Постанова

від 23.02.2023 по справі 420/9924/20

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 лютого 2023 року

м. Київ

справа №420/9924/20

адміністративне провадження № К/9901/36286/21

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Яковенка М. М.,

суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,

розглянувши у порядку письмового провадження в касаційній інстанції адміністративну справу № 420/9924/20

за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Алколайн» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,

за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «Алколайн» на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду (склад колегії суддів: Крусян А. В., Градовський Ю. М., Яковлєв О. В.) від 11 серпня 2021 року,

УСТАНОВИВ:

І. РУХ СПРАВИ

1. У вересня 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Алколайн» (далі - ТОВ «Алколайн») звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України, в якому просило:

- визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Одеській області про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме: від 12 червня 2020 року № 1636385/39012783, № 1636404/39012783, № 1636398/39012783, № 1636384/39012783, № 1636397/39012783, № 1636392/39012783, № 1636386/39012783, № 1636387/39012783, № 1636399/39012783, № 1636388/39012783, № 1636393/39012783, № 1636402/39012783, № 1636389/39012783, № 1636390/39012783, № 1636394/39012783, № 1636401/39012783, № 1636403/39012783, № 1636391/39012783, № 636396/39012783, № 1636400/39012783, № 1636395/39012783, № 1636405/39012783, №1643640/39012783 від 16 червня 2020 року № 1643643/39012783, № 1643641/39012783, № 1643639/39012783, № 1643644/39012783, № 1643688/39012783, № 1643673/39012783, № 1643681/39012783, № 1643675/39012783, № 1643687/39012783, № 1643689/39012783, № 1643674/39012783, № 1643678/39012783, № 1643685/39012783, № 1643655/39012783;

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Державної податкової служби України за результатами розгляду скарг щодо рішень про відмову у реєстрації податкових накладних, а саме: від 26 червня 2020 року № 29868/39012783/2, № 29822/39012783/2, № 30390/39012783/2; від 30 червня 2020 року № 30380/39012783/2, № 30387/39012783/2, № 30429/39012783/2, № 30384/39012783/2, № 30392/39012783/2, № 30379/39012783/2, № 30444/39012783/2, № 31189/39012783/2, № 30376/39012783/2, № 30395/39012783/2, № 30382/39012783/2; від 01 липня 2020 року № 30788/39012783/2, №30786/39012783/2, № 30784/39012783/2, № 30791/39012783/2, № 30792/39012783/2, № 30793/39012783/2, № 30787/39012783/2, № 30790/39012783/2, № 30785/39012783/2, № 30789/39012783/2; від 02 липня 2020 року № 31190/39012783/2, від 03 липня 2020 року № 32051/39012783/2; від 09 липня 2020 року № 32828/39012783/2, № 32289/39012783/2, № 32794/39012783/2, № 32795/39012783/2, № 32788/39012783/2, № 32809/39012783/2, № 32803/39012783/2, № 32817/39012783/2, № 32789/39012783/2, № 32784/39012783/2, № 32835/39012783/2.

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати складені ТОВ «Алколайн» податкові накладні № 103 від 04 травня 2020 року; № 113 від 05 травня 2020 року; № 114 від 05 травня 2020 року; №121 від 05 травня 2020 року; № 124 від 05 травня 2020 року; № 138 від 06 травня 2020 року; № 139 від 06 травня 2020 року; № 153 від 07 травня 2020 року; № 154 від 07 травня 2020 року; № 155 від 07 травня 2020 року; № 162 від 08 травня 2020 року; № 163 від 08 травня 2020 року; № 180 від 10 травня 2020 року; № 181 від10 травня 2020 року; № 184 від 11 травня 2020 року; № 186 від 12 травня 2020 року; № 187 від 12 травня 2020 року; № 206 від 13 травня 2020 року; № 207 від 13 травня 2020 року; № 220 від 14 травня 2020 року; № 221 від 14 травня 2020 року; № 222 від 14 травня 2020 року; № 224 від 14 травня 2020 року; № 235 від 15 травня 2020 року; № 236 від 15 травня 2020 року; № 244 від 15 травня 2020 року; № 91 від 01 травня 2020 року; № 97 від 02 травня 2020 року; № 98 від 02 травня 2020 року; № 140 від 06 травня 2020 року; № 145 від 06 травня 2020 року; № 269 від 07 травня 2020 року; № 160 від 08 травня 2020 року; № 161 від 08 травня 2020 року; № 188 від 12 травня 2020 року; № 189 від 12 травня 2020 року; № 271 від 12 травня 2020 року в Єдиному реєстрі податкових накладних, датою їх подання на реєстрацію.

2. Позовні вимоги мотивовані тим, що за відсутності у квитанціях чіткого переліку документів, необхідних для реєстрації податкових накладних, позивачем було надано разом із повідомленнями документи, що підтверджують та розкривають зміст господарських операцій. Вважає, що віднесення платника податку до переліку ризикових не є підставою для відмови у реєстрації податкових накладних. Згідно доводів позивача, висновки контролюючого органу про те, що у товариства відсутні первинні документи щодо постачання товарів, зберігання, транспортування, навантаження, розвантаження, розрахункових документів спростовуються поясненнями, поданими ним з відповідними додатками.

Водночас позивач, посилаючись на положення Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165, зазначає, що відповідність позивача двом показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку на додану вартість, визначених у Додатку 2 до Порядку зупинення реєстрації ПН є безумовною підставою для реєстрації всіх податкових накладних, складених ТОВ «Алколайн».

3. Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 15 грудня 2020 року позов задоволено.

4. Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 11 серпня 2021 року скасовано рішення Одеського окружного адміністративного суду від 15 грудня 2020 року та прийнято нове судове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову ТОВ «Алколайн» відмовлено.

5. Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, 04 жовтня 2021 року ТОВ «Алколайн» звернулось до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 11 серпня 2021 року, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 15 грудня 2020 року залишити в силі.

6. Ухвалою Верховного Суду від 18 жовтня 2021 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.

7. 22 лютого 2022 року до Верховного Суду від Головного управління ДПС в Одеській області надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому відповідач просить відмовити ТОВ «Алколайн» в задоволенні касаційної скарги.

8. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд в порядку письмового провадження.

IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ

9. Судами попередніх інстанцій встановлено, що ТОВ «Алколайн» зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань від 09 грудня 2013 року № 14971020000002678, перебуває на обліку як платник податків у Болградській ДПІ Головного управління ДПС в Одеській області та займається наступними видами діяльності за КВЕД: 46.34 Оптова торгівля напоями (основний); 46.17 Діяльність посередників у торгівлі продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; 46.39 Неспеціалізована оптова торгівля продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 47.25 Роздрібна торгівля напоями в спеціалізованих магазинах.

10. 22 березня 2016 року між ПАТ «Харчовик» (комітент) та ТОВ «Алколайн» (комісіонер) укладено договір комісії № 1/16, згідно умов якого комісіонер зобов`язується за дорученням комітента за винагороду здійснити від свого імені, але за рахунок та в інтересах комітента договори з продажу (поставки, реалізації) алкогольної продукції під торговими марками «Болград», виготовленої та наданої комітентом за ціною не менше ніж зазначеної в Специфікації до вказаного договору.

11. Сторонами укладено додаткові договори до договору комісії № 1/16 від 22 червня 2016 року, від 02 грудня 2019 року.

12. 01 червня 2016 року між ПАТ «Харчовик» (комітент) та ТОВ «Алколайн» (комісіонер) укладено договір комісії № 08/16, згідно умов якого комісіонер (позивач) зобов`язується за дорученням комітента за винагороду здійснити від свого імені, але за рахунок комітента правочини з купівлі таропакувальних та допоміжних матеріалів для виробництва алкогольних напоїв за цінами не вище, визначених у специфікації до цього договору, організувати доставку товару на склад комітента, а також здійснювати оплату вартості товару та вартості його доставки на умовах цього договору.

13. В подальшому сторонами укладено додаткові угоди до договору комісії № 08/16 від 01 червня 2016 року, від 08 червня 2016 року, від 31 грудня 2018 року, від 31 грудня 2019 року.

14. 18 квітня 2016 року між ПАТ «Цюрупінське» (комітент) та ТОВ «Алколайн» укладено договір комісії № 2/16, згідно умов якого комісіонер зобов`язується за дорученням комітента за винагороду здійснити від свого імені, але за рахунок та в інтересах комітента договори з продажу (поставки, реалізації) алкогольної продукції під торговими марками «Болград», виготовленої та наданої комітентом за ціною не менше ніж зазначеної в специфікації до вказаного договору.

15. Сторонами укладено додаткові договори до договору комісії № 2/16 від 18 квітня 2016 року, від 27 травня 2016 року, від 28 травня 2016 року, від 04 січня 2017 року.

16. Також, 18 квітня 2016 року між ПАТ «Цюрупінське» (комітент) та ТОВ «Алколайн» (комісіонер) укладено договір комісії № 05/16, згідно якого комісіонер (позивач) зобов`язується за дорученням комітента за винагороду здійснити від свого імені, але за рахунок комітента договори з купівлі таропакувальних та допоміжних матеріалів для виробництва алкогольних напоїв за цінами не вище, визначених у специфікації до цього договору, організувати доставку товару на склад комітента, а також здійснювати оплату вартості товару та вартості його доставки на умовах цього договору.

17. В подальшому сторонами укладено додаткові угоди від 27 травня 2016 року, від 29 грудня 2016 року, від 03 січня 2017 року, від 29 грудня 2018 року, від 28 грудня 2019 року.

18. Поряд з цим, 21 квітня 2020 року між ПАТ «Харчовик» (комітент) та ТОВ «Алколайн» (комісіонер) укладено договір комісії № 21/04, згідно умов якого комісіонер зобов`язується за дорученням комітента здійснити від свого імені, але за рахунок комітента і в інтересах комітента угоди з продажу алкогольної продукції, виробленої і наданої комітентом за ціною не нижчою, ніж зазначена в специфікації до цього договору.

19. За вищезазначеними договорами позивачем були складені та подані на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні: № 103 від 04 травня 2020 року; № 113 від 05 травня 2020 року; № 114 від 05 травня 2020 року; № 121 від 05 травня 2020 року; № 124 від 05 травня 2020 року; № 138 від 06 травня 2020 року; № 139 від 06 травня 2020 року; № 153 від 07 травня 2020 року; № 154 від 07 травня 2020 року; № 155 від 07 травня 2020 року; № 162 від 08 травня 2020 року; № 163 від 08 травня 2020 року; № 180 від 10 травня 2020 року; № 181 від 10 травня 2020 року; № 184 від 11 травня 2020 року; № 186 від 12 травня 2020 року; № 187 від 12 травня 2020 року; № 206 від 13 травня 2020 року; № 207 від 13 травня 2020 року; № 220 від 14 травня 2020 року; № 221 від 14 травня 2020 року; № 222 від 14 травня 2020 року; № 224 від 14 травня 2020 року; № 235 від 15 травня 2020 року; № 236 від 15 травня 2020 року; № 244 від 15 травня 2020 року; № 91 від 01 травня 2020 року; № 97 від 02 травня 2020 року; № 98 від 02 травня 2020 року; № 140 від 06 травня 2020 року; № 145 від 06 травня 2020 року; № 269 від 07 травня 2020 року; № 160 від 08 травня 2020 року; № 161 від 08 травня 2020 року; № 188 від 12 травня 2020 року; № 189 від 12 травня 2020 року; № 244 від 15 травня 2020 року № 271 від 12 травня 2020 року.

20. За результатами обробки вказаних податкових накладних ДПС України позивачу було направлено квитанції, згідно яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена у з в`язку з тим, що Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 82.99 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

21. З метою усунення причин зупинення реєстрації податкових накладних, ТОВ «Алколайн» надіслало пояснення у яких платник податків зазначив, що «підприємство займається оптовою торгівлею алкогольними напоями, ліцензія № 100391 від 27 травня 2016 року видана ДФС України. На адресу покупця здійснена реалізація готової продукції прийнятої від виробників, які мають ліцензії на виробництво та оптову торгівлю алкогольної продукції. Всі документу щодо прийняття на комісію та реалізацію алкогольної продукції покупцю додаємо».

22. Для підтвердження реальності здійснення операцій по вищезазначених податкових накладних позивачем було надано копії документів, а саме: таблицю даних платника податку та підтверджуючі документи, а саме договори комісії, додаткові угоди, специфікації, звіти комітенту, акти наданих послуг.

23. За результатами розгляду зазначених документів, Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення щодо відмови у реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 12 червня 2020 року № 1636385/39012783, № 1636404/39012783, № 1636398/39012783, № 1636384/39012783, № 1636397/39012783, № 1636392/39012783, № 1636386/39012783, № 1636387/39012783, № 1636399/39012783, № 1636388/39012783, № 1636393/39012783, № 1636402/39012783, № 1636389/39012783, № 1636390/39012783, № 1636394/39012783, № 1636401/39012783, № 1636403/39012783, № 1636391/39012783, № 1636396/39012783, № 1636400/39012783, № 1636395/39012783, № 1636405/39012783, від 16 червня 2020 року № 1643655/39012783, № 1643640/39012783, № 1643643/39012783, № 1643641/39012783, № 1643639/39012783, № 1643644/39012783, № 1643688/39012783, № 1643673/39012783, № 1643681/39012783, № 1643675/39012783, № 1643687/39012783, № 1643689/39012783, № 1643674/39012783, № 1643678/39012783, № 1643685/39012783.

24. Підставою відмови у реєстрації вказаної податкової накладної визначено ненадання платником податку первинних документів щодо постачання/придбання, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

25. Позивач не погоджуючись із вказаними рішеннями подав скарги до Державної податкової служби України

26. Рішеннями за результатами розгляду скарги на рішення комісії регіонального рівня, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, скарги ТОВ «Алколайн» залишені без задоволення.

27. Вважаючи зазначені рішення протиправними, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.

IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

28. Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, виходив з того, що квитанції контролюючого органу про зупинення реєстрації податкових накладних не містять чіткої вказівки на те, які саме пояснення та документи повинен подати позивач. Суд дійшов висновку, що недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкових накладних щодо оформлення квитанцій прямо вказує на те, що рішення, яке прийняте на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної, також є незаконним.

29. Окрім того, суд вказав на те, що Комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних приймаючи рішення про відмову у реєстрації податкових накладних, з підстав того, що позивач не надав копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання, транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків- фактури інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано підкреслити), не зазначила (не підкреслила), яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

30. Скасовуючи рішення суду першої інстанції та відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд апеляційної інстанції виходив з того, що позивачем не подано контролюючому органу належні та достатні копії первинних документів для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, а тому рішення комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних про відмову в реєстрації перелічених вище податкових накладних прийнято правомірно.

31. На обґрунтуванням такого висновку апеляційний суд зауважив, що позивачем не надано доказів надання податковому органу первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, у тому числі рахунків-фактури, інвойсів, актів приймання-передачі товарів з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

32. Водночас за висновками суду апеляційної інстанції, надані позивачем документи (звіти комітенту, акти надання послуг щодо надання винагороди згідно звіту) на підтвердження здійснення господарських операцій з контрагентами, не підтверджують фактичного здійснення господарських операцій, оскільки не розкривають змісту та обсягу проведених робіт/наданих послуг, поставлених товарів, не містять періоду, за який було виконано роботи/надано послуги.

IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ

33. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками суду апеляційної інстанції про відсутність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судом апеляційної інстанції неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення у справі.

34. Підставою касаційного оскарження рішення суду апеляційної інстанції у цій справі скаржником зазначено пункти 1, 3 четвертої статті 328 та пункти 1, 4 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) - неврахування судом апеляційної інстанції висновку Верховного Суду щодо застосування норми права у подібних правовідносинах; неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах.

35. На обґрунтування першої підстави скаржник зазначає, що судом апеляційної інстанції не були враховані висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 22 липня 2019 року по справі № 815/2985, від 10 квітня 2020 року по справі № 819/330/18, від 14 травня 2019 року по справі № 817/1356/18, від 02 липня 2019 року по справі № 0940/2167/18, від 09 липня 2019 року по справі № 140/2093/18, від 05 березня 2020 року по справі № 640/467/19, а саме:

- недотримання контролюючим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкових накладних щодо підстав для зупинення їх реєстрації, прямо вказує на те, що рішення, які прийняті на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкових накладних, теж є незаконними;

- зупинення реєстрації податкових накладних не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а також прийняття негативного для платника податків рішення без зазначення конкретних мотивів дає підстави для висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача шляхом скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних;

- загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

36. Щодо другої підстави касаційного оскарження оскаржуваного рішення суду апеляційної інстанції, скаржник зазначає, що станом на дату подання касаційної скарги відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування виключення з пункту 7 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165, а саме: неможливості зупинення реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, а також щодо протиправності рішень Комісії ДПС про відмову у реєстрації податкових накладних у ЄРПН у випадку якщо платник податків відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія платника ПДВ.

V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ

37. Верховний Суд, переглянувши оскаржуване рішення суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.

38. Статтею 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

39. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема порядок їх адміністрування, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються Податковим кодексом України (ПК України).

40. Спірні правовідносини врегульовано нормами Податкового кодексу України, Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 «Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних»(далі - Порядок № 1246), Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних»(надалі - Порядок № 1165), та Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за № 1245/34216 (далі - Порядок № 520).

41. Відповідно до абзаців першого-третього пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції на час спірних правовідносин) датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

42. Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

43. У підпункті 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

44. Згідно з абзацами першим-другим, п`ятим, десятим пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

45. Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та з підстав, визначених Кабінетом Міністрів України.

46. Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів, визначає Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1165 від 11 грудня 2019 року.

47. Згідно з абзацом першим пункту 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

48. Пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, які є додатком 1 до Порядку № 1165, перебачено, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

49. За змістом пунктів 6, 10, 11 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

50. Відповідно до абзацу другого пункту 25, абзацу першого пункту 26 Порядку № 1156 Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном.

51. Як встановлено судом першої інстанції, реєстрацію перелічених вище податкових накладних зупинено з тих підстав, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 82.99, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критерії ризикованості здійснення операцій.

52. Критерії ризиковості здійснення операцій визначено у додатку 3 до Порядку №1165.

53. Зокрема, відповідно до пункту 1 відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

54. При цьому, зупинення реєстрації ПН/РК за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

55. Таким чином, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.

56. Натомість, як встановлено судом першої інстанції, надіслана позивачу квитанція містить вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

57. Наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за № 1245/34216; далі - Порядок № 520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

58. Відповідно до пунктів 2-4 Порядку № 520, прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Реєстрі.

59. Пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, який може включати:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

60. Пунктами 6, 7 Порядку №520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/ розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

61. Відповідно до пункту 11 Порядку № 520, Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

62. Пунктом 13 Порядку №520 визначено, що рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

63. Верховний Суд за результатами аналізу наведених норм у постанові від 18 листопада 2021 року у справі № 380/3498/20 дійшов висновку, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік обставин, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку № 520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним. В залежності від виду господарської операції, за наслідками якої подається податкова декларація для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також відповідних договірних зобов`язань між суб`єктами господарювання, обсяг документів може бути відмінним.

64. У постанові від 03 листопада 2021 року у справі № 360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку № 520 зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

65. Судом першої інстанції встановлено, що позивачем подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні (перелічені в пункті 19 цієї постанови).

66. Головне управління ДПС в Одеській області за наслідками проведеного моніторингу зупинено реєстрацію вказаних податкових накладних та запропоновано позивачу надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про їх реєстрацію.

67. З наявних в матеріалах справи квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних судом встановлено, що такі містять вимоги про надання пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття відповідного рішення .

68. Суд першої інстанції обґрунтовано звернув увагу, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів. При цьому, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган повинен вимагати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях, чого зроблено не було.

69. Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його оформлення (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт Критеріїв, без наведення відповідної підстави і розрахованих показників за критерієм, якому відповідає платник податку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

70. Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постановах від 18 червня 2019 року (справа № 0740/804/18), від 23 жовтня 2018 року (справа № 822/1817/1).

71. Також судом першої інстанції встановлено, що позивач надав контролюючому органу копії документів на власний розсуд, оскільки відповідачем в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не зазначено які саме конкретно документи та в підтвердження якої обставини необхідно подати.

72. Згідно із оскаржуваними рішеннями позивачу відмовлено у реєстрації податкових накладних з підстав ненадання платником податку копій документів: ненадання платником податку первинних документів щодо постачання/придбання, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

73. При цьому, Головним управлінням ДПС в Одеській області в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не вказано необхідність доручення саме вказаних документів.

74. За вказаних обставин, колегія суддів Верховного Суду погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що Головним управлінням ДПС в Одеській області, як при зупиненні реєстрації перелічених вище податкових накладних, так і при винесенні оскаржуваних рішень, обмежився лише загальними фразами та не вказав конкретно, які саме документи не подані і що вони мали б підтвердити або спростувати.

75. Отже, Верховний Суд погоджується із висновком суду першої інстанції, що оскаржувані рішення Головного управління ДПС в Одеській області не є обґрунтованими та вмотивованими, та не містить переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття, оскільки не встановлюють, які саме первинні документи позивач не надав податковому органу для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.

76. При цьому, колегія суддів касаційного суду враховує, що судом першої інстанції проаналізовано надані позивачем документи, якими оформлено здійснення господарських операцій, та зроблено висновок, що такі відповідають вимогам діючого законодавства до первинних документів.

77. За вказаних обставин, в межах даної справи оцінка доказів судом першої інстанції, на підставі яких суд встановив обставини у справі, відповідає правилам оцінки доказів, зокрема правилам оцінки судом належності, допустимості, достовірності кожного доказу окремо, достатності і взаємного зв`язку доказів у їх сукупності, вмотивованого відхилення або врахування кожного доказу.

78. Встановлення або визнання доведеними обставин, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішення питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, додаткова перевірка доказів відповідно до частини другої статті 341 КАС України знаходиться поза межами касаційного перегляду справи.

79. В обсязі встановлених в цій справі фактичних обставин колегія суддів касаційного суду вважає, що висновки суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування рішень комісії Головного управління ДПС у Одеській області про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є правильними, обґрунтованими, відповідають нормам матеріального та процесуального права, а суд апеляційної інстанції помилково скасував правильне та обґрунтоване рішення суду першої інстанції.

80. З огляду на викладене, підлягають задоволенню також позовні вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати перелічені вище податкові накладні (37 штук) ТОВ «Алколайн» в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання до ДПС України, як похідні позовні вимоги від вимог про визнання протиправними та скасування рішень про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

81. При цьому Суд зазначає про безпідставність висновку суду апеляційної інстанції про те, що надані позивачем документи (звіти комітенту, акти надання послуг щодо надання винагороди згідно звіту) на підтвердження здійснення господарських операцій з контрагентами, не підтверджують фактичного здійснення господарських операцій, оскільки не розкривають змісту та обсягу проведених робіт/наданих послуг, поставлених товарів, не містять періоду, за який було виконано роботи/надано послуги.

82. В межах цієї справи та характеру спірних правовідносин, що виникли між сторонами на стадії реєстрації податкових накладних, надання судами оцінки щодо товарності або безтоварності господарських операцій є передчасною подією. Такі обставини можуть бути встановлені контролюючим органом на підставі здійсненої належної перевірки, з прийняттям ППР, та в подальшому підтверджені судом.

83. Водночас, Верховний Суд не може погодитись із висновками суду першої інстанції в частині наявності підстав до скасування оскаржуваних рішень комісії Державної податкової служби України за результатами розгляду скарг щодо рішень про відмову у реєстрації податкових накладних, та зазначає наступне.

84. Аналіз приписів пунктів 56.1, 56.2 та 56.10 статті 56 ПК України свідчить про те, що законодавцем, дійсно, закріплено право платника податків на оскарження рішення податкового органу, прийнятого за результатами розгляду його скарги, до суду.

85. Водночас, згідно з частиною першою статті 5 КАС України (в редакції, яка діє на час розгляду справи) кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист.

86. Тобто, обов`язковою умовою надання правового захисту судом є наявність відповідного порушення суб`єктом владних повноважень прав, свобод або інтересів особи на момент її звернення до суду. Порушення має бути реальним, стосуватися (зачіпати), зазвичай, індивідуально виражених прав чи інтересів особи, яка стверджує про їх порушення.

87. При цьому, неодмінною ознакою порушення права особи є зміна стану її суб`єктивних прав та обов`язків, тобто припинення чи неможливість реалізації її права та/або виникнення додаткового обов`язку.

88. Так, рішення суб`єкта владних повноважень є такими, що порушує права і свободи особи в тому разі, якщо, по-перше, такі рішення прийняті владним суб`єктом поза межами визначеної законом компетенції, а, по-друге, оспорювані рішення є юридично значимими, тобто такими, що мають безпосередній вплив на суб`єктивні права та обов`язки особи шляхом позбавлення можливості реалізувати належне цій особі право або шляхом покладення на цю особу будь-якого обов`язку.

89. Однак, в даному випадку оскаржувані рішення комісії Державної податкової служби України за результатами розгляду скарг щодо рішень про відмову у реєстрації податкових накладних не є юридично значимим для позивача, оскільки жодних заходів його реалізації щодо позивача не передбачає, а лише залишає чинним (таким, що має обтяжувальну дію щодо позивача) винесені раніше рішення про відмову в реєстрації податкових накладних.

90. Таким чином, рішення комісії Державної податкової служби України за результатами розгляду скарг щодо рішень про відмову у реєстрації податкових накладних, прийняті за результатами розгляду скарг ТОВ «Алколайн», не мають безпосереднього впливу на суб`єктивні права та обов`язки позивача шляхом позбавлення його можливості реалізувати належне йому право або шляхом покладення на нього будь-якого обов`язку, а, відтак, підстави до скасування таких рішень та задоволення позовних вимог в цій частині - відсутні.

91. Підсумовуючи вищенаведене, колегія суддів приходить висновку, що доводи касаційної скарги є частково обґрунтованими.

92. Згідно з вимогами статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судові першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині.

93. Відповідно до частини першої статті 351 КАС України підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

94. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.

95. Відповідно до статті 352 КАС України суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.

96. Зважаючи на те, що фактичні обставини справи судами першої та апеляційної інстанцій встановлено повно, але неправильно застосовано норми матеріального права, колегія суддів приходить до висновку про необхідність скасування рішення суду апеляційної інстанції повністю, рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог про скасування оскаржуваних рішень комісії Державної податкової служби України за результатами розгляду скарг щодо рішень про відмову у реєстрації податкових накладних, прийнятих за результатами розгляду скарг ТОВ «Алколайн», з ухваленням в цій частині нового рішення про відмову у позові. В іншій частині рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, а тому скасуванню не підлягає.

97. Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд виходить з такого.

98. Згідно з частиною першою статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

99. При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених вимог (частина третя статті 139 КАС України).

100. При цьому, згідно з частиною шостою статті 139 КАС України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

101. Матеріалами справи підтверджується, що при зверненні до суду першої інстанції позивачем сплачено судовий збір в загальному розмірі 155 548 грн. Оскільки позов підлягає частковому задоволенню, на користь позивача підлягають стягненню судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 77 774 грн солідарно з Головного управління ДПС в Одеській області та Державної податкової служби України.

Керуючись статтями 345, 349, 351, 352, 355, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Алколайн» задовольнити частково.

Постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 11 серпня 2021 року у справі № 420/9924/20 скасувати.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 15 грудня 2020 року у справі № 420/9924/20 скасувати в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування рішень комісії Державної податкової служби України за результатами розгляду скарг щодо рішень про відмову у реєстрації податкових накладних, а саме: від 26 червня 2020 року № 29868/39012783/2, № 29822/39012783/2, № 30390/39012783/2; від 30 червня 2020 року № 30380/39012783/2, № 30387/39012783/2, № 30429/39012783/2, № 30384/39012783/2, № 30392/39012783/2, № 30379/39012783/2, № 30444/39012783/2, № 31189/39012783/2, № 30376/39012783/2, № 30395/39012783/2, № 30382/39012783/2; від 01 липня 2020 року № 30788/39012783/2, №30786/39012783/2, № 30784/39012783/2, № 30791/39012783/2, № 30792/39012783/2, № 30793/39012783/2, № 30787/39012783/2, № 30790/39012783/2, № 30785/39012783/2, № 30789/39012783/2; від 02 липня 2020 року № 31190/39012783/2, від 03 липня 2020 року № 32051/39012783/2; від 09 липня 2020 року № 32828/39012783/2, № 32289/39012783/2, № 32794/39012783/2, № 32795/39012783/2, № 32788/39012783/2, № 32809/39012783/2, № 32803/39012783/2, № 32817/39012783/2, № 32789/39012783/2, № 32784/39012783/2, № 32835/39012783/2 та прийняти у цій частині нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

Змінити розподіл судових витрат.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області (65044, м. Одеса, вул. Семінарська, 5, код ЄДРПОУ 44069166) 38 887 грн. 00 коп (тридцять вісім тисяч вісімсот вісімдесят сім гривень 00 коп) та за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України (04053, м. Київ, пл. Львівська, 8, код ЄДРПОУ 43005393) 38 887 грн. 00 коп (тридцять вісім тисяч вісімсот вісімдесят сім гривень 00 коп) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Алколайн» (68702, Одеська область, м. Болград, вул. Заводська, 34, код ЄДРПОУ 39012783) судових витрат зі сплати судового збору.

В решті рішення Одеського окружного адміністративного суду від 15 грудня 2020 року у справі № 420/9924/20 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач М. М. Яковенко

Судді І. В. Дашутін

О. О. Шишов