постанові Кабінету Міністрів України, з іншого боку, - застосуванню підлягають положення і правила саме ПК України.

Наведений вище висновок ґрунтується на правовій позиції Верховного Суду, що викладена у справі № 420/12859/21.

Беручи до уваги той факт, що пункт 522 підрозділу 10 розділу XX ПК України є нормою вищої юридичної сили, ніж постанова Кабінету Міністрів України № 89 від 3 лютого 2021 року, суд апеляційної інстанції дійшов правильного висновку, що за загальним правилом вирішення колізій, суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України, а тому у даному випадку, підлягають застосуванню саме норми Податкового кодексу України.

З огляду на це, прийняття ГУ ДПС у Луганській області спірного наказу про проведення перевірки ПП (...) суперечить вимогам податкового законодавства, а тому такий наказ є протиправним та підлягає скасуванню.".

Здійснюючи власний аналіз приписів пункту 522 підрозділу 10 розділу XX ПК України, суд зазначає, що мораторій у контексті наведеної норми обумовлений спеціально визначеною законодавцем метою - запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

І якщо у справі №360/1182/21 предметом оскарження був наказ про призначення податкової перевірки, внаслідок скасування якого досягається вищезазначена мета, то у справі №520/592/21 предметом оскарження були податкові повідомлення-рішення та рішення про застосування фінансових санкцій, прийняті податковим органом за наслідками проведеної фактичної перевірки суб`єкта господарювання.

Яким чином можна забезпечити мету запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби вже після проведеної перевірки Верховний Суд у справі №520/592/21 не аналізує.

Тож і у спірному випадку, де предмет оскарження зводиться до вимог про скасування податкового-повідомлення-рішення, прийнятого податковим органом за наслідками проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ "Агрокультура Полтава", мету, визначену пунктом 522 підрозділу 10 розділу XX ПК України, досягти вже неможливо, а тому доцільність застосування наслідків незаконного призначення податкової перевірки видається сумнівною.

Але імператив ч. 5 ст. 242 КАС України безальтернативно передбачає, що при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Тож при вирішенні даного публічно-правового спору суд враховує висновки щодо застосування норм права, зокрема приписів пункту 522 підрозділу 10 розділу XX ПК України, викладені в постановах Верховного Суду, що приведені вище.

Відповідно суд констатує висновок про те, що під час дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), податковий орган у цій справі не мав повноважень на дослідження у ході проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ "Агрокультура Полтава" питань щодо дотримання Товариством вимог податкового законодавства, внаслідок чого усі рішення податкового органу, прийняті з цього приводу та за наслідками такої перевірки, слід визнати протиправними.

Підсумовуючи все вищевикладене, зважаючи на відсутність прямих доказів, які свідчать про порушення позивачем податкової дисципліни, підтвердження обставин формування податкового кредиту первинною документацією та незаконність призначення і проведення перевірки під час дії мораторію, суд визнає спростованими висновки відповідача про завищення позивачем від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у розмірі 1229352,00 грн, а тому податкове повідомлення-рішення, винесене на підставі цих висновків, слід скасувати як протиправне.

Відтак заявлений позов належить задовольнити у повному обсязі.

Відповідно до ч. 1 ст. 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Тож сплачена позивачем сума судового збору у розмірі 18 440,28 грн підлягає стягненню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Керуючись статтями 241-245 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Агрокультура Полтава" до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області №00013880702 від 23.02.2022.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Агрокультура Полтава" (вул. Соляниківська, 65, с. Сухоносівка, Лубенський район, Полтавська область, 37134, код ЄДРПОУ 36090282) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, 4, м. Полтава, 36000, код ЄДРПОУ ВП 44057192) судовий збір, сплачений при зверненні до суду з цим позовом, у розмірі 18 440 (вісімнадцять тисяч чотириста сорок) грн 28 коп.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо таку скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене до Другого апеляційного адміністративного суду в порядку, визначеному частиною 8 статті 18, частинами 7-8 статті 44 та статтею 297 Кодексу адміністративного судочинства України з урахуванням особливостей подання апеляційних скарг, встановлених підпунктом 15.5 підпункту 15 пункту 1 розділу VII "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України.

Апеляційна скарга на рішення суду може бути подана протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне рішення складене 05.09.2022.

Суддя Є.Б. Супрун