Постанова

від 06.10.2022 по справі 1240/2439/18

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 жовтня 2022 року

м. Київ

справа № 1240/2439/18

адміністративне провадження № К/9901/29321/21

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

Судді-доповідача - Желтобрюх І.Л.,

суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Луганській області на рішення Луганського окружного адміністративного суду від 12 жовтня 2020 року (головуючий суддя Шембелян В.С.) та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 24 червня 2021 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Гайдар А.В., судді - Компанієць І.Д., Міронова Г.М.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Водолія» до Головного управління ДПС у Луганській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень,

установив:

У серпні 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Водолія» (далі - ТОВ «Водолія», Товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Луганській області (правонаступником якого є Головне управління ДПС у Луганській області), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 26 липня 2018 року № 0001131411, № 0001151411, № 0001161411, № 00002301404 та № 0053661315.

Рішенням Луганського окружного адміністративного суду від 12 жовтня 2020 року, залишеним без змін постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 24 червня 2021 року, позов задоволено частково, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 26 липня 2018 року: №0001151411 в частині визначення грошового зобов`язання на суму 7311738,00 грн, штрафних (фінансових) санкцій на суму - 1827934,50 грн (всього на суму 9139672,50 грн); №0001161411 в частині нарахування штрафних санкцій в сумі 3106267,01 грн; № 00002301404 та №0053661315 повністю; в задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Задовольняючи позовні вимоги частково суд першої інстанції, з висновком якого погодився й апеляційний суд, виходив з того, що позивачем спростовано належними та допустимими документами висновки контролюючого органу, покладені в основу акта перевірки та спірних податкових повідомлень-рішень.

Судове рішення суду першої інстанції в частині відмови в задоволенні позовних вимог позивачем в апеляційному порядку не оскаржувалось.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій відповідач звернувся із касаційною скаргою, у якій просить скасувати ухвалені судами рішення в частині задоволених вимог й направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції. У доводах касаційної скарги відповідач вважає висновки судів попередніх інстанцій щодо реальності господарських операцій позивача з контрагентами помилковими й такими, що зроблені без урахування встановлених у ході перевірки обставин й фактів.

Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадках, передбачених пунктами 1, 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі за текстом - КАС України).

Аналізом ключових доводів заявника касаційної скарги з`ясовано, що вони загалом зводяться до неправомірного включення позивачем вартості товарів/послуг до формування податкового кредиту та податкових зобов`язань на підставі документування нереальних (фіктивних) господарських операцій, що мало наслідком заниження зобов`язань з податку на додану вартість та податку на прибуток підприємств.

У світлі зроблених судами попередніх інстанцій висновків та заявленої підстави касаційного оскарження, передбаченої пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України, відповідач звертає увагу на застосування судами норм права без урахування висновків, висловлених Верховним Судом у постановах від 22 травня 2018 року (справа №810/4326/16), від 16 березня 2021 року (справа №826/12030/18), а також висновків Верховного Суду України, викладених у постановах від 5 березня 2012 року (справа № 21-421а11), від 22 листопада 2016 року (справа № 826/11397/14), від 24 травня 2016 року (справа № 21-5332а15), від 14 червня 2016 року (справа № 21-1318а16), від 22 листопада 2016 року (справа № 21-2430а16), від 20 січня 2016 року (справа №826/11531/14), відповідно до яких податкові накладні, котрі стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть уважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, що посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення зазначених у них сум податку на додану вартість до податкового кредиту є безпідставним. Така обставина, як наявність кримінального провадження, зареєстрованого за фактом вчинення злочину, передбаченого статтею 205 Кримінального кодексу України (далі - КК України), стосовно фіктивності підприємства - контрагента покупця, має бути врахована судом, оскільки статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, навіть за формального підтвердження її первинними документами.

Посилаючись на наведені вище висновку відповідач звертає увагу на те, що суди не надали правової оцінки посиланням контролюючого органу на вирок Печерського районного суду м. Києва від 10 вересня 2018 року у справі № 757/15723/18-к, яким визнано директора ТОВ «Автокар-Інвест» (контрагента - покупця позивача) винною у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого частиною п`ятою статті 27, частиною першою статті 205 КК України. Так само, на думку відповідача, суди не дослідили докази надані контролюючим органом докази (протоколи допиту посадових осіб підприємств - контрагентів) щодо наявності ознак фіктивності господарських операцій позивача з ТОВ «ТД Тагус», ТОВ «Елгран Про», ТОВ «Верісон», ТОВ «Новартс», ТОВ «Баєрдон», ТОВ «Кімет Груп», ТОВ «Лайтпром Про», ТОВ «Вектор-Транс-Плюс».

Також, відповідач вважає, що судами не враховано правової позиції, висловленої Верховним Судом у постанові від 30 липня 2020 року (справа №824/133/19-а), яка зводиться до того, що господарська операція визнається легітимною у разі повної дієздатності всіх її учасників, а всі первинні документи можуть прийматись як докази здійснення господарських операцій у тому разі, якщо вони оформлені належним суб`єктом.

Наполягаючи на порушенні судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права (пункт 4 частини четвертої статті 328 КАС України) відповідач вказує, що ключові обставини, з якими податковий орган пов`язував фіктивний характер спірних господарських операцій, не були належним чином перевірені та не отримали належної оцінки судами, незважаючи на те, що такі обставини безпосередньо стосувалися предмета доказування у межах спірних правовідносин.

У відзиві на касаційну скаргу Товариство заперечує проти доводів контролюючого органу, просить залишити оскаржувані судові рішення в частині задоволених позовних вимог без змін. Наголошує на тому, що обставини, про які повідомляє відповідач у своїй касаційній скарзі, були повною мірою досліджені судами попередніх інстанцій й отримали відповідну правову оцінку.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.

Суди встановили, що посадовими особами ГУ ДФС у Луганській області проведено планову виїзну документальну перевірку ТОВ «Водолія» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати військового збору, а також сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 1 січня 2015 року по 31 грудня 2017 року, за наслідками якої 18 червня 2018 року складено акт.

Проведеною перевіркою встановлено низку порушень позивачем вимог податкового законодавства, на підставі чого 26 липня 2018 року відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення: №0001131411, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у розмірі 510 грн за неподання платником податків оригіналів документів; №0001151411, яким нараховано грошове зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 9249677,50 грн (грошове зобов`язання - 7399742 грн, штрафні (фінансові) санкції (штраф) - 1849935,50 грн); №0001161411, яким нараховано штраф за платежем «податок на додану вартість» за відсутність реєстрації податкових накладних в розмірі 3150269,67 грн; №00002301404, яким нараховано штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, за порушення норм регулювання обігу готівки та про застосування реєстраторів розрахункових операцій торгівлі, громадського харчування та послуг в сумі 200909,46 грн; №0053661315, яким нарахованого грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 1953,99 грн (сума грошового зобов`язання - 1083,51 грн, штрафні (фінансові) санкції (штраф) - 704,95 грн, пеня - 165,53 грн).

Не погоджуючись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач оскаржив їх до суду.

Перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи, колегія суддів КАС ВС виходить з наступного.

І. Надаючи оцінку правомірності прийнятих відповідачем податкових повідомлень-рішень №0001151411 та №0001161411, якими позивачу здійснено нарахування грошового зобов`язання з податку на додану вартість та нараховано відповідний штраф, суди попередніх інстанцій дійшли наступних висновків.

Згідно з пунктом 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі, зокрема, здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг (пункт «а»).

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2 статті 198 ПК України).

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг (пункт «а»).

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Аналіз наведених вище положень зумовив висновок судів попередніх інстанцій про те, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами. Якщо ж господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Як з`ясували суди попередніх інстанцій, основними видами діяльності ТОВ «Водолія» за КВЕД є: роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами (основний); виробництво безалкогольних напоїв; виробництво мінеральних вод та інших вод, розлитих у пляшки; забір, очищення та постачання води; дослідження кон`юнктури ринку та виявлення громадської думки; роздрібна торгівля напоями в спеціалізованих магазинах тощо (інші).

У періоді, який охоплювався перевіркою, позивач як постачальник мав господарські взаємовідносини з контрагентами - покупцями товаро-матеріальних цінностей (далі - ТМЦ): ТОВ «ЕЛГРАН ПРО», ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «ЕЛЛАДА», ТОВ «ІМЕРЕТ», ТОВ «АСКОЛ ПРОМ», ТОВ «СІЄНА КОМПАНІ», ТОВ «СОНАТА ПРО», ТОВ «УОТФОРД ПЛЮС», ТОВ «КЛІНКС», ТОВ «ЛЄРБРО», ТОВ «ВІВЕР ПРО», ТОВ «НОВАРТС», ТОВ «СЛАРДА», ТОВ «ЛІКАНТРО», ТОВ «ХУСКАР ТРЕЙД», ТОВ «ВАНГУАРД», ТОВ «НЬЮКАСЛ ЛТД», ТОВ «БРАЙТОН ПРОМ», ТОВ «МЕЛЬТЕКС», ТОВ «ДЕЛ-ВЕСТ», ТОВ «БІЗАРТ КОМПАНІ», ТОВ «АЙМАКС ПРО», ТОВ «РІТЕКС ЛТД», ТОВ «МАРОВІР», ТОВ «ФОРКЛІТ», ТОВ «ВЕБІКОМ ПРО», ТОВ «ДЕМІОН ІНВЕСТ», ТОВ «ДЕЛАВАР ТРЕЙД», ТОВ «МЕРЛІОН СЕРВІС», ТОВ «СОРУС ГРУП», ТОВ «РОЛЬФ КОМПАНІ», ТОВ «ПРОДІМЕКС ГРУП», ТОВ «ЕМПІР ПЛЮС», ТОВ «ВЕРІСОН», ТОВ «ГРАНТ ПРОМ ЛТД», ТОВ «МОЛІН ГРУП», ТОВ «ДЕЛІС ТРАНС», ТОВ «ДЖЕКСОН ЛТД», ТОВ «ОМНІК», ТОВ «ДЕЛОС ГРУП», ТОВ «НАНОКС ГРУП», ТОВ «КРІС НОРМ», ТОВ «СТРОНГ ПЛЮС ЛТД», ТОВ «ДЕВОЛТ ГРУП», ТОВ «СУМАТР», ТОВ «АЛІСТЕЙ», ТОВ «САБРІЗ ПРОМ», ТОВ «СЕЛВІН ПЛЮС», ТОВ «АЛІДІ ВЕСТ», ТОВ «КІМЕТ ГРУП», ТОВ «ЕНДЕРЛІН», ТОВ «БАЙЕРДОН», ТОВ «ВАЛАРТ ТРЕЙД», ТОВ «МЕДЗЕН», ТОВ «ЗЕВС ПОСТАВКА», ТОВ «ПІЩ-ХОЛДІНГ», ТОВ «АКАМА ТОРГ», ТОВ «ОПТІ ПРОМ», ТОВ «ВАРТА ТОРГ», ТОВ «ЛІДЕР-СТРОЙ МКС», ТОВ «МІУС ГРУП», ТОВ «ПРОМХОЗТОРГ», ТОВ «ІНТЕЛ ЛОГІСТІК», ТОВ «ТМ ПРОМ РЕСУРС», ТОВ «ПРОТЕК ГРУП», ТОВ «ВІРІАЛ ІНВЕСТ», ТОВ «МЕТПРОМІНВЕСТ-ГРУП», ТОВ «ДАЗЛ ПРОМ», ТОВ «МЕГАПРОДТОРГ», ТОВ «ТАРГЕТОН», ТОВ «ЕКСТРЕЙД ПЛЮС», ТОВ «АКЦЕПТ ТРЕЙД», ТОВ «КГ «ВЕКТОР М», ТОВ «ОЛДОКС», ТОВ «АВТОКАР ІНВЕСТ», ТОВ «ВТК РУБІЖ», ТОВ «ОБРІ ТОРГ», ТОВ «МІДЛ ПРО», ТОВ «МАКРОФУД», ТОВ «ТАЛБОР ПРОМ», ТОВ «ВІРНЕТ ГРЕЙ», ТОВ «ТД «ТАГУС», ТОВ «БЕРСЕРК», ТОВ «ГАЯНЕ ТРЕЙД», ТОВ «ПЕРЕМОГА ХХ», ПП «ДАРНІЦА ПЛЮС», ТОВ «ФРЕНДС ІНТЕРНЕШНЛ», ТОВ «УВПС», ТОВ «ТЕХНОБУДСНАБ», ТОВ «КИЇВСОЦБУДІНВЕСТ», ТОВ «ВЕКТОР-ТРАНС-ПЛЮС», ТОВ «ГЕОКАД-7», ТОВ «СЕВЕКОСЕРВІС».

За висновками контролюючого органу, що викладені в акті перевірки, позивачем завищено дохід за господарськими операціями з продажу ТМЦ, фактичне здійснення яких перевіркою не підтверджено. Зокрема, дослідженням змісту договорів з переліченими вище контрагентами позивача та інших первинних документів, наданих позивачем до перевірки, податковий орган з`ясував наступне: до перевірки не надано рахунки-фактури та додатки до договорів, що регламентують найменування, одиниці виміру, асортимент та розфасування товару, фактичну кількість та ціну на товар; у видаткових накладних, виписаних ТОВ «Водолія» на адресу покупців, зазначено місце складання видаткової накладної «місто Київ», без зазначення конкретної адреси, при цьому, не вказані посади та ПІБ осіб, що отримували товар, довіреності на отримання товару відсутні, за підписом неможливо ідентифікувати отримувачів ТМЦ; у зв`язку з ненаданням до перевірки оформлених належним чином товарно-транспортних накладних, книг та документів складського обліку, матеріальних звітів торгівельних точок щодо оприбуткування, реалізації, псування, втрат, нестач товару, накладних на внутрішнє переміщення товару тощо, перевіркою не вдалося за можливе встановити рух товару на шляху з моменту постачання товару на ТОВ «Водолія» до контрагентів.

Аналізуючи умови укладених з вказаними контрагентами договорів поставки, які за своїм змістом є тотожними, судами попередніх інстанцій з`ясовано, що постачальник (позивач) зобов`язувався поставити у власність покупця товар в асортименті, кількості та за цінами, викладеними у додатках до договору, який є невід`ємною частиною останнього. Під додатками, за умовами договору, розуміються, зокрема, рахунки та видаткові накладні, які видаються постачальником. Найменування, одиниці виміру та загальна кількість товару визначаються у відповідному замовленні покупця і зазначаються сторонами у відповідних додатках до договорів. Якість товару, що передається, повинна відповідати вимогам законодавства України щодо конкретного виду товару. Постачальник зобов`язується поставляти товар на умовах правил «ІНКОТЕРМС», в редакції 2000 року, шляхом надання товару покупцю для самовивозу з площ постачальника. Всі витрати, пов`язані з транспортуванням та доставкою товару, здійснюються за рахунок покупця. Одночасно з передачею кожної партії товару постачальник передає покупцеві: видаткові накладні; рахунки - фактури. Приймання - передача товару здійснюється представниками обох сторін на складі постачальника згідно з наданими постачальником супроводжуючих документів на товар із підписанням відповідних накладних. Розрахунки за кожну поставлену партію товару здійснюються покупцем у безготівковому порядку в українській національній валюті - гривнях - шляхом перерахування Покупцем грошових коштів на поточний рахунок постачальника. Усі витрати, пов`язані з переказом коштів, несе покупець. При здійсненні кожного переказу покупець вказує наступні реквізити для здійснення платежу: назва та номер цього договору та/або номер накладних, за якими відбувається поставка товару з посиланням на виставлений постачальником рахунок - фактуру.

Так, як з`ясували суди, на виконання умов укладених договорів ТОВ «Водолія» здійснювало постачання товарів різного асортименту (побутову хімію, засоби особистої гігієни, інші побутові товари, продукти харчування, напої, технічну документацію, цистерни (ємності) для води, дитячі іграшки тощо).

З метою підтвердження виконання вказаних договорів позивачем надано до перевірки та до суду примірники власне договорів, видаткові накладні (скріплені підписом та печаткою покупця), податкові накладні (оформлені з накладенням електронного цифрового підпису уповноваженої особи ТОВ «Водолія» та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних), виписки АТ «Райффайзен Банк Аваль» на підтвердження надходження оплати за поставлені ТМЦ (згідно з асортиментом) від покупців.

Перевіряючи висновки акта перевірки суди попередніх інстанцій з`ясували, що в останньому не йдеться про те, що до перевірки не надано певних договорів поставки, видаткових накладних, податкових накладних чи документів, що підтверджують оплату товару покупцями; обґрунтованих претензій до форми та змісту таких документів контролюючим органом не пред`явлено. В повному обсязі надавалися зазначені документи до перевірки, до суду, а також на вивчення судовому експерту в межах призначеної судом першої інстанції судово-економічної експертизи в справі.

Аналізуючи спірні правовідносини на підставі умов вказаних договорів та інших, наданих позивачем, первинних документів, у світлі аргументів контролюючого органу суди попередніх інстанцій, врахувавши також й висновки судово-економічної експертизи, з`ясували, що за умовами договорів рахунки на оплату надавались покупцеві, такі документи не є первинним обліковим документом для бухгалтерського обліку, й Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV не ставить вимогу щодо їх зберігання у постачальника. Усі інші документи, обумовлені правочинами, до перевірки надавались у повному обсязі, про що стверджувалося вище.

Надаючи оцінку доводам відповідача про ненадання до перевірки товарно-транспортних накладних, суди висновувались з того, що ТТН є необхідним первинним документом для того учасника правовідносин, для котрого перевезення є господарською операцією, тобто такою дією чи подією, що викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі. Якщо ж для продавця, який відвантажив товар зі свого складу покупцю безпосередньо, зобов`язань стосовно перевезення не виникає, структура його активів не змінюється, то перевезення для нього не є господарською операцією, а ТТН, відповідно, не є первинним документом, що підтверджує факт отримання послуг перевезення.

З`ясувавши, що за умовами договорів поставки у позивача як продавця не виникало обов`язку з доставки (перевезення) товару безпосередньо покупцю (за місцем його знаходження) та ним не було понесено транспортних витрат відповідно до умов договорів поставки (мав місце самовивіз), то, відповідно, для ТОВ «Водолія» ТТН не є тим первинним документом, що має підтвердити його участь у вказаних господарських операціях, й відсутність таких документів у позивача за встановлених судами обставин (умов договорів) жодним чином не може свідчити про нереальність вказаних господарських операцій та спростовує відповідні висновки податкового органу.

Так, під час судового розгляду справи встановлено, що товари надавались покупцям шляхом самовивозу (що передбачалось умовами відповідних правочинів) зі складу постачальника, розміщеного в орендованих приміщеннях згідно з договором оренди нежитлового приміщення у ПАТ «Фірма «АПЕКС» договір оренди нежитлового приміщення № 16 від 16 серпня 2016 року та № 3 від 21 грудня 2016 року за адресою м. Київ, пров. Гната Хоткевича, 8. Починаючи з 18 квітня 2017 року товар надавався для самовивозу (що також обумовлювалось договорами) зі складу постачальника, розміщеного в орендованих приміщеннях у ТОВ «Спіка-А» за договором оренди № 5 від 12 квітня 2017 року за адресою м. Київ, вул. Каховська, 64.

Наведені обставини зумовили висновок судів попередніх інстанцій про те, що позивач у різні періоди часу орендував складські приміщення у місті Києві, з яких, відповідно, відпускався товар покупцям шляхом самовивозу. Означені договори оренди надавалися позивачем під час перевірки та до суду для вивчення.

Відхилили суди й твердження контролюючого органу про те, що деякі контрагенти позивача є фігурантами кримінальних проваджень, виходячи при цьому з того, що жодних належних та допустимих доказів в розумінні КАС України, в яких було б надано оцінку відповідним господарським операціям, які ставляться під сумнів контролюючим органом щодо їх реального вчинення, відповідачем не надано.

Надаючи оцінку посиланням відповідача на наявність вироку Печерського районного суду м.Києва від 10 вересня 2018 року у справі № 757/15723/18-к, яким визнано ОСОБА_1 (посадову особу ТОВ «Автокар-Інвест») винною у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого частиною п`ятою статті 27, частиною першою статті 205 КК України, на підставі угоди у кримінальному провадженні, суд апеляційної інстанції (до якого цей доказ був уперше поданий) вважав їх неприйнятними, висновуючись при цьому з того, що сам факт наявності вироку, ухваленого на підставі угоди у кримінальному провадженні, не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність усіх господарських операцій, натомість, є підставою до ретельної перевірки доведеності кожного податкового правопорушення і здійснення комплексного дослідження усіх складових господарських операцій, з урахуванням обставин, встановлених вироком, який набрав законної сили, періоду часу, за який такі обставини встановлені, а також конкретної особи та наслідки її дій.

За наслідками дослідження змісту вироку судом апеляційної інстанції не встановлено, що у ньому фігурує позивач чи його посадові особи, не встановлено обставин, які б свідчили про фіктивність (нереальність) господарських операцій між позивачем та цим суб`єктом господарської діяльності, а відповідачем, своєю чергою, не надано суду доказів того, що вказане кримінальне провадження стосується господарської діяльності позивача у даній справі за період, що перевірявся, як і не спростовано факт виконання вказаним контрагентом своїх договірних зобов`язань за спірним правочином.

У світлі доводів заявника касаційної скарги колегія суддів КАС ВС звертає увагу на те, що у постанові Великої Палати Верховного Суду від 7 липня 2022 року (справа №160/3364/19) зазначено, що вирок щодо посадової особи контрагента за статтею 205 КК України (…) не може створювати преюдицію для адміністративного суду, якщо тільки суд кримінальної юрисдикції не встановив конкретні обставини щодо дій чи бездіяльності позивача. Такі вирок чи ухвала суду за результатами розгляду кримінального провадження мають оцінюватися адміністративним судом разом з наданими первинними документами та обставинами щодо наявності первинних документів, правильності їх оформлення, можливості виконання (здійснення) спірних господарських операцій, їх зв`язку з господарською діяльністю позивача та можливого використання придбаного товару (робіт, послуг) у подальшій діяльності. Вирок може слугувати підтвердженням нереальності операцій між платником податку та його контрагентом, тільки якщо він містить посилання саме на ці операції. Визнання вироком суду у кримінальному провадженні підприємства фіктивним не обов`язково означає, що всі його операції з усіма контрагентами були фіктивними за весь період його діяльності.

Виходячи зі змісту згаданого вище правового висновку Великої Палати Верховного Суду, наявність вироку у кримінальній справі не є безумовною обставиною, що вказує на фактичне нездійснення господарської операцій, натомість, врахуванню підлягають саме встановлені у цьому судовому рішенні фактичні обставини.

У касаційній скарзі відповідач посилається на те, що судами ухвалено рішення з порушенням норм матеріального права із вказівкою про незастосування висновків, викладених у постановах Верховного Суду та Верховного Суду України у справах за подібних правовідносин. Дослідивши матеріали цієї справи та встановлені судами фактичні обставини спору, Суд дійшов висновку, що, незважаючи на те, що спірні правовідносини в означених справах та у справі, що розглядається, регламентуються більшою мірою одними й тими ж нормами ПК України, обставини цих справ в кожній окремій ситуації все ж є відмінними. Більше того, аналіз висновків судів попередніх інстанцій у цій справі та в наведених скаржником рішеннях свідчить про те, що вони ґрунтуються на конкретних фактичних обставинах справи, результати розгляду яких залежать від їх (обставин) повноти, характеру, об`єктивності, юридичного значення. Отже, наведені позивачем цитати із вказаних судових рішень не доводять, що суди попередніх інстанцій в оскаржуваних судових рішеннях застосували норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду чи Верховного Суду України.

Отже, доводи й аргументи заявника касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження відповідно до пункту 1 частини четвертої статті 328 КАС України, не знайшли свого підтвердження під час касаційного перегляду справи.

Колегія суддів вважає безпідставними й такими, що не знайшли свого підтвердження, доводи заявника касаційної скарги про неповноту встановлення судами обставин справи, оскільки суди попередніх інстанцій ретельно перевірили всі доводи й аргументи контролюючого органу, в тому числі обставини господарських взаємовідносин з його контрагентами та встановили реальне здійснення обумовлених спірними правочинами господарських операцій. Враховує колегія суддів й те, що під час розгляду справи було призначено судово-економічну експертизу щодо документального підтвердження висновків акта перевірки, допитано як свідків експерта (у межах судового доручення) та безпосередньо посадових осіб контролюючого органу, які здійснювали податкову перевірку. Судами обох інстанцій у своїх рішеннях детально описано та досліджено господарські операції з усіма контрагентами - покупцями, кількість яких у період, що охоплювався перевіркою, була досить значною. Наведене у своїй сукупності свідчить про повноту встановлення судами обставин справи, які входять до предмета доказування у справі, та мають значення для її правильного вирішення.

ІІ. Надаючи оцінку правомірності податкового повідомлення-рішення від 26 липня 2018 року №0053661315, яким позивачу нараховано грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 1953,99 грн, суди попередніх інстанцій виходили з наступного.

Так, підставою для нарахування грошового зобов`язання, штрафних санкцій та пені за вказаним рішенням слугувало ненадання позивачем до перевірки заяв працівників про застосування податкової соціальної пільги до нарахованих доходів. Поряд із тим, як з`ясували суди, відповідачем ані у своїх запитах, ані в акті перевірки не зазначено прізвищ тих працівників, заяви яких про застосування пільги нібито не надані до податкового органу. Лише у відповіді на заперечення до акта перевірки відповідач повідомив про те, що факт заниження податку на доходи фізичних осіб встановлено у зв`язку з ненаданням до перевірки заяв конкретних працівників (із зазначенням ПІБ). Аналізуючи складені відповідачем акти про ненадання документів суди визнали їх є неналежними доказами тих обставин, що позивач відмовився від надання певних первинних документів до перевірки, оскільки факт такої відмови позивача в цих актах не зафіксовано, позивачу для підпису ці акти податковим органом не надавалися (що визнали обидві сторони в заявах по суті справи). Таким чином, суди вважали безпідставними висновки податкового органу щодо нарахування позивачу грошового зобов`язання за платежем «Податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податку у вигляді заробітної плати» згідно з податковим повідомленням-рішенням від 26 липня 2018 року № 0053661315.

ІІІ. Перевіряючи правомірність податкового повідомлення-рішення від 26 липня 2018 року №00002301404 , яким позивачу нараховано штрафні санкції в сумі 200909,46 грн за несвоєчасне оприбуткування готівкових коштів та накопичення готівки в касі понад встановлений ліміт коштів, суди зазначили наступне.

Податковою перевіркою також встановлено, що за період з 1 січня 2015 року по 31 грудня 2017 року ТОВ «Водолія» під час продажу товарів на своїй господарських об`єктах здійснювало розрахункові операції через зареєстровані у встановленому порядку реєстратори розрахункових операцій (далі - РРО). За вказаний період час позивачем забезпечено ведення касової книги для обліку операцій з готівкою в національній валюті у паперовому вигляді. За висновком податкового органу щодо ведення касової книги і касових документів, їх оформлення: порушень не встановлено. Однак, перевіркою оприбуткування надходжень готівки, що здійснювалася контролюючим органом на підставі аналізу касових книг та чеків відповідних РРО, встановлено порушення пункту 2.6 Положення «Про ведення касових операцій в національній валюті в Україні», затвердженого Постановою Правління НБУ від 15 грудня 2004 року №637 (далі - Положення №637), а саме: не забезпечено оприбуткування готівкових коштів в день надходження в касі підприємства, загальна сума несвоєчасного оприбуткування становить 37082,65 грн. Також, перевіркою дотримання встановленого ліміту залишку готівки в касі встановлено порушення пункту 2.8 Положення №637, а саме: загальна сума накопиченої понадлімітної готівки в касі підприємства склала 7748,18 грн.

Перевіряючи вчинення позивачем означених правопорушень суди з`ясували, що всі первинні касові документи були надані на перевірку в повному обсязі. Наявність належним чином оформлених прибуткових ордерів (за адресами здійснення позивачем роздрібної торгівлі) підтверджує повне та своєчасне оприбуткування готівки в касі відокремлених підрозділів підприємства. Усі первинні касові документи, про які йде мова, були надані й на перевірку. Зловживання правилами обігу готівки не відбувалось, вся готівка здавалась на наступний день в установу банку. Наведене зумовило висновок судів про те, що твердження податкового органу про порушення позивачем вимог Постанови №637 не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи, жодних доказів на спростування зазначених позивачем фактів неповноти аналізу наданих до перевірки документів відповідач суду не надав.

Під час касаційного перегляду справи колегія суддів КАС ВС враховує, що в аспекті другого та третього епізоду в цій справі відповідач не наводить у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження судових рішень першої та апеляційної інстанцій, передбачених у частині четвертій статті 328 КАС України. Натомість, доводи касаційної скарги зводяться до незгоди із правовою оцінкою судів наданим позивачем доказам, однак, такі доводи відповідно до статті 341 КАС України виходять за межі касаційного перегляду і не є свідченням неправильного застосування судами попередніх інстанцій відповідних положень ПК України.

Враховуючи викладене, колегія суддів КАС ВС погоджується з висновком судів першої та апеляційної інстанцій щодо наявності правових підстав для визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 26 липня 2018 року № 0001151411 в частині визначення грошового зобов`язання на суму 7311738,00 грн, №0001161411 в частині нарахування штрафних санкцій в сумі 3106267,01 грн, №00002301404 в частині нарахування штрафних санкцій в сумі 200909,46 грн та №0053661315 в частині нарахування грошового зобов`язання, штрафних (фінансових) санкцій та пені в загальній сумі 1953,99 грн.

Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).

Враховуючи викладене, касаційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.

Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду

п о с т а н о в и в :

Рішення Луганського окружного адміністративного суду від 12 жовтня 2020 року та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 24 червня 2021 року залишити без змін, а касаційну скаргу Головного управління ДПС у Луганській області - без задоволення.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач І.Л. Желтобрюх

Судді О.В. Білоус

Н.Є. Блажівська