Рішення

від 20.02.2023 по справі 160/16939/22

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 лютого 2023 року Справа № 160/16939/22 Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого суддіКонєвої С.О. при секретарі судового засіданняТимченко А.В. за участю представників сторін: від позивача: від відповідача: Нащокін С.О. Завгородній М.О. розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпрі за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Науково-виробниче підприємство «Адамант» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0010680720 від 19.01.2022р., -

ВСТАНОВИВ:

26.10.2022р. через систему «Електронний суд» Товариство з обмеженою відповідальністю «Науково-виробниче підприємство «Адамант» звернулося з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області та просить:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача форми «Р» від 19.01.2022р. №0010680720;

- витрати по сплаті судового збору покласти на відповідача.

Свої позовні вимоги позивач обґрунтовує тим, що оспорюване податкове повідомлення-рішення було прийняте за результатами проведеної планової виїзної перевірки позивача за наслідками якої був складений акт перевірки від 10.12.2021р. за висновками якого було встановлено порушення позивачем вимог податкового законодавства, а саме: заниження податку на прибуток на загальну суму 1804076,00 грн. через нібито нереальність здійснення господарських операцій позивачем з ФОП ОСОБА_1 за договором б/н про надання інформаційних (маркетингових) послуг від 03.05.2020р., за договором б/н про надання послуг від 01.09.2020р., з ФОП ОСОБА_2 за договором №1 про надання послуг з механічної обробки деталей від 20.08.2018р. Позивач вважає, що оспорюване податкове повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню посилаючись на те, що господарські операції позивача із вищевказаними контрагентами по наданню позивачеві маркетингових послуг, а також по наданню послуг з обслуговування, налагоджування обладнання та механічної обробки деталей підтверджені належно оформленими бухгалтерськими первинними та іншими документами, які були досліджені у ході проведення перевірки, а неістотні недоліки у їх оформленні не є підставою для не визнання господарської операції; відсутність управлінського рішення позивача щодо необхідності проведення ремонтних робіт обладнання також не впливають на визначення об`єкта оподаткування, оскільки обов`язку прийняття позивачем такого рішення законодавство не містить, а облік доходів і витрат підтверджується регістрами бухгалтерського обліку, фінансовою звітністю та іншими документами, пов`язаними з обчисленням і сплатою податків і зборів; невідповідність між сумами виконаних робіт відображеними у первинних документах та у рахунку №631 є наслідком людського фактору при оформленні відповідних господарських операцій, а перевірка наявності у підприємства достатньої кількості фахівців для виконання робіт самостійно власними силами не входить до повноважень посадових осіб контролюючого органу, та, в даному випадку, підприємство вважає більш доцільним залучення професійних субпідрядників; маркетингові послуги, замовлені підприємством слугували, зокрема, для доведення до можливих споживачів можливостей випуску певних видів деталей позивачем, а також пошуку підприємств, яким продукція може бути поставлена, а економічним ефектом від проведення маркетингових послуг, на думку позивача, є відсутність значного скорочення чисельності працівників та відсутність значного зменшення обсягів реалізації продукції на час введених карантинних обмежень; ОСОБА_1 перебував у штаті підприємства позивача на посаді маркетолога лише до 01.01.2020р., після чого був переведений на посаду менеджера, при цьому, ФОП ОСОБА_1 мав у своєму штаті найманих працівників маркетологів, яким і було доручено виконання замовлених позивачем маркетингових досліджень, проте, кому з них саме доручалося таке завдання, перевірити не є можливим, таких повноважень не має ні позивач, ні податкова, а факт реальності виконання останнім цих маркетингових послуг підтверджується листом ФОП ОСОБА_1 . Щодо взаємовідносин позивача з ФОП ОСОБА_2 , то позивач вказує на те, що нереальність цих господарських операцій встановлена відповідачем через відсутність складеного та затвердженого кошторису, відсутність у договорі, в актах виконаних робіт, в актах приймання-передачі деталей строків виконання цих робіт, відсутність актів виконаних робіт на суму 261720 грн., наявності у штаті позивача достатньої кількості фахівців для виконання робіт самостійно власними силами, одночасне виконання підрядних робіт ФОП ОСОБА_2 та виконання обов`язків як начальника цеху неможливе в реальному часі, проте, позивач вважає вказані висновки відповідача безпідставними, а реальність виконання цих господарських операцій підтверджена листом ФОП ОСОБА_2 , який вказав про виконання договору із залученням субпідрядників. Окрім того, позивач як на підставу для визнання протиправним та скасування оспорюваного рішення посилається і на процедурні порушення щодо оформлення акту перевірки, зокрема, недотримання відповідачем п.86.10 ст.86 ПК України, п.3,4,5 розділу ІІ, п.п.2 п.4 розділу Ш Порядку №727, а саме: зміст акту перевірки не містить посилань на завищення позивачем фінансового результату на загальну суму 6804273 грн. (зазначено про це лише у Додатку до акту), що, на думку позивача, свідчить про невідповідність його загальної та особливої частини вимогам, встановленим у Порядку №727, а відповідно, не відображає фактичних обставин та не містить чіткого обґрунтування і доказів порушення позивачем податкового законодавства, у зв`язку з чим позивач просить визнати оспорюване рішення протиправним та скасувати (а.с.1-8 том 1).

Представник позивача у судовому засіданні позовні вимоги підтримав та просив їх задовольнити.

Представник відповідача у судовому засіданні проти позову заперечував, просив у задоволенні позову відмовити, 12.12.2022р подав до канцелярії суду відзив на позов, у якому просив відмовити позивачеві у задоволенні позову повністю посилаючись на те, що перевіркою було встановлено не підтвердження реальності здійснення господарських операціях по взаємовідносинах позивача з ФОП ОСОБА_1 у травні 2020р. вересні 2021р. по наданню маркетингових послуг, послуг з поточного ремонту та ТО обладнання на загальну суму 3297930 грн., а саме: відсутність наказу, розпорядження, будь-якого документа з управлінським рішенням керівника щодо необхідності проведення ремонтних робіт обладнання; наявність у штаті позивача достатньої кількості фахівців для виконання робіт самостійно власними силами (на 01.01.2020р. кількість штатних працівників 43 особи); не зазначення у договорі, актах приймання обладнання в ремонт та з ремонту, актах виконаних робіт про забезпечення всім необхідним для проведення ремонтних робіт; відсутній акт про передачу виконавцю запасних частин для заміни, матеріалів, інструментів; не надані акти списання ТМЦ, використаних для проведення ремонтних робіт; відсутні документи щодо узгодження перебування працівників ФОП ОСОБА_1 на території цеха; акти виконаних робіт не містять детального переліку робіт та етапів, які були здійснені в ході проведення поточного ремонту або ТО, не містять дати виконання; відсутня калькуляції послуг (кошторис витрат) та економічне обґрунтування ціни в розрізі окремих робіт (етапів) на проведення поточних ремонтів, ТО; відсутність у дефектних актах (відомостях) інформації про недоліки, обсягу і характеру робіт, найменування деталей, які потребують заміни; відсутні звіти про проведення маркетингових досліджень за травень-червень 2020р.; звіти про маркетингові дослідження не містять конкретного змісту щодо проведених робіт по вивченню попиту, порядку надання послуг, не містять відомостей щодо обсягів наданих послуг та їх вартості в розрізі контрагентів-покупців; відсутність потреби у проведенні вивченню попиту нової продукції, так як дана продукція вже раніше реалізовувалась на підприємства ГЗК по укладеним договорам протягом 2013-травень 2020 років. За викладених обставин, посадовими особами відповідача зроблені висновки про те, що отримані маркетингові послуги жодним чином не підтверджують економічний ефект від таких послуг, акти виконаних робіт та звіти не містять відомостей про проведення певних маркетингових досліджень, результати наданих послуг та досліджень, відповідні рекомендації замовнику послуг відсутні та носять формальний характер, тому перевіркою було встановлено створення платником податків удавано, цілеспрямовано умов, які направлені на неналежне виконання установлених законодавством вимог, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Окрім того, до наведених висновків відповідач дійшов з урахуванням і того, що перевіркою було встановлено, що ФОП ОСОБА_1 одночасно працював в штаті позивача, згідно штатного розкладу та відомостей по заробітній платі займав посаду фахівець з методів розширення ринку збуту (маркетолог), також ОСОБА_1 є директором ТОВ «Мехпостач», яке є основним постачальником ТМЦ та послуг на підприємство позивача, працював постійно за графіком підприємства (8-годинний робочий день), з наданих копій документів не вбачається кому саме з працівників ФОП надавав доручення з проведення маркетингових досліджень, надані звіти такої інформації не містять, тому даний факт є свідченням того, що маркетингові дослідження ОСОБА_1 проводив за основним місцем роботи, а проведені в бухгалтерському обліку позивача витрати на маркетингові дослідження та роботи з ремонту обладнання здійснено для мінімізації податкових платежів та зменшення податкового навантаження. При цьому, відповідач вказує і на те, що позивач мав у штаті достатню кількість фахівців для виконання ремонтних робіт самостійно, зокрема, мав у штаті на 01.01.2020р. 43 особи, із них 24 особи виробничої дільниці, тому вважає, що залучення ФОП ОСОБА_1 як професійного субпідрядника не було доцільним з урахуванням того, що ця особа була працівником позивача, директором ТОВ «Мехпостач» одночасно, у зв`язку із чим виконання ним такого обсягу робіт не могло статися в реальному часі. Щодо взаємовідносин позивача з ФОП ОСОБА_2 відповідач посилається на те, що перевіркою не було підтверджено реальність здійснення господарських відносин між позивачем та вказаним ФОП за послугами з механічної обробки деталей на загальну суму 6724716 грн. внаслідок наступних порушень, а саме: відсутність у договорі, актах виконаних робіт, актах приймання-передачі деталей в обробку та з обробки строків виконання послуг; не визначення у вказаних документах ціни роботи та способу її визначення, не визначено відшкодування витрат виконавцю; відсутність складеного та затвердженого кошторису при значному коливанні ціни на одну й ту саму виконану роботу за 1 одиницю обробки; відсутнє технічне завдання для виконання робіт або іншого документу, в якому було б прописано чітку процедуру формування та узгодження технічного завдання з конкретизацією, яка зі сторін за що відповідатиме у випадку виникнення спорів; на момент проведення перевірки відсутні акти виконаних робіт на суму 261720 грн.; наявність у штаті достатньої кількості фахівців для виконання робіт самостійно власними силами, одночасне виконання робіт ФОП ОСОБА_2 по договору підряду (виконував обробку деталей у кількості 220 шт. за 4 робочі дні) та виконання обов`язків як начальника цеха, що неможливо у реальному часі; наявність в актах виконаних робіт арифметичних помилок. При цьому, перевіркою було встановлено, що за звітами 1-ДФ ФОП ОСОБА_2 не мав найманих працівників, а відповідно, вважає, що даний факт свідчить про створення останнім мінімізації податкових платежів та зменшення податкового навантаження позивача. За викладеного, відповідач вважає, що первинні документи, які були надані у ході проведення перевірки не мають юридичної сили первинних документів у зв`язку із зазначенням у них господарських операцій, які фактично не відбулися, що є порушенням позивачем ст.ст.44, 134 ПК України. Щодо не врахування перевіркою завищення фінансового результату на загальну суму 6804273 грн., то відповідач вказує на те, що у ході перевірки при проведенні порівняльного аналізу показників відображених у податковій звітності (декларації з податку на прибуток) з показниками відображеними у фінансовій звітності (Форма-2) не встановлено розбіжностей між показниками доходів та витрат відображених у деклараціях з податку на прибуток та показниками, відображеними у звітах про фінансові результати, проте, відповідачем було враховано, що позивачем перед початком перевірки було подано уточнену декларацію з податку на прибуток за 2018р. (9312417961 від 12.11.2021р.), що є правом позивача згідно до п.50.1 ст.50 ПК України (а.с.141-148 том 4).

Ухвалою суду від 21.11.2022р. було відкрито адміністративне провадження у даній справі за правилами загального позовного провадження, підготовче засідання було призначене на 21.12.2022р., що підтверджується відповідною ухвалою суду, наявною у справі (а.с.130-131 том 4).

Надалі, згідно ухвали суду від 20.01.2023р. за наслідками поведеного підготовчого провадження у даній справі було закрите підготовче провадження та призначений судовий розгляд даної справи по суті у судовому засіданні 20.02.2023р. у відповідності до вимог ст.ст.180-183 Кодексу адміністративного судочинства України (а.с.94 том 5).

У ході судового розгляду справи судом були встановлені наступні обставини у даній справі.

Товариство з обмеженою відповідальністю «Науково-виробниче підприємство «Адамант» 08.07.2008р. зареєстровано як юридична особа за адресою: м. Кривий Ріг, вул.Вадима Гурова (Постишева), буд.44, перебуває на обліку як платник податків та зборів у Головному управління ДПС у Дніпропетровській області, у тому числі є платником податку на прибуток, податку на додану вартість, ПДФО, ЄСВ, військового збору та транспортного податку, що підтверджується інформацією, наведеною в акті перевірки від 10.12.2021р., яка сторонами не оспорюється (а.с.65-66 том 1).

У період з 15.11.2021р. по 03.12.2021р. на підставі наказу від 03.11.2021р. №5236-п, п.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.п.75.1.2 п.75.1 ст.75 п.77.1 ст.77 ПК України посадовими особами контролюючого органу була проведена документальна планова виїзна перевірка позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.07.2018р. по 30.09.2021р. за результатами якої був складений акт №4407/04-36-07-20-07/35928576 від 10.12.2021р. за висновками якого було встановлено порушення позивачем п.п.14.1.231 п.14.1 ст.14, п.44.1 ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, ст.1, п.2 ст.3, ст.4, п.6 ст.8, п.1 та п.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (нереальність господарських операцій по взаємовідносинах позивача з ФОП ОСОБА_1 (надання маркетингових послуг; надання послуг з ремонту, обслуговування та ТО обладнання); з ФОП ОСОБА_2 (надання послуг з механічного обробки деталей) в результаті чого підприємством занижено податок на прибуток на загальну суму 1804076,00 грн. (а.с.65-90 том 1).

На підставі вищенаведених висновків акту перевірки, 19.01.2022р. посадовою особою контролюючого органу було прийняте податкове повідомлення-рішення форми «Р» №0010680720 за яким позивачеві збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на загальну суму 1952902,85 грн., у тому числі за податковим зобов`язанням 1804076 грн., за штрафними санкціями 148826,85 грн., що підтверджується його копією та копією розрахунку до нього (а.с.18-19 том 1).

У подальшому, позивачем вказане вище податкове повідомлення-рішення було оскаржено до органу ДПС України шляхом подання відповідної скарги, яка за рішенням ДПС України від 09.09.2022р. була залишена без задоволення, а оспорюване податкове повідомлення-рішення залишено без змін, що підтверджується копіями скарги та наведеного рішення, наявних у справі (а.с.20-28 том 1).

Позивач оспорює наведене вище податкове повідомлення-рішення в судовому порядку, просить його визнати протиправним та скасувати посилаючись на те, що висновки акту перевірки є безпідставними, а реальність господарських операцій позивача з ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 підтверджена первинними бухгалтерськими документами, які були складені з дотриманням вимог чинного податкового законодавства.

Заслухавши учасників справи, які брали участь у судовому розгляді даної справи у судовому засіданні, дослідивши матеріали справи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, проаналізувавши норми чинного законодавства України, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду і вирішення спору у сукупності з наданими доказами, суд приходить до висновку про відсутність обґрунтованих правових підстав для задоволення даного адміністративного позову, виходячи з наступного.

Правовідносини щодо контролю за правильністю формування податкового кредиту та витрат, від`ємного значення, між платниками податку та контролюючим органом регулюються нормами Податкового кодексу України, Законом України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» № 996-ХІУ від 16.07.1999р. у редакціях, чинних на момент виникнення спірних відносин.

Підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин, визначено, що об`єктом оподаткування, зокрема, є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень ПК України.

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 ПК України.

Так, згідно з п.44.1 статті 44 Податкового кодексу України у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань на підставі первинних документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування п.44.2 ст.44 ПК України.

Водночас,статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» № 996-ХІУ від 16.07.1999р. (далі - Закон № 996) визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Частиною 1 ст.9 Закону №996 встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це можливо безпосередньо після її закінчення.

Згідно до вимог ч.2 ст.9 Закону №996 передбачено, що первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки, тощо) мають силу первинних документів лише у разі фактичного здійснення господарської операції.

При цьому, слід зазначити, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частити першої статті 626 Цивільного кодексу України договором є домовленість двох і більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків. Отже, договір свідчить лише про намір виконати дії (операції) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання.

Тобто, для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Якщо ж фактично здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх оформлених реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Відсутність доказів реального вчинення господарських операцій виключає правомірність визначення платником податкового кредиту та витрат за такими операціями, незважаючи на наявність у нього податкових накладних та складених первинних бухгалтерських документів, що за формою відповідають вимогам чинного законодавства, а також і доказів сплати продавцю товарів, робіт (послуг) грошових коштів.

Таким чином, відсутність реально вчиненої господарської операції та, як наслідок, юридична дефектність відповідних первинних документів за змістом пункту 44.1 ст.44 ПК України не дозволяє формувати дані податкового обліку незалежно від спрямованості умислу платника податку учасників відповідної операції.

Аналізуючи наведені вище норми, можна дійти висновку, що господарські операції для цілей визначення податку на прибуток та податкового кредиту, формування від`ємного значення мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та повинні спричиняти реальні зміни майнового стану платника податку, в той же час, відсутність реально вчиненої господарської операції, навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів, не дозволяє формувати витрати та податковий кредит, від`ємне значення, а, відповідно, і податок на прибуток.

Податкова вигода може бути визнана необґрунтованою, зокрема, у випадках, якщо для цілей оподаткування операції обліковані не у відповідності з їх дійсним економічним змістом або враховані операції, що не обумовлені розумними економічними або іншими причинами (цілями ділового характеру (мети)).

При цьому, при оцінці податкових наслідків господарських операцій адміністративний суд не обмежується встановленням лише формальних умов застосування платником податкових норм шляхом подання первинних документів, що за формою та змістом відповідають законодавчим вимогам, а з урахуванням доводів податкового органу, у тому числі і досліджує також фактичні правовідносини учасників господарських операцій, перевіряє дійсний рух активів у процесі виконання операцій та встановлює зв`язок складених первинних документів з реальними фактами господарських операцій та господарської діяльності.

Довести правовірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень (ч.2 ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України).

Разом з тим, відповідно до принципу змагальності, суб`єкт господарювання має спростувати доводи суб`єкта владних повноважень, якщо заперечує їх обґрунтованість (ч.1 ст.77 наведеного Кодексу).

Аналогічний правовий висновок узгоджується із висновком, який було викладено у постанові Верховного Суду від 04.09.2020р. у цій справі №804/6781/16, а також у постанові від 09.02.2023р. у справі №160/12019/21, який є подібним до даних правовідносин, а відповідно, обов`язковим до застосування адміністративними судами згідно до вимог ч.5 ст.242 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до вимог підпункту 14.1.108 пункту 14.1 статті 14 ПК України передбачено, що маркетингові послуги (маркетинг) послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчення ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управлінні руху продукції (робіт, послуг) до споживача та післяпродажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків. До маркетингових послуг належать, у тому числі: послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу, послуги зі збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги).

Для здійснення маркетингової діяльності підприємство повинно проводити комплексні дослідження ринку, здійснювати аналіз ринку, сегментувати ринок, позиціонувати товар, розробляти маркетинг-мікс (маркетинговий комплекс) тощо.

Головною умовою для врахування у складі податкових витрат на проведення маркетингових послуг є їх документальне підтвердження та зв`язок таких витрат з господарською діяльністю платника податку.

Підтвердженням зв`язку витрат на маркетингові послуги з господарською діяльністю суб`єкта господарювання можуть бути наказ по підприємству про необхідність проведення таких маркетингових досліджень, час проведення, територію, межі тощо, договір на проведення маркетингових досліджень, із зазначенням виду маркетингових досліджень, мету їх проведення тощо.

В підтвердження фактичного отримання маркетингових послуг можуть бути надані акти прийманняпередачі послуг або інший документ, що підтверджує фактичне надання таких послуг, звіти про проведення маркетингових досліджень, у якому мають бути викладені результати таких досліджень, аналіз ринку і надані рекомендації замовнику.

У звітах про проведення маркетингових досліджень повинна міститися інформація, зокрема, про аналіз конкуренції між найбільшими виробниками на оптовому та роздрібному ринку продажу і оцінку рівня конкуренції, основні тенденції розвитку ринку, динаміку зміни цін, асортимент продукції (товару), політику ціноутворення, аналіз імпорту й експорту продукції (товарів) та їх вплив на ринок, потенційних споживачів і кількісні показники (місткість ринку) планованого продажу, прогнозний план продажу, оцінку ризиків, фінансовий план, аналіз ефективності проекту, прогнозний рівень рентабельності, термін окупності проекту, висновки та рекомендації за результатами проведеного дослідження.

Отже, із наведеного аналізу, можна дійти висновку, що лише при дотриманні вищезазначених умов платники податку мають право віднести витрати на маркетингові послуги до складу витрат.

Такий же правовий висновок міститься і в постанові Верховного Суду від 25.02.2021р. у справі №813/2781/17.

Так, із наданих учасниками справи копій документів судом було встановлено, що між позивачем (Замовником) та ФОП ОСОБА_1 (Виконавцем) був укладений договір б/н про надання інформаційних послуг від 03.05.2020р. за умовами якого Виконавець зобов`язувався на свій ризик, своїми силами та засобами надати інформаційні консультаційні послуги Замовнику в сфері вивчення попиту на продукцію підприємства в строки та на умовах, передбачених цим договором, а Замовник зобов`язувався своєчасно прийняти їх та оплатити - п.1.1 розділу 1 договору (а.с.180-181 том 1).

При цьому, зі змісту п.3.1 розділу 3 «Вартість послуг та порядок розрахунків» видно, що передбачено здійснення попередньої оплати за цим договором шляхом перерахування грошових коштів на поточний рахунок Виконавця протягом 3 (трьох) банківських днів з дня отримання рахунків від Виконавця (а.с.180-зворот том 1).

Виходячи з того, що у вказаному вище договорі визначено видом інформаційних послуг - вивчення попиту на продукцію підприємства, даний договір фактично є договором про надання маркетингових послуг з урахуванням аналізу приписів п.п.14.1.108 п.14.1 ст.14 ПК України.

На підтвердження виконання наведеного вище договору з маркетингових послуг у період з травня 2020р. по вересень 2021р. позивачем надані копії рахунків-фактур на оплату цих послуг, копії актів виконаних робіт, копії податкових розрахунків про нарахування та сплату ЄСВ, копії податкової декларації по сплаті єдиного податку за спірний період ФОП ОСОБА_1 , а також копії звітів про проведення маркетингових досліджень (а.с.92-113, 181-250 том 1, а.с.1-60 том 2, а.с.165-168 том 3).

Додатково, позивачем надані копії Штатних розкладів підприємства, копія трудової книжки ОСОБА_1 про переведення його на посаду менеджера з постачання з 01.01.2020р. на підтвердження відсутності у штаті підприємства фахівців-маркетологів, а також копії трудових договорів та розпоряджень про прийняття на роботу ФОП ОСОБА_1 менеджерів з маркетингу (2 осіб) інженер з ремонту (1 особа) на підтвердження залучення вказаних працівників для виконання умов вищенаведеного договору про надання інформаційних послуг та копія листа ФОП ОСОБА_1 за вих.№8 від 12.09.2022р. (а.с.91 том 1, а.с.187-188, 212-217,150 том 4).

Вивчивши вищенаведені первинні бухгалтерські документи, які були оформлені на виконання маркетингових послуг за вищенаведеним договором по взаємовідносинах позивача з ФОП ОСОБА_1 у період травень 2020 вересень 2021р., суд приходить до висновку, що вони не можуть бути прийняті судом на підтвердження реальності здійснення позивачем господарських операцій по виконанню маркетингових послуг саме для позивача, з огляду нанаступне.

Так, зі змісту копій актів виконаних робіт, а також змісту Звітів про проведення маркетингових досліджень за період травень 2020р. по вересень 2021р. вбачається, що вони не розкривають зміст господарських операцій (надання послуг) та не підтверджують отримання маркетингових послуг позивачем від зазначеного виконавця таких послуг, а саме: в актах виконаних робіт відсутня інформація щодо місця здійснення господарських операцій, обсягу, одиниці виміру господарських операцій, не зазначено у який спосіб проводились маркетингові дослідження (опитуванням, анкетуванням або інше), а також не зазначено в чому виражено їх результат; Звіти про проведення маркетингових досліджень містять відомості про те, що виконавцем (ФОП ОСОБА_1 ) проведено лише дослідження ринку збуту та розповсюдження інформації стосовно продукції підприємства позивача конкретним юридичним особам, найменування яких зазначені у звітах (а.с.181-250 том 1, а.с.1-60 том 2, а.с.165-168 том 3).

У ході судового розгляду справи, на пропозицію суду, позивачем та його представником не було надано жодних доказів, які б давали змогу чітко відстежити результат замовлених робіт (послуг).

Будь-яких документів на підтвердження спрямованості спірних послуг на досягнення конкретних цілей (наприклад: збільшення кількості продажу продукції позивача та збільшення кількості покупців такої продукції) у діяльності платника позивачем не представлено.

Матеріалами справи не встановлено, а позивачем жодними доказами не підтверджено фактів того, що виконавець ФОП ОСОБА_1 чи його працівники (маркетологи) вивчали, досліджували та аналізували споживчий попит ринку, на якому здійснює свою діяльність позивач, у справі відсутні докази того, яким чином надавалися маркетингові послуги, який практичний результат їх використання позивачем.

За викладених обставин, суд приходить до висновку, що наведені вище Звіти про проведення маркетингових досліджень мають лише загальний пізнавальний та інформаційний характер і не містять жодних результатів проведеного вивчення попиту на продукцію позивача та не містять рекомендацій, які б давали змогу замовнику (позивачеві) використати їх у своїй господарській діяльності для стимулювання збуту продукції, зростання обсягів реалізації, збільшення кількості покупців продукції позивача, а відповідно, і збільшення доходу підприємства.

Також, судом враховується і те, що зі змісту проаналізованого судом вищенаведеного договору вбачається, що умови договору не містять його ціни, тобто, ціна договору сторонами не погоджена, що суперечить приписам п.180.3, п.180.5 ст.180 ПК України, оскільки за наведеними нормами ціна договору віднесена до його істотних умов.

Окрім того, зазначений договір і не містить мету зазначених маркетингових досліджень у розумінні п.п.14.1.108 п.14.1 ст.14 ПК України.

За змістом п.3.1 розділу 3 договору також передбачено здійснення попередньої оплати за цим договором Замовником шляхом перерахування грошових коштів на поточний рахунок Виконавця протягом 3 (трьох) банківських днів з дня отримання рахунків від Виконавця, проте, доказів того, що позивачем здійснювалася передплата за ці послуги у період з травня 2020р. по вересень 2021р. матеріали справи не містять, а позивачем суду не надано.

Також судом враховується і те, що станом на 01.01.2020р. ОСОБА_1 знаходився у штаті позивача, займав посаду з 02.01.2020р. менеджера з постачання, що підтверджується копією трудової книжки останнього та копією наказу №1-к від 02.01.2020р. (а.с.186, 212 том 4), а відповідно, виконував свої посадові обов`язки повний робочий день (8-ми часовий робочий день), тому в реальному часі не мав можливості проводити вищенаведений значний обсяг робіт з проведення маркетингових послуг за наведеним договором, таких доказів суду не надано.

При цьому, судом критично надається оцінка доводам позивача з приводу того, що маркетингові дослідження за вказаним вище договором проводилися найманими ФОП ОСОБА_1 працівниками менеджерами з маркетингу, оскільки жодних доказів, які б свідчили, що ці працівники проводили певні маркетингові дослідження судом не встановлено, а позивачем не надано, а сам лист за вих.№8 від 12.09.2022р., складений ФОП ОСОБА_1 та звіти про нарахування вказаним працівникам заробітної плати і сплати ЄСВ не є належним доказом виконання таких маркетингових послуг без надання відповідних документів, які б підтверджували проведення певних маркетингових досліджень конкретним працівником виконавця таких робіт (вивчення попиту на продукцію, проведення аналізу на ринку і т.і.) у розумінні ст.9 Закону №996 та ст.ст.72-76 Кодексу адміністративного судочинства України.

У ході судового розгляду справи представник позивача на питання суду хто саме із найманих працівників - маркетологів ФОП ОСОБА_1 проводили маркетингові дослідження за договором для позивача та якими первинними документами ці акти підтверджуються, пояснити суду не зміг.

Окрім того, зі змісту відповідних Штатних розкладів позивача станом на 01.01.2020р., а також і станом на 01.09.2020р. судом було встановлено, що у штаті позивача був наявний фахівець з методів розширення методів збуту (маркетолог) у кількості 1 особа (а.с.172 том 4).

А відповідно, із наведеного можна зробити висновок, що позивач у період з травня 2020р. по вересень 2020р. мав можливість самостійно виконувати роботи з проведення вищенаведених маркетингових досліджень без залучення будь-яких інших осіб.

Роблячи вказаний висновок, судом враховано і те, що до перевірки позивачем надано було Штатний розклад позивача станом на 01.01.2020р., у якому містилася інформація про наявність у штаті позивача посади фахівця з методів розширення ринку збуту (маркетолог) 1 особа (порядковий номер 6), копія якого була покладена в основу акту перевірки та у подальшому відповідачем надана до суду (а.с.172-зворот том 4), в той же час, на вимогу суду позивачем було надано Штатний розклад позивача станом на 01.01.2020р., у якому уже була відсутня інформація про наявність у штаті позивача посада фахівця з методів розширення ринку збуту (маркетолог), замість неї, у пункті 6 вказаного Штатного розкладу міститься інформація про наявність у штаті позивача посади менеджера з постачання (а.с.187 том 4), вказаний Штатний розклад до перевірки не надавався позивачем (таких доказів суду не надано), а відповідно, виходячи з того, що позивачем надано дві копії Штатних розкладів станом на 01.01.2020р., які містять вищенаведені розбіжності, судом приймається до уваги саме відомості, наведені у Штатному розкладі позивача станом на 01.01.2020р. (а.с.172-зворот том 4), який був предметом проведення перевірки відповідачем.

З огляду на викладене, суд приходить до висновку, що вище встановлені обставини справи підтверджують, що надані послуги не є маркетинговими послугами у розумінні підпункту 14.1.108 пункту 14.1 статті 14 ПК України, оскільки вище досліджені судом первинні бухгалтерські документи не встановлюють зв`язок складених первинних документів з реальними фактами господарських операцій за наведеним договором та господарською діяльністю позивача, а складені формально, тому такі документи не можуть слугувати належними підставами для формування даних податкового обліку.

Також представником позивача на підтвердження економічної доцільності здійснення вищенаведених господарських операцій по наданню позивачеві маркетингових послуг щодо дослідження вивчення попиту на продукцію позивача саме ФОП ОСОБА_1 , який перебував у штаті позивача на посаді спочатку маркетолога, а потім на посаді менеджера з постачання, жодних доказів суду не надано.

Судом критично надається оцінка аргументам позивача з приводу того, що маркетингові послуги, замовлені підприємством слугували, зокрема, для доведення до можливих споживачів можливостей випуску певних видів деталей позивачем, а також пошуку підприємств, яким продукція може бути поставлена, а економічним ефектом від проведення маркетингових послуг є відсутність значного скорочення чисельності працівників та відсутність значного зменшення обсягів реалізації продукції на час введених карантинних обмежень, з огляду на те, що по-перше, доказів того, яким саме чином доведено до можливих споживачів можливості випуску певних видів деталей позивачем та здійснено пошук підприємств, яким така продукція може бути поставлена, суду не надано, а акти виконаних робіт та звіти про проведення маркетингових досліджень такої інформації не містять, при цьому, як уже зазначалося вище, вивчення вказаних питань в рамках проведених маркетингових досліджень ФОП ОСОБА_1 не проводилося (таких посилань ні акти виконаних робіт, ні Звіти про проведення маркетингових досліджень не містять); по-друге, відсутність значного скорочення чисельності працівників та відсутність значного зменшення обсягів реалізації продукції на час введених карантинних обмежень не може бути розцінено як економічний ефект від проведення вищенаведених маркетингових послуг за вказаним договором, оскільки наведені обставини не є метою надання маркетингових послуг та не відповідають визначенню поняття маркетингових послуг у розумінні п.п.14.1.108 п.14.1 ст.14 ПК України.

Окрім того, у ході судового розгляду справи представником позивача не було і надано жодних доказів яким саме чином надані послуги (маркетингові послуги) були використані позивачем у його господарській діяльності та доказів отримання прибутку у спірний період в порушення вимог ст.ст.72-76 Кодексу адміністративного судочинства України.

За викладених обставин, суд приходить до висновку, що позивачем не підтверджено жодними належними, достатніми та допустимими доказами реальність господарських операцій по його взаємовідносинах з ФОП ОСОБА_1 за договором б/н про надання інформаційних (маркетингових) послуг від 03.05.2020р., а сам факт складання позивачем та ФОП ОСОБА_1 первинних бухгалтерських документів, що за формою відповідають вимогам законодавства, а також і доказів сплати грошових коштів на користь такого контрагента, не може свідчити про реальність цих господарських операцій з урахуванням встановлених судом обставин у даній справі, аналізу наданих документів виходячи з вимог ст.ст. 1, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», які проаналізовані вище.

Також, судом встановлено, що між позивачем (Замовником) та ФОП ОСОБА_1 (Виконавцем) було укладено договір б/н про надання послуг від 01.09.2020р., предметом якого є технічне обслуговування обладнання (станків, верстатів та іншого виробничого обладнання), поточний ремонт обладнання, налагодження обладнання п.1.1 розділу 1 договору (а.с.114 том 1).

Згідно до п.4.1 розділу 4 договору передбачено, що вартість послуг визначається сторонами за фактом їх надання за наслідками кожного календарного місяця і фіксується в актах про надані послуги.

При цьому, зміст вищенаведеного договору строків дії його не містить.

На підтвердження виконання наведеного вище договору по наданню послуг з технічного обслуговування обладнання (далі ТО обладнання) у період з вересня 2020р. по вересень 2021р. позивачем надані копії рахунків-фактур на оплату цих послуг, копії актів приймання-передачі обладнання, копії актів приймання передачі обладнання з ремонту, копії актів виконаних робіт, а також копії Дефектних відомостей на поточний ремонт та технічне обслуговування обладнання (а.с.115-179 том 1).

Вивчивши вищенаведені первинні бухгалтерські документи, які були оформлені на виконання послуг з ТО обладнання за вищенаведеним договором по взаємовідносинах позивача з ФОП ОСОБА_1 у період з вересня 2020р. вересень 2021р., суд приходить до висновку, що вони не можуть бути прийняті судом на підтвердження реальності здійснення позивачем господарських операцій по виконанню наведених послуг, з огляду нанаступне.

Так, зі змісту досліджених судом копій актів приймання-передачі обладнання, копій актів приймання-передачі з ремонту, копій актів виконаних робіт, а також змісту Дефектних відомостей на поточний ремонт та технічне обслуговування обладнання за період з вересня 2020р. по вересень 2021р. вбачається, що вони не розкривають зміст господарських операцій (надання послуг) та не підтверджують отримання цих послуг позивачем від зазначеного виконавця таких послуг, а саме: в актах виконаних робіт відсутня інформація щодо місця здійснення господарських операцій, обсягу, одиниці виміру господарських операцій; в актах приймання-передачі обладнання в ремонт не відображено інформації про те, які недоліки містить відповідне обладнання та які роботи потребують виконання; в актах виконаних робіт не зазначено, які ремонтні роботи чи послуги були проведені, не зазначено осіб, які проводили такі роботи (міститься лише інформація про передачу обладнання, повернення обладнання з ремонту чи технічного обслуговування, виконання робіт з технічного обслуговування обладнання); також відсутня інформація про передачу замовником виконавцеві запасних частин для ремонту та технічного обслуговування обладнання та інших деталей для виконання цих робіт (а.с.115-179 том 1).

Матеріалами справи не встановлено, а позивачем жодними доказами не підтверджено фактів того, що ФОП ОСОБА_1 мав відповідні знання та фах з надання таких послуг і самостійно надавав послуги з ТО обладнання за цим договором, з урахуванням відсутності у штаті останнього достатньої кількості відповідних фахівців (таких доказів суду не надано).

При цьому, судом враховується, що згідно Штатного розкладу у ФОП ОСОБА_1 у штаті знаходився інженер з ремонту - 1 особа (а.с.100-101 том 1), проте, зазначене не спростовує того факту, що одна особа могла виконати такий значний обсяг ремонту обладнання у короткий проміжок часу у реальному часі, наприклад: передачі обладнання для технічного налагодження та ремонту трьох верстатів 18.09.2020р. та повернення їх з ремонту 24.09.2020р.; передача в ремонт верстату 12.10.2020р., а повернення його з ремонту 13.10.2020р. про що свідчать проаналізовані судом копії актів приймання-передачі обладнання (а.с.127-128, 135-140 том 1).

Судом також враховується і те, що станом на 01.01.2020р. ОСОБА_1 знаходився у штаті позивача, з 02.01.2020р. займав посаду менеджера з постачання, що підтверджується копією трудової книжки останнього та копією наказу №1-к від 02.01.2020р. (а.с.186, 212 том 4), а відповідно, виконував свої посадові обов`язки повний робочий день (8-ми часовий робочий день), тому в реальному часі не мав можливості проводити вищенаведений значний обсяг робіт з проведення ТО обладнання (а також і з урахуванням проведення маркетингових досліджень у період з травня 2020р. по вересень 2021р.) за наведеним договором, таких доказів суду не надано.

У ході судового розгляду справи на питання суду, яким чином та у який час ФОП ОСОБА_1 надавав послуги за наведеним договором по ТО обладнання з урахуванням 8-ми часового робочого дня та з урахуванням надання ще й маркетингових послуг, які зазначені вище, де проводилися ці роботи (на підприємстві позивача у його робочий час на посаді менеджера з постачання, чи в орендованих ФОП ОСОБА_1 приміщеннях, чи мав останній основні засоби для проведення таких ремонтних робіт чи їх орендував у позивача), представник позивача пояснити суду не зміг.

Окрім того, зі змісту відповідного Штатного розкладу позивача станом на 01.09.2020р. судом встановлено, що у штаті позивача перебували відповідні фахівці, зокрема, токарі 6 осіб, оператори верстатів з програмним керуванням 9 осіб(а.с.172 том 4).

А відповідно, із наведеного можна зробити висновок, що позивач у період з вересня 2020р. по вересень 2021р. мав можливість самостійно виконувати роботи з проведення ТО обладнання без залучення будь-яких інших осіб, зокрема, без залучення ФОП ОСОБА_1 , який фактично був працівником підприємства позивача та не міг одночасно виконувати роботи, а саме: з надання маркетингових послуг, з ремонту та ТО обладнання та виконувати посадові обов`язки за посадою менеджера з постачання одночасно в реальному часі.

Також, судом враховується і те, що зі змісту проаналізованого судом вищенаведеного договору вбачається, що умови договору не містять його ціни, та строку дії договору, тобто, ціна та строк дії договору сторонами не погоджені, що суперечить приписам п.180.3, п.180.5 ст.180 ПК України, оскільки за наведеними нормами ціна договору та строк його дії віднесені до його істотних умов.

За викладених обставин, суд приходить до висновку, що позивачем не підтверджено жодними належними, достатніми та допустимими доказами реальність господарських операцій по його взаємовідносинах з ФОП ОСОБА_1 за договором б/н про надання послуг з ТО обладнання від 01.09.2020р., а сам факт складання позивачем та ФОП ОСОБА_1 первинних бухгалтерських документів, що за формою відповідають вимогам законодавства, а також і доказів сплати грошових коштів на користь такого контрагента, не може свідчити про реальність цих господарських операцій з урахуванням встановлених судом обставин у даній справі, аналізу наданих документів виходячи з вимог ст.ст. 1, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», які проаналізовані вище.

Також судом встановлено, що між позивачем (Замовником) та ФОП ОСОБА_2 (Виконавцем) був укладений договір №1 про надання послуг з механічної обробки деталей від 20.08.2018р. строком дії до 31.12.2019р., що підтверджується його копією (а.с.68 том 2).

31.12.2019р. між вищенаведеними сторонами до вказаного вище договору була укладена Додаткова угода №1 про продовження строку дії договору № 1 від 20.08.2018р. з 01.01.2020р. до 31.12.2021р., що підтверджується змістом його копії (а.с.69 том 2).

За п.1.1 розділу 1 договору передбачено, що за завданням Замовника Виконавець зобов`язувався надати Замовнику послуги з механічної обробки деталей в обсязі та на умовах, визначених цим Договором, а Замовник зобов`язувався прийняти та оплатити ці послуги.

Згідно п.1.2 розділу 1 договору встановлено, що місце надання послуг АДРЕСА_1 .

Найменування деталей, що підлягають обробці визначаються сторонами в актах приймання передачі деталей в обробку п.1.3 розділу 3 договору (а.с.68 том 2).

На підтвердження виконання наведеного вище договору про надання послуг у період з вересня 2018р. по жовтень 2021р. позивачем надані копії актів приймання-передачі деталей в механічну обробку, копії актів приймання-передачі деталей з механічної обробки, копії рахунків-фактур на оплату, копії актів виконаних робіт, копію листа ФОП ОСОБА_2 за вих.№9 від 15.09.2022р. та копії декларацій останнього про сплату єдиного податку за період з 2018р. по 2021р. (а.с.1-67, 69-250 том 2, а.с.1-144, 169-250 том 3, а.с.1-125 том 4).

Додатково на вимогу ухвали суду позивачем були надані копії Штатного розкладу позивача на період з 01.04.2019р. по 31.12.2019р., станом на 01.01.2020р., копії заявок на механічну обробку деталей, копія наказу №26 від 11.06.2018р. «Про залучення підрядних організацій для механічної обробки деталей», копія договору №1 про надання послуг з механічної обробки деталей від 20.08.2018р. укладеного з ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_3 , копія договору підряду №4 від 12.01.2019р. укладеного між ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_4 на підтвердження залучення субпідрядників для виконання вищенаведеного договору №1 від 20.08.2018р. (а.с. 187-211 том 4).

Вивчивши вищенаведені первинні бухгалтерські документи, які були оформлені на виконання послуг з механічної обробки деталей за вищенаведеним договором по взаємовідносинах позивача з ФОП ОСОБА_2 у період з вересня 2018р. жовтень 2021р., суд приходить до висновку, що вони не можуть бути прийняті судом на підтвердження реальності здійснення позивачем господарських операцій по виконанню наведених послуг, з огляду нанаступне.

Так, зі змісту досліджених судом копій актів приймання-передачі деталей в механічну обробку, копій актів приймання-передачі деталей з механічної обробки, копій актів виконаних робіт, за період з вересня 2018р. по жовтень 2021р. вбачається, що вони не розкривають зміст господарських операцій (надання послуг) та не підтверджують отримання цих послуг позивачем від зазначеного виконавця таких послуг, а саме: у наведених копіях первинних документів відсутня інформація щодо місця здійснення господарських операцій (надання послуг), які саме роботи з механічної обробки деталей проводилися не зазначено та не конкретизовано (а.с.70-250 том 2, а.с.1-144,169-250 том 3, а.с.1-125 том 4).

Матеріалами справи не встановлено, а позивачем жодними доказами не підтверджено фактів того, що ФОП ОСОБА_2 мав відповідні знання та фах з надання таких послуг і самостійно надавав послуги з механічної обробки деталей за цим договором, з урахуванням відсутності у штаті останнього відповідних фахівців, основних засобів для виконання цих робіт (таких доказів суду не надано).

Також судом проведено аналіз вищенаведених первинних документів та встановлено, що ФОП ОСОБА_2 було здійснено механічну обробку деталей у короткий проміжок часу та у значних обсягах, наприклад: 01.04.2020р. ФОП ОСОБА_2 прийняв 220 шт. деталей, а 07.04.2020р. повернув 220 шт. деталей, тобто, з урахуванням двох вихідних днів (04.04.2020р. та 05.04.2020р.), останнім проведено механічну обробку деталей у кількості 220 шт. за 4 робочі дні, що не могло бути здійснено однією особою в реальному часі.

При цьому, судом враховується і те, що ОСОБА_2 знаходився у штаті позивача, займав посаду начальника цеху (що не спростовано позивачем жодними іншими доказами у ході судового розгляду даної справи), а також і підтверджується змістом копії Дефектної відомості про поточний ремонт на обслуговування обладнання від 22.09.2021р., у якій до складу комісії входив начальник цеху ОСОБА_2 (а.с.179-зворот том 1), а відповідно, ОСОБА_2 виконував свої посадові обов`язки за посадою начальника цеху у штаті позивача повний робочий день (8-ми часовий робочий день), тому в реальному часі не мав можливості одночасно і проводити вищенаведений значний обсяг робіт з механічної обробки деталей за наведеним договором, таких доказів суду не надано.

Окрім того, судом також встановлено, що за умовами наведеного вище договору (п.1.2) визначено місце надання послуг АДРЕСА_1 (в актах виконаних робіт вказана адреса відсутня), за даною адресою знаходяться виробничі цехи підприємства позивача, що не спростовано позивачем жодними доказами у ході судового розгляду справи, а відповідно, можна зробити висновок, що основні засоби позивача використовувались ФОП ОСОБА_2 для механічної обробки деталей за вказаним договором, проте, доказів, які б свідчили про передання їх позивачем останньому в оренду, сплати ним орендної плати, суду не надано.

Не можуть бути прийняті судом в якості належних доказів на підтвердження реальності виконання вищенаведеного договору лист ФОП ОСОБА_2 за вих. №9 від 15.09.2021р. про те, що ним залучались до виконання вищенаведених робіт з механічної обробки деталей субпідрядники ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_5 , ФОП ОСОБА_6 , ФОП ОСОБА_7 , що підтверджено копією договору №1 про надання послуг з механічної обробки деталей від 20.08.2018р. укладеного з ФОП ОСОБА_4 та копією договору підряду №4 від 12.01.2019р. укладеного з ОСОБА_3 (а.с.61 том 2, а.с.209-211 том 4), оскільки досліджений зміст цих договорів не встановлює зв`язок цих господарських операцій із договором №1 від 20.08.2018р., укладеним між позивачем та ФОП ОСОБА_2 як основним договором підряду (договором генпідряду), а отже, договори укладені з ФОП ОСОБА_4 та ФОП ОСОБА_8 не є субпідрядними договорами та не підтверджують фактів виконання робіт за ними саме для позивача (таких посилань ці договори не містять).

Окрім того, судом враховується і те, що зі змісту Штатних розкладів позивача, які діяли з 01.04.2019р. по 31.12.2019р., станом на 01.01.2020р., станом на 01.09.2020р. вбачається, що у штаті позивача перебували відповідні фахівці, зокрема, токарі 3 та 6 розрядів 7 штатних одиниць, слюсарі 2 штатні одиниці, фрезерувальник 1 штатна одиниця (а.с. 172, 187-188 том 4).

А відповідно, із наведеного можна зробити висновок, що позивач мав можливість виконувати роботи з проведення робіт з механічної обробки деталей власними силами без залучення будь-яких інших осіб, зокрема, без залучення ФОП ОСОБА_2 , який фактично був працівником підприємства позивача та не міг виконувати роботи, а саме: з надання послуг з механічної обробки деталей та виконувати посадові обов`язки за посадою начальника цеху одночасно в реальному часі.

Також не можуть бути прийняті в якості належних і допустимих доказів додані позивачем до позову копії податкових декларацій платника єдиного податку ФОП ОСОБА_2 за період 2018р. по 2021р. (а.с.62-67 том 2) на підтвердження реальності виконання останнім договору №1 про надання послуг з механічної обробки деталей від 20.08.2018р., оскільки вказані податкові декларації не містять інформації про реальність виконання цього договору, а є лише підтвердженням нарахування ФОП ОСОБА_2 єдиного податку за наведений у них період, що не є предметом спору у цій справі, а відповідно, і не є належними доказами у спірних правовідносинах у розумінні ст.73 Кодексу адміністративного судочинства України.

За викладених обставин, суд приходить до висновку, що позивачем не підтверджено жодними належними, достатніми та допустимими доказами реальність господарських операцій по його взаємовідносинах з ФОП ОСОБА_2 за договором №1 про надання послуг з механічної обробки деталей від 20.08.2018р., а сам факт складання позивачем та ФОП ОСОБА_2 первинних бухгалтерських документів, що за формою відповідають вимогам законодавства, а також і доказів сплати грошових коштів на користь такого контрагента, не може свідчити про реальність цих господарських операцій з урахуванням встановлених судом обставин у даній справі, аналізу наданих документів виходячи з вимог ст.ст. 1, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», які проаналізовані вище.

З приводу аргументів позивача щодо завищення фінансового результату на загальну суму 6804273 грн. у Податковій декларації з податку на прибуток та Звіті про фінансовий результат платника податку за період з 01.07.2018р. по 30.09.2021р., що, на думку позивача, не було врахування відповідачем у акті перевірки на порушення п.86.10 ст.86 ПК України, п.3, п.4, п.5 розділу ІІ, п.п.2 п.4 розділу Ш Порядку №727, суд зазначає наступне.

У відповідності до вимог п.86.10 ст.86 ПК України встановлено, що в акті перевірки зазначаються як факти заниження, так і факти завищення податкових зобов`язань платника.

За приписами п.3, п.4, п.5 розділу ІІ, п.п.2 п.4 розділу Ш Порядку №727 передбачено, що факти виявлених порушень податкового законодавства, контролю за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладається в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством.

У разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення необхідно, зокрема: чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів, що порушені платником податків, зазначити період (календарний день, місяць, квартал, півріччя, три квартали, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, при здійсненні якої вчинено це порушення; зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів та докази, що підтверджують наявність факту порушення.

Так, як встановлено судом зі змісту проаналізованого акту перевірки від 10.12.2021р. №4407/04-36-07-20-07/ НОМЕР_1 ) у додатку до цього акту «Інформація щодо завищення фінансового результату» зазначені дані як про заниження, так і завищення фінансового результату позивача, що підтверджується самим позивачем у позові (а.с.6-зворот том 1), а оскільки додаток до акту є його невід`ємною частиною, суд приходить до висновку, що відповідачем були враховані як дані заниження, так і дані завищення фінансового результату платника податку у вказаному акті перевірки, що відповідає вимогам п.86.10 ст.86 ПК України та вищенаведеним приписам Порядку №727 (а.с.53 том 1).

При цьому, судом враховується і те, що у разі, якщо позивач самостійно виявив такі факти (завищення або заниження фінансового результату), останній має обов`язок подати відповідну уточнюючу декларацію з податку на прибуток згідно до вимог п.50.1 ст.50 ПК України.

Так, судом було встановлено, що перед початком перевірки позивач вищенаведеним правом скористався та подав уточнюючу декларацію з податку на прибуток за 2018 рік (9312417961 від 12.11.2021р.), що позивачем не спростовано жодними доказами.

Також, судом враховується і те, що наведені аргументи позивача не спростовують виявлених вищенаведених порушень позивачем вимог податкового законодавства, яке полягає у не підтвердженні реальності вищенаведених господарських операцій позивача по взаємовідносинах з ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 ..

За викладених обставин, суд приходить до висновку, що посилання позивача на порушення процедури оформлення акту перевірки, встановленої п.86.10 ст.86 ПК України є необґрунтованими та безпідставними, спростовані змістом акту перевірки з додатками до нього, не спростовують фактів нереальності господарських операцій позивача по взаємовідносинах із вищенаведеними контрагентами, а відповідно, не можуть бути обрані підставами для визнання протиправним та скасування оспорюваного податкового повідомлення-рішення.

У відповідності до вимог ч.1, ч.4 ст. 73 Кодексу адміністративного судочинства України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.

Достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмету доказування. Питання про достатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, суд вирішує відповідно до свого внутрішнього переконання ст.76 наведеного Кодексу.

Відповідно до ст. 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Частина 2 ст. 77 КАС України визначає, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дій чи бездіяльності покладається на відповідача.

В той же час, ч.1 ст.77 наведеного Кодексу, покладає обов`язок на позивача довести ті обставини, на яких ґрунтуються його вимоги та заперечення.

Разом з тим, представник позивача у ході судового розгляду справи на вимогу суду не навів жодних підстав та не надав належних, достатніх та допустимих доказів на підтвердження протиправності оспорюваного податкового повідомлення-рішення з урахуванням проаналізованих судом наданих позивачем документів та аналізу чинних норм податкового та бухгалтерського законодавства.

За таких обставин, суд приходить до висновку, що у позивача відсутні належні, достатні та достовірні первинні бухгалтерські документи, які фіксують факт реальності здійснення господарських операцій з наведеними контрагентами за договорами маркетингових послуг, наданню послуг з ТО обладнання та наданню послуг з механічної обробки деталей з урахуванням встановлених судом обставин та аналізу норм податкового законодавства.

Судом не можуть бути покладені в основу даного судового рішення аргументи позивача з приводу того, що перевірка наявності достатньої кількості працівників у позивача для виконання робіт власними силами не входить до повноважень посадових осіб контролюючого органу, з огляду на те, що дане твердження суперечить приписам ст.44 ПК України, ст.ст. 1,9 Закону №996 якими передбачено обов`язковість оформлення господарським операцій відповідними первинними бухгалтерськими документами та визначені вимоги до їх оформлення, тобто, вказані первинні документи служать підставами для формування відповідних податків і зборів, контроль за яким віднесено до посадових осіб контролюючого органу (відповідача).

Також у даних правовідносинах судом враховується і те, що при провадженні господарської діяльності до обох контрагентів у відповідній операції встановлюються вимоги щодо належного оформлення первинних документів. Також у пункті 65 рішення Європейського суду з прав людини «Булвес АД» проти Болгарії» від 22 січня 2009р., заява №3991/03 зазначено, що загальні інтереси спільноти полягають у підтриманні фінансовоїстабільності системи оподаткування ПДВ разом із її сукупністю нормам щодо нарахування ПДВ. Основними елементами підтримання такої стабільності слід визнати повне і своєчасне виконання усіма платниками ПДВ своїх зобов`язань щодо декларування та сплати ПДВ та, в кінцевому результаті, запобігання будь-яких видів шахрайських зловживань у вказаній системі. Щодо цього Суд визнає, що необхідно покладати край спробам зловживання у сфері оподаткування і що з метою попередження таких зловживань може бути розумним передбачати у національному законодавстві вимоги особливої обачливості для платників ПДВ.

На переконання суду, у разі нехтування платником податків своїм обов`язком щодо ретельної перевірки наданих йому від продавця (виконавця робіт, надання послуг) первинних документів,останній не може претендувати на формування податкового кредиту та витрат за таких обставин.

Аналогічна правова позиція узгоджується такою із позицією Верховного Суду, викладена у постанові від 09.12.2019р. у справі №804/729/17, якаі підлягає врахуванню при застосуванні норм матеріального права у даних правовідносинах згідно до вимог ч.5 ст.242 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно до ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Перевіривши дії відповідача з приводу правомірності прийняття оспорюваногоподаткового повідомлення-рішення, суд приходить до висновку про те, що оспорюване рішенняприйняте відповідачему межах повноважень та у спосіб, що передбачений Конституцією та законами України, обґрунтовано, з урахуванням всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).

Статтями 6,7 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права відповідно до якого вирішує справи відповідно до Конституції України та законів України.

За викладеного, суд приходить до висновку про відсутність обґрунтованих правових підстав для задоволення даного адміністративного позову, а тому у його задоволенні позивачеві слід відмовити повністю.

З урахуванням того, що позов не підлягає задоволенню, судові витрати по сплаті судового збору слід покласти на позивача згідно до вимог ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України.

Керуючись ст.ст. 2-10, 11, 12, 47, 72-77, 94, 122, 132, 139, 193, 229, 241-246, 250, 251 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ВИРІШИВ:

У задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Науково-виробниче підприємство «Адамант» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0010680720 від 19.01.2022р. - відмовити повністю.

Судові витрати по сплаті судового збору покласти на позивача згідно до вимог ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України.

Рішення суду може бути оскаржено до Третього апеляційного адміністративного суду шляхом подання апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня проголошення рішення, або протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення (у разі оголошення в судовому засіданні лише вступної та резолютивної частини рішення) відповідно до вимог ст.295 Кодексу адміністративного судочинства України.

Рішення суду набирає законної сили у строки, визначені статтею 255 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повне судове рішення складено - 01.03.2023р.

Суддя С.О. Конєва