Постанова

від 02.03.2023 по справі 160/6471/21

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

02 березня 2023 року справа № 160/6471/21

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Баранник Н.П.,

суддів: Малиш Н.І., Щербака А.А.,

за участю секретаря судового засідання: Яковенко О.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12 вересня 2022 року у справі №160/6471/21 (суддя Неклеса О.М., справа розглянута за правилами спрощеного позовного провадження, в письмовому провадженні) за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «МЕДІА КОНТЕНТ» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «МЕДІА КОНТЕНТ» (далі - позивач) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі - відповідач), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 14 квітня 2021 року № 0049200712

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12 вересня 2022 року адміністративний позов було задоволено, суд визнав протиправним та скасував оскаржене позивачем рішення відповідача.

Із рішенням суду першої інстанції не погодився відповідач та подав апеляційну скаргу. Відповідач вважає висновки суду, покладені в основу обґрунтування підстав для задоволення вимог, помилковими. Стверджує, що суд неповно встановив обставини справи, рішення прийняв з порушенням норм матеріального та процесуального права. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове судове рішення про відмову у задоволенні позову позивача.

В обґрунтування доводів скарги відповідач зазначає, що суд навіть не перевіряв фактів виявлених під час перевірки порушень вимог валютного законодавства позивачем. Під час перевірки були встановлені порушення граничного строку розрахунків у сфері зовнішньо-економічної діяльності, що є порушенням вимог ст. 13 Закону України «Про валюту і валютні операції». Позивач не спростовує виявленого порушення. Якщо ж платник податків вважає, порушеним порядок та підстави призначення податкової перевірки щодо нього, має захищати свої права та інтереси шляхом не допуску посадових осіб контролюючого органу до такої перевірки. Якщо ж допуск до проведення перевірки відбувся, в подальшому предметом розгляду має бути лише суть виявлених порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється податковим органом.

Позивач своїм правом подати письмовий відзив на апеляційну скаргу відповідача не скористався.

В судовому засіданні представник відповідача підтримав доводи апеляційної скарги, наполягав на задоволенні скарги та скасуванні рішення суду першої інстанції, з прийняттям нового рішення про відмову у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

Представник позивача просив скаргу відповідача залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Заслухавши представників сторін, перевіривши доводи апеляційної скарги, матеріали справи, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з наступних підстав.

З матеріалів справи встановлено, що листом Національного банку України від 22 грудня 2020 року №25-0006/178/ДСК відповідачу повідомлено про виявлені факти порушень валютного законодавства України, зокрема, ТОВ «МЕДІА КОНТЕНТ» (код ЄДРПОУ 38788016) при виконанні умов зовнішньоекономічного контракту від 24 жовтня 2019 року №24-10 (банк ПАТ «Мотор- Банк», МФО 313009).

22 січня 2021 року Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області було направлено запит на адресу підприємства №854/6/04-36-07-12 про надання пояснень та їх документального підтвердження. Запит отримано позивачем 10 лютого 2021 року, ним була надана контролюючому органу відповідь на запит.

Відповідно до пп.191.1.4 п. 191.1 ст.191, пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, пп.78.1.1, п.78.1 ст.78, п.82.2 ст.82, п.522 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, Постанови Кабінету Міністрів України від 03 лютого 2021 року №89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» , у зв`язку з інформацією уповноваженого банку щодо виявлених фактів порушень валютного законодавства України ТОВ «МЕДІА КОНТЕНТ», на підставі наказу від 10 березня 2021 року №1211-п та направлення на перевірку від 10 березня 2021 року №1240 головним державним ревізором-інспектором відділу перевірок фінансових операцій управління податкового аудиту Головного управління ДПС у Дніпропетровській області Юлією Кременою була проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ «МЕДІА КОНТЕНТ» з питань дотримання вимог валютного законодавства України при виконанні зовнішньоекономічного контракту від 24 жовтня 2019 року №24-10.

Копію наказу Головного управління ДІ1С у Дніпропетровській області від 10 березня 2021 року № 1211-п вручено 12 березня 2021 року уповноваженій особі позивача - директору Штойка Д.С., про що свідчить особистий підпис.

Направлення на перевірку від 10 березня 2021 року № 1240 та службове посвідчення пред`явлено уповноваженій особі позивача - директору Штойка Д.С.

В ході перевірки було встановлено: експортний договір від 24 жовтня 2019 року №24- 10 укладений ТОВ «МЕДІА КОНТЕНТ» у особі директора Штойки Дмитра Сергійовича (Продавець) з однієї сторони та нерезидентом ООО "Экспресс - Сервис" (Росія) в особі директора Елизаровой Анны Николаевны (Покупець) з іншої (далі - договір від 24 жовтня 2019 року № 24-10). Валюта платежу долар США. Загальна сума контракту - згідно усіх специфікацій. Предмет контракту - посуд та прибори столові або кухонні. Умови поставки - Інкотермс 2010.

На виконання умов договору від 24 жовтня 2019 року №24-10 позивачем ТОВ «МЕДІА КОНТЕНТ» здійснено експорт товару (посуд та прибори столові або кухонні) на загальну суму 19 928,98 дол. США (екв. 491 401,06 грн.).

Від нерезидента отримано виручку на поточні рахунки позивача ТОВ «МЕДІА КОНТЕНТ» у загальній сумі 19 928,98 дол. США (екв. 543 887,77 грн.) з порушенням термінів розрахунків, встановлених законодавством України.

Перевіркою встановлено порушення позивачем ТОВ «МЕДІА КОНТЕНТ» вимог статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» при виконанні експортного договору від 24 жовтня 2019 року №24-10 з нерезидентом ООО "Экспресс - Сервис" (Росія), в частині несвоєчасного отримання валютних цінностей в сумі 19 928,98 дол. США та відповідно до вимог частини п`ятої статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» за порушення строку розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності (далі - ЗЕД) нарахована пеня у розмірі 54 266,07 грн.

19928,98 дол.США * 0,3% * 32 * 28,3643 грн. = 54266,07 грн., де:

19 928,98 дол.США. - сума несвоєчасно отриманих валютних цінностей;

0,3% - розмір пені за кожний день прострочення;

32 - кількість днів прострочення;

28,3643 грн. - курс Національного банку України

За результатами документальної позапланової виїзної перевірки позивача був складений акт від 24 березня 2021 року № 977/04-36-07-12/38788016. На підставі акту перевірки сформоване податкове повідомлення-рішення від 14 квітня 2021 року №00492007 на суму 54266,07 грн.

Вважаючи податкове повідомлення-рішення протиправним, позивач звернувся до суду з позовом про його скасування.

Суд, задовольняючи позовні вимоги, прийшов до висновку, що перевірка ТОВ «МЕДІА КОНТЕНТ», за наслідками якої відповідачем винесено спірне податкове повідомлення-рішення, призначена контролюючим органом з порушенням приписів пункту 522 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України та встановленого ними мораторію на проведення деяких видів перевірок. Відповідач не був наділений повноваженнями призначати та проводити документальну позапланову перевірку позивача на підставі п.п.78.1.1 п.78.1 ст.78 ПК України, що, в свою чергу, свідчить про протиправність виданого за результатами такої перевірки податкового повідомлення-рішення.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, та не вбачає підстав для задоволення апеляційних скарги, з огляду на наступне.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно з пунктом 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Згідно з пунктом 73.3 статті 73 ПК України контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.

Такий запит підписується керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу і повинен містити: 1) підстави для надіслання запиту відповідно до цього пункту, із зазначенням інформації, яка це підтверджує; 2) перелік інформації, яка запитується, та перелік документів, які пропонується надати; 3) печатку контролюючого органу.

Письмовий запит про подання інформації надсилається платнику податків або іншим суб`єктам інформаційних відносин за наявності таких підстав: …1) за результатами аналізу податкової інформації, отриманої в установленому законом порядку, виявлено факти, які свідчать про порушення платником податків податкового, валютного законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, або фінансуванню тероризму та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи…

Тобто, обов`язковою передумовою здійснення документальної позапланової виїзної перевірки є направлення платнику податків запиту про надання пояснень та їх документального підтвердження. Письмовий запит про подання інформації надсилається платнику податків за наявності однієї із визначених пунктом 73.3 статті 73 ПК України підстав та повинен відповідати вимогам, встановленим законом. Платник податків зобов`язаний подавати інформацію, визначену в запиті контролюючого органу, та її документальне підтвердження. У контролюючого органу є право на оцінку пояснень плакатника податків і їх документальних підтверджень. Виявлені факти, які свідчать про можливі порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, можуть бути підставою для проведення перевірки лише у випадку, коли сумніви не усунуті наданими поясненнями та документальними підтвердженнями.

Поданими доказами підтверджено, що на запит контролюючого органу позивачем були надані змістовні та вичерпні відповіді. При цьому, судом встановлено, що відповідачем не було направлено позивачу жодного повторного запиту, не запропоновано надати додаткові пояснення та обґрунтування, та доведено до відома, які саме документи не були надані позивачем на виконання приписів вказаного запиту контролюючого органу.

Підпунктом 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 ПК України передбачено, що документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема: отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту.

На підставі пункту 78.4 статті 78 ПК України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

У зв`язку з інформацією уповноваженого банку щодо виявлених фактів порушень валютного законодавства України ТОВ «МЕДІА КОНТЕНТ», відповідачем видано наказ від 10 березня 2021 року №1211-п про призначення та проведення документальної позапланової виїзної перевірки.

Згідно з пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України (в редакції на момент винесення наказу) установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.

На період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.

Тобто, вимоги пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України пов`язані та прямо відсилають до актів Кабінету Міністрів України, на підставі яких завершується дія карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

Постановою Кабінету Міністрів України «Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» від 9 грудня 2020 року № 1236 установлено з 19 грудня 2020 року до 31 грудня 2021 року на території України карантин.

Отже, Кабінетом Міністрів України на момент прийняття спірного наказу не приймалось рішення про завершення дії карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а відтак діяв мораторій на проведення документальних планових перевірок платників податків.

Водночас, мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України (в редакції на момент спірних правовідносин) та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок, була чинною, її дія не зупинялась.

Відповідно до пункту 2.1 статті 2 Податкового кодексу України, зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.

Тобто, зміна положень Податкового кодексу України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно, зміна строків дії мораторію може бути здійснена виключно шляхом прямого внесення змін до Податкового кодексу України.

Відповідно до пункту 5.2 статті 5 Податкового кодексу України, у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.

Таким чином, хоча і існує чинна норма, а саме п. 4 р. II Закону України «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік» від 17.09.2020 року № 909-IX, яка не визнана неконституційною, проте вона не може бути застосована у спірних правовідносинах, оскільки відповідно до пункту 2.1 статті 2 Податкового кодексу України, зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу. Тому, будь-який нормативно-правовий акт, окрім Податкового кодексу України, у тому числі й інший закон, не може змінити правове регулювання податкових відносин, встановлене нормами Податкового кодексу України.

Відповідно, з цих самих підстав, не може бути застосована у спірних правовідносинах також постанова Кабінету Міністрів України від 03.11.2021 р. №89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірки».

До того ж, постанова Кабінету Міністрів України має нижчу юридичну силу, ніж Закон, у тому числі, пункт 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України.

Вказане питання було предметом дослідження Верховного Суду, який надав юридичну оцінку обмеженням мораторію на проведення перевірок, встановлених Постановою Кабінету Міністрів України від 03.11.2021 р. №89.

Так, Верховний Суд виходив з того, що за загальним правилом, вирішення колізій, передбаченим частиною третьою статті 7 КАС України, у разі невідповідності правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.

Відповідно, за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у Податковому кодексу України, з одного боку і в постанові Кабінету Міністрів України з іншого боку - застосуванню підлягають положення і правила саме Податкового кодексу України.

Наведений вище висновок ґрунтується на правовій позиції Верховного Суду, що викладений у постанові від 22.02.2022 року у справі № 420/12859/21.

Відтак, наведене вище свідчить, що відповідач, незважаючи на прийняття постанови КМУ №89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» від 03.02.2021 року, не був наділений повноваженнями призначати та проводити документальну позапланову виїзну перевірку позивача.

Вказаний висновок також узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, що викладена у постанові від 15.04.2022 року у справі № 160/5267/21.

Крім того, Верховний Суд у постанові від 23.02.2022 р. у справі №560/3678/19 зробив висновок, що оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Отже, процедурні порушення, допущені податковим органом під час призначення та/або проведення перевірки, можуть бути самостійною і достатньою підставою для скасування податкових повідомлень-рішень та інших рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, якщо вони мають грубий характер і істотно порушують права платника податків.

В постанові від 21 лютого 2020 року у справі № 826/17123/18, судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду в цій справі відступила від висновків про застосування норми права у подібних правовідносинах у частині того, що саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного здійснення податкового контролю щодо себе; а також що допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та проведенні відповідної документальної виїзної або фактичної перевірки, які викладено в постановах Верховного Суду від 13 березня 2018 року (справа № 804/1113/16), від 24 травня 2019 року (справа № 826/16221/15), від 3 жовтня 2019 року (справа № 820/850/16), від 16 жовтня 2019 року (справа № 820/11291/15), від 22 листопада 2019 року (справа № 815/4392/15) тощо.

Крім того, судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду сформулювала правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

За наведеного вище, колегія суддів відхиляє доводи скаржника стосовно того, що якщо допуск до проведення перевірки відбувся, в подальшому предметом розгляду має бути лише суть виявлених порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється податковим органом.

Враховуючи викладене, судом вірно встановлено порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо призначення та проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «МЕДІА КОНТЕНТ», що є самостійною та окремою підставою для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, прийнятого за її наслідками.

Доводи, наведені у апеляційній скарзі відповідача, не спростовують правильних висновків суду першої інстанції, а тому рішення суду першої інстанції у даній справі слід залишити без змін, а апеляційну скаргу - без задоволення.

Керуючись п.1 ч.1 ст.315, ст.316, ст.ст.322, 328, 329 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області - залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12 вересня 2022 року у справі №160/6471/21 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду у випадках та в строки, визначені статтями 328,329 КАС України.

Головуючий - суддяН.П. Баранник

суддяН.І. Малиш

суддяА.А. Щербак