Постанова

від 06.04.2023 по справі 300/913/20

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 квітня 2023 року

м. Київ

справа № 300/913/20

адміністративне провадження № К/9901/29014/21, № К/9901/29327/21, № К/9901/35852/21

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Яковенка М. М.,

суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,

розглянувши у порядку письмового провадження в касаційній інстанції адміністративну справу № 300/913/20

за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Віва Декор» до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

за касаційними скаргами Товариства з обмеженою відповідальністю «Віва Декор» на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду (склад колегії суддів: Ніколін В. В., Гінда О. М., Пліш М. А.) від 06 липня 2021 року, додаткове рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду (суддя Скільський І. І.) від 05 квітня 2021 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду (склад колегії суддів: Ніколін В. В., Гінда О. М., Пліш М. А.) від 06 липня 2021 року та ухвалу Восьмого апеляційного адміністративного суду (склад колегії суддів: Ніколін В. В., Гінда О. М., Пліш М. А.) від 31 серпня 2021 року,

УСТАНОВИВ:

І. РУХ СПРАВИ

1. У травні 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Віва Декор» (далі - ТОВ «Віва Декор») звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 06 лютого 2020 року № 0000871409 та № 0000881409.

2. Позовні вимоги обґрунтовано тим, що висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства щодо нарахування та сплати податків під час здійснення контрольованих операцій є безпідставними, а оскаржувані податкові повідомлення-рішення, на підставі таких висновків, прийняті протиправно, оскільки позивачем своєчасно подано звіти по всіх операціях, що підпадали під критерії контрольованих і, відповідно, сплачений податок на прибуток та правомірно обрано метод чистого прибутку для встановлення відповідності умов контрольованих операцій принципу «витягнутої руки», що відображено у звіті про контрольовані операції та документації з трансферного ціноутворення.

Позивач наголошував, що під час проведення перевірки відповідачем неправильно застосовано період для розрахунку показника рентабельності контрольованих операцій у 2013 році і 2015 році, оскільки співставлення показника рентабельності за вересень-грудень 2013 року та січень-травень 2015 року із показниками рентабельності співставних компаній за весь рік є некоректним та не відповідає вимогам звітності, а тому необхідно здійснювати розрахунок ринкового діапазону рентабельності на підставі показників за весь період 2013 року та 2015 року, відповідно.

При цьому, на переконання позивача, відповідачем не враховано особливості діяльності ринку шпалер, а саме те, що виробництво шпалер є сезонним, а фінансовий результат виробників шпалер у різні періоди звітного року залежить від попиту на них, що призвело до неправильного розрахунку рентабельності за 2013 рік. Також позивач вважав, що відповідачем порушено положення пункту 102.1 статті 102 Податкового кодексу України (далі - ПК України) в частині визначення грошового зобов`язання з податку на прибуток за 2013 рік у зв`язку з перебігом строку 1095 днів, протягом якого контролюючий орган має право визначити суму грошових зобов`язань платнику податків.

Також повідомив про допущення податковим органом помилок при розрахунку суми податку на прибуток та неправильного визначення суми грошових зобов`язань позивача.

2. Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 11 лютого 2021 року позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області від 06 лютого 2020 року № 0000871409 та №0000881409.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на користь ТОВ «Віва Декор» сплачений судовий збір в розмірі 21 020 грн.

3. При цьому, 16 лютого 2021 року позивачем подано до суду заяву про ухвалення додаткового рішення, в якій він просив стягнути на користь ТОВ «Віва Декор» судові витрати в сумі 695 124,78 грн, а саме: на професійну правничу допомогу в розмірі 621 545,95 грн, на проведення судово-економічної експертизи в розмір 58 000 грн, та витрати, пов`язані з прибуттям до суду в розмірі 15 578,83 грн.

4. Додатковим рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 05 квітня 2021 року заяву про ухвалення додаткового рішення задоволено частково. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на користь ТОВ «Віва Декор» витрати на професійну правничу допомогу в розмірі 220 500 грн, витрати на проведення судово-економічної експертизи в розмірі 58 000 грн та витрати пов`язані із прибуттям до суду в розмірі 15 578,83 грн.

5. Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 06 липня 2021 року скасовано рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 11 лютого 2021 року та прийнято нову постанову, якою в задоволенні адміністративного позову ТОВ «Віва Декор» відмовлено.

6. Також іншою постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 06 липня 2021 року скасовано додаткове рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 05 квітня 2021 року та прийнято нову постанову, якою в задоволення заяви ТОВ «Віва Декор» про ухвалення додаткового рішення відмовлено.

7. 13 липня 2021 року позивачем подано до Восьмого апеляційного адміністративного суду заяву про ухвалення додаткового судового рішення з приводу вирішення питання щодо стягнення з Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на користь ТОВ «Віва Декор» витрат на професійну правничу допомогу, а також витрат, пов`язаних з прибуттям представників позивача до суду, у загальному розмірі 206 209, 52 грн.

8. Ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 31 серпня 2021 року відмовлено у задоволенні заяви ТОВ «Віва Декор» про відшкодування судових витрат у справі № 300/913/20.

9. Не погоджуючись повністю з вказаними рішеннями суду апеляційної інстанції та частково з додатковим рішенням суду першої інстанції, 06 серпня 2021 року, 09 серпня 2021 року та 29 вересня 2021 року ТОВ «Віва Декор» звернулося до Верховного Суду з касаційними скаргами, в яких просило:

- скасувати постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 06 липня 2021 року, а рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 11 лютого 2021 року залишити в силі;

- скасувати постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 06 липня 2021 року (щодо розподілу судових витрат) повністю та додаткове рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 05 квітня 2021 року в частині відшкодування витрат на професійну правничу допомогу і в цій частині ухвалити нове рішення, яким стягнути на користь ТОВ «Віва Декор» суму витрат на оплату професійної правничої допомоги у розмірі 621 545,95 грн за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Івано-Франківській області;

- скасувати ухвалу Восьмого апеляційного адміністративного суду від 31 серпня 2021 року та ухвалити нове судове рішення, яким стягнути на користь ТОВ «Віва Декор» суму судових витрат у розмірі 206 289,94 грн на оплату послуг правничої допомоги адвокатів та витрат, пов`язаних із прибуттям представників до суду, за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Івано-Франківській області.

10. Ухвалами Верховного Суду від 12 серпня 2021 року відкрито касаційне провадження за касаційними скаргами ТОВ «Віва Декор» на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 06 липня 2021 року (щодо вирішення справи по суті позовних вимог) та додаткове рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 05 квітня 2021 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 06 липня 2021 року (щодо судових витрат), встановлено строк для подання відзивів. Витребувані матеріали справи.

11. Також ухвалою Верховного Суду від 11 жовтня 2021 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою ТОВ «Віва Декор» на ухвалу Восьмого апеляційного адміністративного суду від 31 серпня 2021 року, встановлено строк для подання відзиву.

12. 30 серпня 2021 року до Верховного Суду від Головного управління ДПС в Івано-Франківській області надійшов відзив на касаційні скарги ТОВ «Віва Декор», в яких відповідача просить залишити їх без задоволення.

13. 09 вересня 2021 року до Верховного Суду від ТОВ «Віва Декор» надійшли доповнення до касаційної скарги.

14. Також 13 вересня 2021 року до Верховного Суду від ТОВ «Віва Декор» надійшли додаткові письмові пояснення у справі.

15. 08 лютого 2023 року до Верховного Суду від Головного управління ДПС в Івано-Франківській області надійшло клопотання про заміну відповідача у справі - Головне управління ДПС в Івано-Франківській області (код ЄДРПОУ 43142559) на його правонаступника - Головне управління ДПС в Івано-Франківській області як відокремленого підрозділу (філії) ДПС України (код ЄДРПОУ 43968084).

Розглянувши клопотання Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про заміну відповідача та враховуючи реформування податкової системи і реорганізацію податкових органів, Верховний Суд в порядку, встановленому статтею 52 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), допускає заміну відповідача у справі - Головне управління ДПС в Івано-Франківській області (код ЄДРПОУ 43142559) на його правонаступника - Головне управління ДПС в Івано-Франківській області як відокремленого підрозділу (філії) ДПС України (код ЄДРПОУ 43968084).

16. Ухвалою Верховного Суду вказані касаційні скарги ТОВ «Віва Декор» об`єднано в одне провадження, закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд в порядку письмового провадження.

IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ

17. Судами попередніх інстанцій встановлено, що ТОВ «Віва Декор» належить до групи компаній Sintra, яка займається виготовленням та реалізацією шпалер.

18. За звітні періоди 2013- 2016 роки ТОВ «Віва Декор» здійснювало операції з контрагентами, компаніями, що входять до складу групи Sintra та є пов`язаними особами, а саме: ТОВ «Синтра Трейдінг», код ЄДРПОУ: 32070571, м. Київ, вул. Б. Гмирі, 21, офіс 214; ТОВ «Синтра Трейдінг-М», код 7743072512, Росія, м. Москва, вул. Часові, буд. 30/1; Sintra Design Germany Gmbh, Linden strasse 47 49565 Bramsche Germany ІHH 6720101963.

19. Відповідно до пункту 39.2. статті 39 ПК України операції, які здійснювались між позивачем та пов`язаними особами є контрольованими, у зв`язку з чим позивач подавав до податкового органу Звіти про контрольовані операції за 2013- 2016 роки та документацію з трансфертного ціноутворення за 2013- 2016 роки.

20. У період з 16 травня 2018 року по 15 листопада 2019 року посадовими особами Головного управління ДПС в Івано-Франківській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Віва Декор», розташованого за адресою вул. Промислова, 12, м. Калуш, Івано-Франківська область.

21. Предметом планової виїзної документальної перевірки ТОВ «Віва Декор» було повнота нарахування і сплати податків та зборів під час здійснення контрольованих операцій за періоди з 01 вересня 2013 року по 31 грудня 2013 року та з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2014 року з контрагентами - пов`язаними особами ТОВ «Синтра Трейдінг» та ТОВ «Синтра Трейдінг-М» і відповідність умов контрольованих операцій принципу «витягнутої руки» за періоди з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2015 року та з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2016 року з контрагентами - пов`язаними особами ТОВ «Синтра Трейдінг-М» та Sintra Desing Germany Gmbh.

22. Зокрема судами попередніх інстанцій встановлено, що за період 2013- 2016 роки до контролюючого органу були подані Звіти по контрольованих операціях, у яких відображено такі господарські операції позивача:

- за 2013 рік з ТОВ «Синтра Трейдінг» (Україна): поставка шпалер та іншої оздоблювальної продукції на загальну суму 8 860 689 грн (Договір від 15 січня 2013 року № 150113); поставка шпалер та іншої оздоблювальної продукції на загальну суму 16 756 499 грн, (Договір від 01 липня 2013 року № 010713Л); надання ТОВ «Синтра Трейдінг» послуг зберігання на загальну суму 2 470 грн (Договір від 15 січня 2013 року № 150113); отримання послуг по оренді нерухомого майна (оренда промислової лінії по виробництву шпалер) від ТОВ «Синтра Трейдінг» на суму 1 928 668 грн (Договір від 20 серпня 2012 року № 200812); виплата бонусів та премій за збільшення збуту та просування товарів на суму 7 005 691 грн (Договір від 31 грудня 2013 року б/н);

- з ТОВ «Синтра Трейдінг-М» (Росія): поставка шпалер та іншої оздоблювальної продукції на загальну суму 68 322 403 грн (Договір від 14 грудня 2012 року № 141212); виплата бонусів та премій за збільшення збуту та просування товарів на суму 11 998 347 грн (Договір від 14 грудня 2012 року № 141212); отримання послуг від ТОВ «Синтра Трейдінг-М» на загальну суму 510 365 грн (Договір від 10 січня 2013 року № ST03-2013);

- за 2014 рік з ТОВ «Синтра Трейдінг» (Україна): поставка шпалер та іншої оздоблювальної продукції на загальну суму 96 767 072,90 грн (Договір від 01 липня 2013 року № 010713/1); надання ТОВ «Синтра Трейдінг» послуг зберігання на загальну суму 19 167,28 грн (Договір від 28 грудня 2013 року № 28121ЗЛ); отримання послуг по оренді нерухомого майна (оренда промислової лінії по виробництву шпалер) від ТОВ «Синтра Трейдінг» на суму 5 786 003,52 грн (Договір від 20 серпня 2012 року № 200812); постачання на адресу ТОВ «Синтра Трейдінг» стелажів на суму 1 000 грн (Договір від 23 квітня 2014 року б/н); придбання у ТОВ «Синтра Трейдінг» світлодіодних вивісок на суму 28 500 грн (Договір від 31 грудня 2014 року б/н);

- з ТОВ «Синтра Трейдінг-М» (Росія): поставка шпалер та іншої оздоблювальної продукції на загальну суму 229 853 492,97 грн (Договір від 01 липня 2013 року № 010713Л); отримання послуг від ТОВ «Синтра Трейдінг-М» на загальну суму 1 645 722,05 грн (Договір від 17 лютого 2014 року № ST02-2014);

- за 2015 рік з ТОВ «Синтра Трейдінг-М» (Росія): поставка шпалер та іншої оздоблювальної продукції на загальну суму 14 134 340,96 грн (Договір від 01 липня 2013 року № 010713Л); поставка шпалер та іншої оздоблювальної продукції на загальну суму 79 251 962,21 грн (Договір від 02 лютого 2015 року № 02022015); отримання послуг від TОB «Синтра Трейдінг-М» на загальну суму 746 344,49 грн (Договір від 01 березня 2015 року № ST02-2015).

- з Sintra Deting Germany Gmbh (Німеччина) придбання у нерезидента друкуючих форм на загальну суму 22 822 471 грн (Договір від 02 квітня 2014 року № PS-18-2014) за методом визначення ціни у контрольованій операції 303 «Витрати плюс».

- за 2016 рік з ТОВ «Сиптра Трейдінг-М» (Росія): по операції з прощення нарахованих та невиплачених бонусів та премій за збільшення збуту та просування товарів за 2013 рік на суму 30 238 627,68 грн, (Договір від 26 жовтня 2012 року б/н); отримання послуг на загальну суму 1 026 225,96 грн (Договір від 11 січня 2016 року № ST02-2016);

- з Sintra Desing Germany Gmbh (Німеччина) придбання у нерезидента друкуючих форм на загальну суму 32 071 561 грн (Договір від 02 квітня 2014 року № PS-18-2014).

23. Так з контрагентом ТОВ «Синтра Трейдінг» (Україна) здійснено операцій у 2013 на загальна сума 101 261 789 грн, в тому числі з 01 вересня 2013 року по 31 грудня 2013 року на суму 34 554 017 грн, у 2014 році на суму 102 601 744 грн; з контрагентом ТОВ «Синтра Трейдінг-М» (Росія) у 2013 році 208 432 748 грн, в тому числі з 01 вересня 2013 року по 31 грудня 2013 року на суму 80 831 115 грн, у 2014 році 231 499 215 грн, у 2015 році 94 123 648 грн, у 2016 році 31 264 854 грн; з контрагентом Sintra Desing Germany Grnbh (Німеччина) у 2015 році на загальну суму 22 822 471 грн, у 2016 році на загальну суму 32 071 561 грн.

24. У Звітах про контрольовані операції поданих ТОВ «Віва Декор» відображено експортні операції з вказаними пов`язаними особами на загальну суму 309 685 546 грн за 2013 рік, 334 100 959 грн - за 2014 рік, 116 955 119 грн - за 2015 рік та 63 336 415 грн - за 2016 рік.

25. При цьому судами попередніх інстанцій з`ясовано, що для встановлення відповідності умов контрольованих операцій принципу «витягнутої руки» позивач обрав метод чистого прибутку. Відповідачем не заперечувалася правомірність використання методу чистого прибутку та показника чистої рентабельності витрат.

26. Під час здійснення перевірки посадовими особами відповідача встановлено порушення:

- підпунктів 39.1.2, 39.1.4 пункту 39.1, підпункту 39.2.2 пункту 39.2, підпункту 39.3.1, підпунктів 39.3.2, 39.3.3, 39.3.5, 39.3.8 пункту 39.3 статті 39, пунктів 135.1, 135.2, підпунктів 135.5.2, 135.5.12, 135.5.15 пункту 135.5 статті 135, пункту 185.1 статті 185, пункту 188.1 статті 188, пункту 194.1 статті 194, пунктів 198.1, 198.3 статті 198, пунктів 200.1, 200.4 статті 200 ПК України, внаслідок чого:

занижено об`єкт оподаткування всього на загальну суму 10 873 682 грн, та занижено податок на прибуток по деклараціях з податку на прибуток підприємств на загальну суму 2 066 000 грн - завищена сума, що підлягає бюджетному відшкодуванню у зменшення податкових зобов`язань з податку на додану вартість наступних звітних (податкових) періодів (р.23.2 Декларації з ІІДВ) на суму за вересень-грудень 2013 року по деклараціях з податку на додану вартість сума заниження складає 516 172,71 грн, в т.ч. вересень 2013 року - 169 497,27 грн; жовтень 2013 року - 1 19 082,25 грн; листопад 2013 року - 122 511,60 грн; грудень 2013 року - 78 943,38 грн.

- підпунктів 39.1.2, 39.1.4 пункту 39.1, підпункту 39.2.2 пункту 39.2, підпунктів 39.3.1, 39.3.2, 39.3.3, 39.3.5, 39.3.8, 39.3 статті 39, в порушення порядку ведення податкового обліку, відповідно до положень статті 39 ПК України, встановлені факти відхилення умов контрольованих операцій від звичайних цін, пунктів 44.1, 44.6 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 пункту 135.1 статті 135 ПК України - не включено до складу річного доходу декларації з податку на прибуток за 2015 рік суму обсягів постачання декларацій з податку на прибуток в розмірі 39 127 222 грн, та занижено податок на прибуток по деклараціях з податку на прибуток підприємств на загальну суму 7 042 900 грн.

При цьому контролюючим органом не виявлено порушень за результатами діяльності позивача у 2014 та 2016 роках.

27. За результатами перевірки відповідачем складено акт документальної позапланової виїзної перевірки № 275/09-19-05-05/31843672 від 15 листопада 2019 року про результати перевірки з питань повноти нарахування та сплати податків під час здійснення контрольованих операцій за звітні періоди з 01 вересня 2013 року по 31 грудня 2013 року, з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2014 року та з питань відповідності умов контрольованих операцій принципу «витягнутої руки» за звітні періоди з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2015 року, з 01 січня 2016 року по 31 січня 2016 року.

28. 18 грудня 2019 року ТОВ «Віва Декор» подало заперечення на акт перевірки, а 29 січня 2020 року додаткові пояснення.

29. Відповідачем 03 лютого 2020 року надано відповідь на заперечення ТОВ «Віва Декор» за №430/10/09-19-05-04, в якій зазначено, що викладені в запереченні пояснення та зауваження не спростовують змісту порушення, яке викладене в акті перевірки.

30. На підставі акта перевірки № 275/09-19-05-05/31843672 від 15 листопада 2019 року відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 06 лютого 2020 року:

№ 0000871409, яким позивачу збільшено суму грошових зобов`язань з податку на прибуток приватних підприємств в розмірі 9 108 900 грн (2 066 000 + 7 042 900) та застосовано штрафну санкцію у розмірі 1 грн;

№ 0000881409, яким позивачу зменшено суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 516 173 грн, та застосовано штрафну санкцію у розмірі 129 043 грн.

31. ТОВ «Віва Декор» 14 лютого 2020 року в порядку адміністративного оскарження направило до ДПС України скаргу за вих. № 14022020, в якій просило визнати протиправними та скасувати вказані податкові повідомлення-рішення.

32. За наслідками розгляду скарги позивача ДПС України прийнято рішення від 13 квітня 2020 року № 13156/6/99-00-08-05-02-06, яким скаргу позивача залишено без задоволення, а податкові повідомлення-рішення - без змін.

33. Вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.

IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

34. Суд першої інстанції задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що наведені в акті перевірки позивача висновки та розрахунки відповідача щодо порушення позивачем вимог податкового законодавства при здійсненні контрольованих операцій є помилковими, що підтверджується висновками судово-економічної експертизи від 17 липня 2020 року № 1041/44101 та наявними в матеріалах справи доказами.

Зокрема, посилаючись на висновки вказаної судово-економічної експертизи суд першої інстанції зауважив, що виробництво, та, відповідно, попит на шпалери та подібні їм вироби мають сезонний характер. Водночас відповідачем не враховано особливість діяльності ринку шпалер, а саме сезонність, та те, що фінансовий результат виробників шпалер у різні періоди звітного року залежить від попиту на шпалери та інших факторів економічної діяльності виробників шпалер.

35. При цьому за висновками суду першої інстанції відомості щодо фінансових показників діяльності ТОВ «Віва Декор» за визначені контролюючим органом періоди здійснення контрольованих операцій (з 01 вересня 2013 року по 31 грудня 2013 року та з 01 січня 2015 року по 31 травня 2015 року) є незіставними з відомостями щодо фінансових показників потенційно зіставних компаній за 2013 та 2015 роки, відповідно, оскільки вони відображають поводження потенційно зіставних компаній в економічному середовищі, яке не є ідентичним з економічним середовищем контрольованої операції платника податків.

36. Відтак, за позицією суду першої інстанції, оскільки позивач, як і всі представники бізнесу ринку шпалер, мав різні доходи в різні періоди, то порівняння фінансових показників позивача за вересень-грудень 2013 року (коли зазвичай ринок шпалер отримує найменші доходи) із фінансовими показниками зіставних компаній за весь 2013 рік є недоцільним та не відображає реальні дані щодо рентабельності позивача.

37. Водночас суд першої інстанції погодився із висновками позивача, що оскільки протягом 1095 днів відповідач не визначив ТОВ «Віва Декор» суму грошових зобов`язань, то платник податків вважається вільним від грошового зобов`язання за 2013 рік. Такий висновок обґрунтовано тим, що при проведенні перевірки та донарахування податкових зобов`язань за 2013 рік, контролюючий орган мав керуватися положеннями пункту 102.1 статті 102 ПК України в редакції Закону № 2755-VI від 02 грудня 2010 року, оскільки відповідна редакція даного положення діє по відношенню до всіх податкових відносин, які мали місце до 01 січня 2015 року.

38. Крім того суд першої інстанції дійшов висновку, що віднесення в Акті перевірки частини доходів та витрат за операціями з нарахування ТОВ «Віва Декор» протягом січня - травня 2015 року курсових різниць за заборгованістю в іноземній валюті щодо нерезидента ТОВ «Синтра Трейдинг-М» до неконтрольованих операцій є економічно та нормативно необґрунтованим.

39. Такий висновок обґрунтовано тим, що відповідно до пункту а) підпункту 39.2.1.1 cтатті 39 ПК України, доходи та витрати за операціями з нарахування курсових різниць за заборгованістю в іноземній валюті щодо нерезидента ТОВ «Синтра Трейдінг-М» належать до доходів/витрат ТОВ «Віва Декор» за контрольованими операціями, оскільки такі курсові різниці: впливали на об`єкт оподаткування податком на прибуток ТОВ «Віва Декор» за 2015 рік; нараховані за операціями, що здійснювалися з пов`язаною особою - нерезидентом.

40. З огляду на зазначене суд першої інстанції дійшов висновку, що порядок нарахування та відображення в бухгалтерському обліку ТОВ «Віва Декор» курсових різниць за заборгованістю в іноземній валюті протягом 2015 року відповідає вимогам пункту 8 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 10 серпня 2000 року № 193 (далі - П(С)БО 21 «Вплив змін валютних курсів»).

Нараховані протягом 2015 року, включаючи курсові різниці за заборгованістю, що виникла у 2014 році, підлягали врахуванню у складі доходів/витрат відповідного звітного періоду 2015 року.

41. Щодо неврахування відповідачем фактичної суми уцінки запасів суд першої інстанції дійшов висновку, що відповідно до національних та міжнародних стандартів бухгалтерського обліку та фінансової звітності, у бухгалтерському обліку та фінансовій звітності як ТОВ «Віва Декор», так і потенційно зіставних компаній за 2015 рік підлягали відображенню фактичні витрати, пов`язані зі знеціненням активів протягом 2015 році, а не прогнозовані витрати.

Також в судовому засіданні встановлено, що при визначенні показника чистої рентабельності витрат за 2015 рік контролюючий орган безпідставно використав непереоцінену вартість запасів готової продукції, що призвело до завищення витрат позивача і, відповідно, заниження його фінансових показників.

Крім того, розрахунок наведеної у Акті перевірки суми заниження податку на прибуток по деклараціях з податку на прибуток підприємств на загальну суму 7 042 900 грн, є неузгодженим з описом наведеним в акті перевірки результатів перевірки значень фінансових показників ТОВ «Віва Декор» за контрольованими операціями.

42. Постановляючи додаткове рішення про розподіл судових витрат у справі, суд першої інстанції вважав обґрунтованими посилання представника відповідача на те, що 45 год., які затрачені на аналіз акту документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Віва Декор», розробка стратегії захисту в суді, підготовка та подання позовної заяви про скасування податкових-повідомлень рішень від 06 лютого 2020 року є завищеними, оскільки такому акту перевірки був наданий аналіз під час написання представниками позивача скарги в ДПА України, у зв`язку з чим такий час є завищеним, а достатнім часом на виконання вказаної роботи на думку суду є 35 год.

43. Решту часу, який адвокатами затрачений на надання правової допомоги щодо розгляду даної справи, та який вказано у розрахунку-завдання № 1 до рамкового договору № 17/АА/2019, відповідає складності даної справи та є реальним.

44. Водночас суд першої інстанції дійшов висновку, що вартість однієї години роботи адвоката АО «КПМГ Право України» за надання правової допомоги у даній справі визначена в розмірі 100 євро + 20% ПДВ, за курсом НБУ станом на момент виставлення рахунку, навіть зважаючи на складність даної категорії справи та кваліфікацію адвокатів є надмірним. На переконання суду такий розмір, враховуючи критерії реальності та розумності їх розміру повинен складати 1500 грн, за годину роботи.

45. Враховуючи наведене суд першої інстанції дійшов висновку, що витрати на надання професійної правничої допомоги в розмірі 220 500 грн (147 год. х 1 500 грн,) є співмірними зі складністю цієї справи, обсягом наданих адвокатами послуг пов`язаних з розглядом справи, включаючи її підготовку та розгляд, затраченим ними часом на надання таких послуг, якістю наданих послуг та відповідають критерію реальності таких витрат, розумності їхнього розміру та ціні позову.

46. Щодо судових витрат, пов`язаних із прибуттям представників позивача до суду та на проведення судово-економічної експертизи суд першої інстанції зазначив, що вони є підставними та такими, що підлягають стягненню з відповідача.

47. Суд апеляційної інстанції скасовуючи рішення суду першої інстанції та ухвалюючи нове про відмову в задоволенні позовних вимог виходив з того, що виробництво шпалер, що є основним видом господарської діяльності ТОВ «Віва Декор», не можна віднести до сезонного виробництва.

48. При цьому апеляційний суд зауважив, що відповідно до Закону України від 04 липня 2013 року №408 «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо трансферного ціноутворення», який є чинним з 01 вересня 2013 року, контрольованими вважаються операції здійснені за період з 01 вересня 2013 року по 31 грудня 2013 року.

49. Враховуючи наведені вище обставини, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що так, як контрольованими операціями згідно з Законом є операції проведені за період з 01 вересня 2013 року по 31 грудня 2013 року та в платника відсутні підстави для визнання діяльності сезонною, визначення діапазону рентабельності має здійснюватися з врахуванням періоду, в якому здійснена контрольована операція. Тому найбільш доцільним для розрахунку показника рентабельності необхідно використовувати дані бухгалтерського обліку за період здійснення контрольованих операцій, тобто з 01 вересня по 31 грудня 2013 року.

50. При цьому апеляційним судом відхилено покликання позивача на коливання продажів шпалер в мережі магазинів ТОВ «Епіцентр», оскільки інформація, надана ТОВ «Епіцентр», відображає об`єми реалізації в мережі роздрібної торгівлі кінцевим споживачам. Позивач же є виробником продукції, яку реалізовує оптовим споживачам, метою діяльності яких є створення запасів для безперебійного забезпечення товарами роздрібних торговельних мереж. Більше того, ТОВ «Епіцентр» не є виробником шпалер, а отже не є зіставним по відношенню до ТОВ «Віва Декор».

51. Також за висновками суду апеляційної інстанції доводи позивача, які були підтримані судом першої інстанції, про порушення податковим органом строків давності та їх застосування, передбачених статтею 102 ПК України, є помилковими, оскільки вказаною статтею чітко визначений строк 2555 дні у разі проведення перевірки контрольованої операції. Крім того, диспозицією даної норми робиться прив`язка строку проведення перевірки до виду операції, а не до періоду проведення перевірки; крім того ця норма не встановлює жодних пільг чи преференцій для платника податків щодо строку давності по контрольованих операцій, у випадку внесення змін до норм податкового законодавства.

52. Окремо суд апеляційної інстанції зауважив, що курсові різниці, які нараховуються в обліку у зв`язку наявністю заборгованості та зміною валютного курсу протягом календарного року, не включаються до обсягу господарських операцій з нерезидентом і у графі 20 Відомостей про контрольовані операції не відображаються. Врахування доходу від курсових різниць у 2015 році за результатами діяльності - понесених витрат у 2014 році призведе до неправильного визначення рентабельності діяльності платника податків - понесених витрат та отриманих від них доходів у 2015 році.

53. Крім того, апеляційний суд зауважив, що висновок експерта, який був складений за ініціативою позивача ним не враховується при вирішенні цієї справи, оскільки експертом зроблені висновки, що порушення ТОВ «Віва Декор», які містяться в акті перевірки, не знайшли свого підтвердження в ході проведення експертизи. Разом з тим, перед судовими експертами неприпустимо ставити правові питання, вирішення яких чинним законодавством віднесено до компетенції суду, зокрема, про відповідність окремих нормативних актів вимогам закону, про правову оцінку дій сторін тощо.

54. Водночас скасовуючи додаткове рішення суду першої інстанції, апеляційний суд виходив з того, що оскільки рішення Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 11 лютого 2021 року скасовано, а у задоволенні позовних вимог позивача відмовлено, то у відповідності до частини 3 статті 139 КАС України наявні правові підстави для скасування додаткового рішення суду першої інстанції від 05 квітня 2021 року та відмови у задоволенні поданої ТОВ «Віва Декор» заяви про стягнення судових витрат у даній справі.

55. Постановляючи ухвалу про відмову у задоволенні заяви ТОВ «Віва Декор» про відшкодування судових витрат (на професійну правничу допомогу адвоката, витрати, пов`язані з прибуттям до суду) апеляційний суд виходив з того, що враховуючи те, що в задоволенні позову ТОВ «Віва Декор» відмовлено й судом не встановлено факту зловживання відповідачем процесуальними правами чи допущення (вчинення) неправомірних дій під час судового розгляду справи, тому відповідно до вимог статті 139 КАС України понесені позивачем судові витрати, пов`язані з розглядом справи, не підлягають відшкодуванню.

IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНИХ СКАРГ

1) Касаційна скарга ТОВ «Віва Декор» на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 06 липня 2021 року

56. ТОВ «Віва Декор» у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновком суду апеляційної інстанції про відсутність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки апеляційним судом неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення у справі.

57. Підставою касаційного оскарження постанови суду апеляційної інстанції у цій справі скаржником зазначено пункти 1, 3 частини четвертої статті 328 КАС України:

- судом апеляційної інстанції не враховані висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 20 грудня 2019 року у справі № 818/1786/17 щодо включення до розрахунку чистої рентабельності витрат доходів від курсових різниць;

- апеляційний суд вирішив питання щодо якого відсутній висновок Верховного Суду у подібних правовідносинах. Обґрунтовуючи вказану підставу скаржник зазначає, що станом на дату подання касаційної скарги, відсутні висновки Верховного Суду, у яких би розглядалися подібні правовідносини, особливо щодо об`єкта податкового правопорушення, а також умови часу застосування норм.

58. Зокрема в доводах касаційної скарги позивач наголошує, що відповідач під час проведення податкової перевірки позивача не дотримався однієї із основоположних засад трансферного ціноутворення та здійснив порівняльний аналіз контрольованих та неконтрольованих операцій, не досягнувши належного рівня зіставності. Як наслідок, результати податкової перевірки не відповідають дійсності та відображають неправдиві штучно занижені показники рентабельності позивача, що призводить до незаконного нарахування податкових зобов`язань позивачу.

59. Скаржник наголошує, що порівняння показників позивача за період вересень - грудень 2013 року із показниками зіставних компаній за весь календарний рік є некоректним та суперечить засадам трансферного ціноутворення.

60. Також позивач наголошує на тому, що відповідач проігнорував очевидну особливість діяльності ринку шпалер, а саме сезонність, і той факт, що фінансовий результат виробників шпалер у різні періоди звітного року залежить від попиту на шпалери та інших факторів економічної діяльності виробників шпалер.

61. Доводячи протиправність рішення суду апеляційної інстанції скаржник зазначає, що:

- при розгляді справи суд апеляційної інстанції не проаналізував питання арифметичних помилок у розрахунках оскаржуваних ППР, на якому наголошував позивач та підтвердив суд першої інстанції;

- суд апеляційної інстанції безпідставно не врахував правову позицію Верховного Суду щодо курсових різниць, що мало наслідком необґрунтовані висновки постанови;

- в основу висновків суду апеляційної інстанції лягли правові позиції Верховного Суду, які не стосуються подібних правовідносин та є незастосовними до обставин даної справи;

- суд апеляційної інстанції не дослідив рішення суду першої інстанції та доводи позивача, викладені у відзиві на апеляційну скаргу щодо неправомірного зменшення відповідачем фінансового результату позивача за 2015 рік внаслідок збільшення витрат в контрольованих операціях на суми прогнозованої оцінки запасів, які фактично не були понесені позивачем;

- суд апеляційної інстанції не дослідив рішення суду першої інстанції та доводи позивача, викладені у відзиві на апеляційну скаргу щодо необґрунтованого використання відповідачем при розрахунку показника рентабельності позивача за 2015 рік непереоціненої вартості запасів готової продукції;

- суд апеляційної інстанції не дослідив рішення суду першої інстанції та доводи позивача в частині щодо неправомірного включення відповідачем доходів від сторнування резервів за контрольованими операціями, що призвело до заниження доходу Компанії;

- суд апеляційної інстанції протиправно не врахував особливості діяльності ринку шпалер, зокрема сезонність, що призвело до неправильного розрахунку відповідачем рентабельності позивача за 2013 і 2015 роки;

- суд апеляційної інстанції необґрунтовано підтвердив застосування відповідачем неправильного періоду для розрахунку показника рентабельності контрольованих операцій, оскільки співставлення показника рентабельності позивача за останні 4 місяці 2013 року та перші 5 місяців 2015 року із показниками рентабельності співставних компаній за увесь 2013 та 2015 роки відповідно є некоректним та не відповідає вимогам зіставності, передбаченими ПК України;

- постанова суду апеляційної інстанції не спростовує позицію позивача та суду першої інстанції про те, що відповідач протиправно не включив до розрахунку чистої рентабельності витрат доходи позивача від курсових різниць за дебіторською заборгованістю, що були отримані та відображені в обліку позивачем у 2015 році;

- суд першої інстанції правомірно врахував висновок експерта, отриманий за результатами експертизи, проведеної на замовлення позивача, оскільки вона здійснена у відповідності до норм чинного законодавства України та не стосується питань права;

- суд апеляційної неправильно застосував норми матеріального права, безпідставно надавши зворотної дії закону у часі, який збільшує відповідачу строк для самостійного визначення податкових зобов`язань позивачу щодо питань трансферного ціноутворення;

- під час розгляду справи суд апеляційної інстанції діяв упереджено та не дослідив усі істотні обставини справи, не надав пояснення щодо заперечень позивача та фактично продублював у постанові зміст апеляційної скарги відповідача без належного її аналізу.

2) Касаційна скарга ТОВ «Віва Декор» на додаткове рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 05 квітня 2021 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 06 липня 2021 року

62. ТОВ «Віва Декор» у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновком судів першої та апеляційної інстанцій про відсутність підстав для задоволення у повному обсязі заяви про розподіл судових витрат на професійну правничу допомогу, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.

63. Зокрема в доводах касаційної скарги позивач зазначає, що суд першої інстанції роблячи висновок про непідтвердженість та неспівмірність витрат позивача на професійну правничу допомогу зі складністю справи та обсягом наданих адвокатом послуг, не врахував, що заявлені позивачем витрати на правову допомогу (правничу) допомогу є співмірними зі складністю справи, значенням справи для сторін, документально підтвердженими та підлягають відшкодуванню у повному обсязі.

64. При цьому позивач наголошує, що обставини справи та наявні докази не спростовують той факт, що представники позивача витратили на аналіз акту перевірки, розробку стратегії захисту у суді, підготовку та подання позовної заяви з додатками до Івано-Франківського окружного адміністративного суду 45 годин, відтак вимоги позивача підлягають задоволенню у повному обсязі.

65. Також позивач вважає, що погодинна ставка роботи адвокатів АО «КПМГ Право Україна» є пропорційною, справедливою та відповідає вартості послуг адвокатів на юридичному ринку, і була необґрунтовано змінена Судом першої інстанції.

66. Водночас позивач зазначає, що висновок експерта ліг в основу основного рішення суду першої інстанції та неодноразово використовувався як доказ у справі, що свідчить про важливість цього доказу, а відтак і про необхідність у проведенні експертизи та праві позивача на відшкодування витрат на проведення такої експертизи.

67. Крім того вказує, що жодна із сторін не заперечувала право позивача на відшкодування витрат, пов`язаних із прибуттям представників позивача до суду, відтак заявлені витрати підлягають повному відшкодуванню за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

68. Натомість суд апеляційної інстанції, не досліджуючи по суті матеріали справи, керуючись виключно єдиною підставою - ухваленням постанови, якою скасовано основне рішення суду першої інстанції (що наразі оскаржується у Верховному Суді) - ухвалив додаткову постанову, якою скасував додаткове рішення. При цьому судом апеляційної інстанції не зазначено які саме норми процесуального права не було додержано та які норми матеріального права було неправильно застосовано судом першої інстанції. Додатково зазначає, постанова суду апеляційної інстанції, ухвалена за наслідками оскарження додаткового рішення суду першої інстанції, не відповідає вимогам сторін та складена із порушенням норм процесуального права.

3) Касаційна скарга ТОВ «Віва Декор» на ухвалу Восьмого апеляційного адміністративного суду від 31 серпня 2021 року

69. ТОВ «Віва Декор» у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновком суду апеляційної інстанції про відсутність підстав для відшкодування судових (витрати на правову допомогу, пов`язані з розглядом справи в суді апеляційної інстанції; витрат, пов`язаних з прибуттям представників позивача до суду), вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки апеляційним судом неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення у справі.

70. Зокрема в доводах касаційної скарги позивач зазначає, що заява про відшкодування судових витрат у суді апеляційної інстанції, подана 13 липня 2021 року, не задоволена, виключно із підстав скасування судом апеляційної інстанції основного та додаткових рішень.

71. Водночас як зазначає позивач, основне та додаткове рішення суду першої інстанції були неправомірно скасовані судом апеляційної інстанції, внаслідок чого безпідставно не задоволено заяву про відшкодування судових витрат, понесених під час розгляду справи в суді апеляційної інстанції.

72. Враховуючи наведене, а також те, що усі вищенаведені витрати підтверджені належними та допустимими доказами, що знаходяться в матеріалах справи, позивач вважає, що оскаржувана ухвала суду апеляційної інстанції підлягає скасуванню, а заява про відшкодування судових витрат у суді апеляційної інстанції - задоволенню.

V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ

73. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційних скарг, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.

74. Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

75. Статтею 92 Конституції України визначено, що виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори.

76. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

77. Відповідно до статті 153.2 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) оподаткування контрольованих операцій здійснюється у порядку, передбаченому статтею 39 цього Кодексу.

78. Підпунктом 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України передбачено, що для цілей цього Кодексу контрольованими операціями є, зокрема, господарські операції з придбання (продажу) товарів (робіт, послуг), що здійснюються платниками податків з пов`язаними особами - нерезидентами; операції, однією із сторін яких є нерезидент, зареєстрований у державі (на території), в якій ставка податку на прибуток (корпоративний податок) на 5 і більше відсотків нижче, ніж в Україні, або який сплачує податок на прибуток (корпоративний податок) за ставкою на 5 і більше відсотків нижчою, ніж в Україні. Перелік таких держав (територій) затверджується Кабінетом Міністрів України. Цей перелік держав (територій) центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, публікує щороку в офіційних друкованих виданнях та на офіційному веб-сайті із зазначенням ставок податку на прибуток (корпоративний податок). Інформація про зміну ставок публікується протягом трьох місяців з моменту такої зміни.

79. Відповідно до підпункту 39.1.1 пункту 39.1 статті 39 ПК України (в редакції Закону України від 04 липня 2013 року № 408-VII, який набрав чинності з 01 вересня 2013 року та діяв до 01 січня 2015 року; далі - так само) податковий контроль за трансфертним ціноутворенням передбачає коригування податкових зобов`язань платника податків до рівня податкових зобов`язань, розрахованих за умови відповідності комерційних та/або фінансових умов контрольованої операції комерційним та/або фінансовим умовам, які мали місце під час здійснення зіставних операцій, передбачених цією статтею, сторони яких не є пов`язаними особами.

80. Визначення ціни під час здійснення контрольованих операцій проводиться за методами, встановленими пунктом 39.3 цієї статті, з метою перевірки правильності, повноти нарахування та сплати податку на прибуток підприємств та податку на додану вартість.

81. Ціна в контрольованій операції для цілей оподаткування визнається звичайною, якщо центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, не доведено зворотне або платником податків використано ціну, зазначену в договорі про взаємне узгодження цін під час здійснення контрольованих операцій, порядок укладення якого визначено пунктом 39.6 цієї статті, та ціну, зазначену в такому договорі, не може бути оскаржено в установленому цим Кодексом порядку (підпункти 39.1.2, 39.1.3 статті 39 ПК України).

82. Згідно з підпунктом 39.2.2.1 статті 39 ПК України для визначення обсягу отриманих доходів та/або понесених витрат під час здійснення контрольованої операції платники податків і центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, проводять зіставлення такої контрольованої операції з іншими операціями, сторони яких не є пов`язаними особами.

83. Положеннями підпунктів 39.5.2.2 та 39.5.2.11 статті 39 ПК України встановлено, що рішення про перевірку контрольованих операцій відповідною посадовою особою уповноваженого органу приймається, а контрольовані операції можуть бути перевірені з урахуванням строку, передбаченого пунктом 102.1 статті 102 цього Кодексу. Цим пунктом в редакції Закону України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI, яка була чинною до 01 січня 2015 року, був встановлений один строк давності - 1095 днів, перебіг якого розпочинався, зокрема за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання.

84. Законом України від 28 грудня 2014 року № 72- VIІІ у пункт 102.1 статті 102 ПК України були внесені зміни, згідно з якими у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу контролюючий орган має право самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 2555 дня, що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання, а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

85. Як свідчать матеріали справи та було встановлено судами попередніх інстанцій перевірка ТОВ «Віва Декор» була призначена наказом від 15 травня 2018 № 683, акт перевірки підписано 15 листопада 2019 року, а податкові зобов`язання з податку на прибуток за 2013 рік визначені позивачу податковим повідомленням-рішення від 06 лютого 2020 року: № 0000871409.

86. Колегія суддів зауважує, що висновок суду першої інстанції, що перевірка контрольованих операцій за період з 01 вересня 2013 року по 31 грудня 2013 року проведена Головним управлінням ДПС в Івано-Франківській області без урахування строку, передбаченого пунктом 102.1 статті 102 ПК України, так само, як і сума податкових зобов`язань за 2013 рік визначена позивачу поза межами цього строку, не відповідає правильному застосуванню норм підпунктів 39.5.2.2 та 39.5.2.11 статті 39, пункту 102.1 статті 102 ПК України.

87. На відміну від матеріальних норм фінансового права, процедурні (процесуальні) норми (такими нормами, зокрема є норми, якими встановлені строки) застосовуються за правилом дії норми на час вчинення (здійснення) процедури, яка встановлена цією нормою або якої ця норма стосується. На дату призначення, проведення перевірки та прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень діяла норма пункту 102.1 статті 102 ПК України зі змінами, внесеними Законом України від 28 грудня 2014 року № 72-VIІІ. Відтак, контрольовані операції за період з 01 вересня 2013 року по 31 грудня 2013 року перевірені, а суми податкових зобов`язань за 2013 рік визначені позивачу контролюючим органом в межах 2555 днів (7 років) за останнім днем граничного строку подання податкової декларації за вказані звітні (податкові) періоди. Враховуючи, що станом на 01 січня 2015 року (дату набрання чинності Законом України від 28 грудня 2014 року № 72-VIІІ) строк у 1095 днів щодо контрольованих операцій, здійснених з 01 вересня 2013 року по 31 грудня 2013 року, не збіг, висновок суду апеляційної інстанції, що внаслідок застосування контролюючим органом строку у 2555 днів права позивача не порушені, є вірним.

88. Подібний висновок сформульовано Верховним Судом у постанові від 27 червня 2022 року (справа № 440/1053/19).

89. Водночас як було встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, за звітні періоди, що перевірялися для встановлення відповідності визначення ціни у контрольованих операціях та встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки» позивачем було обрано метод чистого прибутку.

90. Відповідно до матеріалів проведеної перевірки контролюючим органом встановлено, що для аналізу контрольованих операцій за даними документації платника розглянуто показники розраховані на основі фінансових результатів від реалізації шпалер протягом усього року. Платником в документації по контрольованих операціях з продажу шпалер у 2013 році, зазначено, що порівняння показника рентабельності в контрольованих операціях за вересень-грудень 2013 із річним показником рентабельності зіставних компаній є некоректним, через те, що в такому випадку порівнюються різні періоди діяльності сезонного бізнесу.

91. Контролюючий орган не погодився з такими висновками платника. На підставі наданих до перевірки первинних документів, контролюючим органом зроблено висновок про відсутність підстав для визнання діяльності платника - сезонною, що призвело до безпідставного використання платником для розрахунку чистої рентабельності витрат по контрольованим операціям за 2013 рік за період з січень - грудень 2013 року. Контролюючий орган вважає, що найбільш доцільним для розрахунку показника рентабельності необхідно використовувати дані бухгалтерського обліку за період здійснення контрольованих операцій: з 01 вересня по 31 грудня 2013 року.

92. Відтак, питання щодо методу трансфертного ціноутворення у контрольованих операціях не є спірним у цій справі.

93. Натомість, основним спірним моментом у правовідносинах між платником податків та контролюючим органом є застосування періоду (діапазону) для обчислення чистої рентабельності витрат позивача у зіставних операціях, як передумови для висновку контролюючого органу, що: 1) обсяги доходів та обсяги постачання позивача в контрольованих операціях є заниженими (щодо операцій за 2013 рік); 2) умови контрольованих операцій не відповідають принципу «витягнутої руки» (щодо операцій за 2015 рік).

94. Надаючи правову оцінку вказаним вище висновкам учасників справи, колегія суддів вважає за необхідне зазначити таке.

95. За змістом підпункту 39.3.1 пункту 39.3 статті 39 ПК України визначення ціни з метою оподаткування доходів (прибутку, виручки) платників податків, що є сторонами контрольованої операції, здійснюється за одним із зазначених методів: порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу); ціни перепродажу; «витрати плюс»; чистого прибутку; розподілення прибутку. При цьому, платник податку використовує будь-який метод, який він обґрунтовано вважає найбільш прийнятним, однак у разі, коли існує можливість застосування і методу порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу), і будь-якого іншого методу, застосовується метод порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу).

96. Відповідно до підпункту 39.3.6.1 підпункту 39.3.6 пункту 39.6 статті 39 ПК України метод чистого прибутку ґрунтується на порівнянні рентабельності контрольованої операції з ринковим діапазоном рентабельності у зіставних операціях, визначеним у порядку, встановленому підпунктом 39.3.2 цієї статті.

97. За правилами підпункту 39.3.2.8 пункту 39.3.2 статті 39 ПК України у разі застосування методів, зазначених у підпунктах 39.3.1.2-39.3.1.4 цієї статті, здійснюється вибір сторони контрольованої операції, стосовно якої застосування таких методів є найбільш обґрунтованим і можна зробити найбільш обґрунтований висновок щодо зіставності такої контрольованої операції з операціями відповідно до підпункту 39.2.2 цієї статті, сторонами яких не є пов`язані особи. При цьому такий вибір повинен здійснюватися відповідно до виконаних кожною стороною контрольованої операції функцій, використаних під час здійснення контрольованих операцій активів та прийнятих економічних (комерційних) ризиків, пов`язаних із здійсненням такої операції. З метою застосування таких методів визначаються мінімальне і максимальне значення ринкового діапазону рентабельності, розрахованого на основі показників рентабельності.

98. За змістом підпункту 39.3.6.2 пункту 39.6 статті 39 ПК України розрахунок найбільш прийнятного показника рентабельності у контрольованій операції (або в сукупності контрольованих операцій у разі, коли окремі операції є настільки взаємопов`язаними або безперервними, що не можуть бути адекватно оцінені окремо) здійснюється платником податку згідно з підпунктом 39.3.2 цієї статті.

99. Для цілей цього Кодексу операції визнаються зіставними, якщо вони здійснюються в однакових комерційних та/або фінансових умовах з контрольованою операцією (підпункт 39.2.2.2 пункту 39.2 статті 39 ПК України).

100. Такі умови можуть бути визнані зіставними лише у разі, якщо відмінності між ними не мають істотного впливу на результати операції або можуть бути усунені шляхом коригування умов та/або результатів зіставних чи контрольованих операцій(підпункт 39.2.2.3 пункту 39.2 статті 39 ПК України).

101. Під час визначення зіставності операцій, а також для коригування їх комерційних та/або фінансових умов аналізуються такі елементи контрольованої та зіставних операцій: товари (роботи, послуги), які є предметом операції; функції, які виконуються сторонами операції, активи, що ними використовуються, умови розподілу між сторонами операції ризиків та вигод, розподіл відповідальності між сторонами операції та інші умови операції; стала практика відносин та умови договорів, укладених між сторонами операції, які істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг); економічні умови діяльності сторін операції, включаючи аналіз відповідних ринків товарів (робіт, послуг), які істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг); бізнес-стратегії сторін операції (за наявності), які істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг) (підпункт 39.2.2.4 пункту 39.2 статті 39 ПК України).

102. Відповідно до підпункту 39.2.2.5 пункту 39.2 статті 39 ПК України визначення зіставності комерційних та/або фінансових умов операцій з умовами контрольованої операції здійснюється за результатами аналізу: характеристик товарів (робіт, послуг); кількості товарів, обсягу виконаних робіт (наданих послуг); строків виконання господарських зобов`язань; умов здійснення платежів під час проведення операції; офіційного курсу гривні до іноземної валюти, встановленого Національним банком України, у разі використання такої валюти у розрахунках під час проведення операції, зміни цього курсу; розміру звичайних надбавок чи знижок до ціни товарів (робіт, послуг), зокрема знижок, зумовлених сезонними та іншими коливаннями споживчого попиту на товари (роботи, послуги), втратою товарами споживчих якостей, закінченням (наближенням дати закінчення) строку зберігання (придатності, реалізації), збутом неліквідних або низьколіквідних товарів; розподілу прав та обов`язків між сторонами операції, визначених за результатами функціонального аналізу.

103. Згідно з підпунктом 39.3.2.9 пункту 39.3 статті 39 ПК України під час визначення ринкового діапазону рентабельності використовується інформація, наявна на момент здійснення контрольованої операції, та/або інформація за звітний податковий період (рік), у якому здійснена контрольована операція, та/або за попередні податкові періоди (роки), що передують податковому періоду (року) здійснення контрольованої операції.

104. Під час визначення ринкового діапазону рентабельності використовуються значення показників рентабельності, що визначаються за результатами не менше трьох зіставних операцій, у тому числі здійснених платником податків, за умови, що зазначені операції були здійснені з особами, які не є пов`язаними (підпункт 39.3.2.7 пункту 39.3 статті 39 ПК України).

105. Законом України від 28 грудня 2014 року № 72-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням» (набули чинності з 01 січня 2015 року) з метою вдосконалення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням та приведення його у відповідність до Настанов Організації економічного співробітництва та розвитку щодо трансфертного ціноутворення для транснаціональних компаній та податкових служб статтю 39 ПК України викладено в новій редакції, якою було прямо впроваджено принцип «витягнутої руки», який полягає в тому, що обсяг оподатковуваного прибутку, отриманого платником податку, який бере участь в одній чи більше контрольованих операціях, вважається таким, що відповідає принципу «витягнутої руки», якщо умови зазначених операцій не відрізняються від умов, що застосовуються між непов`язаними особами у співставних неконтрольованих операціях..

106. Станом на 2015 рік підпунктом 39.2.2.1 цієї статті Кодексу визначено, що контрольовані операції визнаються зіставними з неконтрольованими, якщо: немає значних відмінностей між ними, що можуть істотно вплинути на фінансовий результат під час застосування відповідного методу трансфертного ціноутворення; такі відмінності можуть бути усунені шляхом коригування умов та фінансових результатів неконтрольованої операції для уникнення впливу таких відмінностей на порівняння.

107. Підпунктом 39.2.2.9 (з 01 січня 2015 року - підпункту 39.2.2.7) підпункту 39.2.2 пункту 39.2 статті 39 ПК України передбачено, що час визначення зіставності характеристик ринків товарів (робіт, послуг) можуть враховуватися, зокрема, але не виключно, такі фактори: попит та пропозиція на ринку, а також купівельна спроможність споживачів; інші характеристики ринку, що впливають на ціни товарів (робіт, послуг).

108. Підпунктом 39.3.2.2 пункту 39.3 статті 39 ПК України встановлено, якщо під час застосування методів трансфертного ціноутворення порівняння ціни або фінансового показника контрольованої операції проводиться з цінами або фінансовими показниками кількох співставних неконтрольованих операцій, використовується діапазон цін (рентабельності).

109. У разі наявності кількох співставних неконтрольованих операцій використання діапазону цін (рентабельності) є обов`язковим.

110. Якщо ціна в контрольованій операції або відповідний показник рентабельності контрольованої операції перебуває: в межах діапазону, вважається, що така ціна відповідає принципу «витягнутої руки»; поза межами діапазону цін (рентабельності), використовується медіана діапазону цін (рентабельності).

111. Порядок розрахунку діапазону цін (рентабельності) та медіани діапазону цін (рентабельності) затверджується Кабінетом Міністрів України (абзаци перший, другий підпункту 39.3.2.3 статті 39 ПК України).

112. На час проведення перевірки чинним був Порядок розрахунку діапазону цін (рентабельності) та медіани такого діапазону для цілей трансферного ціноутворення, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 15 червня 2015 року № 381 (далі - Порядок).

113. Згідно з пунктом 2 цього Порядку для визначення діапазону цін (рентабельності) використовується вибірка цін (фінансових показників) зіставних операцій, впорядкована за зростанням. Кожному значенню вибірки починаючи з мінімального присвоюється порядковий номер. Якщо вибірка містить два і більше однакових значення, до неї включаються всі такі значення. До вибірки не включається ціна (фінансовий показник) контрольованої операції.

114. Діапазон цін (рентабельності) складають значення вибірки цін (фінансових показників) зіставних операцій між нижнім та верхнім квартилем такого діапазону. Значення нижнього та верхнього квартиля є мінімальним та максимальним значенням діапазону цін (рентабельності) (пункт 3 Порядку). Поняття «нижній квартиль» та «верхній квартиль» розкриті в пунктах 4, 5 зазначеного Порядку.

115. Аналіз мети та принципів трансфертного ціноутворення дає підстави для висновку про те, що у розумінні положень статті 39 ПК України у редакції, чинній як з 01 січня 2015 року, так і у редакції, на час виникнення спірних відносин, зіставними операціями визнавались неконтрольовані операції сторін, які не є пов`язаними особами. Зміни до ПК України, які набули чинності з 01 січня 2015 року, не встановлювали нового регулювання спірних відносин, вони лише ясніше розкривали мету трансфертного ціноутворення.

116. Внаслідок граматичного та логічного тлумачення змісту наведених норм, колегія суддів дійшла висновку про те, що контрольовані і неконтрольовані операції розглядаються як зіставні, якщо економічно значущі характеристики двох операцій та обставини, в яких вони здійснені, достатньо схожі для того, щоб забезпечити надійні межі досягнутого результату в ринкових умовах. Для порівняння не обов`язково, щоб дві операції були ідентичними, але жодна з відмінностей між ними не має істотно впливати на ринкову ціну або прибуток. Умови можуть бути визнані зіставними лише у разі, якщо відмінності між ними не мають істотного впливу на результати операції або можуть бути усунуті шляхом коригування умов та/або результатів зіставних операцій чи контрольованих операцій.

117. У свою чергу необхідність використання інформації за звітний податковий період (рік) виникає у випадку відсутності інформації, наявної на момент здійснення контрольованої операції.

118. Верховний Суд в постанові від 20 грудня 2019 року по справі № 818/1786/17 виснував «Оскільки відповідач встановив, що контрольована операція щодо експорту товару здійснювалась лише у вересні 2013 року, а обсяг випуску з виробництва титану діоксиду та ціна за період із вересня по грудень 2013 року є різними, то він обґрунтовано (доцільно) ринковий діапазон внутрішніх зіставних операцій чистої рентабельності витрат та валової рентабельності собівартості розраховував саме за вересень 2013 року, а не за весь рік».

119. У справі, яка розглядається позивач в ході судового розгляду у всіх судових інстанціях наголошував, що під час визначення зіставності операцій підлягають врахуванню коливання споживчого попиту, в тому числі кінцевим споживачем, а не виключно оптовим придбавачем, що відбуваються під впливом певних циклічних факторів. Зокрема позивач наголошував, що відповідачем не враховано особливість діяльності ринку шпалер, а саме сезонність, та те, що фінансовий результат виробників шпалер у різні періоди звітного року залежить від попиту на шпалери та інших факторів економічної діяльності виробників шпалер, тобто не сезон виготовлення, як зазначено контролюючим органом, а саме попиту продукції та її реалізації.

120. Обґрунтовуючи вказані твердження позивач зауважував про коливання доходів ТОВ «Віва Декор» між кварталами та вплив сезонності на рівень його доходів. Так, перший та четвертий квартал року характеризуються меншим рівнем доходу, у порівнянні з другим та третім кварталами. Зокрема, відмінність у отриманих доходах між четвертим та третім кварталом 2013 року, сягає 40,01 %. (Позивач отримав у третьому кварталі на 40,01% доходу більше, ніж у четвертому кварталі). Щорічні дані свідчать про те, що дохід позивача у четвертому кварталі менший ніж у другому та третьому, на які припадає пік споживання шпалер.

121. Державною службою статистики України наведені помісячні статистичні дані щодо обсягів виробництва шпалер та подібних виробів в Україні, відповідно до яких показники обсягів виробництва шпалер та подібних виробів в Україні у 2013- 2014 роках демонструють регулярні коливання, що збігаються з певними періодами року - зростання виробництва у 2 та 3 кварталах та зменшення його обсягів у 1 та 4 кварталах року.

122. Водночас суд апеляційної інстанції вказані твердження позивача залишив поза увагою, обмежившись лише висновком про відсутність сезонного характеру господарської діяльності ТОВ «Віва Декор».

123. При цьому апеляційним судом не перевірено та неспростовано твердження позивача, що відомості щодо фінансових показників діяльності ТОВ «Віва Декор» за визначені контролюючим органом періоди здійснення контрольованих операцій (з 01 вересня 2013 року по 31 грудня 2013 року та з 01 січня 2015 року по 31 травня 2015 року) є незіставними з відомостями щодо фінансових показників потенційно зіставних компаній за 2013 та 2015 роки, відповідно, оскільки вони відображають поводження потенційно зіставних компаній в економічному середовищі, яке не є ідентичним з економічним середовищем контрольованої операції з огляду на коливання споживчого попиту.

124. При цьому колегія судів звертає увагу, що поняття сезонність виробництва і сезонність попиту (споживання) не є тотожними поняттями.

Сезонність виробництва - нерівномірність вироблення продукції протягом року, обумовлене здебільшого природніми умовами. Вона виражається в підйомі, скороченні або повній зупинці виробництва в окремі періоди року і залежить насамперед від наявності або відсутності сировини. До такого типу сезонності найбільшою мірою відносяться підприємства харчової та сільськогосподарської промисловості.

Натомість сезонність попиту (споживання) пов`язана із зміною динаміки продажу щодо того чи іншого товару, або послуги, що зумовлена зміною поведінки споживачів.

125. Неврахування судом апеляційної інстанції вказаних доводів позивача та ненадання їм відповідної правової оцінки свідчить про передчасність висновків суду апеляційної інстанції про законність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

126. Також спірним у вказаних правовідносинах є те, що відповідно до акту перевірки відповідачем не враховано доходи від курсових різниць для розрахунку показника чистої рентабельності витрат позивача, отриманих у 2015 році внаслідок контрольованих операцій за 2014 рік.

127. Як було встановлено судами попередніх інстанцій перевіркою встановлено, що за період січень - травень 2015 року згідно з даними бухгалтерського обліку ТОВ «Віва Декор» великий вплив на показники: «Інші операційні Доходи» (додаток до акту № 7 та «Інші операційні витрати» (додаток до акту № 8) мали нараховані платником курсові різниці по експортно-імпортних операціях.

128. Зазначено, що позивач при аналізі контрольованих операцій за період 01 січня 2015 року - 30 квітня 2015 року нараховані доходи/витрати від операційних курсових різниць на дебіторську заборгованість по операціях з продажу шпалер розподілив пропорційно визначеного відсотка розподілу.

129. Відповідачем ж для визначення операційних доходів та витрат, безпосередньо пов`язаних з контрольованими операціями, в свою чергу, використано найбільш обґрунтований алгоритм розподілу, що відповідає економічній суті контрольованої операції та характеру понесених витрат чи отриманих доходів та визначено загальні операційні доходи та витрати по курсових різницях, що прямо відносяться до контрольованих операцій по нерезиденту ТОВ «Синтра Трейдінг М» за період з 01 січня 2015 року по 31 травня 2015 року та найбільше впливають на показник рентабельності та операційні доходи/витрати по курсових різницях по операціях пов`язаних з відвантаженням товару в 2015 році.

130. За правилами підпункту 39.2.2.5 пункту 39.2 статті 39 ПК України визначення зіставності комерційних та/або фінансових умов операцій з умовами контрольованої операції здійснюється за результатами аналізу, зокрема офіційного курсу гривні до іноземної валюти, встановленого Національним банком України, у разі використання такої валюти у розрахунках під час проведення операції, зміни цього курсу.

131. Відповідно до підпункту 39.3.2.6 пункту 39.3 статті 39 ПК України показники рентабельності для цілей цієї статті визначаються на підставі даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності, відображених за національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку або міжнародними стандартами відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

132. Відповідно до пункту 5 П(С)БО 21 операції в іноземній валюті під час первісного визнання відображаються у валюті звітності шляхом перерахунку суми в іноземній валюті із застосуванням валютного курсу на початок дня, дати здійснення операції (дати визнання активів, зобов`язань, власного капіталу, доходів і витрат).

133. Тобто, обсяг господарських операцій з нерезидентом має визначатись на дати визнання активів, зобов`язань, власного капіталу, доходів і витрат шляхом застосування валютного курсу, встановленого НБУ на таку дату.

Подальше нарахування курсових різниць в обліку проводиться за правилами пунктів 7 та 8 П(С)БО 21. Зазначені курсові різниці не є частиною господарської операції з нерезидентом і пов`язані із змінами в курсах валют на різні дати.

134. З урахуванням наведеного колегія суддів вважає вірним висновок суду апеляційної інстанції, що курсові різниці, отримані у 2015 році, за правилами бухгалтерського обліку включаються в дохід у 2015 році. Водночас врахування доходу від курсових різниць у 2015 році за результатами діяльності - понесених витрат у 2014 році призведе до неправильного визначення рентабельності діяльності платника податків - понесених витрат та отриманих від них доходів у 2015 році.

135. Посилання скаржника в касаційній скарзі на висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 20 грудня 2019 року у справі № 818/1786/17 зазначені висновки не спростовують, оскільки вказана постанова ухвалена за інших фактичних обставин справи. Зокрема, у вказаній справі курсові різниці виникли в враховані у тому ж періоді, а в справі яка розглядається курсові різниці виникли у 2015 році за продукцію, поставлену у 2014 році.

136. Водночас, колегія суддів звертає увагу, що як свідчать матеріали справи позивач в ході розгляду справи, в тому числі й на стадії її апеляційного розгляду, звертав увагу на арифметичні помилки відповідача, допущені під час розрахунку податкових зобов`язань, визначених оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями. Також позивач наголошував про: неправомірне зменшення відповідачем фінансового результату ТОВ «Віва Декор» за 2015 рік внаслідок збільшення витрат в контрольованих операціях на суми прогнозованої оцінки запасів, які фактично не були понесені позивачем; необґрунтоване використання відповідачем при розрахунку показника рентабельності позивача за 2015 рік непереоціненої вартості запасів готової продукції; неправомірне включення відповідачем доходів від сторнування резервів за контрольованими операціями, що призвело до заниження доходу Компанії.

137. Однак, вказані доводи позивача апеляційним судом залишені поза увагою та їм не було надано належної правової оцінки.

138. Колегія суддів зазначає, що аналіз вказаних обставин істотно впливає, як на правильність визначення показника рентабельності позивача, так і на суму визначених відповідачем податкових зобов`язань.

139. Разом із цим, Верховний Суд наголошує, що для визначення ціни у контрольованих операціях з метою оподаткування доходів (прибутку, виручки) платників податків, податковий орган порівнює рентабельність контрольованої операції з ринковим діапазоном рентабельності у зіставних операціях. При цьому показники рентабельності для цілей цієї статті визначаються на підставі даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності.

140. Встановлення зазначених обставин має вирішальне значення для встановлення законності/протиправності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

141. Колегія суддів звертає увагу, що при вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні врахувати, що обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

142. З огляду на вимоги статті 341 КАС України суд касаційної інстанції позбавлений можливості усунути зазначені недоліки, оскільки вони потребують встановлення певних обставин, які мають значення для вирішення справи, дослідження доказів.

143. За змістом статті 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. Суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

144. Колегія суддів касаційної інстанції зазначає, що принцип офіційного з`ясування всіх обставин у справі полягає насамперед у активній ролі суду при розгляді справи. В адміністративному процесі, на відміну від суто змагального процесу, де суд оперує виключно тим, на що посилаються сторони, мають бути повністю встановлені обставин справи, щоб суд ухвалив справедливе та об`єктивне рішення. Принцип офіційності, зокрема, виявляється у тому, що суд визначає обставини, які необхідно встановити для вирішення спору; з`ясовує якими доказами сторони можуть обґрунтовувати свої доводи чи заперечення щодо цих обставин; а у разі необхідності суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, доповнити чи пояснити певні обставини, а також надати суду додаткові докази.

145. Статтею 353 КАС України передбачено, що підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

146. Справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом (частина четверта статті 353 КАС України).

147. З огляду наведене, колегія суддів дійшла висновку, що постанова Восьмого апеляційного адміністративного суду від 06 липня 2021 року ухвалена з порушенням норм процесуального права, а відтак, підлягає скасуванню з направленням справи на новий судовий розгляд до суду апеляційної інстанції.

148. Під час нового апеляційного розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 КАС України.

149. При цьому враховуючи, що за результатами розгляду цієї справи Суд дійшов висновку, що постанова Восьмого апеляційного адміністративного суду від 06 липня 2021 року (щодо вирішення справи по суті) підлягає скасуванню, то з урахуванням приписів статей 139, 252 КАС України постанова Восьмого апеляційного адміністративного суду від 06 липня 2021 року (щодо судових витрат) та ухвалу Восьмого апеляційного адміністративного суду від 31 серпня 2021 року також мають бути скасовані як невід`ємні частини рішення про вирішення справи по суті позовних вимог.

150. Водночас з огляду на те, що Суд дійшов висновку про скасування вказаних судових рішень з мотивів скасування рішення, якими справу вирішено по суті позовних вимог, доводи ТОВ «Віва Декор», наведені ним в касаційній скарзі на підтвердження протиправності вказаних рішень, оцінці не підлягають.

На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 359 КАС України, Суд

ПОСТАНОВИВ:

Замінити відповідача у справі - Головне управління ДПС в Івано-Франківській області (код ЄДРПОУ 43142559) на його правонаступника - Головне управління ДПС в Івано-Франківській області як відокремленого підрозділу (філії) ДПС України (код ЄДРПОУ 43968084).

Касаційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «Віва Декор» задовольнити частково.

Постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 06 липня 2021 року, постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 06 липня 2021 року (щодо судових витрат) та ухвалу Восьмого апеляційного адміністративного суду від 31 серпня 2021 року у справі № 300/913/20 скасувати, а справу направити до Восьмого апеляційного адміністративного суду на новий розгляд.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач М. М. Яковенко

Судді І. В. Дашутін

О. О. Шишов