Постанова

від 06.02.2023 по справі 600/1794/20-а

СЬОМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 600/1794/20-а

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Боднарюк Олег Васильович

Суддя-доповідач - Сапальова Т.В.

06 лютого 2023 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Сапальової Т.В.

суддів: Ватаманюка Р.В. Капустинського М.М. ,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області на рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 19 липня 2022 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Чернівці-Моноліт" до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю "Чернівці-Моноліт" звернулось до Чернівецького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Чернівецькій області, в якому просило визнати протиправними та скасувати прийняті Головним управлінням Державної податкової служби у Чернівецькій області податкові повідомлення рішення, зокрема:

- № 0002490501 від 23.04.2020 року за яким донараховано зобов`язання за платежем податок на прибуток в сумі 77310,00 грн;

- № 0002500501 від 23.04.2020 року за яким застосовано зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в сумі 1737392,00 грн;

- № 0002510501 від 23.04.2020 року за яким донараховано зобов`язання за платежем податок на додану вартість в сумі 8743260,00 грн;

- № 0002530501 від 23.04.2020 року за яким застосовано штраф в розмірі 50% за платежем податок на додану вартість в сумі 2919020,50 грн, за відсутність складення та/або реєстрації протягом граничного строку податкових накладних/розрахунків коригування;

- № 0006633305 від 23.04.2020 року за яким визначено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 51338,51 грн;

- № 0006643305 від 23.04.2020 року за яким застосовано штрафну (фінансову ) санкцію (штраф) за платежем податок на доходи фізичних осіб на суму 1040,04 грн;

- № 0006653305 від 23.04.2020 року за яким застосовано штрафну (фінансову ) санкцію (штраф) за платежем податок на доходи фізичних осіб, на суму 510,00 грн;

- № 0006663305 від 23.04.2020 року за яким донараховано зобов`язання за платежем військовий збір на загальну суму 4278,19 грн;

- № 0006673305 від 23.04.2020 року за яким застосовано штрафну (фінансову) санкцію (штраф) на суму 86,69 грн за платежем військовий збір.

Рішенням Чернівецького окружного адміністративного суду від 19 липня 2022 року позовні вимоги задоволено частково:

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення рішення, прийняте Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області №0002490501 від 23.04.2020 року, в частині донарахованого зобов`язання в сумі 27438,75 грн (в тому числі податкові зобов`язання 21951, 00 грн та штрафні (фінансові) санкції (штрафи ) 5487,75 грн );

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення рішення, прийняте Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області №0002500501 від 23.04.2020 року, в частині застосованого зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в сумі 1202869, 00 грн;

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення рішення, прийняте Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області №0002510501 від 23.04.2020 року, в частині донарахованого зобов`язання в сумі 8680738,75 грн (в тому числі податкові зобов`язання 6944591, 00 грн та штрафні (фінансові ) санкції (штрафи) 1736147,75 грн. );

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення рішення прийняте Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області № 0002530501 від 23.04.2020 року в частині застосованого штрафу в розмірі 50% на суму 2894012,00 грн, за відсутність складення та/або реєстрації протягом граничного строку податкових накладних/розрахунків коригування;

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення рішення, прийняте Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області № 0006633305 від 23.04.2020 року, за яким визначено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 51338,51 грн ( в тому числі податкове зобов`язання 30102,90 грн та штрафні (фінансові ) санкції (штрафи) 21235,61 грн);

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення рішення, прийняте Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області № 0006643305 від 23.04.2020 року, за яким застосовано штрафну (фінансову ) санкцію (штраф) за платежем податок на доходи фізичних осіб на суму 1040,04 грн.;

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення рішення, прийняте Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області № 0006653305 від 23.04.2020 року, за яким застосовано штрафну (фінансову ) санкцію (штраф) за платежем податок на доходи фізичних осіб, на суму 510,00 грн.;

- визнано протиправним та скасоване податкове повідомлення рішення, прийняте Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області № 0006663305 від 23.04.2020 року за яким донараховано зобов`язання за платежем військовий збір на загальну суму 4278,19 грн. (в тому числі основного зобов`язання 2508,58 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 1769,61 грн ).

- в іншій частині позовних вимог відмовлено.

- на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Чернівці-Моноліт" за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Чернівецькій області стягнуто судовий збір в сумі 19975,30 грн.

Не погоджуючись з рішенням суду в частині задоволених позовних вимог, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог повністю.

У відзиві на апеляційну скаргу позивач заперечив доводи апеляційної скарги, зазначивши про їх необґрунтованість та повне спростування в ході розгляду даної справи судом першої інстанції.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм чинного законодавства, колегія суддів апеляційної інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги відповідно до частини 1статті 308 КАС України дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню,з таких підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області відповідно до пп.20.1.4 п.20.1 ст. 20, п.77.1, п.77.4 ст.77, п.82.1 ст.82 Податкового кодексу України на підставі наказу від 13.02.2020 року №61 проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "Чернівці - Моноліт" з питань дотримання вимог податкового, валютного законодавства, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 по 31.12.2018.

За результатами проведення перевірки податковим органом складено акт від 13.03.2020 року №858/24-13-05-01/40963151, в якому зафіксовані наступні порушення, зокрема:

- п.44.1, п.44.2 ст.44, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст.134 Податкового кодексу України, Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 15 "Доходи", в результаті чого занижено податок на прибуток всього в сумі 61848,0 грн, в тому числі за 2017 рік в сумі 39897,0 грн., за 2018 рік в сумі 21951, 0 грн., та завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування від усіх видів діяльності (рядок Декларації 04) всього у сумі 1737392,0 грн., у тому числі за 2018 року;

- п.44.1 ст.44, пп. 14.1.185, т. 14.1.203 п.14.1 ст.14, підпунктів п. 181.1 ст.181, п. 183.2 ст.183 пп. "а", "а" і "б" п. 185.1 ст. 185, ст.186, п. 187.1 ст 187, п. 188.1 ст.188, п.189.1 ст.189, п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму в сумі 6883219,0грн., в тому числі за серпень 2017 року на суму 1839175,0грн., за вересень 2017року на суму 874813,0грн., за жовтень 2017року на суму 265119,0грн., за листопад 2017 року в сумі 315481,0грн., за грудень 2017 року на суму 890000,0грн., за січень 2018 року на суму 498744,0грн., за лютий 2018 року на суму 191815,0 грн., за березень 2018 року на суму 110071,0 грн., за квітень 2018 року на суму 218740,0 грн., за травень 2018 року на суму 109637,0 грн., за липень 2018 року на суму 295994,0 грн., за серпень 2018року на суму 566061,0 грн., за вересень 2018року на суму 367193,0 грн., за жовтень 2018 року на суму 359016,0 грн., за грудень 2018 року на суму 92749, 0 грн.;

- п.201.1, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України в результаті чого встановлено відсутність складання та реєстрації податкової накладної на загальну суму податку на додану вартість 6994608,0 грн;

- пп.176.2.6) п.176.2 ст.17б та п.119.2 ст. 119 Податкового Кодексу України а саме: щодо дотримання встановленого порядку заповнення Податкового розрахунку форми №1-ДФ, достовірності, повноти відображення в ньому відповідних відомостей протягом періоду з 01.01.2017 р. по 31.12.2018р.

- пп. 168.1.4, п. 168.1, ст.168, пп. 176,2 а) п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України, а саме: несвоєчасна сплата (перерахування) до бюджету податку на доходи з фізичних осіб у строки, встановлені законом, в сумі 2228,50грн.

- п.161 підрозділу 10 Розділу XX, пп. 168.1.4, п. 168.1 статті 168, пп.176.2.а) п.176.2 ст.. 176 Податкового кодексу України несвоєчасна сплата (перерахування) до бюджету військового збору у строки, встановлені законом, в сумі 185,71 грн.

- пп. 164.1.4 п.164.1, ст.164, т,176.2.а) п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України не включення до складу загального місячного (річного) оподаткованого доходу у вигляді заробітної плати суму в розмірі 167238,54 грн., що привело до не перерахування та не утримання до бюджету податку на доходи фізичних осіб, виплачених на користь платників податку, що кінцево оподатковуються при їх виплаті та за рахунок платників за період з 01.01.20 7р. по 31.08.2018р. в розмірі 30102,90 грн.

- п.161 підрозділу 10 Розділу XX, пп.164.1.4 п.164.1, ст.164, пп.176.2.а) п, 176.2 ст.176 Податкового кодексу України - не включення до складу загального місячного (річного) оподаткованого доходу у вигляді заробітної плати суму в розмірі 167238,54 грн., що привело до не перерахування та не утримання до бюджету податку на доходи фізичних осіб, виплачених на користь платників податку, що кінцево оподатковуються при їх виплаті та за рахунок платників за період з 01.01.2017р. по 31.08.2018р. в розмірі 2508,58 грн.

На підставі акту перевірки податковим органом 23.04.2020 року винесені податкові повідомлення рішення, зокрема:

- №0002490501 - за платежем податок на прибуток приватних підприємств в сумі 77310 грн.00 коп. (в т.ч. за податкові зобов`язання 61 848 грн. 00 коп. та за штрафні (фінансові) санкції (штрафи) 15462 грн. 00 коп.);

- №0002500501 - застосовано зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у сумі 1737392 грн;

- №0002510501 - податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), на суму 8743 260 грн. 00 коп. (в т.ч. податкове зобов`язання 6994608 грн. 00 коп. та за штрафні (фінансові) санкції (штрафи) 1748652 грн. 00 коп.);

- №0002530501 штраф в розмірі 50% за платежем "податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) 14010100", на суму 2 919 020 грн. 50 коп. - за "відсутність складення та/або реєстрації протягом граничного строку податкових накладних/розрахунків коригування";

- №0006633305 - суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 51338 грн. 51 коп. (в т.ч. податкове зобов`язання 30102 грн. 90 коп. та штрафні (фінансові) санкції (штрафи) 21 235 грн. 61 коп.);

- №0006643305 - штрафна (фінансова) санкція (штраф) за платежем податок на доходи фізичних осіб на суму 1040 грн. 04 коп.;

- №0006653305 - штрафна (фінансова) санкція (штраф) за платежем податок на доходи фізичних осіб, на суму 510 грн. 00 коп.;

- №0006663305 - військовий збір на загальну суму 4 278 грн. 19 коп. (в т.ч. основного зобов`язання 2508 грн. 58 коп. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 1769 грн. 61 коп.);

- №0006673305 - штрафна (фінансова) санкція (штраф) на суму 86 грн. 69 коп. за платежем військовий збір.

Згідно з рішенням про результати розгляду скарги від 01.09.2020 року № 26711/6/99-00-06-02-01-06 Державною податковою службою України залишено без змін податкові повідомлення рішення ГУ ДПС у Чернівецькій області від 23.04.2020 року № 0002490501, №0002500501, № 0002510501, № 0002530501, № 0006633305, № 0006643305, № 0006653305, № 0006663305, № 0006673305, а скаргу позивача без задоволення.

Зі змісту висновку судового - економічної експертизи від 28.04.2022 року встановлено, що в обсязі наданих на дослідження документів порушення, зазначені в акті ГУ ДПС у Чернівецькій області № 858/24-13-05-01/40963151 від 13.03.2020 року "Про результати документальної планової виїзної перевірки Товариства з обмеженої відповідальністю "Чернівці - Моноліт" дотримання податкового законодавства за період з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року", заниження податку на прибуток за 2017-2018 роки в сумі 61848,00 грн, завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування від усіх видів діяльності за 2018 рік в сумі 1737392, 00 грн та заниження податку на додану вартість за період серпень - грудень 2017 року, січень - травень 2018 року, липень - жовтень 2018 року та грудень 2018 року на загальну суму 6994608,00 грн. документально не підтверджується.

Водночас судовим експертом встановлено, що документально підтверджується заниження ТОВ "Чернівці - Моноліт" податку на прибуток за 2017 рік на суму 39897, 00 грн та завищення збитку за 2018 рік на суму 534523,00 грн, та занижено податок на додану вартість на загальну суму 50017,00 грн, в тому числі за серпень 2017 року на суму 8333,00 грн, за вересень 2017 року на суму 10000,00 грн, за жовтень 2018 року на суму 13574,00 грн та грудень 2018 року на суму 18110,00 грн. (том 11, а.с.55).

З матеріалів справи встановлено, що 21.06.2016 між Товариством з обмеженою відповідальністю "Ріал Траст" та Товариством з обмеженою відповідальністю "ІБК ГРУП 2014" укладено договір про комплексну забудову, згідно з умовами якого сторони мають намір реалізувати проект комплексної забудови на земельній ділянці загальною площею 13,5373 гектарів (том 1 а.с.47-66).

Зокрема, відповідно до вимог пункту 6.1. ст. 6 даного договору встановлено, що витрати сторін на будівництво складаються з витрат на проектування, будівництво об`єкта, витрат на компенсацію ТОВ "Ріал Траст" всіх необхідних податків та зборів, що сплачуються останнім за земельну ділянку та інших витрат, пов`язаних із прийняттям в експлуатацію об`єктів будівництва, які мають бути здійснені на підставі цього договору.

Крім того, відповідно до умов зазначеного вище договору сторони домовились про те, що вони зобов`язуються та гарантують солідарно виконувати всі зобов`язання, в тому числі і щодо сплати замовнику всіх витрат, передбачених договором, незалежно від черги будівництва.

В подальшому 10.07.2016 року між Товариством з обмеженою відповідальністю "Ріал Траст", Товариством з обмеженою відповідальністю "ІБК ГРУП 2014" та обслуговуючим кооперативом "ЖБК Стокгольм 2" укладено додаткову угоду № 1 до договору про комплексну забудову від 11.06.2016 року (том 1, а.с.72).

01.12.2016 року між Товариством з обмеженою відповідальністю "Ріал Траст", Товариством з обмеженою відповідальністю "ІБК ГРУП 2014" та обслуговуючим кооперативом "ЖБК Стокгольм 2" укладено додаткову угоду № 2 до договору про комплексну забудову від 11.06.2016 року (том 1 а.с. 73-74).

15.12.2016 року між Товариством з обмеженою відповідальністю "Ріал Траст", Товариством з обмеженою відповідальністю "ІБК ГРУП 2014", обслуговуючим кооперативом "ЖБК Стокгольм 2" та обслуговуючим кооперативом "ЖБК Стокгольм" укладено додаткову угоду № 3 до договору про комплексну забудову від 11.06.2016 року (том 1, а.с.75-77).

30.01.2017 року між Товариством з обмеженою відповідальністю "Ріал Траст", Товариством з обмеженою відповідальністю "ІБК ГРУП 2014", обслуговуючим кооперативом "ЖБК Стокгольм 2", обслуговуючим кооперативом "ЖБК Стокгольм " та Товариством з обмеженою відповідальністю "Чернівці -Моноліт" укладено додаткову угоду № 4 до договору про комплексну забудову від 11.06.2016 року, згідно умов якої сторони мають намір реалізувати проект комплексної житлової забудови на земельній ділянці у м.Чернівці, по вул. В`ячеслава Чорновола, кадастровий номер:7310136600:32:002:0008, загальною площею 13,5373 гектара (том 1, а.с. 78-80).

Учасниками договору про комплексну забудову та додаткових угод складено акт розподілу проектних площ у об`єкті будівництва та відповідно такого розподілу визначено витрати на основі зведеного кошторисного розрахунку вартості об`єкта в розрізі черг будівництва даного об`єкту (том 1 а.с.67).

Згідно з актом надання послуг № 1 від 02.01.2018 року встановлено, що ТзОВ "Чернівці - Моноліт", як замовник компенсував ТзОВ "Ріал - Траст" (виконавцю) такі послуги, зокрема: компенсація сплаченої орендної плати за земельну ділянку за листопад 2017 року в розмірі 187446,55 грн, компенсація фактичних витрат з водопостачання в загальному розмірі 6 592,05 грн.

Згідно з актом здачі - приймання робіт (наданих послуг) № 2 від 01.02.2018 року - компенсація сплаченої орендної плати за земельну ділянку за грудень 2017 року становить 187446,55 грн .

Згідно з актом наданих послуг № 4 від 02.04.2018 року компенсація сплаченої орендної плати за земельну ділянку за лютий 2018 року становить 187446,55 грн.

Згідно з актом наданих послуг № 5 від 02.05.2018 року компенсація сплаченої орендної плати за земельну ділянку за лютий 2018 року становить 187446,55 грн.

Згідно з актом наданих послуг № 6 від 01.06.2018 року компенсація сплаченої орендної плати за земельну ділянку за квітень 2018 року становить 187446,55 грн.

Згідно з актом наданих послуг № 8 від 02.07.2018 року компенсація сплаченої орендної плати за земельну ділянку за травень 2018 року становить 187446,55 грн.

Згідно з актом наданих послуг № 10 від 01.08.2018 року компенсація сплаченої орендної плати за земельну ділянку за червень 2018 року становить 187446,55 грн.

Згідно з актом наданих послуг № 11 від 03.09.2018 року компенсація сплаченої орендної плати за земельну ділянку за липень 2018 року становить 187446,55 грн.

Згідно з актом наданих послуг № 12 від 016.10.2018 року компенсація сплаченої орендної плати за земельну ділянку за серпень 2018 року становить 187446,55 грн.

Згідно з актом наданих послуг № 14 від 01.11.2018 року компенсація сплаченої орендної плати за земельну ділянку за вересень 2018 року становить 187446,55 грн.

Згідно з актом наданих послуг № 16 від 03.12. 2018 року компенсація сплаченої орендної плати за земельну ділянку за жовтень 2018 року становить 187446,55 грн. (том 1, а.с.81-93)

Крім того, 01.02.2017 року Обслуговуючий кооператив "ЖБК Стокгольм 2 " та ТзОВ "Чернівці - Моноліт" уклали договір № 1 генерального підряду, предметом якого є зобов`язання ведення документації будівельного процесу і виконання виконавчої документації.

До матеріалів справи додано акти надання послуг по веденню документації будівельного процесу і виконання виконавчої документації за період січень грудень 2018 року (том 1, а.с. 159-182); зведений кошторисний розрахунок вартості об`єкта будівництва окремих багатоквартирних житлових будинків з вбудовано прибудованими нежитловими приміщеннями, паркінгом та благоустроєм рекреаційної території за адресою: вул. В.Чорновола, м. Чернівці (том 1, а.с.183-187).

08.06.2017 року між акціонерним товариством "Закритий не диверсифікований венчурний корпоративний інвестиційний фонд "Домініон фінанс", в інтересах якого на підставі договору управління активами діє Товариство з обмеженою відповідальністю "Компанія з управління активами ЕЛ.ДІ.АССЕТ Менеджмент" (позикодавець) та Товариство з обмеженою відповідальністю "Чернівці - Моноліт" (позичальник) укладено договір позики № 080617/16.

Згідно з умовами зазначеного договору позикодавець передає у власність позичальнику грошові кошти у розмірі, встановленому договором, а позичальник зобов`язується повернути їх позикодавцю, а також сплатити проценти в розмірі та порядку, встановлених договором. Сума позики за Договором становить 500 000, 00 грн. (том 1, а.с.188).

16.08.2017 року між "РІАЛ ТРАСТ" (замовником) з однієї сторони та ТОВ "Чернівці Моноліт" (платником) з другої сторони та Товариство з обмеженою відповідальністю "Газсервіс - Інвест" (підрядник) третя сторона, укладено договір підряду №9844. Відповідно до умов зазначеного договору замовник доручає, а підрядник зобов`язується на свій ризик виконати та здати замовнику роботи по внутрішнім мережам газопостачання багатоквартирного житлового будинку з об`єктами соцкультпобуту, підземним паркінгом та благоустроєм за адресою: вул. Чорновола, будинок 1, а платник зобов`язаний прийняти виконані роботи і оплатити підряднику їх вартість. Вартість робіт по договору становить 693 089,35 грн, в тому числі ПДВ 115 514,89 грн. (том 1, а.с.189).

Відповідно до додаткової угоди № 1 до договору підряду № 9844 від 16.08.2017 року враховуючи збільшення об`єму робіт вартість робіт становить 708 131,61 грн. (том 1 а.с.190).

Позивачем до суду надано локальний кошторис на будівельні роботи по газифікації багатоквартирного житлового будинку по вул. В.Чорновола; акт приймання виконання будівельних робіт за листопад грудень 2017 року (том1, а.с. 191-216).

Відповідно до податкової накладної № 9 від 17.08.2017 року постачальник ТОВ "ГАЗСЕРВІС- ІНВЕСТ" виконав роботи по внутрішнім мережам газопостачання багатоквартирного житлового будинку з об`єктами соцкультпобуту, підземним паркінгом та благоустроєм за адресою вул. В.Чорновола, будинок 1, отримувач ТОВ "Чернівці - Моноліт" в сумі 485 162,54 грн, ПДВ 80860,42 грн.(том1, а.с.217).

Позивачем також надано до суду податкові декларації з податку на додану вартість ТОВ "Чернівці - Моноліт" за період 2017-2018 років; фінансова звітність ТОВ "Чернівці - Моноліт"; податкові декларації з податку на прибуток підприємства; виписки з рахунку в банку (том 1, а.с.218-250, том 2, а.с.1-19).

В матеріалах справи містяться аналогічні за змістом форвардні контракти, укладені між Товариством з обмеженою відповідальністю "Чернівці Моноліт" (продавець) та Акціонерним товариством "Закритий недиверсифікований венчурний корпоративний інвестиційний фонд" Домініон Фінанс", від імені якого діє Товариство з обмеженою відповідальністю "Компанія з управління активами "Ел.Ді.Ассет. Менеджмент".

Відповідно до умов зазначених контрактів продавець зобов`язується передати у власність покупцеві, а покупець зобов`язується прийняти базовий актив відповідно до специфікації форвардного контракту й сплатити за нього ціну на умовах даного форвардного контракту. Форвардний контракт підлягає виконанню шляхом укладення договору купівлі - продажу майнових прав на квартиру. Форвардний контракт укладається за умови сплати покупцем на користь продавця премії за укладення форвардного контракту в сумі 100 (сто) грн. відповідно до Аукціонного свідоцтва, сформованого Товарною біржою "Перспектива - Комодіті" за результатами публічного аукціону.

В матеріалах справи містяться аналогічні за змістом договори купівлі продажу майнових прав на квартиру, які укладені на виконання форвардних контрактів, придбаних покупцями за результатами відкритого публічного аукціону, проведеного Товарною біржою "Перспектива Коммодіті", між Товариством з обмеженою відповідальністю "Чернівці - Моноліт" (продавцем) та фізичними особами (покупцями). Предметом вказаних договорів є обов`язок продавця відповідно до вимог Цивільного кодексу України передати у власність покупцям майнові права на квартири, яка розташовані в м.Чернівці по вул. Чорновола та оплатити їх.

До матеріалів справи також додано аналогічні за змістом договори купівлі - продажу деривативу, які укладені між Акціонерним товариством "Закритий недиверсифікований венчурний корпоративний інвестиційний фонд "Домініон фінанс", в інтересах якого діє Товариство з обмеженою відповідальністю "Компанія з управління активами "Ел.ді.ассет менеджмент" (продавець деривативу) з однієї сторони та фізичні особи (покупці) з іншої сторони. Предметом зазначених договорів є купівля деривативу.

Отже, перевіркою показників податку на прибуток за період з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року встановлено, що позивачем занижено податок на прибуток всього в сумі 61848,00 грн, та завищено від`ємне значення об`єкту оподаткування від усіх видів діяльності всього на суму 1737392,00 грн, в тому числі за 2018 рік.

Зазначені порушення, на думку податкового органу, виникли внаслідок перевищення фактичної собівартості виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг за зазначений період, а також внаслідок безпідставно включено до складу інших витрат - витрати з компенсації орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності в сумі 1324819 грн за 2018 рік, що в свою чергу призвело до заниження податку на прибуток. Відповідач вважає, що позивачем не виконувались будівельні роботи та відповідно не визнавались доходи від реалізації виконаних робіт (наданих послуг) по будинках 2,3,16,14, які розташовані на земельній ділянці, переданій під будівництво багатоквартирних житлових будинків за адресою: м.Чернівці, вул. Чорновола.

Відповідно до ч.1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Оцінюючи спірні правовідносини, що виникли між сторонами, та доводи апеляційної скарги, суд враховує наступне.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані Податковим кодексом України (далі - ПК України).

Відповідно до пп. 134.1.1 п. 134.1 ст.134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування податком на прибуток є, зокрема, прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до Національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або Міжнародних стандартів фінансової звітності, на податкові різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Згідно з п.7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 №860/4153 (із змінами та доповненнями) (далі - П(с)БО 15) визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами: дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); інші операційні доходи; інші доходи; надзвичайні доходи.

Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - це загальний дохід (виручка) від реалізації продукції, товарів, робіт або послуг, без вирахування наданих знижок, повернення проданих товарів та непрямих податків. Чистий дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) визначається шляхом вирахування з доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) відповідних податків, зборів, знижок тощо.

Згідно з п.6 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 року за №27/4248, (із змінами та доповненнями) (далі - П(с)БО 16) витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Відповідно до п.7 П(с)БО 16 витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Відповідно до частини 1 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 № 996-ХІУ (зі змінами та доповненнями) (далі - Закон №996) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.

Згідно з договором про комплексну забудову та додаткових угод до договору ТОВ "Чернівці - Моноліт", ОК "ЖБК Стокгольм 2", ОК ЖБК "Стокгольм" домовилися про те, що вони зобов`язуються та гарантують солідарно виконувати всі зобов`язання щодо будівництва багатоквартирних житлових будинків з об`єктами соцкультпобуту, підземним паркінгом та благоустроєм рекреаційної території за адресою: м.Чернівці, вул.Чорновола та сплачувати стороні - ТОВ "Ріал -Траст" всі витрати, передбачені цим договором, незалежно від черги будівництва.

Будівництво здійснюється на земельній ділянці площею 13,5373 га, кадастровий номер 7310136600:32:002:0008, землекористувачем якої є ТОВ "Ріал Траст". Право на користування даною земельною ділянкою посвідчується Договором оренди земельної ділянки від 03.02.2005, укладеним між Чернівецькою міською радою та ТОВ "Ріал Траст", строком до III кварталу 2023 року включно та додатковими договорами до нього.

Згідно з журналами - ордерами по рахунках 631, 311 за 2018 рік витрати ТОВ "Чернівці -Моноліт" з оплати за орендну плату за земельну ділянку ТОВ "Ріал - Траст" склали 2 714 462,40 грн. В подальшому ТОВ "Чернівці - Моноліт" здійснило списання зазначених витрат на фінансовий результат діяльності підприємства. У бухгалтерському обліку господарські операції з компенсації ТОВ "Ріал -Траст" орендної плати за земельні ділянки відображені наступними записами: Дт 949 "Інші витрати операційної діяльності" Кт 631 - 2 714 462,40 грн.; Дт 79 "Фінансові результати" Кт 949 - 2 262 052 грн., вказані обставини також і не заперечувались учасниками справи.

У 2018 році ОК "ЖБК "Стокгольм 2" та ОК "ЖБК "Стокгольм" компенсували витрати з орендної плати на користь ТОВ "Чернівці-Моноліт" в сумі 1 124 680 грн., в тому числі ПДВ -187 447 грн. Податок на додану вартість в сумі 187 447 грн. віднесено до складу податкових зобов`язань та відображено в податковій декларації з податку на додану вартість відповідних періодів. Доходи в сумі 937 233 грн. відображено у рядку 2120 "Інші операційні доходи" Звіту про фінансові результати та рядку 01 "Дохід від будь - якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку" Декларації з податку на прибуток підприємств за 2018 рік.

Дані господарські операції в бухгалтерському обліку відображено записами: Дт 361 Кт 719 "Інші доходи від операційної діяльності" - 937 233 грн.; Дт 361 Кт 641 - 187 447 грн.; Дт 719 Кт 79 - 937 233 грн.

Судом першої інстанції встановлено, що відповідно до умов договорів Генерального підряду та додаткових угод до них, які наявні в матеріалах справи, укладених між ЖБК "Стокгольм" та ЖБК "Стокгольм -2", позивач взяв на себе зобов`язання надавати послуги в частині ведення документації будівельного процесу і виконавчої документації.

Таким чином, протягом 2018 року позивачем надавались послуги в частині ведення документації будівельного процесу ЖБК "Стокгольм" та ЖБК "Стокгольм - 2 ", дані господарські операції в бухгалтерському обліку відображено записами Д-т 361 "Розрахунки з вітчизняними покупцями", Кт 703 "Дохід від реалізації робіт та послуг" та податкові зобов`язання з ПДВ Д-т 703 К-т 643. Сума ПДВ віднесено до складу податкових зобов`язань та відображено в декларації з податку на додану вартість відповідних періодів у 2018 році. До складу витрат включено витрати згідно з калькуляцією собівартості робіт, яка в себе включає витрати з розрахунку на один будинок згідно з калькуляціями. Дані господарські операції в бухгалтерському обліку відображено записами Д-т 361 "Розрахунки з вітчизняними покупцями" К-т 631 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками".

При цьому, відповідно до актів про надані послуги, які містяться в матеріалах справи, встановлено, що позивачем відшкодовано ТОВ "Ріал Траст" орендну плату за земельні ділянки в сумі 2 262 052,00 грн в 2018 році.

Як зазначалось вище, відповідно до п. 7 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Відповідно до п. 20 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 відшкодування позивачем орендної плати за земельні ділянки є іншими операційними доходами та підлягають включенню до складу витрат підприємства за 2018 рік.

Отже, позивачем включено до складу "Інші операційні витрати" витрати з компенсації орендної плати за земельні ділянки.

Відтак, доданими до матеріалів справи первинними документами спростовується заниження позивачем податку на прибуток в сумі 21 951 грн.

Окрім того, висновкомсудового- економічної експертизи від 28.04.2022 встановлено, що в обсязі наданих на дослідження документів, судовим експертом, зазначене в акті ГУ ДПС у Чернівецькій області № 858/24-13-05-01/40963151 від 13.03.2020 року "Про результати документальної планової виїзної перевірки Товариства з обмеженої відповідальністю"Чернівці - Моноліт", податкового законодавстваза період з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 рокупо 31.12.2018 року,заниження податку на прибутокза 2017-2018 роки в сумі 61848,00 грн, завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування від усіх видів діяльностіза 2018 рік в сумі1737392, 00 грн та заниження податку на додану вартість за період серпень - грудень 2017 року, січень - травень 2018 року, липень - жовтень2018 року тагрудень 2018 року на загальну суму 6994608,00 грн, документально не підтверджується.

Разом з тим, колегія суддів відхиляє доводи відповідач викладені в апеляційній скарзі про те, що суд першої інстанції всупереч п. 4, п. 8, п 9 ст. 79 КАС України долучив до матеріалів справи судово-економічну експертизу від 28.04.2022 №10, яка проведена не в експертній установі, визначеній судом, оскільки суд першої інстанції не постановляв ухвали про призначення експертизи в порядку ст. 102 КАС України.

Згідно з приписами п. 1 ст. 104 КАС України учасник справи має право подати до суду висновок експерта, складений на його замовлення.

Відповідно до ч. 2 ст. 72 КАС України висновок експерта віднесено до засобів, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Отже, керуючись вищенаведеними нормами КАС України, позивач в якості доказу подав до суду висновок експерта, складений на його замовлення.

Свою позицію по суті експертного дослідження відповідач зводить виключно до того, що проведена судово-економічна експертиза не має правового обґрунтування реальності здійснення фінансово-господарських операцій. Водночас, контролюючий орган, на якого згідно ч. 2 ст. 77 КАС України покладено обов`язок щодо доказування, не наводить жодних обґрунтованих спростувань правильності експертного дослідження по проведеній судово-економічній експертизі.

При цьому, апеляційний суд зазначає, що висновок експерта у проведеній судово-економічній експертизі відповідає вимогам ст. ст. 101, 104, 105, 106 КАС України, Закону України «Про судову експертизу». Судово-економічна експертиза проведена відповідно до Методики проведення судових експертиз від 03.03.2010 «Методи, способи та прийоми, які використовуються при проведенні судово-економічних експерти» (реєстраційний код - 11.0.08).

З урахуванням наведеного, суд першої інстанції дійшов обгрунтованого висновку про протиправність прийняття податковим органом податкового повідомлення рішення № 0002490501 від 23.04.2020 року, яким донараховано зобов`язання за платежем "податок на прибуток приватних підприємств" в частині донарахованого зобов`язання в сумі 27438, 75 грн (в тому числі податкові зобов`язання в сумі 21951, 00 грн та штрафні санкції 5487,75 грн ) та № 0002500501 в частині застосованого зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в сумі 1 202 869,00 грн.

Оцінюючи доводи апелянта щодо правомірності включення до складу податкового кредиту сум ПДВ згідно з накладною, виписаною ТОВ "Газсервіс - Інвест", суд зазначає наступне.

Судом встановлено, що ТОВ "Чернівці-Моноліт" в серпні 2017 року згідно з податковою накладною №9 від 17.08.2017 до складу податкового кредиту віднесено ПДВ в сумі 80 860,42 грн.

Згідно з договором про комплексну забудову від 21.06.2016 року, укладеним між ТОВ "Ріал Траст", позивачем та кооперативом, сторони мають намір реалізувати проект комплексної житлової забудови на земельній ділянці загальною площею 13,5373 гектара.

Пунктам 6.1 ст.6 даного договору передбачено, що витрати сторін на будівництво складаються з витрат позивача та Кооперативу на проектування, будівництво об`єкта, витрат на компенсацію ТОВ "Ріал Траст" всіх необхідних податків та зборів, що сплачуються останнім за земельну ділянку та інших витрат пов`язаних із прийняттям в експлуатацію об`єктів будівництва, які мають бути здійснені на підставі цього договору. Відповідно до умов договору про комплексну забудову та додаткових угод до нього, сторони: ОК "ЖБК "Стокгольм", ОК "ЖБК "Стокгольм-2", ТОВ "Чернівці-Моноліт", домовилися про те, що вони зобов`язуються та гарантують солідарно виконувати всі зобов`язання в тому числі і сплати замовнику всіх витрат, передбачених договором, незалежно від черги будівництва.

Згідно з Актами розподілу, які є невід`ємною частиною договору, відбувся поділ площ в об`єкті будівництва та відповідно розподілено витрати на основі зведеного кошторисного розрахунку вартості об`єкта в розрізі черг будівництва об`єкту затвердженого та підписаного у встановленому порядку.

Згідно з актами приймання виконаних робіт форми КБ-3, КБ-2 встановлено, що замовником виступає ТОВ "Ріал-Траст", а платником ТОВ "Чернівці-Моноліт", Генпідрядник ТОВ "Газсервіс Інвест", згідно з договором № 9844 від 16.08.2017 року про виконання будівельних робіт внутрішніх мереж газопостачання багатоквартирного житлового будинку (будинок 1) за підписами трьох сторін.

Як вже зазначалось вище, по договору комплексної забудови підприємство відшкодовує та несе витрати незалежно від черги будівництва з метою реалізації комплексної забудови. Разом з тим, акт який є в матеріалах справи, підписаний сторонами договору, підтверджує те, що витрати по газифікації взяв на себе позивач (том 1, а.с.217).

Таким чином, матеріалами справи спростовуються доводи апелянта про протиправність віднесення позивачем до податкового кредиту сум ПДВ згідно з податковою накладною №9 від 17.08.2017 у зв`язку з тим, що роботи по внутрішнім мережам газопостачання не мають відношення до господарської діяльності ТОВ "Чернівці-Моголіт", оскільки судом встановлено, що витрати, які відображені в податковій накладній №9 від 17.08.2017, понесені позивачем на виконання вимог договору про комлексну забудову від 21.06.2016, як сума відшкодування ТОВ "Ріал-Траст" за виконання генпідрядником робіт, пов`язаних з газопостачанням.

Згідно з п. 198.3 ст.198 ПК України визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 Кодексу. Нарахування податкового кредиту з ПДВ здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподаткованих операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковані операції протягом такого звітного періоду.

Відповідно до вимог п. 198.5 ст. 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Таким чином, згідно з вищезазначеними положеннями законодавства позивач буде зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання з ПДВ, в разі, якщо придбані ним товари (роботи, послуги) почнуть використовуватись в операціях, що не є його господарською діяльністю, тобто діяльністю, що не пов`язана з отриманням доходу.

В даному випадку до складу податкового кредиту позивачем віднесено ПДВ в сумі 80 860,42 грн. згідно з податковою накладною, виписаною ТОВ "Газсервіс-Інвест" від 17.08.2017 року № 9 на виконання роботи по внутрішнім мережам газопостачання багатоповерхового житлового будинку з об`єктами соцкультпобуту, підземним паркінгом та благоустроєм рекреаційної території за адресою: м. Чернівці, вул. Чорновола (будинок 1). Підстав для нарахування податкового зобов`язання в останнього не виникало, відповідно складання та реєстрація податкової накладної по даним операціям не відбувалася.

Отже, висновок податкового органу про порушення позивачем вимог п. 198.5 ст.198, п.201.10 сг.201 ПКУ є безпідставним.

Оцінюючи доводи апелянта про те, що позивач протягом 2017-2018 років здійснював продаж майнових прав на житлові та на нежитлові приміщення, застосовуючи при цьому схему фінансування будівництва через компанію з управління активами, та реалізовано схему інвестування в нерухомість шляхом укладання договорів купівлі - продажу деривативу, колегія суддів зазначає наступне.

Судом встановлено, що з метою фінансування будівництва житлових будинків позивачем укладено форвардні контракти аналогічного змісту з ТОВ "Компанія з управління активами Ел.Ді.Ассет. Менеджмент", яке в інтересах та за рахунок АТ " Закритого недиверсифікованого венчурного корпоративного інвестиційного фонду "Домініон Фінанс", базовим активом за якими є майнові права на одне житлове (нежитлове) приміщення, яке стане об`єктом нерухомості після завершення будівництва житлового будинку за відповідними номером в складі проекту "Будівництво окремих багатоквартирних житлових будинків з вбудовано-прибудованими приміщеннями, паркінгом та благоустроєм рекреаційної території за адресою: Чернівецька область, місто Чернівці, вул. Чорновола, кадастровий номер земельної ділянки - 7310136600:32:002:0008, площа земельної ділянки - 13,5373 га.

Відповідно до змісту вказаних форвардних контрактів майнові права на житлове (нежитлове) приміщення включають в себе права вимоги на житлове (нежитлове) приміщення, які надають право особі, що ними володіє, повноваження здійснити оформлення та реєстрацію права власності на житлове (нежитлове) приміщення, після прийняття об`єкта будівництва в експлуатацію в установленому чинним законодавством порядку (п.4 форвардних контрактів).

Ціна базового активу визначена згідно з умовами форвардного контракту та узгоджена сторонами.

За приписами підпунктів 14.1.156., 14.1.178., 14.1.179. п. 14.1 ст. 14 ПК України податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк).

Податок на додану вартість - непрямий податок, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу V цього Кодексу;

Податкове зобов`язання для цілей розділу V цього Кодексу - загальна сума податку на додану вартість, одержана (нарахована) платником податку в звітному (податковому) періоді.

За визначеннями, що містяться в абзацах 1-3 пп. 14.1.71. п. 14.1 ст. 14 ПК України, звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу.

У разі якщо ціни (націнки) на товари (роботи, послуги) підлягають державному регулюванню згідно із законодавством, звичайною вважається ціна, встановлена відповідно до правил такого регулювання. Це положення не поширюється на випадки, коли встановлюється мінімальна ціна продажу або індикативна ціна. У такому разі звичайною ціною вважається ціна, визначена сторонами договору, але не нижче за мінімальну або індикативну ціну.

Якщо під час здійснення операції обов`язковим є проведення оцінки, вартість об`єкта оцінки є підставою для визначення звичайної ціни для цілей оподаткування.

За визначенням пп. 14.1.219. п. 14.1 ст. 14 ПК України ринкова ціна - ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах.

Відповідно до підпункту 14.1.45 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПК України дериватив - документ, що засвідчує право та/або зобов`язання придбати чи продати у майбутньому цінні папери, матеріальні або нематеріальні активи, а також кошти на визначених ним умовах. Порядок випуску та обігу деривативів установлюється законодавством.

До деривативів, зокрема, належить форвардний контракт.

Форвардний контракт це цивільно-правовий договір, за яким продавець зобов`язується у майбутньому в установлений строк передати базовий актив у власність покупця на визначених умовах, а покупець зобов`язується прийняти в установлений строк базовий актив і сплатити за нього ціну, визначену таким договором. Форвардний контракт виконується шляхом постачання базового активу та його оплати коштами або проведення між сторонами контракту грошових розрахунків без постачання базового активу.

Згідно з підпунктами "а" і "б" пункту 185.1 статті 185 розділу V ПК України об`єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власника, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ). При цьому продаж (реалізація) товарів - це будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів (підпункт 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПК України).

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об`єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об`єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПК України).

Для цілей оподаткування ПДВ операція із реалізації майнових прав на нерухоме майно для продавця є операцією з постачання об`єкта нерухомого майна.

Відповідно до підпункту 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 розділу V Кодексу звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання житла (об`єктів житлового фонду), крім їх першого постачання, якщо інше не передбачено цим підпунктом.

У цьому підпункті перше постачання житла (об`єкта житлового фонду) означає:

а) першу передачу готового новозбудованого житла (об`єкта житлового фонду) у власність покупця або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) із спорудження такого житла за рахунок замовника.

Операції з подальшого постачання готового новозбудованого житла покупцям - фізичним особам звільняються від оподаткування ПДВ згідно з підпунктом 197.1.14 пункту 197.1 статті 197 розділу V Кодексу.

Відповідно до підпункту "б" пункту 198.5 статті 198 розділу V Кодексу платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197.

З метою застосування пункту 198.5 статті 198 ПК України податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах:

придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання;

придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".

Керуючись п.188.1. ст.188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:

товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;

газу, який постачається для потреб населення.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов`язань.

До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

У випадках, передбачених статтею 189 цього Кодексу, база оподаткування визначається з урахуванням положень статті 189 цього Кодексу.

Так, апелянт зазначає, що позивачем занижено вартість майнових прав на квартири в загальній сумі на 3 163 0750 грн та ПДВ в сумі 6235150 грн.

Аналізуючи зміст п.п.14.1.71 та п.п.14.1.219 ПК України, апеляційний суд встановив, що для цілей застосування положень податкового законодавства звичайною ціною для здійснення розрахунку бази оподаткування ПДВ операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг є ціна, визначена зацікавленими сторонами у цивільно-правовому договорі, яка водночас повинна відповідати ринковій ціні (ціні, що склалася на ринку товарів/послуг). Втім, положення ПК України не містять норм, які врегульовують процедуру доведення факту, що договірні ціни не відповідають ринковим цінам.

Водночас, предметом форвардного контракту є базовий актив, який власник зобов`язується передати покупцю через певний час. Базовим активом у цій схемі виступають майнові права на майбутню квартиру. Коли квартира буде готова (після введення будинку в експлуатацію), власник майнових прав отримає можливість зареєструвати первинне право власності на квартиру.

Форвардний контракт - це по суті можливість його покупця вимагати укладення договору щодо майбутньої квартири чи вимагати від забудовника вчинення певних дій щодо передачі нерухомості чи майнових прав на нерухомість.

Відповідно до п.1 Положення про вимоги до стандартної (типової) форми деривативів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 19.04.1999 № 632 базовий актив - це товари, цінні папери, кошти та їх характеристики, що є предметом виконання зобов`язань за деривативом .

Базовим активом у випадку продажі квартири в новобудові виступатимуть майнові права на майбутню квартиру.

Отже, як ринкова вартість квартири, яка заявляється інвестором і ціна форвардного контракту (базового активу) - відрізняються. Тобто базовий актив не дорівнює фактичній ціні квартири. Оскільки забудовник укладає з покупцем квартири 2 окремих види договорів: 1) договір купівлі продажу деривативу (форвардного контракту); 2) договір купівлі-продажу майнових прав на квартиру.

Первинним є договір купівлі-продажу деривативу. Після того, як інвестор придбав форвардний контракт, він набуває права на купівлю базового активу (майнових прав на квартиру).

Після цього форвардний контракт пред`являється до виконання і як наслідок - укладається договір купівлі-продажу майнових прав.

Отже, фактична вартість квартири складається з двох сум: суми базового активу (майнових прав) та суми, сплаченої за купівлю форвардного контракту (плати за право придбання базового активу).

Відповідно до змісту вказаних форвардних контрактів, майнові права на житлове (нежитлове) приміщення включають в себе права вимоги на житлове (нежитлове) приміщення, які надають право особі, що ними володіє, повноваження здійснити оформлення та реєстрацію права власності на житлове (нежитлове) приміщення, після прийняття об?єкта будівництва в експлуатацію в установленому чинним законодавством порядку. Отже, ціна базового активу була узгоджена сторонами в договорах.

З урахуванням встановлених у справі обставин, суд дійшов висновку, що ТОВ "Моноліт-Чернівці" не реалізує квартири кінцевим покупцям (фізичним та юридичним особам), які купують квартири в роздріб, укладаючи відповідні договори, отже кошти, які залучаються через форвардний контракт, є базовим активом, а не вартістю за сам об`єкт нерухомості - новозбудовану квартиру.

Крім того, в матеріалах справи містяться виписки з банківських рахунків позивача (том 15, а.с.107-115), якими підтверджено факт оплати винагороди в сумі 100,00 грн за кожен форвардний контракт, що спростовує доводи апелянта про те, що укладені форвардні контракти не є фінансовим активом, оскільки за нього не сплачена визначена в контракті сума 100 грн і відповідно відсутнє право реалізувати цей форвардний контракт, шляхом укладення Договору купівлі-продажу майнових прав на нерухоме майно (базовий актив) або шляхом подальшого відчуження форвардного контракту як деривативу третім особам.

Враховуючи зазначене, колегія суддів вважає обгрунтованим висновок суду першої інстанції про те, що оскільки ТОВ з Управління активами "Ел.Ді.Ассет. Менеджмент" реалізує придбані у товариства майнові права на квартиру третім особам - кінцевим покупцям, позивач - забудовник не встановлює рівень цін, який формується ТОВ з Управління активами "Ел.ДІ.Ассет. Менеджмент" з метою реалізації форвардних контрактів на вторинному ринку.

Крім того, судом першої інстанції встановлено, що станом на 30.06.2017 року позивачу надійшли кошти від реалізації майнових прав згідно з договорами купівлі - продажу майнових прав, передоплата за виконані роботи і надані послуги згідно з договорами генерального підряду, що разом становить 561044,20 грн, а також позика згідно з договором відсоткової позики в сумі 500000,00 грн.

Отже, станом на 30.06.2017 року загальна сума від здійснення господарських операцій, яка підлягає оподаткування ПДВ, склала 561044,20 грн, що не перевищує 1 млн. грн, а тому у позивача був відсутній обов`язок реєструватися платником ПДВ в зазначений період.

Таким чином, відповідачем не доведено правомірність прийнятого податкового повідомлення - рішення від 23.04.2020 року № 0002510501 в частині донарахованого зобов`язання в сумі 8680738,75 грн (в тому числі податкові зобов`язання 6944951,00 грн та штрафні санкції 1736147,75 грн. ) та № 0002530501 в частині застосованого штрафу в розмірі 50% на суму 2894012, 00 грн - за відсутність складення та/або реєстрації протягом граничного строку податкових накладних/ розрахунків коригування.

Згідно з приписами ч. 3ст. 139 КАС України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.

Апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції щодо стягнення на користь ТОВ «Чернівці - Моноліт» за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Чернівецькій області судового збору в сумі 19975,30 грн. При цьому, відповідач у своїй апеляційній скарзі не наводить обґрунтувань щодо стягнення на користь позивача зазначеної суми судового збору та її зменшення.

Відповідно дост.242 КАС Українирішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції ухвалив законне та обґрунтоване рішення, з дотриманням норм матеріального та процесуального права.

Доводи апеляційної скарги спростовуються встановленими судом першої інстанції обставинами, наявними в матеріалах справи доказами та нормами права, зазначеними в мотивувальній частині оскаржуваного рішення суду.

Оскільки доводи апеляційної скарги Головного управління ДПС у Чернівецькій області не містять спростувань висновків суду першої інстанції в частині протиправності прийнятих податковим органом податкових повідомлень - рішень № 0006633305, № 0006643305, № 0006663305, № 0006653305, якими донараховано ТОВ "Чернівці-Моноліт" зобов`язання з податку на доходи з фізичних осіб, військового збору та нараховано штрафні санкції, колегія суддів відповідно до положень ч.1 ст. 308 КАС України не здійснює перегляд рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 19 липня 2022 року в цій частині.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області залишити без задоволення, а рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 19 липня 2022 року - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати прийняття відповідно до ч.1 ст.325 КАС України та може бути оскаржена в касаційному порядку відповідно до ст.328 КАС України.

Згідно з ч.1 ст. 329 КАС України касаційна скарга на судове рішення подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення. У разі якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини судового рішення або розгляду справи (вирішення питання) без повідомлення (виклику) учасників справи, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Головуючий Сапальова Т.В. Судді Ватаманюк Р.В. Капустинський М.М.