Постанова

від 21.11.2022 по справі 460/16961/21

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 листопада 2022 рокуЛьвівСправа № 460/16961/21 пров. № А/857/11752/22Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

судді-доповідача Шинкар Т.І.,

суддів Іщук Л.П.,

Судової-Хомюк Н.М.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м.Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду (головуючий суддя Комшелюк Т.О.), ухвалене за правилами спрощеного позовного провадження в м.Рівне 16 лютого 2022 року, повне судове рішення складено 16 грудня 2022 року, у справі №460/16961/21 за позовом Фермерського господарства «Бортницьке» до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинення певних дій,

В С Т А Н О В И В :

14.12.2021 Фермерське господарство «Бортницьке» звернулося в суд з позовом до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Рівненській області, просило: 1) визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Рівненській області від 06.12.2021 №345005/36597678 про відмову в реєстрації податкової накладної № 2 від 12.04.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних; 2) зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладу № 2 від 12.04.2021 датою фактичного надходження на реєстрацію; 3) визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Рівненській області від 06.12.2021 №3475003/36597678 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 30.06.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних; 4)зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладу № 1 від 30.06.2021 датою фактичного надходження на реєстрацію; 5) визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Рівненській області від 06.12.2021 №3475006/36597678 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 11.08.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних; 6) зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладу № 1 від 11.08.2021 датою фактичного надходження на реєстрацію; 7) визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Рівненській області від 06.12.2021 №3475000/36597678 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 14.09.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних; 8) зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладу № 1 від 14.09.2021 датою фактичного надходження на реєстрацію; 9) визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Рівненській області від 06.12.2021 №3475001/36597678 про відмову в реєстрації податкової накладної № 2 від 22.09.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних; 10) зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладу № 2 від 22.09.2021 датою фактичного надходження на реєстрацію; 11) визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Рівненській області від 06.12.2021 №3475002/36597678 про відмову в реєстрації податкової накладної № 3 від 27.09.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних; 12)зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладу № 3 від 27.09.2021 датою фактичного надходження на реєстрацію; 13) визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Рівненській області від 06.12.2021 №3475004/36597678 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 06.10.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних; 14) зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладу № 1 від 06.10.2021 датою фактичного надходження на реєстрацію; 15) визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Рівненській області від 06.12.2021 №3474999/36597678 про відмову в реєстрації податкової накладної № 2 від 13.08.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних; 16) зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладу № 2 від 13.08.2021 датою фактичного надходження на реєстрацію; 17) визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Рівненській області від 06.12.2021 №3474998/36597678 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 12.11.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних; 18) зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладу № 1 від 12.11.2021 датою фактичного надходження на реєстрацію; 19) визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Рівненській області від 10.12.2021 №3508129/36597678 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 03.12.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних; 20) зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладу № 1 від 03.12.2021 датою фактичного надходження на реєстрацію.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 16 лютого 2022 року позов задоволено.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях. Суд першої інстанції вказав, що невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості актів індивідуальної дії призводить до їх протиправності. Зазначив, що формальне зазначення у Квитанціях пропозиції «надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН» є лише дублюванням норми підпункту 3 пункту 11 Порядку №1165. Суд першої інстанції вказав, що досліджені судом письмові докази, які подавались позивачем податковому органу як додаток до повідомлення про подання пояснень та копій документів були більш ніж цілком достатніми для прийняття рішення про реєстрацію спірних податкових накладних. Суд першої інстанції дійшов висновку, що позивачем надавались контролюючому органу документи, які підтверджують наявність основних засобів, факт придбання насіння, обставини вирощення врожаю, який в подальшому був реалізований контрагенту. Суд першої інстанції зазначив, що оскаржувані рішення є необґрунтованими, оскільки платником податків надано необхідні документи, які підтверджують здійснення господарської операції за спірними податковими накладними, у реєстрації яких було відмовлено.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Рівненській області подало апеляційну скаргу, просить скасувати рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 16 лютого 2022 року та ухвалити нове, яким в задоволенні позову відмовити. Апеляційну скаргу мотивовано тим, що Комісією ГУ ДПС у Рівненській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної прийнято рішення №808 від 15.06.2021 про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість недостатня кількість трудових ресурсів для здійснення господарської діяльності, відсутність придбання послуг з посіву, обприскування, збирання урожаю. Скаржник вказує, що також Комісією ГУ ДПС у Рівненській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної прийнято рішення №1771 від 24.11.2021 про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість не надано повний пакет документів, передбачений пунктом 10 Порядку №1165 щодо достатньої кількості трудових ресурсів для здійснення господарської діяльності, придбання послуг з посіву, обприскування, збирання урожаю. Скаржник зазначає, що в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не перелічуються документи, який зобов`язаний надати платник, а зазначається пропозиція щодо надання платником податків пояснень та копій документів. Вказує, що надані позивачем документи були недостатніми для прийняття рішення про реєстрацію спірних податкових накладних. Зазначає, що в оскаржуваних рішеннях чітко зазначено, яких документів не подано. Вважає, що спірні рішення Комісії є обґрунтованими та не підлягають скасуванню.

Враховуючи положення статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), суд апеляційної інстанції дійшов висновку щодо можливості розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, на підставі наявних у ній доказів.

Згідно з ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Суд апеляційної інстанції, переглядаючи справу за наявними у ній доказами та перевіряючи законність і обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, в межах доводів та вимог апеляційної скарги, дослідивши докази, що стосуються фактів, на які посилаються учасники справи, приходить до переконання, що оскаржуване рішення суду першої інстанції вимогам статті 242 КАС України відповідає.

Як встановлено судом першої інстанції з матеріалів справи, Фермерського господарства «Бортницьке» зареєстроване та засноване 26.08.2009, номер запису 15931020000000468. Перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС у Рівненській області. З 01.04.2020 є платником ПДВ та платником єдиного податку 4 групи. Основними видами діяльності згідно КВЕД є: 01.11 вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур; 46.21 оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин.

На підставі договору купівлі-продажу №1108/300399 від 11.08.2020, укладеного між Фермерським господарством «Бортницьке» (Продавець) та ТзОВ «Волинь-Зерно-Продукт» (Покупець), Фермерським господарством «Бортницьке» здійснено продаж власно вирощеної пшениці та кукурудзи врожаю 2020 року для ТзОВ «Волинь-Зерно-Продукт».

12.04.2021 сторонами підписано видаткову накладну №3 від 12.04.2021, на реалізацію кукурудзи 3 класу врожаю 2020 року власного виробництва на суму 317601,16 грн., в т.ч. ПДВ 39003,65грн. Оплата підтверджується платіжним дорученням №6839 від 12.04.2021 в сумі 170 000,00 грн., №9950 від 12.05.2021 року в сумі 50 000,00 грн.

За результатами проведення господарської операції 31.05.2021 Фермерське господарство «Бортницьке» склало та відправило на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну від 12.04.202 за №2 на суму 317601,16 грн., в т.ч. ПДВ 39003,65грн.

31.05.2021 Фермерське господарство «Бортницьке» отримало квитанцію №9142082332 про зупинення реєстрації податкової накладної № 2 від 12.04.2021 відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, оскільки коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1005 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

12.05.2021 між Фермерським господарством «Бортницьке» (Продавець) та ТзОВ «Волинь-Зерно-Продукт» (Покупець) укладено договір купівлі-продажу №1205/956765 від 12.05.2021 на реалізацію власно вирощеної пшениці врожаю 2021 року.

30.06.2021 від ТзОВ «Волинь -Зерно-Продукт» надійшла попередня оплата в розмірі 150000,00 грн., що підтверджується платіжним дорученням №12198_6U01S/875 від 30.06.2021.

За результатами отримання попередньої оплати згідно з договором 08.07.2021 Фермерським господарством «Бортницьке» сформовано та надіслано до реєстрації в ЄРПН податкову накладну: №1 від 30.06.2021 на суму 150000 грн., в т.ч. ПДВ 18421,05грн.

08.07.2021 ФГ «Бортницьке» отримало квитанцію №9182913036 про зупинення реєстрації податкової накладної № 1 від 30.06.2021 відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України, оскільки платник податку, яким подано, для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі ПН відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Реалізація власно вирощеної пшениці врожаю 2021 року для ТзОВ «Волинь-Зерно-Продукт» по Договору №1205/956765 від 12.05.2021 підтверджується видатковою накладною №2 від 13.08.2021 на реалізацію пшеницю 3 класу (2021 року) на суму 150000,00 грн., в т.ч. ПДВ 18421,05грн.

На підставі договору купівлі-продажу №1108/958007 від 11.08.2021 ФГ «Бортницьке» здійснило реалізацію власно вирощеної пшениці врожаю 2021 року для ТзОВ «Волинь-Зерно-Продукт»: -згідно з видатковою накладною №1 від 11.08.2021, реалізовано пшеницю 3 класу (2021 року) на суму 223509,97 грн., в т.ч. ПДВ 27448,59 грн.; - згідно з видатковою накладною №3 від 13.08.2021, реалізовано пшеницю 3 класу (2021 року) на суму 8779,76 грн., в т.ч. ПДВ 1078,22грн.; - згідно з видатковою накладною №4 від 14.09.2021, реалізовано пшеницю 3 класу (2021 року) на суму 75000,03 грн., в т.ч. ПДВ 9210,53 грн.; - згідно з видатковою накладною №5 від 22.09.2021, реалізовано пшеницю 3 класу (2021 року) на суму 117397,26 грн., в т.ч. ПДВ 14417,21 грн.; - згідно з видатковою накладною №6 від 27.09.2021, реалізовано пшеницю 4 класу (2021 року) на суму 149591,63 грн., в т.ч. ПДВ 18370,90 грн.

Оплата підтверджується платіжними дорученнями №14838_8С01S від 12.08.2021, актами зарахування зустрічних однорідних вимог.

За результатами виконання умов договору ФГ «Бортницьке» сформувало та надіслано до реєстрації в ЄРПН наступні податкові накладні: №1 від 11.08.2021 на суму 223509,97 грн., в т.ч. ПДВ 27448,59грн., №2 від 13.08.2021 на суму 8779,76 грн., в т.ч. ПДВ 1078,22грн., №1 від 14.09.2021 на суму 75000,03 грн., в т.ч. ПДВ 9210,53 грн., №2 від 22.09.2021 на суму 117397,26 грн., в т.ч. ПДВ 14417,21 грн., №3 від 27.09.2021 на суму 149591,63 грн., в т.ч. ПДВ 18370,90 грн.

27.08.2021 ФГ «Бортницьке» отримало квитанцію №9246169612 про зупинення реєстрації податкової накладної № 1 від 11.08.2021 відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України з посиланням на те, що платник податку, яким подано, для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі ПН відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

27.08.2021 ФГ «Бортницьке» отримало квитанцію №9246176056 про зупинення реєстрації податкової накладної № 2 від 13.08.2021 відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України з посиланням на те, що платник податку, яким подано, для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі ПН відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

28.09.2021 ФГ «Бортницьке» отримало квитанцію №9282380008 про зупинення реєстрації податкової накладної № 1 від 14.09.2021 відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України з посиланням на те, що платник податку, яким подано, для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі ПН відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

29.09.2021 ФГ «Бортницьке» отримало квитанцію №9284826468 про зупинення реєстрації податкової накладної № 2 від 22.09.2021 відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України з посиланням на те, що платник податку, яким подано, для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі ПН відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

04.10.2021 ФГ «Бортницьке» отримало квитанцію №9289242008 про зупинення реєстрації податкової накладної № 3 від 27.09.2021 відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України з посиланням на те, що платник податку, яким подано, для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі ПН відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

На підставі договору купівлі-продажу №1108/958007 від 11.08.2021 ФГ «Бортницьке» здійснило реалізацію власно вирощеної сої врожаю 2021 для ТзОВ «Волинь-Зерно-Продукт» згідно з видатковою накладною №7 від 06.10.2021 на реалізацію сої (2021 року) на суму 416812,99 грн., в т.ч. ПДВ 51187,56 грн.

Оплата підтверджується платіжним дорученням №993_8А701М/902 від 07.10.2021 року в сумі 397937,81 грн.

За результатами оформлення господарської операції 22.10.2021 ФГ «Бортницьке» склало та направило для реєстрації в ЄРПН податкову накладну від 06.10.2021 за №1 на суму 416812,99 грн., в т.ч. ПДВ 51187,56 грн.

22.10.2021 ФГ «Бортницьке» отримало квитанцію №9313574544 про зупинення реєстрації податкової накладної №1 від 06.10.2021 відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України з посиланням на те, що платник податку, яким подано, для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі ГІН відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

На підставі договору купівлі-продажу №1108/958007 від 11.08.2021 ФГ «Бортницьке» здійснило реалізацію власно вирощеної кукурудзи врожаю 2021 року для ТзОВ «Волинь-Зерно-Продукт» згідно з видатковою накладною №8 від 12.11.2021 на реалізацію кукурудзи (2021 року) на суму 800100,66 грн., в т.ч. ПДВ 98257,98 грн. та згідно видаткової накладної №9 від 03.12.2021 року на реалізацію кукурудзи (2021 року) на суму 744222,22 грн., в т.ч. ПДВ 91395,71 грн.

Розрахунок із ТзОВ «Волинь-Зерно-Продукт» за кукурудзу ФГ «Бортницьке» проведено шляхом зарахування зустрічних вимог (за добрива, засоби захисту рослин, гербіциди та фунгіциди ), згідно протоколу від 12.11.2021 про зарахування зустрічних вимог.

За результатами оформлення господарських операцій та виконання умов договору 25.11.2021 ФГ «Бортницьке» складено та надіслано до ЄРПН податкову накладну №1 від 12.11.2021 на суму 800100,66 грн., в т.ч. ПДВ 98257,98 грн.

25.11.2021 ФГ «Бортницьке» отримало квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної № 1 від 12.11.2021 відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України з посиланням на те, що платник податку, яким подано, для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі ПН відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

07.12.2021 ФГ «Бортницьке» складено та надіслано до реєстрації в ЄРПН податкову накладну №1 від 03.12.2021 на суму 744222,22 грн., в т.ч. ПДВ 91395,71 грн.

07.12.2021 ФГ «Бортницьке» отримало квитанцію №9370547045 про зупинення реєстрації податкової накладної № 1 від 03.12.2021 відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України з посиланням на те, що платник податку, яким подано, для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі ПН відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

04.12.2021 ФГ «Бортницьке» подало до контролюючого органу повідомлення № 3 із поясненнями та копіями документів щодо податкових накладних №2 від 12.04.2021, №1 від 30.06.2021, №1 від 11.08.2021, №1 від 14.09.2021, №2 від 22.09.2021, №3 від 27.09.2021, №1 від 06.10.2021, №2 від 13.08.2021, №1 від 12.11.2021. До даного повідомлення позивачем додано 284 документів, які містяться у 79 додатках на 292 аркушах (Т-1, а.с.17-250, Т-2, а.с.1-250).

Проте, такі документи та пояснення не взяті до уваги контролюючим органом та 06.12.2021 Комісією з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН Головного управління ДПС у Рівненській області прийнято рішення: №3475005/36597678 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 12.04.2021; №3475003/36597678 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 30.06.2021; №3475006/36597678 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 11.08.2021; №3474999/36597678 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 13.08.2021; №3475000/36597678 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 14.09.2021; №3475001/36597678 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 22.09.2021; №3475002/36597678 про відмову в реєстрації податкової накладної №3 від 27.09.2021; №3475004/36597678 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 06.10.2021; №3474998/36597678 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 12.11.2021.

В наведених рішеннях підставою для відмови у реєстрації податкових накладних обрано: Ненадання платником податків копій документів, а саме: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи) у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

В графі «Додаткова інформація» відповідачем 1 в наведених вище рішенням вказано наступне: «не надано складські квитанції та документів про якість, передбачених умовами Договору, оборотно-сальдові відомості по 36 рах. б/о, акта звірки з контрагентом».

08.12.2021 ФГ «Бортницьке» подало до контролюючого органу повідомлення № 4 із поясненнями та копіями документів щодо податкової накладної №1 від 03.12.2021. До вказаного повідомлення позивачем додано 65 документів, які містились у 27 додатках на 123 аркушах.

10.12.2021 Комісією з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН Головного управління ДПС у Рівненській області прийнято рішення №3508129/36597678 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 03.12.2021.

Підстави відмови в реєстрації податкової накладної №1 від 03.12.2021 вказано наступні: ненадання платником податків копій документів, а саме: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи) у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

В графі «Додаткова інформація» відповідачем 1 в наведеному вище рішенні вказано наступне: «не надано складських квитанцій та документів про якість реалізованої продукції, документів укладених з перевізником на транспортування селітри та аміачної селітри (договору, товарно-транспортної накладної, розрахункових документів), свідоцтва про реєстрацію транспортних засобів».

Вважаючи такі рішення протиправними, ФГ «Бортницьке» звернулося з позовом до суду.

Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції виходить з наступного.

Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, в редакції чинній на час подання податкових накладних контролюючому органу, (далі - ПК України) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Порядок №1246) відповідно до пункту 12 якого після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Відповідно до пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Згідно з пунктом 17 Порядку №1246 у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.

Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, (далі - Порядок №1165), пунктом 3 якого закріплені ознаки безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.

Згідно з пунктом 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Відповідно до вимог пункту 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Пунктами 10, 11 Порядку №1165 встановлено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2)критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Як зазначено в отриманій Фермерським господарством «Бортницьке» квитанції від 31.05.2021 №9142082332 коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1005 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

У квитанціях від 08.07.2021 №9182913036, від 27.08.2021 №9246169612, від 28.09.2021 №9282380008, від 29.09.2021 №9284826468, від 04.10.2021 №9289242008, від 22.10.2021 №9313574544, від 27.08.2021 №9246176056, від 25.11.2021 №9357765869, від 07.12.2021 №9370547045 зазначено, що платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Так, згідно з пунктом 1 Критеріїв ризиковості операцій до ознак ризиковості здійснення операцій віднесено: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій вказує на те, що для того, аби встановити наявність у господарській операції такої ознаки, мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.

Відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податків (додаток 1 до Порядку №1165) у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Відповідно до вимог пункту 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Положеннями пункту 6 Порядку №1165 передбачено певний алгоритм дій контролюючого органу, за результатом виконання якого ним може бути прийнято рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.

Перевірці відповідності критеріям ризиковості платника податку, підлягає тільки той платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації.

Тобто, перевірка платника податків щодо відповідності критеріям ризиковості платника податків ініціюється лише після подання таким платником податків для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації.

Системний аналіз вказаних законодавчих положень дозволяє суду апеляційної інстанції дійти висновку, що законодавцем визначено два етапи реєстрації податкової накладної: зупинення реєстрації податкової накладної, який є проміжним перед прийняттями рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної, та етап прийняття рішення податковим органом. Рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної приймається за результатами оцінки наданих платником податку документів.

При цьому, оцінці підлягає правомірність дій контролюючого органу щодо зупинення реєстрації податкової накладної та в подальшому винесення рішення про відмову в реєстрації такої у контексті наявності для цього законодавчо визначених підстав.

У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку (частина 2 статті 2 КАС України).

При вирішенні питання про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування адміністративний суд не досліджує зміст господарських правовідносин. Завдання суду полягає у дослідженні документів первинного бухгалтерського обліку в аспекті їх належності для цілей підтвердження реальності господарських операцій. Необхідність підтвердження реальності господарських операцій переслідує публічно-правові цілі - встановлення належності виконання платниками податків визначених законодавством податкових обов`язків.

Як вбачається з матеріалів справи, Комісією Головного управління ДПС у Рівненській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі від прийнято рішення №808 відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість. У рішенні №808 від 15.06.2021 вказано, що вбачаються ознаки ризиковості ведення діяльності ФГ «Бортницьке», а саме: недостатня кількість трудових ресурсів для здійснення господарської діяльності; відсутність придбання послуг з посіву, обприскування, збирання урожаю.

Також Комісією Головного управління ДПС у Рівненській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення №1771 від 24.11.2021 про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість. У рішенні №1771 від 24.11.2021 року зазначено, що платником не надано повний пакет документів, передбачений пунктом 10 Порядку №1165. Згідно з наданою інформацією не спростовано факт ведення ризикових операцій ФГ «Бортницьке». Не в повному обсязі надано документи щодо: 1)достатньої кількості трудових ресурсів для здійснення господарської діяльності; 2)придбання послуг з посіву, обприскування, збирання урожаю (в т.ч. пшениці).

Скаржник вказує, що 15.06.2021 ФГ «Бортницьке» включено в Журнал ризикових платників за критерієм 8 «у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку».

Контролюючий орган зазначає, що ознаками ризиковості ведення діяльності ФГ «Бортницьке» є: недостатня кількість трудових ресурсів для здійснення господарської діяльності, а також відсутність придбання послуг з посіву, обприскування, збирання урожаю.

Відповідно до Рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 06.12.2021 №345005/36597678, від 06.12.2021 №3475003/36597678, від 06.12.2021 №3475006/36597678, від 06.12.2021 №3475000/36597678, від 06.12.2021 №3475001/36597678, від 06.12.2021 №3475002/36597678, від 06.12.2021 №3475004/36597678, від 06.12.2021 №3474999/36597678, від 06.12.2021 №3474998/36597678 не надано позивачем наступні копії документів: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів(інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Згідно з Рішенням про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.12.2021 №3508129/36597678 не надано позивачем наступні копії документів: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів(інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Також скаржник вказує на те, що Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН в протоколі №257/17-00-18 від 06.12.2021 (щодо податкових накладних від 12.04.2021 №2, від 30.06.2021 №1, від 11.08.2021 №1, від 14.09.2021 №1, від 22.09.2021 №2, від 27.09.2021 №3, від 06.10.2021 №1, від 13.08.2021 №2, від 12.11.2021 №1) додатково зазначено про ненадання повного пакету документів, передбаченого пунктом 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520. Платником не надано складськоп квитанції та документів про якість, передбачених умовами договору, оборотно-сальдовоп відомості по 36 рах. б/о, акта звірки з контрагентом.

У протоколі №263/17-00-18 від 10.12.2021 (щодо податкової накладної від 03.12.2021 року за №1) додатково зазначено про ненадання повного пакету документів, передбаченого пунктом 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520. Платником не надано: складських квитанцій; документів про якість реалізованої продукції; документів, укладених з перевізником на транспортування продукції та аміачної селітри (договору, товарно-транспортної накладної, розрахункових документів); свідоцтв на реєстрацію транспортних засобів.

Разом з тим, суд апеляційної інстанції звертає увагу, що відповідно до долучених до матеріалів справи документів позивач для здійснення статутного виду діяльності має всі необхідні виробничі потужності.

Так, станом на 01.01.2021 ФГ «Бортницьке» використовує на праві оренди земельні частки (паї) у фізичних осіб площею 96,63 га. Відомості про наявність земельних ділянок надано до ГУ ДПС у Рівненській області у складі податкової декларації платника єдиного податку четвертої групи за 2021 рік. Інформація про проведену державну реєстрацію даних договорів відображено у Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно. Також факт наявності землі в господарстві підтверджується довідкою виконавчого комітету Привільненської сільської ради Лубенського району Рівненської області від 02.04.2021 №79.

У позивача наявна сільськогосподарська техніка, яка обліковується на балансі ФГ «Бортницьке», що в повному обсязі забезпечує здійснення обробітку землі. Наявність сільськогосподарської техніки підтверджено копіями: оборотно-сальдової відомості по рахунку 10 «Транспортні засоби та обладнання» за 2021 рік, свідоцтв про реєстрацію ТЗ, договорів оренди транспортного засобу з екіпажем (водієм). Також позивач використовував послуги комбайна відповідно до Договору про надання послуг №3 від 05.11.2020.

Згідно з штатним розписом у ФГ «Бортницьке» працює двоє працівників (голова, який має посвідчення тракториста, та робітник фермерського господарства).

На праві оренди ФГ «Бортницьке» використовує нежитлове приміщення загальною площею 414,3 кв.м. для зберігання виробничих запасів та техніки, що підтверджено копією Договору №1 оренди нежитлового приміщення та території для стоянки транспортних засобів від 02.01.2020, повідомленням форми 20-ОПП.

ФГ «Бортницьке» має ліцензію на зберігання пального (виключно для потреб власного споживання) за адресою: Рівненська обл., Дубенський р-н, с. Бортниця, вул. Новоселів, буд.2.

За результатами роботи 2020 року, обсяги виробництва позивача (після доробки) становлять: кукурудза - 308,931 т, що задекларовано у Звіті про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід та винограду за 2020 рік (форма №37-сг).

За результатами роботи 2021 року обсяги виробництва позивача (після доробки) становлять: пшениця 302 т, соя 45 т, кукурудза 162 т, що задекларовано у Звіті про збирання врожаю сільськогосподарських культур на 01 грудня 2021 рік (форма №37-сг).

Для посіву кукурудзи, пшениці та сої позивачем придбано насіння у ТОВ «Волинь-Зерно-Продукт». Посів, передпосівний та післяпосівний обробіток сільськогосподарських культур проводився власними силами, за допомогою придбаної техніки та обладнання.

Основним постачальником мінеральних добрив, засобів захисту рослин, насіння являлося ТОВ «Волинь-Зерно-Продукт». Придбання мінеральних добрив та засобів захисту рослин підтверджується укладеними договорами №1802/91959, №1702/92112 від 17.02.2020, видатковими накладними №507 від 17.02.2020, №170 від 04.03.2020, №625 від 08.04.2020, №919 від 08.04.2020, №946 від 15.04.2020, №948 від 15.04.2020, №949 від 15.04.2020, №1548 від 29.04.2020, №565 від 15.05.2020, №228 від 05.06.2020, №231 від 05.06.2020, №229 від 05.06.2020, №62 від 02.07.2020. Постачання товару підтверджується товарно-транспортними накладними.

Розрахунок із ТзОВ «Волинь-Зерно-Продукт» за добрива, засоби захисту рослин, гербіциди та фунгіциди проведено згідно з протоколами від 11.08.2020 та від 30.11.2020 про зарахування зустрічних вимог.

ФГ «Бортницьке» також укладено договори складського зберігання із Зерновим складом - ТзОВ «Волинь-Зерно-Продукт», відповідно до якого передбачено падання послуг приймання, зберігання, сушіння, очистки, погрузки, оформлення складських квитанцій. По факту надання даних послуг складались акти здачі-прийняття робіт (надання послуг).

Зазначені обставини підтверджуються наявними у справі та дослідженими судом письмовими доказами та контролюючим органом не спростовані.

Суд апеляційної інстанції зауважує, що законодавцем не визначено чіткого переліку документів, які платник податку може подати до контролюючого органу в залежності від підстав зупинення реєстрації податкової накладної, а тому при зупиненні реєстрації податкової накладної з посиланням на ненадання платником податків достатніх документів, контролюючий орган має чітко зазначити конкретний вид критерію ризиковості та навести у розрізі визначеного критерію перелік документів, надання яких дасть можливість прийняти податкову накладну до реєстрації.

Можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акта індивідуальної дії, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 22 липня 2019 року в справі №815/2985/18 (адміністративне провадження №К/9901/14651/19), від 08 квітня 2021 року у справі №2140/1820/18, від 22 вересня 2021 року у справі №560/3974/18.

Разом із тим, у отриманих позивачем квитанціях не конкретизовано, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкової накладної стала можливою.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено Наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №520).

Пунктом 2 Порядку №520 встановлено, що прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Разом із тим, пунктом 5 Порядку №520 закріплено, що перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня (пункт 9 Порядку №520).

Відповідно до пунктів 11, 12 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення.

Згідно з пунктом 18 Порядку роботи комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 13.06.2017 №566, комісія може перевірити подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отриманні з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, в тому числі електронні, одержані від інших платників податків, засобів масової інформації тощо).

При цьому, суд апеляційної інстанції зауважує, що відмова у прийнятті до реєстрації податкової накладної з підстав недостатності документів для прийняття рішення про реєстрацію можлива виключно за умови наведення комісією доказів того, що подані документи є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої платником податку інформації, протилежне вказує на протиправність рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

В оскаржуваних рішеннях про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних не зазначено, якими мотивами керувався контролюючий орган, вважаючи, що надані позивачем документи не є достатніми для прийняття рішень про реєстрацію спірних податкових накладних, тоді як при зупиненні реєстрації податкової накладної з посиланням на ненадання платником податків достатніх документів, контролюючий орган мав навести у розрізі визначених критеріїв перелік документів, надання яких дасть можливість прийняти податкову накладну до реєстрації.

Крім того, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне звернути увагу на те, що недотримання контролюючим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо належного оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, яке прийняте на наступному етапі, тобто рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, також не є законним.

Разом з тим, загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття, тоді як невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

При цьому, при вирішенні питання щодо реєстрації ПН завдання суду полягає у перевірці наявності достатніх документів для спростування сумнівів контролюючого органу про ризиковість платника податку та ризиковість здійснених операцій, та чи такі документи були надані контролюючому органу і наскільки обґрунтовані підстави для відмови у врахуванні таких документів при прийнятті рішення про відмову у реєстрації ПН, тобто акцент покладено саме на перевірку обґрунтованості прийняття рішення про відмову у реєстрації, а тому суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що ті первинні документи, які були подані контролюючому органу в своїй сукупності були достатніми для прийняття рішення про реєстрацію спірних ПН.

Згідно з нормами пунктів 19, 20 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема, набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Отже, реєстрація в ЄРПН податкових накладних/розрахунку коригування, реєстрацію яких попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України.

Законодавством передбачено право суду у випадку встановлення порушення прав позивача зобов`язувати суб`єкта владних повноважень приймати рішення або вчиняти певні дії.

Згідно з частиною 2 статті 6 КАС України та статтею 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» передбачено застосування судами Конвенції та практики ЄСПЛ як джерела права.

Ефективний засіб правового захисту у розумінні статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року повинен забезпечити поновлення порушеного права і одержання особою бажаного результату. Прийняття рішень, які не призводять безпосередньо до змін в обсязі прав та забезпечення їх примусової реалізації, не відповідає цій міжнародній нормі.

Європейський суд з прав людини у рішенні від 13.01.2011 (остаточне) по справі «ЧУЙКІНА ПРОТИ УКРАЇНИ» (CASE OF CHUYKINA v. UKRAINE) (Заява №28924/04) вказав, що порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними.

Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати вирішення спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах Мултіплекс проти Хорватії (Multiplex v. Croatia), заява №58112/00, п. 45, від 10 липня 2003 року, та Кутіч проти Хорватії (Kutic v. Croatia), заява № 48778/99, п. 25, ECHR 2002-II).

За таких обставин, суд апеляційної інстанції, надаючи правову оцінку аргументам сторін, погоджується з висновком судом першої інстанції щодо наявності підстав для задоволення позовних вимог в частині визнання протиправним та скасування оскаржуваних рішень комісії ГУ ДПС у Рівненській області про відмову в реєстрації податкових накладних та щодо необхідності зобов`язати ДПС України зареєструвати спірні в даній справі податкові накладні днем їх подання на реєстрацію.

Статтею 77 КАС України встановлено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідно до частини 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

У пункті 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10 лютого 2010 року Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

З огляду на викладене, враховуючи положення статті 316 КАС України, прецедентну практику ЄСПЛ, суд апеляційної інстанції приходить переконання, що судом першої інстанції у рішенні викладено мотиви протиправності рішень щодо відмови в реєстрації податкових накладних, на основі об`єктивної оцінки наданих сторонами доказів повно встановлено фактичні обставини справи, правильно застосовано норми матеріального права. Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують, на законність судового рішення не впливають.

Керуючись статтями 241, 243, 308, 311, 316, 321, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 16 лютого 2022 року у справі №460/16961/21 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків встановлених ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя-доповідач Т. І. Шинкар судді Л. П. Іщук Н. М. Судова-Хомюк