Рішення

від 29.03.2023 по справі 803/1432/15-а

ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 березня 2023 року ЛуцькСправа № 803/1432/15-a

Волинський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого - суддіКаленюк Ж.В.,

за участю секретаря судового засідання Щерблюк Ю.О.,

представника позивача Алексеєнка А.А.,

представника відповідача Некоз А.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю«Науково-виробниче підприємство«Еко-технологія»до Головного управління ДПС у Черкаській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні позивача Сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю«Верхнячка-Агро»про скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Науково-виробниче підприємство «Еко-технологія» (далі ТзОВ «НВП «Еко-Технологія») звернулося з адміністративним позовом до Христинівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Черкаській області (далі Христинівська ОДПІ) про скасування податкового повідомлення-рішення від 24 грудня 2014 року №0000852200 про збільшення грошового зобов`язання з орендної плати за землю на 101150,22 грн (з них основний платіж - 80920,22 грн, штрафні (фінансові) санкції - 20230,00 грн.).

В обґрунтування позову позивач зазначив, що спірне податкове повідомлення-рішення прийняте на підставі помилкових висновків акта за результатами документальної позапланової невиїзної перевірки ТзОВ «НВП «Еко-Технологія» з питань дотримання вимог податкового законодавства щодо нарахування та сплати орендної плати за землю за період з 01 листопада 2011 року по 31 жовтня 2014 року. Так перевіркою встановлено порушення товариством вимог Податкового кодексу України (далі ПК України), що призвело до заниження зобов`язань з орендної плати за земельну ділянку на 80920,22 грн. Проте позивач не погоджується з висновками акта перевірки й вважає, що своєчасно протягом 2011-2014 років декларував та сплачував орендну плату за земельну ділянку згідно з договором оренди земельної ділянки сільськогосподарського призначення від 10 листопада 2009 року (нова редакція договору від 14 вересня 2006 року №4063), який був посвідчений нотаріально та зареєстрований у районному відділі реєстрації регіональної філії ДП «Центр державного земельного кадастру» 11 листопада 2009 року за №040979500016. Зважаючи на загальні засади цивільного та земельного законодавства, договір, який підлягає нотаріальному посвідченню або державній реєстрації, є укладеним з моменту його нотаріального посвідчення або державної реєстрації, а внесення змін і доповнень до договору оренди землі має бути вчинено у формі та порядку, встановлені для такого договору. На думку позивача, оскільки тимчасовий договір від 01 липня 2011 року про внесення змін до договору оренди земельної ділянки від 10 листопада 2009 року щодо розміру орендної плати товариство не підписувало та його нотаріальне посвідчення не здійснювало, тому підстав для збільшення розміру орендної плати у нього не було, відповідно донарахування відповідачем грошового зобов`язання з орендної плати за земельну ділянку з 01 листопада 2011 року по 13 вересня 2012 року у сумі 9746,93 грн є неправомірним. Також вважає, що відповідач безпідставно при визначенні грошового зобов`язання за період з 14 вересня 2012 по 31 грудня 2012 року та за 2013 рік у сумі 43342,81 грн покликається на нову редакцію договору оренди земельної ділянки від 14 вересня 2012 року, який діє лише з 15 січня 2014 року з дати його державної реєстрації.

З урахуванням наведеного просив позов задовольнити.

Ухвалою судді Волинського окружного адміністративного суду від 03 липня 2015 року відкрито провадження у справі (а.с.1 том 1) та ухвалою суду від 03 липня 2015 року замінено відповідача на правонаступника Христинівську об`єднану державну податкову інспекцію Головного управління ДФС у Черкаській області, закінчено підготовче провадження та справу призначено до розгляду по суті (а.с.52-53 том 1).

У письмовому запереченні відповідач позовні вимоги не визнав та у їх задоволенні просив відмовити (а.с.64-65 том 1). В обґрунтування цієї позиції зазначив, що актом документальної позапланової невиїзної перевірки від 03 грудня 2014 року №135/23-24-22-009 встановлено порушення ТзОВ «НВП «Еко-Технологія» положень пункту 288.4 статті 288 ПК України, зокрема, у 2011-2014 роках товариство декларувало та сплачувало орендну плату за земельну ділянку у розмірах менших, ніж це зазначено договорами оренди, укладеним між орендодавцем Христинівською районною державною адміністрацією та товариством як орендарем, що призвело до несплати 80920,22 грн орендної плати. Вважає, що розмір орендної плати підлягає сплаті на підставі тимчасового договору оренди від 01 липня 2011 року (про внесення змін до договору оренди від 10 листопада 2009 року), згідно з яким розмір орендної плати за земельну ділянку площею 37,39 га становить 27074,76 грн на рік. Надалі договором оренди від 14 вересня 2012 року викладено у новій редакції договір від 14 вересня 2006 року №4063 та визначено розмір орендної плати за вказану земельну ділянку 47926,42 грн на рік.

Відповідач вважає, що податкове повідомлення-рішення відповідає чинним нормативно-правовим актам та підстави для його скасування відсутні.

Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 03 серпня 2015 року, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 03 грудня 2015 року, в задоволенні позову відмовлено.

Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 23 грудня 2022 року постанову Волинського окружного адміністративного суду від 03 серпня 2015 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 03 грудня 2015 року скасовано, а справу направлено на новий судовий розгляд до суду першої інстанції (а.с.194-204 том 1).

Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 05 січня 2023 року адміністративну справу прийнято до провадження новим складом суду, замінено відповідача у справі на правонаступника Головне управління ДПС у Черкаській області (далі ГУ ДПС у Черкаській області); одночасно залучено до участі у справі третю особу, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні позивача Сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю «Верхнячка-Агро» (далі СТзОВ «Верхнячка-Агро»); визначено судовий розгляд справи проводити за правилами загального позовного провадження (а.с.5-6 том 2).

У додаткових письмових поясненнях по суті спору позивач зазначив, що відповідно до договору оренди від 10 листопада 2011 року орендна плата за земельну ділянку площею 37,3907 га сплачується орендарями ТзОВ «НВП «Еко-Технологія» та СТзОВ «Верхнячка-Агро») за згодою сторін. Порядок користування земельною ділянкою і порядку сплати орендної плати визначений договором про спільне використання орендарями земельної ділянки від 10 листопада 2011 року, згідно з яким ТзОВ «НВП «Еко-Технологія» використовує частину земельної ділянки площею 35,56 га, а СТзОВ «Верхнячка-Агро» - частину земельної ділянки площею 1,8306 га (межі (в натурі) на місцевості земельних ділянок визначено актами від 27 жовтня 2009 року №1 та №2); щорічно кожен співорендар сплачує орендну плату в розмірі, пропорційному частці орендованої ділянки (14529,86 грн - ТзОВ «НВП «Еко-Технологія», 747,98 грн - СТзОВ «Верхнячка-Агро»). У такому порядку він декларував та сплачував орендну плату.

Враховуючи висновки Верховного Суду у постанові від 23 грудня 2022 року стосовно набрання чинності договорів оренди, положення цих договорів та загальні положення Цивільного кодексу України (далі ЦК України), позивач погоджується, що відповідно до умов тимчасового договору від 01 липня 2011 року про внесення змін до договору оренди земельної ділянки від 10 листопада 2009 року, що укладений між Христинівською районною адміністрацією та ТзОВ «НВП «Еко-Технологія», СТзОВ «Верхнячка-Агро», у період з 01 липня 2011 року по 14 січня 2014 року він мав сплачувати орендну плату, виходячи із суми 25749,21 грн в рік (у пропорційному розмірі за користування ділянкою 35,5601 га), а за період з 15 січня 2014 року по 31 жовтня 2014 року (після державної реєстрації договору оренди земельної ділянки від 14 вересня 2012 року, укладеного між Христинівською районною державною адміністрацією та ТзОВ «НВП «Еко-Технологія») - виходячи із суми 47926,42 грн в рік (за користування ділянкою 37,3907 га), про що зроблено розрахунок до письмових пояснень (а.с.74-75 том 1).

У додаткових письмових поясненнях (відзиві на позов) відповідач у задоволенні позову просив відмовити повністю (а.с.12-13 том 2). Позиція ГУ ДПС у Черкаській області зводиться до того, що орендну плату позивач у період, що перевірявся, декларував та сплачував за фактичне використання землі площею 35,56 га (виходячи із щорічної суми 15277,84 грн) на підставі договору від 10 листопада 2009 року, укладеного за участі, у тому числі, і СТзОВ «Верхнячка-Агро». Однак тимчасовим договором від 01 липня 2011 року, який набрав чинності з моменту підписання його сторонами, збільшено суму орендної плати та вона становить 27074,76 грн за 37,3907 га, тому у позивача був обов`язок сплачувати орендну плату у новому розмірі.

Згідно із договором оренди земельної ділянки сільськогосподарського призначення від 14 вересня 2012 року орендарем всієї земельної ділянки площею 37,3907 га є ТзОВ «НВП «Еко-Технологія». У пункті 43 цього договору перебіг початку його дії сторони визначили підписання договору, його нотаріальне посвідчення і державну реєстрацію відповідно до статті 18 Закону України «Про оренду землі». Відповідач вважає, що обов`язок сплати орендної плати згідно з договором від 14 вересня 2012 року у позивача виник з 14 вересня 2012 року - після його підписання та нотаріального посвідчення, а умова державної реєстрації договору не підлягає врахуванню, оскільки Законом України від 11 лютого 2010 року №1878-VI «Про внесення змін до Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обмежень» та інших законодавчих актів України» стаття 18 Закону України «Про оренду землі» (щодо набрання договором орендної плати чинності) виключена.

Третя особа у письмових поясненнях (а.с.36-38 том 2) зазначила, що на підставі договору від 10 листопада 2009 року (нова редакція договору оренди земельної ділянки від 14 вересня 2006 року №4063), Христинівська районна державна адміністрація передала СТзОВ «Верхнячка-Агро» та ТзОВ «НВП «Еко-Технологія» в строкове платне користування земельну ділянку в адміністративних межах Верхняцької селищної ради Христинівського району Черкаської області. Згідно з договором про спільне використання орендованої земельної ділянки від 10 листопада 2009 року ТзОВ «НВП «Еко-Технологія» користувалося земельною ділянкою площею 35,5601 га, а СТзОВ «Верхнячка-Агро» - земельною ділянкою 1,8306 га; кожен з орендарів сплачував щорічну орендну плату у розмірі, пропорційному частці орендованої земельної ділянки. Після відмови СТзОВ «Верхнячка-Агро» від права оренди земельної ділянки, на підставі розпорядження Христинівської районної державної адміністрації від 03 вересня 2012 року №138/01-02-1 договором від 14 вересня 2012 року, який підписано позивачам та орендодавцем і посвідчено приватним нотаріусом, внесено зміни до договору від 10 листопада 2009 року. Рішенням Господарського суду Черкаської області від 15 січня 2016 року у справі №925/2374/14, яке набрало законної сили, визнано протиправним (недійсним) та скасовано пункт 7 розпорядження Христинівської районної державної адміністрації від 03 вересня 2012 року №138/01-02-1 «Про надання в оренду земель», яким внесено зміни до договору оренди від 10 листопада 2009 року, та визнано недійсним договір оренди земельних ділянок від 14 вересня 2012 року, укладений між Христинівською районною державною адміністрацією і ТзОВ «НВП «Еко-Технологія», який припиняється на майбутнє. Тому з 03 вересня 2012 року єдиним володільцем та користувачем всієї земельної ділянки є позивач, а відповідно до укладеного 18 жовтня 2016 року договору між позивачем та СТзОВ «Верхнячка-Агро» про спільне використання орендованої земельної ділянки ТзОВ «НВП «Еко-Технологія» є орендарем земельної ділянки 35,5601 га. 17 і 18 жовтня 2016 року ТзОВ «НВП «Еко-Технологія» та СТзОВ «Верхнячка-Агро» зареєстрували право оренди земельних ділянок з кадастровими номерами 712655300:02:001:0019 та 7124655300:02:001:0020 відповідно до посвідченої 10 листопада 2009 року приватним нотаріусом нової редакції договору оренди земельної ділянки від 14 вересня 2006 року №4063.

Ухвалами суду від 01 лютого 2023 року та від 20 лютого 2023 року задоволено клопотання представників позивача та відповідача про їх участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду з використанням власних технічних засобів (а.с.85-86, 117-118 том 2).

Ухвалою суду від 06 березня 2023 року закрито підготовче провадження та справу призначено до судового розгляду по суті (а.с.144 том 2).

Представники сторін, кожен зокрема, у судовому засіданні підтримували доводи, викладені у заявах по суті справи, які подані ними після направлення справи на новий розгляд. При цьому представник позивача, з урахуванням висновків Верховного Суду у постанові від 23 грудня 2022 року вважає, що податкове повідомлення-рішення від 24 грудня 2014 року №0000852200 є безпідставним в частині визначення грошового зобов`язання з орендної плати за землю у сумі 37019,66 грн (29615,77 грн - основний платіж та 7403,89 грн штрафна санкція). Представник відповідача просив відмовити у задоволенні позову, покликаючись, зокрема, на ту обставину, що відповідно до договору від 14 вересня 2012 року ТзОВ «НВП «Еко-Технологія» передано в оренду земельну ділянку площею 37,39 га; договором визначено новий розмір орендної плати. Для набрання ним чинності позивач не може покликатися на статтю 18 Закону України «Про оренду землі», яка втратила чинність.

Суд, заслухавши вступне слово представників позивача та відповідача, перевіривши доводи учасників справи у заявах по суті справи, дослідивши письмові докази, встановив такі обставини.

На підставі наказу від 18 листопада 2014 року Христинівською ОДПІ Міндоходів у Черкаській області проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ТзОВ «НВП «Еко-Технологія» з питань дотримання вимог податкового законодавства щодо нарахування та сплати орендної плати за землю за період з 01 листопада 2011 року по 31 жовтня 2014 року. За висновками акта перевірки від 03 грудня 2014 року №135/23-24-22-009 товариством порушено норми пункту 288.4 статті 288 ПК України, що призвело до заниження орендної плати за землю в сумі 80920,22 грн (а.с.13-15 том 1). Зокрема, актом перевірки встановлено, що товариство у деклараціях з плати за землю за період з 01 листопада 2011 року по 31 жовтня 2014 року задекларувало 43589,90 грн. Поряд з тим між Христинівською районною державною адміністрацією та ТзОВ «НВП «Еко-Технологія» і СТзОВ «Верхнячка-Агро» укладено договір оренди земельної ділянки сільськогосподарського призначення від 10 листопада 2009 року, згідно з яким в оренду передається земельна ділянка площею 37,3907 га, яка знаходиться в межах Верхняцької селищної ради. Розмір орендної плати становить 15277,84 грн в рік. Договір зареєстровано Держкомземом у Христинівському районі 11 листопада 2009 року за №040979500016. Також між Христинівською районною державною адміністрацією та ТзОВ «НВП «Еко-Технологія» і СТзОВ «Верхнячка-Агро» укладено тимчасовий договір від 01 липня 2011 року (про внесення змін до договору оренди земельної ділянки сільськогосподарського призначення від 10 листопада 2009 року), згідно з яким розмір орендної плати становить 27074,76 грн на рік. Крім того, між Христиніською районною державною адміністрацією та ТзОВ «НВП «Еко-Технологія» укладено договір від 14 вересня 2012 року, за умовами якого товариству передається земельна ділянка площею 37,3907 га; розмір орендної плати становить 47926,42 грн на рік. За розрахунками контролюючого органу в акті перевірки за період з 01 листопада 2011 року по 31 грудня 2011 року занижено податкове зобов`язання з орендної плати за землю на 1869,88 грн; за період з 01 січня 2012 року по 13 вересня 2012 року на 7877,05 грн; за період з 14 вересня 2012 року по 31 грудня 2012 року на 9946,25 грн; за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2013 року - на 33396,56 грн; за період з 01 січня 2014 року по 31 жовтня 2014 року на 27830,48 грн (всього на 80920,22 грн).

На підставі акта перевірки від 03 грудня 2014 року №135/23-24-22-009 Христинівською ОДПІ винесене податкове повідомлення-рішення від 24 грудня 2014 року №0000852200 (а.с.12-13 том 1), яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з орендної плати за землю на 101150,22 грн (з них 80920,22 грн - основний платіж, 20230,00 грн - штрафна(фінансова) санкція).

ТзОВ «НВП «Еко-Технологія» оскаржувало податкове повідомлення-рішення від 24 грудня 2014 року №0000852200 в адміністративному порядку: спочатку до Головного управління ДФС у Черкаській області, а потім до Державної фіскальної служби України (а.с.31-32, 33-35 том 1), рішеннями яких від 26 лютого 2015 року №3781/23-00-10-020 (а.с.37-39 том 1) та від 12 травня 2015 року №9952/6/99-99-10-01-02-25 (а.с.41-43 том 1 ) відповідно зазначене податкове повідомлення-рішення Христинівської ОДПІ залишено без змін, а скарги позивача без задоволення.

Незгода позивача з цим податковим повідомленням-рішенням зумовила звернення із позовом до суду.

При вирішенні спору суд керується такими нормативно-правовими актами.

Згідно з підпунктом 14.1.136 пункту 14.1 статті 14 ПК України (тут і надалі в редакцій на час виникнення спірних правовідносин) орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності обов`язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою.

Відповідно до підпункту 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 ПК України плата за землю це загальнодержавний податок, який справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Як встановлено пунктом 288.2 статті 288 ПК України, платником орендної плати є орендар земельної ділянки, об`єктом оподаткування земельна ділянка, надана в оренду.

У пункті 288.4 статті 288 ПК України вказано, що розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем.

За правилами частини п`ятої статті 5 Закону України 11 грудня 2003 року №1378-IV «Про оцінку земель» (далі Закон №1378-IV) нормативна грошова оцінка земельних ділянок використовується, зокрема, для визначення розміру земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності.

Також у статті 288 ПК України законодавець визначив нижню граничну межу річної суми платежу по орендній платі за земельні ділянки незалежно від того, чи співпадає її розмір із визначеним у договорі.

При цьому, виходячи із принципу пріоритетності норм ПК України над нормами інших актів у разі їх суперечності, який закріплений у пункті 5.2 статті 5 цього Кодексу, до моменту внесення до такого договору відповідних змін розмір орендної плати в будь-якому разі не може бути меншим, ніж встановлений підпунктом 288.5.1 пункту 288.5 статті 288 ПК України (для земель сільськогосподарського призначення розміру земельного податку, що встановлюється цим розділом).

Своєю чергою у підпункті 288.5.2 пункту 288.5 статті 288 ПК України передбачено, що річна сума орендної плати не може перевищувати 3 відсотки нормативної грошової оцінки для земельних ділянок, наданих для розміщення, будівництва, обслуговування та експлуатації об`єктів енергетики, які виробляють електричну енергію з відновлюваних джерел енергії, включаючи технологічну інфраструктуру таких об`єктів (виробничі приміщення, бази, розподільчі пункти (пристрої), електричні підстанції, електричні мережі) оцінки, а для інших земельних ділянок, наданих в оренду, 12 відсотків нормативної грошової оцінки.

Відповідно до правового висновку у постанові Верховного Суду від 02 вересня 2020 року у справі №814/1786/16, незважаючи на договірний характер користування земельною ділянкою, розмір орендної плати не може бути меншим, ніж визначено положеннями ПК України, що має пріоритет над нормами інших актів.

Велика Палата Верховного Суду у постанові 09 листопада 2021 року у справі №635/4233/19 зробила висновок, що у випадку передачі в оренду земель комунальної власності при визначенні розміру орендної плати має враховуватися нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до законодавства, а річна сума платежу не може бути меншою розміру земельного податку, встановленого для відповідної категорії земельних ділянок на відповідній території, однак і не може перевищувати 12 відсотків нормативної грошової оцінки.

Верховний Суд у постанові від 23 грудня 2022 року, покликаючись на зазначені правові висновки, вказав, що за змістом договорів, на підставі яких позивач орендував земельну ділянку, розмір орендної плати був визначений на рівні 3 та 4,5 відсотків нормативної грошової оцінки, що відповідає вимогам податкового законодавства.

Зі змісту акта перевірки слідує, що суть порушення позивачем пункту 288.4 статті 288 ПК України зводиться до декларування та сплати орендної плати за землю у меншому розмірі, ніж визначений згідно з тимчасовим договором від 01 липня 2011 року (про внесення змін до договору оренди земельної ділянки від 10 листопада 2009 року) та договором оренди земельної ділянки (нова редакція) від 14 вересня 2012 року. Зокрема, у податкових деклараціях з плати за землю за 2011-2014 роки (а.с.80-93 том 1) розмір орендної плати позивач декларував у сумі 14529,86 грн на рік з урахування того, що ТзОВ «НВП «Еко-Технологія» використовувало 35,5601 га під посадку саду та вирощування багаторічних насаджень.

Верховний Суд у постанові від 23 грудня 2022 року у цій справі звертав увагу, що згідно з правовою позицією Великої Палати Верховного Суду у постанові 16 лютого 2021 року у справі №921/530/18 орендна плата із зазначенням її розміру, індексації, способу та умов розрахунків, строків, порядку її внесення і перегляду та відповідальності за її несплату є істотною умовою договору оренди землі. Розмір, умови і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до ПК України). Згідно з частинами першою, другою статті 651 ЦК України зміна договору допускається лише за згодою сторін, якщо інше не встановлено договором або законом (пункти 46, 47).

Відповідно до частини третьої статті 653 ЦК України у разі зміни або розірвання договору зобов`язання змінюється або припиняється з моменту досягнення домовленості про зміну або розірвання договору, якщо інше не встановлено договором чи не обумовлено характером його зміни.

Зміна або розірвання договору вчиняється в такій самій формі, що й договір, що змінюється або розривається, якщо інше не встановлено договором або законом чи не випливає із звичаїв ділового обороту (стаття 654 ЦК України).

Відповідно до висновків Верховного Суду у постановах від 02 жовтня 2020 року справах №912/3295/18, від 15 квітня 2021 року у справі №927/75/20 (стосуються укладених договорів після 01 січня 2013 року) реєстрація прав на оренду землі є офіційним визнанням і підтвердженням факту виникнення прав на землю; саме право оренди виникає з моменту реєстрації цього права; земля вважається переданою з моменту державної реєстрації права оренди. Натомість це не свідчить про те, що сам договір, для якого визначені загальні правила набрання чинності, набирає чинність з моменту реєстрації права. Дійсно орендар не може до реєстрації права оренди реалізовувати законно своє право оренди, проте реєстрація права є у зоні відповідальності орендаря, який уклавши договір оренди, що набрав чинності за загальним правилом після підписання (якщо сторони не передбачили іншого в договорі), самостійно реєструє своє право та отримує всі повноваження користувача земельної ділянки на підставі договору оренди.

Спірним у цій справі є розмір орендної плати, що сплачував позивач, та момент виникнення обов`язку платника сплачувати орендну плату в іншому розмірі.

Так судом встановлено, що 10 листопада 2009 року приватним нотаріусом Христинівського районного нотаріального округу посвідчено нову редакцію договору оренди земельної ділянки сільськогосподарського призначення від 14 вересня 2006 року №4063, за умовами пункту 2 якої СТзОВ «Верхнячка-Агро» та ТзОВ «НВП «Еко-Технологія» передано в строкове платне користування земельну ділянку площею 37,3907 га в адміністративних межах Верхняцької селищної ради Христинівського району Черкаської області згідно з кадастровим планом, виготовленим Приватним підприємством «Земпроект-Плюс» в 2009 році, що додається до договору та є його невід`ємною частиною (а.с.77-78 том 1). Пунктом 9 цього договору встановлено, що орендна плата вноситься орендарями у грошовій формі у розмірі 15277,84 грн в рік (тобто, 3 відсотки від нормативної грошової оцінки землі, вказаної у пункті 5 договору від 509261,33 грн).

Актом від 27 жовтня 2009 року №1 визначено межі земельної ділянки в натурі (на місцевості) площею 1,8306 га (а.с.20-21 том 1).

Отже, договором від 10 листопада 2009 року про спільне використання орендованої земельної ділянки площею 37,3907 га визначено, що ТзОВ «НВП «Еко-Технологія» володіє і користується земельною ділянкою площею 35,5601 га, а СТзОВ «Верхнячка-Агро» - земельною ділянкою площею 1,8306 га та кожен із них сплачує орендну плату пропорційно.

За змістом пункту 43 договору він набуває чинності після підписання сторонами, нотаріального посвідчення та державної реєстрації згідно зі статтею 18 Закону України «Про оренду землі».

Підписаний сторонами договір оренди від 10 листопада 2009 року посвідчений нотаріально та зареєстрований у Христинівському районному відділі Черкаської регіональної філії Державного підприємства «Центр державного земельного кадастру при Державному комітету України по земельних ресурсах», про що у державному реєстрі земель вчинено запис від 11 листопада 2009 року №040979500016 (а.с.78 зворот). Договором передбачено, що зміна його умов здійснюється у письмовій формі за взаємною згодою сторін (пункт 36).

Перевіряючи доводи сторін стосовно обов`язку позивача декларування і сплати орендної плати за землю у 2011 році, судом встановлено, що 01 липня 2011 року сторонами договору (орендодавцем Христинівською районною державною адміністрацією та співорендарями ТзОВ «НВП «Еко-Технологія» і СТзОВ «Верхнячка-Агро») підписано тимчасовий договір про внесення змін до договору оренди від 10 листопада 2009 року (а.с.72-73 том 1). Цим тимчасовим договором змінено розмір орендної плати, який становить 27074,76 грн в рік замість 15277,84 грн в рік (або 4,5% від нормативної грошової оцінки, яка становить 601661,31 грн). Сторонами погоджено, що цей договір набирає чинності після підписання його сторонами та діє до укладення нотаріально посвідчених змін до основного договору.

Отже, початок перебігу дії тимчасового договору, який власне стосувався змін розміру орендної плати, сторони визначили та пов`язали з моментом підписання договору. Оскільки сторони у вказаних договорах оренди землі (зокрема, у пункті 36 договору оренди від 10 листопада 2009 року) спеціально не обумовили інше, ця угода набула чинності з дати досягнення сторонами домовленості про зміну договору, тобто дати її підписання сторонами.

З огляду на цю обставину, суд погоджується з відповідачем, що починаючи з 01 липня 2011 року ТзОВ «НВП «Еко-Технологія» було зобов`язане декларувати та сплачувати орендну плату за користування земельною ділянкою площею 35,5601 га, виходячи із розміру орендної плати 27074,76 грн в рік за 37,3907 га, що пропорційно до його земельної ділянки становить 25749,21 грн в рік (27074,76 грн : 37,3907 га) х 35,5601 га).

Таким чином, позивачу необхідно було задекларувати та сплатити за листопад і грудень 2011 року 4291,52 грн (25749,21 грн :12) х 2), а він задекларував та сплатив 2421,64 грн (15277,84 грн : 37,3907 га) х 35,5601 га) : 12) х 2), що менше на 1869,88 грн, з чим погодився позивач у ході судового розгляду.

14 вересня 2012 року Христинівською районною державною адміністрацією з однієї сторони та ТзОВ «НВП «Еко-Технологія» з іншої сторони укладено нову редакцію договору оренди від 14 вересня 2006 року №4063, за умовами пункту 2 якого орендарем земельних ділянок загальною площею 37,3907 га є ТзОВ «НВП «Еко-Технологія» (а.с.74-76 том 1). Відповідно до пунктів 5, 9 договору нормативна грошова оцінка земельної ділянки загальною площею 37,3907 га складає 1065031,66 грн; орендна плата вноситься в розмірі 47926,42 грн (4,5% від нормативної грошової оцінки).

Відповідно до пункту 43 договору від 14 вересня 2012 року початком перебігу його дії сторони визначили підписання цього договору, його нотаріальне посвідчення і державну реєстрацію відповідно до статті 18 Закону України «Про оренду землі». Тобто, цим договором оренди передбачено, що він набуває чинності після підписання сторонами та його державної реєстрації.

Статтею 20 Закону від 06 жовтня 1998 року №161-XIV «Про оренду землі» (далі Закон №161-XIV, в редакції, що діяла на момент укладення договору від 14 вересня 2012 року) було установлено, що укладений договір оренди землі підлягає державній реєстрації. Право оренди земельної ділянки виникає з дня державної реєстрації цього права відповідно до закону, що регулює державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень. Згідно зі статтею 18 вказаного Закону договір оренди землі набирає чинності після такої державної реєстрації.

Частина третя статті 640 ЦК України, яка була чинною до 01 січня 2013 року, передбачала, що договір, який підлягає державній реєстрації, є укладеним з моменту його державної реєстрації.

Тобто, за ЦК України незареєстрований договір оренди земельної ділянки є неукладеним, а за Законом №161-XIV такий договір є укладеним, але не є чинним. Спільним в обох випадках було те, що до державної реєстрації договору оренди не існувало правової підстави для виникнення між сторонами орендних прав та обов`язків.

На час законодавчо закріплених вимог щодо необхідності реєстрації договору оренди землі його чинність пов`язувалась з моментом реєстрації договору, про що свідчила стала практика Верховного Суду України (постанова від 13 червня 2016 року у справі №570/3056/15-ц), Верховного Суду (постанова від 15 березня 2018 року у справі №136/2211/15-ц).

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 15 січня 2020 року у справі №322/1178/17, посилаючись на статті 18, 20 Закону №161-XIV та частину третю статті 640 ЦК України (у редакції, що діяла на момент підписання таких договорів, до 01 січня 2013 року), зазначила, що для визначення початку перебігу та закінчення строку дії договору оренди землі має значення не момент його підписання, а момент вчинення реєстраційних дій, оскільки договір, який підлягає нотаріальному посвідченню або державній реєстрації, є укладеним з моменту його нотаріального посвідчення або державної реєстрації, а в разі необхідності і нотаріального посвідчення, і державної реєстрації - з моменту державної реєстрації.

Статтею 17 Закону №161-XIV обумовлено, що об`єкт за договором оренди землі вважається переданим орендодавцем орендареві з моменту державної реєстрації права оренди, якщо інше не встановлено законом.

З 01 січня 2013 року набрав чинності Закон України від 07 липня 2011 року №3613-VІ «Про Державний земельний кадастр», згідно з підпунктом «е» підпункту 2 пункту 5 розділу VІІ «Прикінцеві та перехідні положення» якого статтю 126 Земельного кодексу України викладено у новій редакції та передбачено, що право власності, користування земельною ділянкою оформлюється відповідно до Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень».

Оскільки інше не визначено сторонами шляхом укладення змін до договору, договір оренди земельної ділянки в новій редакції від 14 вересня 2012 року набирає чинності з моменту державної реєстрації, на що звернуто увагу Верховним Судом у постанові від 23 грудня 2022 року у цій справі.

Відповідно до витягу з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію іншого речового права 15 січня 2014 року проведено державну реєстрацію права оренди земельних ділянок площею 35,5601 га та 1,8306 га на підставі договору оренди від 14 вересня 2012 року (а.с.27-28 том 1).

Отже, до набрання чинності договором оренди від 14 вересня 2012 року підстава для сплати орендної плати не змінилася і таким документом є тимчасовий договір від 01 липня 2011 року, згідно з яким розмір орендної плати становить 25749,21 грн (стосується земельної ділянки площею 35,5601 га).

У 2012 році та у 2013 році позивачу необхідно було сплатити 25749,21 грн в рік, а він задекларував та сплатив 14529,86 грн, що менше на 11219,35 грн в рік (на 22438,70 грн за 2012-2013 роки).

У ході судового розгляду позивач погодився, що продовжуючи з 15 січня 2014 року сплачувати орендну плату у розмірі, встановленому договором від 10 листопада 2009 року та до того ж за 35,5601 га, а не за 37,3907 га, й що ним занижено грошове зобов`язання з орендної плати на 26995,87 грн.

Так за період з 01 по 14 січня 2014 року орендна плата згідно з тимчасовим договором від 01 липня 2011 року становить 969,06 грн (25749,21 грн : 12) : 31) х 14), а за період з 15 січня 2014 року по 31 жовтня 2014 року орендна плата згідно з тимчасовим договором від 01 липня 2011 року становить 38135,02 грн (47926,42 грн : 12) : 31) х 17) + (47926,42 грн : 12) х 9); за даними платника за період з 01 січня 2014 року по 31 жовтня 2014 року (відповідно до декларації) - 12108,20 грн (14529,86 грн : 12) : 10), тобто занижено грошове зобов`язання на 26995,87 грн.

Таким чином, судом встановлено, що має факт заниження позивачем грошового зобов`язання з орендної плати за землю з 01 листопада 2011 року по 31 жовтня 2014 року (період, охоплений перевіркою) на 51304,45 грн (на 1869,88 грн за 2011 рік; на 11219,35 грн за 2012 рік; на 11219,35 грн за 2013 рік та на 26995,87 грн за 2014 рік), що має наслідком застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 25% від основного зобов`язання, що становить 12826,11 грн.

Зважаючи на встановлені у справі обставини, на підставі аналізу норм законодавства, яке врегульовує спірні правовідносини, враховуючи висновки Верховного Суду у постанові від 23 грудня 2022 року у цій справі, суд дійшов висновку, що податкове повідомлення-рішення Христинівської ОДПІ ГУ Міндоходів у Черкаській області від 24 грудня 2014 року №0000852200 в частині визначення грошового зобов`язання з орендної плати за землю у сумі 37019,66 грн (з яких 29615,77 грн - основний платіж, 7403,89 грн штрафна (фінансова) санкція) є протиправним та підлягає скасуванню.

Таким чином, позов належить задовольнити частково.

Керуючись статтями2,72-77,243-246,255,295 КАС України, суд

ВИРІШИВ:

Позов Товариства з обмеженою відповідальністю«Науково-виробниче підприємство«Еко-технологія»(43016, Волинська область, місто Луцьк, вулиця Кафедральна, 10, ідентифікаційний код юридичної особи 21738709) до Головного управління ДПС у Черкаській області (18000, Черкаська область, місто Черкаси, вулиця Хрещатик, 235, ідентифікаційний код відокремленого підрозділу 44131663), третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні позивача Сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю«Верхнячка-Агро»(22022, Черкаська область, селище міського типу Верхнячка, вулиця Свердлова, 2, ідентифікаційний код юридичної особи 32230836) про скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Христинівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Черкаській області від 24 грудня 2014 року №0000852200 в частині визначення грошового зобов`язання з орендної плати за землю у сумі 37019,66 грн (тридцять сім тисяч дев`ятнадцять грн 66 коп.).

В задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене учасниками справи в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Суддя Ж.В. Каленюк

Повний текст рішення складено 07 квітня 2023 року