Постанова

від 31.08.2022 по справі 640/16093/21

СЬОМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 вересня 2022 року

м. Київ

справа № 640/16093/21

адміністративне провадження № К/9901/39937/21

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Юрченко В.П.,

суддів: Васильєвої І.А., Чумаченко Т.А.,

секретар судового засідання - Титенко М.П.,

за участю:

представника позивача - Байдик М.П.,

представників відповідача Норець В.М., Цісар Г.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 липня 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 вересня 2021 року у справі №640/16093/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Технополіс-1" до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними дій, визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Технополіс-1» звернулось до суду з позовом до Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків, в якому, з урахуванням поданої позивачем заяви про збільшення позовних вимог, просило:

визнати протиправними дії відповідача щодо проведення та відновлення планової документальної виїзної перевірки ТОВ «Технополіс-1»;

визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків № 00002560702 від 2 червня 2021 року, яким збільшено ТОВ «Технополіс-1» суму грошового зобов`язання за податком на прибуток на 338 874 479, 90 грн (308 067 709, 00 грн за податковим зобов`язанням та 30 806 770, 90 грн за штрафними санкціями);

визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків № 00001160702 від 29 березня 2021 року, яким визначено завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 117 983 895, 00 грн;

визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків № 00002590702 від 2 червня 2021 року, яким збільшено ТОВ «Технополіс-1» суму грошового зобов`язання за податком на додану вартість на 347 322 459, 00 грн (315 747 690, 00 грн за податковим зобов`язанням та 31 574 769, 00 грн за штрафними санкціями);

визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків № 00001200702 від 29 березня 2021 року (отримане позивачем за №1200702 від 29 березня 2021 року), яким встановлено завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового періоду) на суму 10 564 411, 00 грн;

визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків № 00001180702 від 29 березня 2021 року, яким збільшено ТОВ «Технополіс-1» суму грошового зобов`язання за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних на суму штрафних санкцій 5 619, 25 грн.

Позов обґрунтований безпідставністю висновків акту перевірки, не відповідності таких висновків реальним обставинам, не врахуванням контролюючим органом первинної документації позивача з контрагентами, зазначеними в акті перевірки, а також протиправністю дій відповідача при відновленні та проведенні перевірки позивача.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 липня 2021 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду 28 вересня 2021 року позов задоволено частково. Визнано протиправними дії відповідача щодо проведення та відновлення планової документальної виїзної перевірки ТОВ "Технополіс-1". Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби України по роботі з великими платниками податків №00002560702 від 2 червня 2021 року; №00001160702 від 29 березня 2021 року; №00002590702 від 2 червня 2021 року; №00001200702 від 29 березня 2021 року. У задоволенні решти позовних вимог - відмовлено. Стягнуто з Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків за рахунок бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Технополіс-1" судові витрати зі сплати судового збору в сумі 47 669,67 грн та судові витрати на професійну правничу допомогу в сумі 1 231 194,07 грн.

Суди першої та апеляційної інстанцій, задовольняючи позов, виходили з того, що оскільки відповідно до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України встановлено дію мораторію на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, то проведена перевірка стосовно Товариства з обмеженою відповідальністю "Технополіс-1" відбулась усупереч законодавчій забороні. Крім того, суди попередніх інстанцій, задовольняючи позов, виходили з того, що відповідачем не надано будь-яких належних доказів на підтвердження відсутності факту реальності господарських операцій, вчинених позивачем з контрагентами. Крім того, вказали, що податковим органом не надано доказів наявності вироків суду, якими було б встановлено факти фіктивного підприємництва контрагентів позивача, а наявність кримінальних проваджень не є підставою для визнання спірних господарських операцій нереальними.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить скасувати такі рішення. Вказує на невідповідність висновків судів фактичним обставинам справи. В обґрунтування вимог касаційної скарги зазначає, що після прийняття постанови Кабінету Міністрів України №89 від 3 лютого 2021 року «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», податковий орган був наділений повноваженнями здійснювати проведення документальної планової перевірки. Окрім того зазначає, що судами неповно досліджено взаємовідносини з придбання сільськогосподарської продукції у контрагентів.

У відзиві на касаційну скаргу позивач просить рішення судів попередніх інстанцій залишити без змін, а апеляційну скаргу - без задоволення. Зазначив, що дії відповідача щодо проведення та відновлення планової перевірки в період дії мораторію, встановленого на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, є протиправними, що підтверджується численною судовою практикою Верховного Суду.

Верховний Суд, обговоривши доводи касаційної скарги, переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідно до наказу Офісу великих платників Державної податкової служби №607 від 6 грудня 2019 року проведена планова документальна виїзна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю «Технополіс-1» з метою здійснення контролю за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування і сплати податків та зборів, дотримання валютного та іншого законодавства за період діяльності з 1 жовтня 2016 року по 30 вересня 2019 року та з метою контролю за правильністю нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 1 січня 2011 року по 30 вересня 2019 року.

Перевірка розпочалась з 17 грудня 2019 року та заявлена тривалістю 30 робочих днів. Термін проведення перевірки був продовжений з 3 лютого 2020 року на 15 робочих днів на підставі Наказу Офісу великих платників податків ДПС від 31 січня 2020 року №133.

Наказом про призупинення перевірки від 14 лютого 2020 №221 проведення документальної перевірки позивача було призупинено з 17 лютого 2020 року на 30 робочих днів.

В подальшому, документальна виїзна перевірка ТОВ «Технополіс-1» була тимчасово зупинена на період до 31 травня 2020 року.

Керуючись положеннями Постанови Кабінету Міністрів України «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» № 89 від 3 лютого 2021 року, відповідач поновив планову документальну перевірку позивача з 10 лютого 2021 року, яка тривала по 16 лютого 2021 року.

За результатами перевірки складено акт від 26 лютого 2021 року №123/31-00-07-02-01-32498133, відповідно до якого встановлені порушення позивачем п. 44.1 статті 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 пп.140.4.2. п.140.4 статті 140 Податкового кодексу України, абз. 3 ст.4 п.1, 2 ст.9, п.1 статті 11 ЗУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п.8 розділу ІІ, п. 3 розділу ІІІ, абз. 7 п.6 Розділу ІІІ Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», п.5 П(С)БО 15 «Дохід», п.6 П(С)БО 16 «Витрати», в результаті чого занижено податок на прибуток в сумі 308 067 709, 00 грн та завищено від`ємне значення об`єкту оподаткування у загальній сумі 117 983 895, 00 грн; пункту 44.1 статті 44, пункту 198.1, пункту 198.2, пункту 198.3 статті 198, пункту 200.1, пункту 200.2, пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді що перевірявся на загальну суму 315 747 690, 00 грн, завищено від`ємне значення різниці між сумою податкових зобов`язань та податкового кредиту на загальну суму 10 564 411, 00 грн; пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України в частині недотримання граничних строків реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних за березень 2018 року у Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 календарних днів на суму ПДВ 56 191, 81 грн.

Не погоджуючись з висновками акту перевірки позивачем подано заперечення, які листом відповідача «Про розгляд заперечення» №1629/6/31-00-07-02-01 від 24 березня 2021 року залишено без задоволення.

На підставі висновків акту перевірки від 26 лютого 2021 року відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення:

№00001190702 від 29 березня 2021 року, яким збільшено ТОВ «Технополіс-1» суму грошового зобов`язання за податком на прибуток на 385 084 636, 25 грн. (308 067 709, 00 грн. за податковим зобов`язанням та 77 016 927, 25 грн. за штрафними санкціями);

№00001160702 від 29 березня 2021 року, яким визначено завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 117 983 895, 00 грн;

№00001170702 від 29 березня 2021 року, яким збільшено ТОВ «Технополіс-1» суму грошового зобов`язання за податком на додану вартість на 394 684 612, 50 (315 747 690, 00 грн за податковим зобов`язанням та 78 936 922, 50 грн за штрафними санкціями);

№00001200702 від 29 березня 2021 року, яким встановлено завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового періоду) на суму 10 564 411, 00 грн;

№00001180702 від 29 березня 2021 року, яким збільшено ТОВ «Технополіс-1» суму грошового зобов`язання за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних на суму штрафних санкцій 5 619, 25 грн.

9 квітня 2021 року ТОВ «Технополіс-1» подано скаргу, а 21 травня 2021 року та 26 травня 2021 року подано також доповнення до скарги, до Державної податкової служби України, яка рішенням про результати розгляду скарги від № 12063/6/99-00-06-01-02-06 від 28 травня 2021 року встановила, що контролюючим органом при винесенні ППР №00001190702 від 29 березня 2021 року та №00001170702 від 29 березня 2021 року було неправомірно застосовано штрафну санкцію у розмірі 25%, оскільки матеріалами перевірки не доведено, що діяння вчинені скаржником умисно, скасувала ППР №00001190702 від 29 березня 2021 року та №00001170702 від 29 березня 2021 року в частині застосованих штрафних санкцій, а ППР №00001160702 від 29 березня 2021 року, №00001200702 від 29 березня 2021 року, №00001180702 від 29 березня 2021 року залишила без змін, а скаргу частково задовольнила.

02 червня 2021 року позивач отримав:

податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків №00002560702 від 2 червня 2021 року, яким збільшено ТОВ «Технополіс-1» суму грошового зобов`язання за податком на прибуток на 338874479,90 грн (308 067 709, 00 грн за податковим зобов`язанням та 30 806 770, 90 грн за штрафними санкціями);

податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків №00002590702 від 2 червня 2021 року, яким збільшено ТОВ «Технополіс-1» суму грошового зобов`язання за податком на додану вартість на 347 322 459,00 (315 747 690, 00 грн за податковим зобов`язанням та 31 574 769, 00 грн за штрафними санкціями).

В аспекті заявлених вимог, Верховний Суд зазначає наступне.

Відповідно до статті 1 Податкового кодексу України, відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно статті 20 Податкового кодексу України, контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Приписами п. 81.1 статті 81 Податкового кодексу України визначено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: - направлення на проведення такої перевірки; - копії наказу про проведення перевірки; - службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Згідно з пунктом 77.4 статті 77 Податкового кодексу України, про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому (його представнику) не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

Відповідно до пунктів 77.6-77.9 статті 77 Податкового кодексу України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна планова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу. Строки проведення документальної планової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу. Перелік матеріалів, які можуть бути підставою для висновків під час проведення документальної планової перевірки, та порядок надання платниками податків документів для такої перевірки встановлено статтями 83, 85 цього Кодексу. Порядок оформлення результатів документальної планової перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.

Пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.

Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), та на день набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, протягом 10 календарних днів з дня завершення дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19). Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом.

На період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.

Тобто, вимоги пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України пов`язані та прямо відсилають до актів Кабінету Міністрів України, на підставі яких завершується дія карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

Так, постановою Кабінету Міністрів України «Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» від 9 грудня 2020 року № 1236 установлено з 19 грудня 2020 року до 31 грудня 2021 року на території України карантин.

Тобто, в період запровадження законодавчим органом влади мораторію на проведення перевірок, така перевірка була поновлена і проведена.

Податковий орган доводив суду про правовірність такої перевірки, з таких підстав.

Відповідно до вимог пункту 4 розділу II Закону України від 17 вересня 2020 року №909-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про державний бюджет України на 2020 рік»» на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.

На підставі цієї норми Кабінет Міністрів України прийняв Постанову №89 від 3 листопада 2021 року «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірки» якою було скорочено строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб:

- тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними;

- документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу;

- документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.1 та/або 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Кодексу, суб`єктів господарювання реального сектору економіки, які сформували податковий кредит за рахунок оформлення ризикових операцій з придбання товарів/послуг (із переліку ризикових платників податків, визначених у межах роботи Тимчасової слідчої комісії Верховної Ради України з питань розслідування оприлюднених у засобах масової інформації фактів можливих корупційних дій посадових осіб органів державної влади, які призвели до значних втрат дохідної частини Державного бюджету України, утвореної відповідно до Постанови Верховної Ради України від 24 квітня 2020 року №568-ІХ);

- документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями;

- документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.12, 78.1.14, 78.1.15, 78.1.16 пункту 78.1 статті 78 Кодексу.

На час здійснення касаційного перегляду справи, зазначена постанова Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 № 89 визнана протиправною та скасована рішенням Окружного адміністративного суду міста Києві від 26.01.2022, яка залишена без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 5 липня 2022 (справа № 640/18314/21). Суди зазначили, що Кабінет Міністрів України не наділений повноваженнями щодо відновлення проведення податкових перевірок або скорочення строку дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, позаяк мораторій встановлено нормативно-правовим актом, який має вищу юридичну силу та зміни до якого вносяться виключно шляхом внесення змін саме до цього Кодексу (ст. 2 ПК України).

Щодо даного спору, колегія суддів зазначає, що мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок, була чинною, її дія не зупинялась.

Відповідно до пункту 2.1 статті 2 Податкового кодексу України, зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.

Тобто, зміна приписів Податкового кодексу України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно зміна строків, дії мораторію може бути здійснення виключно шляхом прямого внесення змін до Податкового кодексу України.

Відповідно до пункту 5.2 статті 5 Податкового кодексу України, у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.

За загальним правилом вирішення колізій, передбаченим частиною третьою статті 7 КАС України, у разі невідповідності правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.

Відповідно, за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у Податковому кодексу України, з одного боку і в постанові Кабінету Міністрів України з іншого боку - застосуванню підлягають положення і правила саме Податкового кодексу України.

Аналогічне правозастосування викладене у постановах Верховного Суду у справі від 22 лютого 2022 (справа №420/12859/21), від 17 травня 2022 9справа № 520/592/21), від 15 квітня 2022 (справа № 160/5267/21), від 27 квітня 2022 (справа № 140/1846/21) від 6 липня 2022 (справа № 360/1182/21).

Суди попередніх інстанцій правильно врахували норми статті 2 Податкового кодексу України, згідно з якими зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу. Крім того, статтею 5 врегульовано питання співвідношення податкового законодавства з іншими законодавчими актами. Так, згідно з пунктом 5.2 зазначеної статті у разі, якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.

Колегія суддів вважає довід контролюючого органу стосовно того, що після прийняття постанови Кабінету Міністрів України №89 від 3 лютого 2021 року «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», податковий орган був наділений повноваженнями здійснювати проведення документальної планової перевірки, необґрунтованим.

Враховуючи обставини справи, колегія суддів вважає, що суди попередніх інстанцій обґрунтовано дійшли висновку, що оскільки проведена перевірка стосовно Товариства з обмеженою відповідальністю "Технополіс-1" відбулась усупереч законодавчій забороні, такі обставини тягнуть за собою протиправність податкових повідомлень-рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, у зв`язку з чим Касаційний адміністративний суду у складі Верховного Суду вказує про відсутність необхідності переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Колегія суддів погоджується з висновками попередніх інстанцій щодо задоволення позовної вимоги про визнання протиправними дії відповідача щодо проведення та відновлення планової документальної виїзної перевірки ТОВ "Технополіс-1", які здійснено податковим органом в період дії мораторію на проведення перевірок, а акт перевірки не може слугувати підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень як доказ, що одержаний з порушенням порядку, встановленого законом, у розумінні статті 74 (Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Щодо витрат на професійну правничу допомогу, колегія суддів виходить з наступного.

Відповідно до статті 16 Кодексу адміністративного судочинства України учасники справи мають право користуватися правничою допомогою. Представництво в суді як вид правничої допомоги здійснюється виключно адвокатом (професійна правнича допомога), крім випадків, встановлених законом.

Пунктом 1 частини третьої статті 132 КАС України визначено, що до витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати на професійну правничу допомогу.

Статтею 134 КАС України передбачено, що витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави. За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.

Згідно з частиною третьою статті 134 КАС України для цілей розподілу судових витрат:

1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою;

2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.

Розмір витрат на оплату послуг адвоката, виходячи із положень частини п`ятої статті 134 КАС України, має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.

Відповідно до частини шостої статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України у разі недотримання вимог частини п`ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами.

Обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами (частина сьома статті 134 КАС України).

Отже, саме зацікавлена сторона має вчинити певні дії, спрямовані на відшкодування з іншої сторони витрат на професійну правничу допомогу, а інша сторона має право на відповідні заперечення проти таких вимог.

Відповідно до статті 30 Закону України "Про адвокатуру і адвокатську діяльність" від 5 липня 2012 року № 5076-VI, гонорар є формою винагороди адвоката за здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту.

Порядок обчислення гонорару (фіксований розмір, погодинна оплата), підстави для зміни розміру гонорару, порядок його сплати, умови повернення тощо визначаються в договорі про надання правової допомоги.

При встановленні розміру гонорару враховуються складність справи, кваліфікація та досвід адвоката, фінансовий стан клієнта й інші істотні обставини. Гонорар має бути розумним і враховувати витрачений адвокатом час.

Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд має враховувати, що розмір відшкодування судових витрат, не пов`язаних зі сплатою судового збору, повинен бути співрозмірним з ціною позову, тобто не має бути явно завищеним порівняно з ціною позову. Також судом мають бути враховані критерії об`єктивного визначення розміру суми послуг адвоката. У зв`язку з цим суд з урахуванням конкретних обставин, зокрема ціни позову, може обмежити такий розмір з огляду на розумну необхідність судових витрат для конкретної справи.

Cуд також має враховувати чи пов`язані ці витрати з розглядом справи, чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес тощо.

Визначаючись із відшкодуванням понесених витрат на правничу допомогу, суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої ухвалене судове рішення, всі понесені нею витрати на професійну правничу допомогу, якщо, керуючись принципами справедливості та верховенства права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, враховуючи такі критерії, як складність справи, витрачений адвокатом час, значення спору для сторони тощо.

Велика Палата Верховного Суду вказала на те, що при визначенні суми відшкодування суд має виходити з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану обох сторін (пункт 21 додаткової постанови Великої Палати Верховного Суду від 19 лютого 2020 року у справі № 755/9215/15-ц).

Ключовим критерієм під час розгляду питання щодо можливості стягнення "гонорару успіху" у справі яка розглядається є розумність заявлених витрат. Тобто розмір відповідної суми має бути обґрунтованим. Крім того, підлягає оцінці необхідність саме такого розміру витрат.

Так, у справі «East/West Alliance Limited» проти України» Європейський суд із прав людини, оцінюючи вимогу заявника щодо здійснення компенсації витрат у розмірі 10% від суми справедливої сатисфакції, виходив з того, що заявник має право на компенсацію судових та інших витрат, лише якщо буде доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їхній розмір - обґрунтованим (рішення у справі «Ботацці проти Італії» (Bottazzi v. Italy) [ВП], заява №34884/97, п. 30, ECHR 1999-V).

У п. 269 Рішення у цій справі Суд зазначив, що угода, за якою клієнт адвоката погоджується сплатити в якості гонорару певний відсоток від суми, яку присудить позивачу суд - у разі якщо така сума буде присуджена та внаслідок якої виникають зобов`язання виключно між адвокатом та його клієнтом, не може бути обов`язковою для Суду, який повинен оцінити рівень судових та інших витрат, що мають бути присуджені з урахуванням того, чи були такі витрати понесені фактично, але й також - чи була їх сума обґрунтованою (див. вищезазначене рішення щодо справедливої сатисфакції у справі «Іатрідіс проти Греції» (Iatridis v. Greece), п. 55 з подальшими посиланнями).

Як зазначено судами, позивачем на підтвердження понесених витрат на правничу допомогу надано договір про надання правової допомоги № 01/03 від 1 березня 2021 року з Адвокатським об`єднанням «Гільдія Права»; додаткову угоду №1 від 1 березня 2021 року до договору про надання правової допомоги №01/03 від 1 березня 2021 року; додаткову угоду №2 від 6 квітня 2021 року до договору про надання правової допомоги №01/03 від 1 березня 2021 року; додаткову угоду №3 від 6 квітня 2021 року до договору про надання правової допомоги №01/03 від 2 червня 2021 року; додаткову угоду №4 від 14 квітня 2021 року до договору про надання правової допомоги №01/03 від 1 березня 2021 року; додаткову угоду №5 від 25 квітня 2021 року до договору про надання правової допомоги №01/03 від 1 березня 2021 року; платіжні доручення; акти наданих послуг.

Задовольняючи позовні вимоги в цій частині щодо відшкодування правової допомоги у повній сумі, яка заявлена позивачем, суди зазначили, що її розмір є обґрунтованим і співмірним наданим послугам, а зменшення розміру витрат на правничу допомогу можливо лише у разі заперечення іншої сторони, та оскільки податковим органом не надано відповідне клопотання, то у суду немає повноважень щодо зменшення або відмови у позові в цій частині.

Колегія суддів вважає такі висновки помилковими, оскільки в будь-якому випадку, суд зобов`язаний перевірити докази щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт, їх вартість. Частиною четвертою ст. 134 КАС України встановлено, що для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.

Щодо заперечення іншої сторони відносно заявленої суми компенсації, то в матеріалах справи відсутні докази направлення судом першої інстанції цієї заяви відповідачу для реалізації його права подати клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, висловити свою позицію з цього питання та надати необхідні докази.

Надаючи оцінку вказаним обставинам та письмовим доказам на їх підтвердження суди попередніх інстанцій не надали оцінку відповідності розміру витрат на оплату послуг адвоката критеріям, встановленим частиною п`ятою статті 134 КАС України, зокрема, чи заявлена представником позивача до відшкодування сума витрат є співмірною із наданим адвокатом обсягом послуг, затраченим ним часом на надання таких послуг, критеріям їх реальності та розумності.

В контексті встановлених обставин та у взаємозв`язку із наведеними вище нормами права Верховний Суд вважає висновки судів попередніх інстанцій такими, що зроблені за формального підходу до вирішення питання обґрунтованості понесених позивачем витрат на правничу допомогу, без всебічного та повного дослідження доказів, наявних в матеріалах справи.

За змістом частини 4 статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, а також факти, що підлягають встановленню і є підставою позовних вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів.

Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.

Вказані вище обставини справи досліджені в неповному обсязі, тому для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які міститься в матеріалах справи або витребовується, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

Згідно статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій вказаним вимогам не відповідають, оскільки судами не з`ясовано обставини справи в частині розподілу витрат на правничу допомогу, що мають значення для правильного її вирішення.

Відповідно до частини першої статті 341 КАС суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази (частина друга статті 341 КАС).

Згідно з пунктом першим частини другої статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

З огляду на наведене, касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, рішення судів першої та апеляційної інстанцій в частині розподілу судових витрат скасуванню, з направленням справи в цій частині до суду першої інстанції на новий розгляд. У решті рішення судів першої та апеляційної інстанцій необхідно залишити без змін.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків задовольнити частково.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 липня 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 вересня 2021 року у справі №640/16093/21 скасувати в частині задоволення позовних вимог про стягнення з Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків за рахунок бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Технополіс-1" судових витрат на професійну правничу допомогу в сумі 1 231 194,07 грн та справу в цій частині направити на новий розгляд до Окружного адміністративного суду міста Києва.

В решті рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 липня 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 вересня 2021 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

СуддіВ.П. Юрченко І.А. Васильєва Т.А. Чумаченко