Постанова

від 21.11.2022 по справі 420/1558/22

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

21 листопада 2022 р.м.ОдесаСправа № 420/1558/22Головуючий в 1 інстанції: Катаєва Е.В.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

судді-доповідача - Турецької І. О.,

суддів - Стас Л. В., Шеметенко Л. П.

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 10 травня 2022 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії

В С Т А Н О В И В:

Короткий зміст позовних вимог.

24 січня 2022 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» (далі - ТОВ «ПРОКАР-ТРЕЙДІНГ») звернулось до суду першої інстанції з позовом в якому просило:

- визнати протиправними та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС в Одеській області (далі - ГУ ДПС в Одеській області) про відмову в реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН): № 3297191/39188812 від 28.10.2021; № 3297188/39188812 від 28.10.2021; № 3297189/39188812 від 28.10.2021; № 3297190/39188812 від 28.10.2021.

- зобов`язати Державну податкову службу України (далі - ДПС України) зареєструвати в ЄРПН розрахунки коригування до податкових накладних:

№5 від 11.11.2020;

№9 від 10.11.2020;

№10 від 10.11.2020;

№11 від 10.11.2020.

Обґрунтовуючи вимоги платник податків зазначає, що рішення про відмову в реєстрації розрахунків коригування не відповідають вимогам щодо змісту, форми, обгрунтованості та вмотивованості актів індивідуальної дії.

Так, позивач указує, що в рішеннях про відмову в реєстрації спірних розрахунків коригування кількісних і вартісних показників не підкреслено та не зазначено, яких саме первинних документів не вистачає для позитивного прийняття рішення, враховуючи, що позивач надав відповідні пояснення та первинні документи, які відображають господарську операцію.

За таких обставин, ТОВ «ПРОКАР-ТРЕЙДІНГ» наголошує, що оскаржувані рішення про відмову в реєстрації розрахунків коригування кількісних і вартісних показників не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії та породжує його неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Короткий зміст рішення суду першої інстанції.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 10 травня 2022 року, ухваленого за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи, позов ТОВ «ПРОКАР-ТРЕЙДІНГ» задоволено.

Суд визнав протиправними та скасував рішення комісії ГУ ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування №3297191/39188812; №3297188/39188812; №3297189/39188812; №3297190/39188812 від 28.10.2021.

Зобов`язав ДПС України зареєструвати розрахунки коригування №5 від 11.11.2020 до податкової накладної №377 від 05.11.2019; №9 від 10.11.2021 до податкової накладної №170 від 14.08.2019; №10 від 10.11.2021 до податкової накладної № 201 від 14.08.2019; №11 до податкової накладної №152 від 09.10.2019.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції вважав, що, при зупиненні реєстрації розрахунку коригування, контролюючий орган повинен не лише запропонувати надати документи, а навести їх конкретний перелік, оскільки в пункті 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 12.12.2019 за №520 наведений приблизний та не вичерпний перелік документів необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН, реєстрацію яких зупинено.

В іншому випадку, як зазначив суд першої інстанції, така підстава для прийняття рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН, як ненадання платником податку копій документів не може бути застосована.

Тому, суд першої інстанції, з посиланням на практику Верховного Суду, дійшов висновку, що невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Також суд першої інстанції вважав, що в межах спірних правовідносин, належним способом захисту порушеного права платника податків, є зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН розрахунки коригування кількісних і вартісних показників.

Короткий зміст вимог апеляційної скарги та відзиву.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, покликаючись на неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, ГУ ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позову в повному обсязі.

Обґрунтування доводів апеляційної скарги зводяться до того, що спірні рішення про відмову в реєстрації розрахунків коригування кількісних і вартісних показників, прийняте виключно в межах діючого законодавства та з дотриманням усіх необхідних критеріїв.

Скаржник наполягає на тому, що обов`язок довести реальність господарської операції та підтвердити її належними документами покладається виключно на платника податків. До того ж, на його думку, первинні документи мають відповідати стандартам бухгалтерського обліку та вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність».

Податковий орган звертає увагу суду апеляційної інстанції, що позивачем в підтвердження реальності, відображених у податковій накладній, господарських операцій не було надано жодного бухгалтерського документа, наприклад, оборотно-сальдових відомостей, аналізів або карток по субрахункам 10, 15, 30, 31, 36, 66, 90, 93 тощо, Плану рахунків бухгалтерського обліку (або їх аналогів відповідно до спрощеного плану рахунків), які б свідчили про зміну активів та пасивів підприємства, внаслідок проведення зазначених господарських операцій, що би сприяло підтвердженню настання реального економічного ефекту від господарських операцій, відображених у податкових накладних.

Також податковий орган вважає, що відсутні правові підстави для зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН розрахунки коригування, оскільки така вимога є передчасною, адже належним способом захисту порушеного права є зобов`язання контролюючого органу повторно розглянути питання щодо реєстрації розрахунків коригування.

ТОВ «ПРОКАР-ТРЕЙДІНГ» скориставшись правом подання відзиву на апеляційну скаргу, вважає її необґрунтованою та просить залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції залишити в силі.

Доводи відзиву відображають позицію суду першої інстанції щодо задоволення позовних вимог.

У зв`язку з поданням апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, яке ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), справа, відповідно до п.3 ч.1 ст.311 КАС України, розглянута в порядку письмового провадження.

Фактичні обставини справи.

ТОВ «ПРОКАР-ТРЕЙДІНГ» зареєстровано в ЄДР - 18.04.2014, є платником податку на додану вартість, основним видом діяльності є: 46.90 неспеціалізована оптова торгівля.

01.05.2019 позивач уклав із ТОВ «МЕТР-1» договір оренди частини нежитлового приміщення - товарних складів.

02.01.2015 ТОВ «ПРОКАР-ТРЕЙДІНГ» уклало з ФОП ОСОБА_1 , а 02.06.2014 з ТОВ «КРЕДО-ТРАНС» договори на перевезення вантажів автомобільним транспортом.

16.06.2014 між ТОВ «ПРОКАР-ТРЕЙДІНГ» (Постачальник) та ТОВ «ЕПІЦЕНТР К» (Покупець) укладений договір поставки №85420, відповідно до пункту 1.1, 1.2 якого, Постачальник забов`язується передати у власність покупця, а Покупець забов`язується прийняти і оплатити продукцію. Предметом поставки є визначений товар з найменуванням, зазначеним у Спеціфікаціях та/або інших документах згідно умов Договору.

Згідно з пунктом 4.12 Договору у випадку, якщо частина товару залишається нереалізованою через торговельну мережу Покупця, Покупець має право повернути її в період дії договору. При отриманні товару, Постачальник разом з товаром отримує від Покупця накладні на повернення товару. Постачальник забов`язаний в строк не пізніше 5 календарних днів з дати отримання товару надати Покупцю розрахунок коригування до податкової накладної.

11.09.2019 між ТОВ «ПРОКАР-ТРЕЙДІНГ» (Постачальник) та ТОВ «ТРЕЙДАП» (Покупець) було укладено договір поставки №705, відповідно до пункту 1.1-1.3 якого Постачальник забов`язується передати у власність Покупця товар, а Покупець забов`язується прийняти і оплатити продукцію. Найменування, одиниця виміру, ціна вказується у видаткових накладних, Перелік товару погоджується сторонами у Специфікації.

Відповідно до умов договору поставки №705 Постачальник поставив товар на адресу ТОВ«ТРЕЙДАП» та виписав податкову накладну №377 від 05.11.2019, а також на адресу ТОВ «ЕПЦІЕНТР К» та виписав податкові накладні №170 від 14.08.2019, №201 від 14.08.2019, №152 від 09.10.2019, які зареєстровані в ЄРПН.

Далі, 11.11.2020 сторонами договору поставки №705 ТОВ «ПРОКАР-ТРЕЙДІНГ» та ТОВ «ТРЕЙДАП» складена накладна №26266 на повернення товару.

Також частково повернутий товар позивачу контрагентом ТОВ«ЕПІЦЕНТР К», про що складені накладні на повернення №76321-19 від 10.11.2020, №86013-19 від 10.11.2020, №96405-19 від 10.11.2020.

У зв`язку з цим, позивачем складені розрахунки коригування до податкових накладних:

- №5 до податкової накладної №377 від 05.11.2019, дата складання: 11.11.2020, загальна сума з урахуванням ПДВ: 2 304,10 грн, Покупець: ТОВ «ТРЕЙДАП»;

- №9 до податкової накладної №170 від 14.08.2019, дата складання: 10.11.2020, загальна сума з урахуванням ПДВ: 1 416,19 грн, Покупець: ТОВ «ЕПІЦЕНТР К»;

- розрахунок коригування №10 до податкової накладної №201 від 14.08.2019, дата складання: 10.11.2020, загальна сума з урахуванням ПДВ:1 416,19 грн, Покупець: ТОВ «ЕПІЦЕНТР К»;

- розрахунок коригування №11 до податкової накладної №152 від 09.10.2019, дата складання:10.11.2020, загальна сума з урахуванням ПДВ:1 416,19 грн, Покупець: ТОВ «ЕПІЦЕНТР К».

Вказані розрахунки коригування позивачем направлені на реєстрацію, проте ним отримані квитацнії про зупинення їх реєстрації, в яких зазначено, що платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, та запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН.

ТОВ «ПРОКАР-ТРЕЙДІНГ» направило до ГУ ДПС в Одеській області повідомлення про подання пояснень та копії первинних документів.

Однак Комісією ГУ ДПС прийняті рішення від 28.10.2021 №3297191/39188812; №3297188/39188812; №3297189/39188812; №3297190/39188812, якими відмовлено у реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних.

Підставами вказано: ненадання платником податків копій документів - первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, рахунки-фактури, акти приймання-передачі товарів з урахуванням певних типових форм галузевої специфіки, накладні.

Позивач оскаржив вказані рішення в адміністративному порядку до ДПС України з наданням до скарги копій документів у підтвердження здійснення господарських операцій.

03.11.2021, ДПС України скаргу залишила без задоволення, а рішення без змін.

Джерела правового регулювання (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) та оцінка суду апеляційної інстанції доводів апеляції і висновків суду першої інстанції.

Переглянувши справу за наявними у ній доказами та перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що відсутні підстави для її задоволення, з огляду на таке.

Надаючи оцінку доводам апеляційної скарги про те, що спірне рішення про зупинення в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, прийняте виключно в межах діючого законодавства та з дотриманням усіх необхідних критеріїв, колегія суддів керується наступним.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України платник податку, на дату виникнення податкових зобов`язань, зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

У відповідності із п.14.1.60 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Згідно із пунком 201.7 статі 201 Податкового кодексу України накладна складається на кожне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок, попередня оплата (аванс).

Згідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до ЄРПН є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин. Якщо протягом операції не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрції податкової накладної / розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Такий Порядок був затверджений постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010 (далі - Порядок №1246).

Відповідно до пункту 2 Порядку №1246 податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України(далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно із пунктом 12 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України ; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Податкового кодексу України (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «;Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Приписами пункту 13 Порядку №1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Аналогічні приписи наведені у пункті 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, згідно з якими реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінету Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (далі - Порядок № 1165).

Відповідно до п.2 Порядку №1165, автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків- сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Згідно до пунктів 4, 5 Порядку №1165, у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/ розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/ розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/ розрахунку коригування зупиняється.

Так, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165).

Згідно Додатку 1 до Порядку №1165 визначено «Критерії ризиковості платника податку» на додану вартість.

Відповідно до пункту 8 цих Критеріїв у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань та функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній / розрахунку коригування.

Наказом Міністерства фінансів України №520 від 12.12.2019, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пунктів 2 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Податкового Кодексу України.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження/розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), в тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Пунктами 6, 7 Порядку №520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП).

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до п. 11 Порядку №520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Пунктом 12 Порядку №520 визначено, що рішення про реєстрацію або відмову в податкової накладної /розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення.

Аналіз фактичних обставин справи підтверджує позицію суду першої інстанції, що у квитанції про зупинення реєстрації розрахунку коригування в ЄРПН позивача, податковим органом не вказаний конкретний перелік документів, який платник податків має надати для обґрунтованого рішення щодо реєстрації розрахунку коригування в ЄРПН.

В оскаржуваних рішеннях від 28.10.2021 контролюючим органом також не було обґрунтовано, які саме документи надані платником складені з порушенням законодавства, чому документи платника не є достатніми для прийняття комісією ДПС рішення про реєстрацію розрахунків коригування та які документи платник податків має надати для прийняття рішення щодо реєстрації таких розрахунків коригування.

Оскаржувані рішення містять лише загальне твердження: «ненадання платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/ придбання товарів/ послуг, зберігання та транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних», проте не вказано, які саме документи не подані при реєстрації розрахунку коригування та яких документів не вистачає для прийняття рішення про їх реєстрацію.

Водночас, можливість надання платником податків необхідних документів на підтвердження правомірності формування та подання розрахунку коригування прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.

Однак, у даному випадку, неконкретизація переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації розрахунку коригування податкової накладної, зумовила перебування позивача у стані правової невизначеності, що позбавило його можливості надати контролюючому органу необхідний у розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створилися передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення зупинення реєстрації /розрахунку коригування податкової накладної.

Слід зазначити, що оскаржувані рішення комісії ГУ ДПС в Одеській області про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування - є актом індивідуальної дії.

Так, правовий акт індивідуальної дії - це виданий суб`єктом владних повноважень документ, прийнятий із метою реалізації положень нормативно-правового акту (актів) щодо конкретної життєвої ситуації, який не містить загальнообов`язкових правил поведінки та стосується прав і обов`язків лише чітко визначеного суб`єкта (суб`єктів), якому (яким) він адресований.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Крім того, акти, що затверджують критерії ризиковості здійснення операцій мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством.

У свою чергу, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 02.04.2019 року по справі №822/1878/18, від 03 червня 2021 року по справі №2040/7098/18.

Незважаючи на відсутність конкретизації про те, яку первинну документацію необхідно надати платнику податків для проведення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, позивач надав письмові пояснення з відповідними копіями первинних документів, які підтверджують реальність здійснення господарської операції.

Проте, ГУ ДПС в Одеській області прийняло рішення про зупинення реєстрації розрахунку коригування позивача в ЄРПН, не зазначивши, які саме документи не надані платником податків, які були б достатніми для прийняття позитивного рішення.

Наступним доводом апеляційної скарги є те, що позивач, в підтвердження реальності відображених у податковій накладній господарської операції, не надав жодного бухгалтерського документа.

Оцінюючи такий довід скаржника, колегія суддів вважає його необґрунтованим, позаяк оскаржуване рішення не містило в собі конкретний перелік документів, які підприємству слід надати для позитивного прийняття рішення.

При цьому, варто зауважити, що податкові накладні, до яких позивач намагався внести коригування, вже зареєстровані, що очевідно свідчить про надання відповідного пакету документів, які підтверджують ресальність господарської операції.

Себто, у межах даних правовідносин, ТОВ «ПРОКАР-ТРЕЙДІНГ» подавав на реєстрацію розрахунки коригування до вже зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних.

Слід також зазначити, що в доводах апеляційної скарги ГУ ДПС в Одеській області указує на те, що відсутні правові підстави для зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН розрахунки коригування, оскільки така вимога є передчасною, адже належним способом захисту порушеного права є зобов`язання контролюючого органу повторно розглянути питання щодо реєстрації розрахунків коригування.

Відповідаючи на такий довід колегія суддів зазначає, що згідно п.20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 р. №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

У нашому випадку, зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН подані розрахунки коригування до податкових накладних є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та належним способом захисту порушеного права.

Зважаючи на те, що судом першої та апеляційної інстанцій установлено протиправність рішення відповідача щодо відмови реєстрації спірних розрахунків коригування, то, відповідно, вимога позивача про зобов`язання ДПС України зареєструвати розрахунки коригування кількісних і вартісних показників є також обґрунтованою.

Підсумовуючи викладене та враховуючи те, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, є всі підстави, відповідно до статті 316 КАС України, для залишення апеляційної скарги без задоволення, а судового рішення без змін.

Розподіл судових витрат, відповідно до вимог статті 139 КАС України, не здійснюється.

Стаття 328 КАС України встановлює право учасників справи, а також осіб, які не брали участі у справі, якщо суд вирішив питання про їхні права, свободи, інтереси та (або) обов`язки на касаційне оскарження рішення суду першої інстанції після апеляційного перегляду справи, а також постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково у випадках, визначених цим Кодексом.

Водночас пункт 2 частини 5 вказаної статті встановлює, що не підлягають касаційному оскарженню, у тому числі судові рішення у справах незначної складності та інших справах, розглянутих за правилами спрощеного позовного провадження (крім справ, які відповідно до цього Кодексу розглядаються за правилами загального позовного провадження), крім випадків якщо:

а) касаційна скарга стосується питання права, яке має фундаментальне значення для формування єдиної правозастосовної практики;

б) особа, яка подає касаційну скаргу, відповідно до цього Кодексу позбавлена можливості спростувати обставини, встановлені оскарженим судовим рішенням, при розгляді іншої справи;

в) справа становить значний суспільний інтерес або має виняткове значення для учасника справи, який подає касаційну скаргу;

г) суд першої інстанції відніс справу до категорії справ незначної складності помилково.

Отже, враховуючи, що судом апеляційної інстанції постановлено рішення у справі розглянутої за правилами спрощеного позовного провадження, відсутні підстави для його оскарження в касаційному порядку.

Керуючись ст. 308, 311, 315, 316, 325, 328 КАС України, апеляційний суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - залишити без задоволення.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 10 травня 2022 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ПРОКАР ТРЕЙДІНГ» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії - залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку до Верховного Суду не підлягає, за винятком випадків, перелічених у пункті 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Доповідач - суддя І. О. Турецька

суддя Л. В. Стас

суддя Л. П. Шеметенко

Повне судове рішення складено 21.11.2022.