Постанова

від 15.03.2023 по справі 200/3458/21

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 березня 2023 року

м. Київ

справа № 200/3458/21

адміністративне провадження № К/990/25797/22

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Блажівської Н.Є.,

суддів: Білоуса О.В., Желтобрюх І.Л.,

розглянувши порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області

на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 28 липня 2021 року (суддя Арестова Л.В.)

та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2022 року (судді: Сіваченко І.В., Гаврищук Т.Г., Блохін А.А.)

у справі за позовом ОСОБА_1

до Головного управління ДПС у Донецькій області,

треті особи: Головне управління ДФС у Донецькій області в особі Слідчого управління фінансових розслідувань Головного управління ДФС у Донецькій області,

Харківська обласна прокуратура,

про визнання протиправними та скасування рішень,

В С Т А Н О В И В:

1. ІСТОРІЯ СПРАВИ

1.1. Короткий зміст позовних вимог

ОСОБА_1 (надалі також - Позивач, ОСОБА_1 ) звернулась до суду з позовом до Головного управління ДПС у Донецькій області (надалі також - Відповідач, ДПС), в якій просила визнати протиправними та скасувати:

- податкові повідомлення-рішення від 26 лютого 2021 року № 00016580710, № 00016610710, № 00016640710, №00016680710, № 00016690710, № 00016700710:

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 26 лютого 2021 року N Ф-00015710710,

- рішення від 26 лютого 2021 року 00016780710 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.

В обґрунтування протиправності зазначених вище індивідуальних актів вказала, що:

- за період, який перевіряв Відповідач, фінансово-господарську діяльність вона як підприємець не здійснювала, грошові кошти за будь-які товари чи послуги на рахунки будь-яких підприємств з банківських рахунків не спрямовувала та від будь-яких осіб не отримувала;

- згідно з постановою старшого слідчого кримінальне провадження, порушене за фактом умисного ухилення від сплати податків в значних розмірах ФОП ОСОБА_1 , закрито.

1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій

Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 28 липня 2021 року, залишеним без змін постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2022 року, позов задоволено.

Ухвалюючи рішення про скасування спірних у справі індивідуальних актів, суд першої інстанції, з яким погодився апеляційний суд, виснував:

- лише надходження на розрахунковий рахунок Позивача грошових коштів без її відома з невідомих підстав, а також отримання грошових коштів в касі банку невстановленою особою не може бути розцінено як отримання Позивачем доходу, адже такі дії не потягли за собою змін у стані її майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів;

- Відповідач під час здійснення перевірки фактично обмежився лише дослідженням банківських виписок за банківськими рахунками Позивача, але до того ж не за всіма рахунками, у той час як дії Позивача в контексті досліджуваних Відповідачем обставин залишились поза увагою відповідача під час проведення перевірки;

- посилання Відповідача на податкову інформацію щодо контрагентів Позивача за досліджуваним актом перевірки є неприйнятними, оскільки правильність нарахування податків не може ґрунтуватися тільки на даних, які містяться в інформаційних базах контролюючого органу, без врахування даних первинних документів.

1.3. Короткий зміст касаційної скарги

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Відповідач звернувся з касаційною скаргою, в якій просив скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій і ухвалити в цій частині нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.

Підставами скасування цих судових актів Відповідач визначив порушення судами норм матеріального та процесуального права. Вказує, що апеляційним судом не було враховано висновків щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду, а саме: від 9 лютого 2021 року справі №812/111/18, від 29 вересня 2020 року у справі №120/1676/19-а, від 1 жовтня 2019 року у справі №2040/6178/18, від 28 серпня 2019 року у справі №824/908/17-а, від 6 лютого 2018 року у справі №813/238/17, від 21 серпня 2018 року у справі №817/481/17, від 2 липня 2019 року у справі №819/2737/13.

Як стверджував Відповідач, згідно з виписками банку по розрахунковому рахунку № НОМЕР_1 (АТ "КБ "ГЛОБУС") ФОП ОСОБА_1 на розрахунковий рахунок отримано дохід: у 2016 році 19 809 698,85 грн без ПДВ; у 2017 році - 38 616 986,56 грн без ПДВ; у 2018 році 3283077 грн. При цьому, податки з цих сум не сплачувались, а відповідна податкова звітність не подавалась.

Як вважає Відповідач, жодна норма не ставить у залежність закриття кримінального провадження на стадії розслідування постановою слідчого/прокурора з наявністю встановлених актом документальної позапланової невиїзної перевірки порушень податкового законодавства платником податків.

Відповідач у касаційній скарзі стверджує, що Позивач помилково підмінює встановлені актом перевірки податкові правопорушення кримінально-процесуальними правовідносинами у межах кримінального провадження, порушеного за фактом ухилення від сплати податків.

Також доводи Відповідача у касаційній скарзі зводяться до недопустимості висновку експерта №1/22-35, на підставі якого судами встановлено обставини щодо неотримання Позивачем коштів з відповідного банківського рахунку. Також акцентує і на тому, що судами при вирішенні спору експертиза не призначалась.

2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили, що за результатами проведеної перевірки складено акт від 5 січня 2021 року № 12/05-99-07-10-14/2946907901.

Згідно з висновками акта Позивачем порушено вимоги:

- пункту 63.3 статті 63 Податкового кодексу України (надалі також - ПК України) в частині ненадання повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою 20-ОПП;

- частини 3 пункту 291.4 статті 291, частини 1 пункту 292.1, 292.6 статті 292, частини 1 пункту 293.4 статті 293, частини 3 пункту 293.8 статті 293, частини 3 підпункту 298.2.3 пункту 298.2 статті 298 ПК України в частині порушення порядку переходу зі спрощеної системи оподаткування на сплату інших податків і зборів з 1 жовтня 2016 року, у зв`язку з перевищенням обсягу доходу за період з 1 липня 2016 року по 30 вересня 2016 року понад 5000000 грн, що призвело до заниження податкового зобов`язання зі сплати єдиного податку у розмірі 491 617,72 грн.;

- підпункту 49.18.5 пункту 49.18 статті 49, пункту 177.5 статті 177, пункту 177.11 статті 177 ПК України, в частині ненадання податкових декларацій про майновий стан і доходи за 2016 рік та несвоєчасне надання податкової декларації про майновий стан та доходи за 2018 рік (ліквідаційна);

- підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163, підпункту 164.1.3 пункту 164.1 статті 164, пункту 167.1 статті 167, пунктів 177.1, 177.2 статті 177 ПК України в частині заниження суми чистого оподатковуваного доходу за 2016 рік у розмірі 20941481,40 грн, за 2017 рік у розмірі 38 619 369,41 грн, за 2018 рік у розмірі 3283174,88 грн, що призвело до заниження податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб від провадження підприємницької діяльності за 2016 рік у сумі 3769466,65 грн, за 2017 рік у сумі 6951486,49 грн, за 2018 рік у сумі 590971,47 грн;

- підпункту 1.2, 1.3, 1.4 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України в частині заниження військового збору за 2016 рік у сумі 314 122,22 грн, за 2017 рік у сумі 579 290,54 грн, за 2018 рік у сумі 49 247,62 грн, що виникло за рахунок заниження суми чистого оподатковуваного доходу

- пункту 4 частини 2 статті 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», в частині не надання Звіту про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску за 2018 рік (ліквідаційний);

- підпунктів 4,5 пункту 1 статті 1, підпунктів 2,3 частини 1 статті 7, пункту 5 статті 8 частини 2 статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», в частині заниження суми доходу, на який нараховується єдиний внесок, що призвело до не сплати сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування;

- пункту 181.1 статті 181, пунктів 183.1, 183.2, 183.4, 183.10 статті 183, підпункту а) пункту 185.1 статті 185, підпункту а) пункту 187.1 статті 187, підпункту а) пункту 193.1 статті 193. пункту 194.1 статті 194, пунктів 200.1, 200.2 статті 200 ПК України, в частині обов`язкової реєстрації платником податку на додану вартість, не нарахуванні та не сплати цього податку на рівні зареєстрованого платника без права нарахування податкового кредиту, що призвело до несплати до бюджету податку на додану вартість.

Висновки Відповідача про порушення наведених норм ґрунтуються на тому, що на розрахунковий рахунок Позивача надійшли кошти, втім на виконання передбачених законодавством вимог Позивачем звітність не подавалась і податки та збори не сплачувались.

На підставі акта перевірки та з урахуванням поданих заперечень Відповідачем 26 лютого 2021 року прийнято:

- податкове повідомлення-рішення № 00016580710, яким застосовано штрафні санкції у сумі 340,80 грн;

- податкове повідомлення-рішення № 00016610710, яким застосовано штрафні санкції у сумі 680,00 грн;

- податкове повідомлення-рішення № 00016640710 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в загальному розмірі 12066170,41 грн;

- податкове повідомлення-рішення № 00016680710 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем військовий збір в загальному розмірі 1 005 514,19 грн;

- податкове повідомлення-рішення № 00016690710 про збільшення суми грошового зобов`язання за єдиним податком в загальному розмірі 491 617,71 грн;

- податкове повідомлення-рішення № 00016700710 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість в загальному розмірі 13 089 240,00 грн,

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) N Ф-00015710710 від 26.02.2021 у розмірі 187 851, 84 грн;

- рішення №00016780710 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску у розмірі 93 925,92 грн.

3. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

3.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанцій

Згідно з частиною першою статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Верховний Суд, обговоривши доводи касаційної скарги, переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, виходить з такого.

Відповідно до частини першої статті 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

За змістом частини другої статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Суди першої та апеляційної інстанцій при вирішенні спору установили, що ОСОБА_2 зареєструвалась як фізична особа-підприємець та обрала 3 групу єдиного податку, відкрила розрахунковий рахунок у ПАТ «КБ «Глобус».

Відповідно до наданих виписок по розрахунковому рахунку № НОМЕР_1 (АТ «КБ «ГЛОБУС») за період ФОП ОСОБА_1 за період з 11 жовтня 2016 року по 23 серпня 2018 року на розрахунковий рахунок отримані грошові кошти, зокрема, але не виключно від наступних суб`єктів господарської діяльності у якості оплати за зернову продукцію та ТМЦ:

- ТОВ "Клеймонс" (код за ЄДРПОУ 40106277) у розмірі 49 682 438,23 грн;

- ТОВ "Вест - Торг" (41357525) у розмірі 6 308 925,12 грн;

- ТОВ "Люксейл" (код за ЄДРПОУ 40405169) у розмірі 2 269 727,00 грн;

- ФОП ОСОБА_3 (РНОКПП НОМЕР_2 ) у розмірі 2 113 317,50 грн;

- ТОВ "Тіреван" (код за ЄДРПОУ 41061604) у розмірі 942 238,34 грн;

- ТОВ "Деварекс" (код за ЄДРПОУ 41056835) у розмірі 790 000,00 грн;

- ТОВ "КМД - Груп" (код за ЄДРПОУ 41656789) у розмірі 560 128,43 грн;

- ТОВ "Мрія-ТК" (код за ЄДРПОУ 40156003) у розмірі 546 266,00 грн;

- ТОВ "ACT Карском" (код за ЄДРПОУ 37983555) у розмірі 511 000,00 грн;

- ТОВ "Строй тренд" (код за ЄДРПОУ 41095335) у розмірі 434 050,00 грн;

- ТОВ "Хеммонд" (код за ЄДРПОУ 40640961) у розмірі 411 200,00 грн.

Крім цього, відповідні кошти частково спрямовувалися на адресу суб`єктів господарювання, які мають ризики в оподаткуванні у якості сплати за отримані ТМЦ, саме:

- ФОП ОСОБА_4 (РНОКГІП НОМЕР_3 ) у розмірі 18 165 887,77 грн;

- ТОВ «Тріумф Гуд» (код за ЄДРПОУ 40751184) у розмірі 5 447 764,75 грн;

- ТОВ «Стройград Плюс» (код за ЄДРПОУ 34952189) у розмірі 1 482 547,58 грн;

- ТОВ «Анікс ТК» (код за ЄДРПОУ 41036845) у розмірі 1 345 715,64 грн;

- ТОВ «Крафтер Компані» (код за ЄДРПОУ 39546811)у розмірі 971 139, 92 грн;

- ТОВ «Грантком» (код за ЄДРПОУ 41026381) у розмірі 633 950,00 грн;

- ТОВ «Грантін» (код за ЄДРПОУ 40951539) у розмірі 600 000,00 грн;

- ТОВ «Сервіс - Опт ЛТД» (код за ЄДРПОУ 40593201) у розмірі 500 000,00 грн.

Так, в провадженні СУ ФР ГУ ДФС у Донецькій області перебувало кримінальне провадження, внесене до Єдиного реєстру досудових розслідувань за №32017220000000211 за фактом умисного ухилення від сплати податків в значних розмірах, за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною першою статті 212 Кримінального кодексу України. До ЄРДР було внесено відомості, що невстановлені особи протягом 2016-2017 років, використовували реквізити ФОП ОСОБА_1 та здійснювали фінансово-господарську діяльність з купівлі та продажу ТМЦ за готівкові кошти без відповідного відображення у податковій звітності, внаслідок чого не сплатили грошові кошти до бюджету у значних розмірах.

Постановою старшого слідчого з ОВС 1-го ВРКП СУ ФР ГУ ДФС у Донецькій області підполковника податкової міліції Загорського В.В. це кримінальне провадження закрите у зв`язку з відсутністю складу кримінального правопорушення. Як зазначено у цій постанові, ФОП ОСОБА_1 протягом 2016-2018 років фінансово-господарську діяльність як фізична особа - підприємець не здійснювала, як і не здійснювала зняття грошових коштів за грошовими чеками (заявами) на зняття готівки з банківських рахунків в Харківському відділенні ПАТ КБ «ГЛОБУС».

В основу закриття кримінального провадження покладено вказана у висновку експерта №1/22-35 інформація.

Так, відповідно до положень частини першої статті 104 Кодексу адміністративного судочинства України учаснику справи має право подати до суду висновок експерта, складений на його замовлення.

Частиною шостою статті 104 Кодексу адміністративного судочинства України ї закріплено, що у висновку експерта зазначається, що висновок підготовлено для подання до суду та експерт обізнаний про кримінальну відповідальність за завідомо неправдивий висновок.

Водночас, ухвалюючи рішення у справі, суди не перевірили чи відповідає такий висновок експерта вищенаведеним вимогам КАС України.

Так, висновки судів попередніх інстанцій у цій справі ґрунтуються на висновку експертизи, яку було проведено у межах кримінального провадження, та постанові про закриття кримінального провадження. При цьому такий висновок експерта не оцінювався судами при вирішенні питання про притягнення відповідальних особі до кримінальної відповідальності. Також джерело надходження такого висновку екперта (законність розкриття матеріалів кримінального провадження) залишено поза увагою судів попередніх інстанцій при розгляді справи по суті, як і те, що такі джерела не узгоджуються з приписами частини третьої статті 101 КАС України, якою визначено, що висновок експерта може бути наданий на замовлення учасника справи або на підставі ухвали суду про призначення експертизи.

У постанові від 27 липня 2020 року у справі №826/548/17 Верховний Суд вказав, що постанова про закриття кримінального провадження фіксує лише відсутність складу кримінального правопорушення, передбаченого статтею 212 КК України, а саме відсутність дій, спрямованих на умисне ухилення від сплати податків, зборів (обов`язкових платежів), що входять в систему оподаткування. Водночас, закриття кримінального провадження, порушеного за статтею 212 КК України, не є безумовною підставою, що свідчить про відсутність в діях складу податкового правопорушення. Разом з тим, ці обставини мають бути з`ясовані судами саме за наслідками комплексного дослідження обставин цієї справи.

Також судами встановлено обставину реєстрації Позивачем на спрощеній системі оподаткування, з урахуванням цього Відповідач вважав, що Позивач мав обов`язок сплатити єдиний податок виходячи із отриманого граничного розміру такого, а після досягнення такого перейти на загальну систему оподаткування і зареєструватись платником податку на додану вартість.

У постанові від 11 серпня 2021 року у справі № 520/6006/19 Верховний Суд, за результатами аналізу правових норм, про порушення яких вказує Відповідач в акті перевірки, виснував, що фізична особа - підприємець, яка отримує дохід, зобов`язана сплачувати податок на доходи фізичних осіб, військовий збір та подавати у зв`язку з цим до податкового органу податкову звітність, а суб`єкти господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності вчиняти певні дії, передбачені ПК України.

Відповідно до пункту 292.1 статті 292 ПК України доходом платника єдиного податку є для фізичної особи-підприємця - дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній пунктом 292.3 цієї статті. При цьому до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності.

Отже, зокрема, для цілей оплати єдиного податку, доходом є дохід, отриманий, зокрема, в безготівковій грошовій формі, для визначення обсягу надходжень на банківський рахунок Позивача не потрібно було враховувати обставини щодо підписання/не підписання відповідних чеків про зняття готівкових коштів.

Схожий за змістом підхід продемонстрований Верховним Судом зокрема у постанові від 9 лютого 2021 року у справі №812/111/18, та від 28 серпня 2019 року у справі №824/908/17-а, на які, зокрема, покликався Відповідач на підтвердження підстав касаційного оскарження.

Наведене в сукупності дає підстави вважати, що суди безпідставно для цілей розгляду цієї справи використали зазначені у висновку експерта висновки щодо обставин зняття коштів з рахунку.

За своєю сутністю зміст наведених судами обставин та наявні у справі докази, вказують на те, що невідома особа та/або група осіб організувала перерахування коштів на банківський рахунок, що оформлений на Позивача як на підприємця, при цьому відповідні податки та збори не сплачувались. Кошти ж, що надходили на банківський рахунок ОСОБА_1 та перераховувались з такого, адресовані від та до юридичних осіб, щодо яких порушено кримінальні провадження у зв`язку із їх протиправною діяльністю, і які не сплачують податки та не подають звітність.

В податковому праві діє принцип презумпції добросовісності платника податків, який означає, що з метою забезпечення виконання податкового обов`язку особа вжила усіх передбачених законодавством заходів і її дії (бездіяльність) не мають на меті чогось іншого, крім як виконання вимог податкового законодавства до того часу поки податковими органами не доведено зворотного. Контролюючий орган на підтвердження недобросовісності поведінки платника податків повинен надати відповідні докази та вказати дані, що свідчать про наявність у останнього реальної можливості за допомогою розумних заходів з належною обачністю пересвідчитися в тому, що від його імені здійснюються податкові правопорушення і, що він міг завадити їх вчиненню або їх припинити.

Законодавство не містить певних конкретних критеріїв добросовісності платника податків. Водночас, слід визнати обґрунтованим застосування на практиці цього підходу, оскільки подібне розмежування платників податків дозволяє індивідуалізувати юридичну відповідальність особи та забезпечити дотримання правопорядку.

Так, у постанові від 25 лютого 2020 року у справі № 916/385/19 Велика Палата Верховного Суду зазначила, що за статтею 42 Господарського кодексу України підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку. Відтак, підприємець - це юридичний статус фізичної особи, який засвідчує право цієї особи на заняття самостійною, ініціативною, систематичною, на власний ризик господарською діяльністю з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

Набуття фізичною особою правового статусу «фізична особа-підприємець» підтверджує насамперед отримання такого юридичного статусу, який засвідчує право цієї особи на заняття самостійною, ініціативною, систематичною, на власний ризик господарською діяльністю з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку. При цьому, слід враховувати, що згідно основоположних принципів та положень цивільного законодавства підприємницька діяльність в Україні здійснюється на підставі принципів її свободи, законності та добросовісності, та, хоча чинним законодавством і передбачено свободу у виборі напрямків реалізації такої діяльності, її форми, однак підприємницька діяльність побудована в першу чергу на добросовісному виконанні суб`єктом господарювання своїх обов`язків, взятих на себе зобов`язань та дотриманні встановлених державою правил поведінки.

Положення Податкового кодексу України встановлюють для суб`єктів підприємницької діяльності відповідні права та обов`язки, з урахуванням обсягів та форм здійснюваної діяльності, меж її здійснення, щодо зміни такого правового статусу особи для продовження здійснення обраного виду господарської діяльності в межах чинного законодавства, а також - щодо сплати податків та обов`язкових платежів, у разі здійснення такою особою діяльності, яка відповідає визначеним чинним податковим законодавствам критеріям.

У зв`язку із реєстрацією суб`єктом господарювання підприємницької діяльності на ОСОБА_2 покладено ряд обов`язків, зумовлених таким статусом, зокрема, визначених статтею 16 ПК України. З поміж-яких:

- вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів;

- подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів;

- сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

При цьому, зокрема, наявним у справі договором від 6 липня 2016 року (том 2, а.с.121 (зворот), який досліджений судами та підписання якого не заперечила Позивач, було передбачено обов`язок негайного повідомлення Банку про зарахування на її рахунок коштів, що їй належать та повернути їх в триденний строк (підпункт 2.2.8).

Отримуючи статус підприємця та підписуючи певний договір, за загальним правилом, якщо не доведено іншого, особа розуміє обсяг покладених на неї обов`язків та повинна їх неухильно дотримуватися. Отже, додаткові обов`язки на Позивача, як на суб`єкта грошово-фінансових взаємовідносин, покладені й у зв`язку із відкриттям нею банківського рахунку.

Як підтверджується змістом акта перевірки, про не дослідження якого як доказу у справі з посиланням на висновки постанови Верховного Суду у справі 817/481/17 вказує Відповідач у касаційній скарзі, у ньому зазначено, що ФОП ОСОБА_1 зареєстрована суб`єктом підприємницької діяльності 11 травня 2016 року, заява про право застосування спрощеної системи оподаткування подана 10 червня 2016 року, з 4 серпня 2016 року по 13 квітня 2018 року на рахунки Позивача багаторазовими платежами здійснювалось зарахування коштів загалом у розмірі понад 66 млн грн, у серпні 2018 року Позивач подала заяву на припинення її діяльності як суб`єкта господарювання, а 21 вересня 2020 року - заяву на проведення перевірки, при цьому на письмові запити при проведенні перевірки ОСОБА_1 інформації не надавала, окрім даних по виписках з банківських рахунків у неповному обсязі. При цьому, як свідчить зміст наявних у справі доказів, кримінальне порушення щодо використання реквізитів ОСОБА_1 невстановленою групою осіб, що призвело до несплати відповідних податків у значних розмірах, внесено до Єдиного реєстру досудових розслідувань 21 листопада 2017 року, а останній платіж, що надійшов на рахунок ОСОБА_1 датувався аж 13 квітня 2018 року.

Разом з тим, суди наведеному належної оцінки не надали та не перевірили чи була для цілей податкових правовідносин поведінка ОСОБА_1 добросовісною та обачною, чи була вона обізнаною щодо суті операцій, здійснюваних від її імені, чи вжиті/ могли бути вжиті нею розумні заходи, які б завадили невстановленим, на думку ОСОБА_1 , особам, не сплачувати відповідні податки та збори.

Поведінка платника податків, яка не порушує прямих приписів податкового законодавства, однак містить ознаки недобросовісності й зловживання правом, повинна бути об`єктом окремої правової оцінки. При цьому слід врахувати, що така поведінка може здійснюватися в умовах достатнього правового регулювання відносин, коли вихід за межі суб`єктивних прав здійснюється шляхом конструкції штучних схем, за допомогою яких суб`єкт прагне обійти існуючий припис усупереч інтересам інших суб`єктів. У такій ситуації платник податків намагається створити зовнішні ознаки правомірності своїх діянь, відповідно, для встановлення їх реальної протиправності уповноваженим компетентним суб`єктом повинна бути проведена переоцінка таких дій (зокрема правочинів, що вчиняються платником податків).

Необхідно зазначити й те, що задовольняючи позов в повному обсязі та скасовуючи податкове повідомлення-рішення № 00016580710, яким застосовано штрафні санкції у сумі 340,80 грн, судами взагалі не перевірено та не оцінено наявності складу відповідного правопорушення, на підставі якого винесено таке.

Такий підхід щодо процесуальної поведінки судів наведений також у постанові Верховного Суду від 13 липня 2022 року у справі № 818/3449/13-а.

Застосуванню норм матеріального права передує встановлення обставин у справі, підтвердження їх відповідними доказами. Тобто, застосування судом норм матеріального права повинно вирішити спір, який виник між сторонами у конкретних правовідносинах, які мають бути встановлені судами на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі.

Відомості про обставини справи, на підставі яких суд приймає відповідне рішення по суті, повинні бути достовірними, тобто відповідність доказу об`єктивній дійсності є його безсумнівність, яка обумовлена зібраними матеріалами справи; достатніми, що відображається в наявності такої системи належних, допустимих, достовірних доказів, які отримані в результаті всебічного, повного та об`єктивного дослідження обставин, пов`язаних з предметом справи та всієї сукупності зібраних у ній доказів і яка достовірно встановлює всі обставини справи; належними, тобто властивість доказу, яка характеризує зв`язок відомостей і які становлять його зміст з обставинами, які підлягають доказуванню; допустимими, тобто відповідними процесуальній формі їх одержання, єдиною загальною вимогою недопустимості доказів є виявлення порушень закону при їх збиранні.

При цьому обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з`ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2 та частини четвертої статті 9 КАС України, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Тобто, цей принцип зобов`язує суд до активної ролі в судовому процесі для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

За змістом частин першої та другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Враховуючи викладене, колегія суддів визнає обґрунтованими доводи касаційної скарги про наявність підстав для скасування судових рішень та направлення справи на новий розгляд з підстави, передбаченої пунктом 1 частини другої статті 353 КАС України.

3.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

За правилами пункту 1 частини другої статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу.

Частиною четвертою статті 353 КАС України визначено, що справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.

Колегія суддів вважає, що порушення норм процесуального та матеріального права, допущені як судом апеляційної, так і судом першої інстанцій, відтак справа підлягає направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи, з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення із наведенням відповідного правового обґрунтування в частині прийняття чи відхилення доводів учасників справи.

Керуючись статтями 3, 345, 349, 353, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

ПОСТАНОВИВ

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області задовольнити частково.

Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 28 липня 2021 року та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 18 січня 2022 року скасувати.

Справу передати на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач Н.Є. Блажівська

Судді О.В. Білоус

І.Л. Желтобрюх