Постанова

від 16.01.2023 по справі 460/14552/21

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 січня 2023 рокуЛьвівСправа № 460/14552/21 пров. № А/857/17182/22

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі :

головуючого судді Большакової О.О.,

суддів Затолочного В.С., Качмара В.Я.

розглянувши у порядку письмового провадження в м. Львові адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Лебідь Агро» до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України про визнання рішень протиправними, зобов`язання вчинити дії за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 17 серпня 2022 року (суддя першої інстанції Дудар О.М., м. Рівне, повний текст складено 17.08.2022)

В С Т А Н О В И В :

У жовтні 2021 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Лебідь Агро» (далі ТОВ «Лебідь Агро») звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області (далі ГУ ДПС у Рівненській області), Державної податкової служби України (далі ДПС України) про визнання протиправними та скасування рішень комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Рівненській області від 06.07.2021 №2835328/37437269 про відмову в реєстрації податкової накладної №24 від 09.04.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних, від 06.07.2021 №2835329/37437269 про відмову в реєстрації податкової накладної №25 від 11.05.2021; зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №24 від 09.04.2021, №25 від 11.05.2021 датою їх фактичного подання.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 17 серпня 2022 року позовні вимоги було задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 06.07.2021 №2835328/37437269, 06.07.2021 №2835329/37437269. Зобов`язано ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №24 від 09.04.2021, №25 від 11.05.2021 днем подання на реєстрацію. Стягнуто на користь ТОВ «Лебідь Агро» солідарно за рахунок бюджетних асигнувань суб`єктів владних повноважень ГУ ДПС у Рівненській області та ДПС України судові витрати зі сплати судового збору у сумі 4540 грн. Стягнуто на користь ТОВ «Лебідь Агро» солідарно за рахунок бюджетних асигнувань суб`єктів владних повноважень ГУ ДПС у Рівненській області та ДПС України судові витрати на професійну правничу допомогу в сумі 3000 грн.

Із таким судовим рішенням не погодилося Головне управління ДПС у Рівненській області та подало апеляційну скаргу. Вважає рішення постановленим з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, порушенням норм матеріального та процесуального права. Просить скасувати рішення та прийняти нове про відмову в позові. Обґрунтовуючи доводи апеляційної скарги, зазначило, що оскаржувані рішення контролюючим органом прийнято правомірно, у зв`язку з ненаданням всупереч п.5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», затвердженого наказом МФУ від 12.12.2019 у №520 копій документів, зазначених у згаданих рішеннях, зокрема не надано договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано підкреслити); розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Враховуючи те, що апеляційну скаргу подано на рішення суду першої інстанції, ухвалене в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, судом було призначено апеляційний розгляд справи в порядку письмового провадження без виклику сторін.

Апеляційний суд, заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи, дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги з таких мотивів.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що 01.09.2020 мiж ТОВ «Лебідь Агро» («Поклажодавець») та ТОВ «Збаразький комбінат хлібопродуктів» ("Зерновий склад") укладено Договір складського зберігання зерна № 153 (далі Договір №153) (а.с.9-12).

Згідно п.1.1 розділу 1 «Предмет договору» Договору №153 сторони домовилися про надання Зерновим складом за плату послуг зі зберігання зерна (що передається Поклажодавцем і приймається Зерновим складом на зберігання); послуг по доведенню зерна до відповідних кондицій, згідно ДСТУ, ГОСТ, параметрів, державних стандартів; послуг щодо обробки зерна (сушіння, очищення тощо), послуг щодо приймання, відвантаження зерна та про надання Зерновим складом за плату інших можливих послуг, пов`язаних зі складським зберіганням зерна, повний перелік та вартість яких визначено у п. 3.2 ст. 3 даного Договору.

Відповідно до п.1.3 розділу 1 «Предмет договору» Договору №153 конкретна назва культури, кількість зерна, що поставляється Поклажодавцем на склад Зернового складу і передається останньому на зберігання, його якісні показники та iншi характеристики зазначаються у складських документах, що видаються зерновим складом Поклажодавцю, відповідно до цього Договору.

Пунктом 3.3 розділу 3 «Взаєморозрахунки сторін» Договору №153 передбачено, що договору послуги за зберігання зерна та інші послуги, надані за Договором, виставляються Зерновим складом до оплати щомісячно або двічі на місяць (на розсуд Зернового складу) в рахунках та актах виконаних робіт згідно тарифів, що вказані в п.3.2 даного Договору, починаючи з першого дня зберігання, тобто з першого дня поставки Поклажодавцем зерна на складські приміщення Зернового складу.

Сторони домовилися, що у випадку подальшої реалізації (переоформлення) зерна, переданого Поклажодавцем на зберігання за даним Договором, у користь Зернового складу, а також у користь ТОВ фірма «Тріумф» чи ТОВ «Скіфія» Поклажодавець звільняється від обов`язку щодо оплати послуг з приймання зерна, зберігання зерна до 30 календарних днів включно, а також щодо оплати послуг з переоформлення (п.3.8 розділу 3 "Взаєморозрахунки сторін" Договору №153).

На виконання умов Договору №153 ТОВ «Лебідь Агро» було передано на зберігання ТОВ «Збаразький комбінат хлібопродуктів» кукурудзу 3 класу, про що Зерновим складом видані складські квитанції. Зокрема, складська квитанція № 3890 від 15.04.2021 про приймання 60,06 т кукурудзи оформлена на підставі реєстру № 2441 від 15.04.2021 та складська квитанція № 3896 від 16.04.2021 на 30,36 т кукурудзи оформлена на підставі реєстру № 2444 від 16.04.2021 (а.с.17-20).

Також на виконання умов даного договору ТОВ «Збаразький комбінат хлібопродуктів» здійснювалося очищення кукурудзи, видача складської квитанції та визначення якості середньодобового зранку, що підтверджується: актами №120 від 31.03.2021, №138 від 09.04.2021, №171 від 30.04.2021; рахунками №120 від 31.03.2021, №138 від 09.04.2021, №171 від 30.04.2021; рахунками фактурами №120 від 31.03.2020, №138 від 09.04.2021, №171 від 30.04.2021 (а.с.13-22).

15.01.2021 між ТОВ «Збаразький комбінат хлібопродуктів» (Покупець) та ТОВ «Лебідь Агро» (Постачальник) укладено Договір поставки № 3.0157 (далі Договір №3.0157, а.а.с.23-25).

Згідно п.1.1 розділу 1 «Предмет договору» Договору №3.0157 Постачальник зобов`язується передати у власність Покупця зерно українського походження врожаю 2020 року (Товар), а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити Товар відповідно до умов даного Договору та відповідних специфікацій до нього.

Відповідно до п. 4.1 розділу 4 «Поставка товару» Договору №3.0157 Постачальник поставляє Товар на умовах СРТ (доставлено на Склад Покупця ТОВ "Збаразький комбінат хлібопродуктів") / EXW (переоформлено по складській квитанції на ім`я Покупця) / FCA (завантажено на автотранспорт Покупця на складі Постачальника): згідно Правил ІНКОТЕРМС в редакції 2010 року, за винятком застережень, прямо передбачених цих Договором. Місце поставки кожної окремої партії Товару зазначається в специфікаціях до цього Договору, які є його невід`ємними частинами.

Пунктом 4.5 розділу 4 "Поставка товару" Договору №3.0157 передбачено, що право власності на Товар виникає у Покупця з дати видачі Постачальником видаткової накладної.

Згідно з п.6.2 розділу 6 «Інші умови» Договору №3.0157 у при умові поставки EXW (переоформлено по складській квитанції на ім`я Покупця) Постачальник додатково повинен надати наступні документи: 1) оригінал складської квитанції на зерно, виписаної елеватором із зазначенням власника - ТОВ «Збаразький КХП» / всі графи повинні бути заповнені без виправлень та доповнень/. При цьому переоформлення Товару повинно бути здійснено тільки з особового рахунка Постачальника на особовий рахунок Покупця (минаючи третіх осіб); 2) трьохсторонній акт приймання-передачі Товару на Зерновому складі (Постачальник Покупець - Елеватор) у випадку необхідності.

На виконання Договору №3.0157 сторонами було підписано специфікації: №3 від 09.04.2021 щодо поставки кукурудзи в кількості 178 т на загальну вартість 1 343 900,61 грн, в т.ч. ПДВ 165040,43 (а.с.26). №4 від 11.05.2021 щодо поставки кукурудзи в кількості 89,660 т на загальну вартість 771 076,04 грн, в т.ч. ПДВ 94693,55грн (а.с.30).

Поставка товару здійснювалася на умовах EXW (переоформлено по складській квитанції на ім`я Покупця) ТОВ «Збаразький КХП» (Тернопільська область, Збаразький район, м.Збараж) (п.1 Специфікацій).

Поставка товару підтверджується видатковими накладними № 23 від 09.04.2021 та № 24 від 11.05.2021 (а.с.27, 31), актами приймання-передачі від 09.04.2021 та від 11.05.2021 (а.с.28, 32) та складськими квитанціями на зерно №3865 від 09.04.2021, №3979 від 11.05.2021 (а.с.29, 33).

У зв`язку з поставкою товару ТОВ «Лебідь Агро» було сформовано податкові накладні №24 від 09.04.2021 на загальну суму коштів 1343900,61грн, в т.ч. ПДВ 165040,43грн (а.с.34) та № 25 вiд 11.05.2021 на загальну суму коштів 771076,04грн, в т.ч. ПДВ 94693,55грн (а.с.38)

14.04.2021 контролюючим органом надіслано позивачу квитанцію, у якій зазначено, що відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України реєстрація ПН/РК від 09.04.2021 №24 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1005 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомляємо: показник "D" = 5.4367%, "Р"= 0" (зворотній бік а.с.34).

31.05.2021 контролюючим органом надіслано позивачу квитанцію, у якій зазначено, що відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України реєстрація ПН/РК від 11.05.2021 №25 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1005 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомляємо: показник "D" = 5.4944%, "Р"= 0" (зворотній бік а.с.38).

ТОВ «Лебідь Агро» було подано податковому органу повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних реєстрацію яких зупинено від 01.07.2021 №1 (а.с.42-43, 111-115).

Рішенням комісії ГУ ДПС у Рівненській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Комісія) від 06.07.2021 №2835328/37437269 було відмовлено в реєстрації податкової накладної від 09.04.2021 №24 (а.с.35). Підставами для такої відмови у вказаному рішенні зазначено: «ненадання платником податку копій документів:

- договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них;

- первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано підкреслити);

- розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Додаткова інформація: товарно-транспортних накладених на транспортування придбаних міндобрив, засобів захисту рослин, гербіцидів тощо; документів на збір врожаю (договорів, актів виконаних робіт, документів на списання ПММ, розрахункових документів тощо); договору на передачу кукурудзи 3-го класу, урожаю 2020 року на відповідальне зберігання."

Рішенням Комісії від 06.07.2021 №2835329/37437269 було відмовлено в реєстрації податкової накладної від 11.05.2021 №25 (а.с.39). Підставами для такої відмови у вказаному рішенні зазначено: "ненадання платником податку копій документів:

- договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них;

- первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано підкреслити);

- розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Додаткова інформація: товарно-транспортних накладених на транспортування придбаних міндобрив, засобів захисту рослин, гербіцидів тощо; документів на збір врожаю (договорів, актів виконаних робіт, документів на списання ПММ, розрахункових документів тощо); договору на передачу кукурудзи 3-го класу, урожаю 2020 року на відповідальне зберігання."

Рішення від 06.07.2021 №2835328/37437269, №2835329/37437269 були оскаржені ТОВ «Лебідь Агро» в адміністративному порядку (а.с.36, 40).

Рішеннями за результатами скарги від 20.07.2021 №32978/37437269/2, №33046/37437269/2 скарги позивача залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня від 06.07.2021 №2835328/37437269, №2835329/37437269 про відмову в реєстрації податкових накладних без змін (а.а.с.37, 41) .

Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що позивачем були надані контролюючому органу усі належні первині документи щодо здійснення господарських операцій, які відображені в податкових накладних, змісту і обсягу яких було достатньо для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних. Разом у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкових накладних стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованих квитанцій вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку №1165. Отже, відповідачем не доведено правомірності зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН із зазначенням законних підстав для вчинення таких дій. Таким чином, обґрунтованими є підстави для задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування спірних рішень комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації та зобов`язання ДПС України зареєструвати відповідні податкові накладні. Також суд дійшов висновку, що з урахуванням складності справи та наданих позивачем доказів понесення витрат на правничу допомогу, обґрунтованою є вартість послуг адвоката, які є співмірними з наданими адвокатом послугами, часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг), обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт, відповідно до умов договору про надання правничої допомоги, тому на користь позивача необхідно стягнути витрати на професійну правничу допомогу в сумі 3000 грн.

Апеляційний суд погоджується з таким висновком суду першої інстанції з наступних підстав.

Відповідно до ч.1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Рішення суду першої інстанції в частині стягнення судових витрат сторонами не оскаржене. Тому в силу приписів ч.1 ст. 308 КАС України колегія суддів не переглядає рішення суду першої інстанції в цій частині вирішення позовних вимог.

Спірні правовідносини регулюються нормами Конституції України та Податкового кодексу України(в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) (далі ПК України).

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї стані та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї стані, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Пунктом 201.16 статті 201 ПК України передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (далі Порядок № 1165).

Згідно пункту 2 Порядку № 1165 критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик; ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту «а» або «б» пункту 185.1 статті 185, підпункту «а» або «б» пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1.201.7.201.10 ст.201 ПК України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній / розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.

Відповідно до пунктів 6, 7, 10, 11 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Пунктом 25 Порядку № 1165 передбачено, що Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Із квитанцій про зупинення реєстрації податкової накладної у цій справі видно, що підставою для такого зупинення став пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Згідно пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток №3 до Порядку №1165) підставою для зупинення реєстрації податкових накладних є: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Отже, з пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій видно, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.

Встановлено, що у квитанціях від 14.04.2021 та від 31.05.2021 підставою зупинення реєстрації податкових накладних позивача від 09.04.2021 №24 та від 11.05.2021 №25 вказано ті обставини, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1005 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Відповідно до п.12 Порядку №1165, платник податку має право подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою (додаток 5).

У таблиці даних платника податку зазначаються: види економічної діяльності відповідно до КВЕД; коди товарів згідно з УКТЗЕД, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України; коди послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України (п.13 Порядку №1165).

Згідно з п.п.14, 15 Порядку №1165, таблиця даних платника податку подається з поясненням, в якому зазначається вид діяльності, з посиланням на податкову та іншу звітність платника податку.

Таблиця даних платника податку з поясненнями розглядається комісією регіонального рівня протягом п`яти робочих днів після її отримання.

Відповідно до п.п.16, 17 Порядку №1165, комісія регіонального рівня приймає рішення про врахування або неврахування таблиці даних платника податку, яке надсилається платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу (додаток 6).

У рішенні про неврахування таблиці даних платника податку в обов`язковому порядку зазначається причина такого неврахування.

Пунктом 18 Порядку №1165 передбачено умови, за яких таблиця даних платника податку враховується в автоматичному режимі.

За правилами п.19 Порядку №1165, у разі коли до контролюючого органу надійшла податкова інформація, що свідчить про надання платником податку недостовірної інформації, в таблиці даних платника податку, яка врахована, зокрема в автоматичному режимі, комісії контролюючих органів мають право прийняти рішення про неврахування таблиці даних платника податку, яке надсилається платнику податку в порядку, визначеному статтею 42 Кодексу (додаток 7).

Якщо таблиця даних платника податку врахована відповідно до пункту 18 цього Порядку, після прийняття комісією контролюючого органу рішення про неврахування таблиці даних платника податку така таблиця підлягає розгляду відповідно до пункту 15 цього Порядку (п.20 Порядку №1165).

Згідно з п.21 Порядку №1165, якщо рішення про врахування таблиці даних платника податку прийнято до дати набрання чинності цим Порядком, таке рішення залишається чинним до прийняття контролюючим органом рішення про неврахування таблиці даних платника податку.

Таким чином, Порядок №1165 передбачає:

1) можливість (право) платника податків подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою (додаток 5), яка підлягає розгляду із прийняттям рішення про її врахування чи неврахування;

2) можливість врахування таблиці даних платника податку в автоматизованому режимі;

3) якщо рішення про врахування таблиці даних платника податку прийнято до дати набрання чинності цим Порядком, таке рішення залишається до прийняття контролюючим органом рішення про неврахування таблиці даних платника податку.

Як правильно зауважив суд першої інстанції, жодних доказів подання ТОВ «Лебідь Агро» зазначеної таблиці даних платника податку та прийняття комісією регіонального рівня рішення про врахування або неврахування такої таблиці до прийняття спірних рішень, як це передбачено п.16 Порядку №1165, відповідачами не надано.

Із матеріалів справи видно, що позивачем були надані контролюючому органу усі належні первині документи щодо здійснення господарських операцій, які відображені в податкових накладних, змісту і обсягу яких було достатньо для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних.

Разом з тим, відповідачем ГУ ДПС у Рівненській області не доведено правомірності зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН із зазначенням законних підстав для вчинення таких дій.

При цьому відповідачами не спростовано факту здійснення позивачем на постійній основі діяльності, яка зазначена як основна в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.

У квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не конкретизовано, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкових накладних стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованих квитанцій вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.

Такі рішення податкового органу не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, та породжує їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №520).

Згідно пунктів 2, 3, 4, 5, 6 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування. Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та «Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами», затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку №520).

Відповідно до пунктів 9, 10, 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Разом з тим, матеріалами справи підтверджено, що позивачем до контролюючого органу подано усі належні документи, достатні для прийняття комісією регіонального рівня рішень про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН.

Надіслані позивачем письмові пояснення з копіями первинних та інших документів повністю відображають зміст господарської операції позивача із його контрагентом та були достатніми для прийняття податковим органом рішень про реєстрацію податкових накладних.

При цьому приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.

Встановлено, що позивачем засобами електронного зв`язку було подано до контролюючого органу повідомлення від 01.07.2021 №1 про надання пояснень та копій документів на підтвердження реальності здійснення господарських операцій з ТОВ «Збаразький комбінат хлібопродуктів» за податковими накладними від 09.04.2021 №24 та від 11.05.2021 №25 з відповідними поясненнями та додатковими документами (а.с.111-115). Зокрема, надано копії: договору поставки №09/20 від 04.02.2020 та доповнення №1/п до договору поставки №09/20 від 04.02.2020; видаткові накладні №21 від 28.02.2020, №51 від 14.03.2020, товарно-транспортні накладі №21 від 28.02.2020, №51 від 14.03.2020; договору поставки №823/20 від 04.03.2020 та специфікації №1 від 04.03.2020, видаткової накладної №908 від 10.03.2020; товарно-транспортної накладної №908 від 10.03.2020; договору поставки №1218/20/74-Т від 10.03.2020; договору відповідального зберігання матеріальних цінностей №1218/20/74-Т від 10.03.2020 та додатків до договору, видаткових накладних №7597 від 10.03.2020, №50703 від 11.06.2020, №56150 від 25.06.2020, товарно-транспортних накладних №ТЕ-253408 від 25.06.2020, №ТЕ-250373 від 11.06.2020, №ТЕ-253408 від 25.06.2020; договору купівлі продажу №0207-1/20 від 02.07.2020, видаткової накладної №РН-001195 від 02.07.2020; договору поставки №РВ-50 від 03.03.2020, специфікацій №2 від 05.03.2020, №5 від 19.06.2020, видаткових накладних №13106 від 13.04.2020, №28585 від 22.06.2020; договору позички легкового автомобіля №0107/19 від 01.07.2019, акта приймання передачі автомобіля, видаткової накладної №5 від 17.09.2018; повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти пов`язанні з оподаткуванням або через які провадиться діяльність; відомості на списання дизпалива; реєстру на перевезення продукції рослинництва (перевезення міндобрив); договору оренди спецтехніки №1808-2020/ЛА, акта на виконання робіт №5 з надання в оренду спецтехніки; звіту про збирання врожаю сільськогосподарських культурна 01.12.2020; актів оприбуткування зерна з поля (а.а.с.44-95).

Як правильно зазначив суд першої інстанції, сукупність наданих позивачем первинних документів виключає сумнів щодо реальності господарської операції, підтверджує надані пояснення, а також спростовує обставини перевищення обсягу постачання товару величини залишку обсягу придбання такого товару.

Надані позивачем документи складені з дотриманням вимог законодавства були достатніми для реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, водночас обставин, які б унеможливлювали їх реєстрацію в ЄРПН, судом не встановлено.

Отже, зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операцій, та на те, що наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних.

Відповідачі не надали суду доказів, які спростовували б твердження позивача, та не навели обґрунтованих мотивів прийняття рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування ТОВ «Лебідь Агро».

У постановах від 12.11.2019 у справі №816/2183/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 18.02.2020 у справі №360/1776/19, від 27.04.2020 у справі №360/1050/19, від 18.06.2020 у справі №824/245/19-а Верховний Суд наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Саме лише зазначення про відсутність певних документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку. Сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є самостійною та достатньою підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання контролюючим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.

Ненаведення мотивів прийнятих рішення не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

Враховуючи викладене, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про протиправність та скасування оскаржуваних рішень Комісії ГУ ДПС у Рівненській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Щодо позовної вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні №24 від 09.04.2021, №25 від 11.05.2021, подані для реєстрації ТОВ «Лебідь Агро», суд апеляційної інстанції зазначає.

Згідно пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в ЄРПН віднесено до обов`язків платника податків.

Наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в ЄРПН є іншим.

Відповідно до пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Таким чином, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України і нормами чинного законодавства України чітко визначено настання такої події, як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної або визначення в судовому рішенні конкретної дати, яку слід вважати датою реєстрації або скасування реєстрації податкової накладної.

При цьому судом не встановлено обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкових накладних №24 від 09.04.2021, №25 від 11.05.2021.

Отже, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про необхідність зобов`язати ДПС України зареєструвати податкові накладні №24 від 09.04.2021, №25 від 11.05.2021.

За таких обставин, колегія суддів дійшла до висновку про те, що суд першої інстанції вирішив спір у відповідності з нормами матеріального права та при дотриманні норм процесуального права, при цьому судом були повно і всебічно з`ясовані обставини в адміністративній справі з наданням оцінки аргументам учасників справи, а доводи апеляційної скарги їх не спростовують.

Суд також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; від 6 вересня 2005 року; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; 18 липня 2006 року; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; від 10 лютого 2010 року; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v.) серія A. 303-A; 09 грудня 1994 року, пункт 29).

Враховуючи, що апеляційний суд залишає в силі рішення суду першої інстанції, то в силу вимог частини шостої статті 139 КАС України судові витрати новому розподілу не підлягають.

Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 17 серпня 2022 року без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя О. О. Большакова судді В. С. Затолочний В. Я. Качмар