Постанова

від 11.04.2023 по справі 820/3160/16

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 квітня 2023 року

м. Київ

справа № 820/3160/16

адміністративне провадження № К/9901/26548/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Пасічник С.С.,

суддів: Васильєвої І.А., Олендера І.Я.,

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 19.08.2016 (суддя Панченко О.В.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 31.10.2016 (головуючий суддя Бегунц А.О., судді: Старостін В.В., Рєзніков С.С.) у справі за позовом Науково-виробничого підприємства «Промтехснаб» Товариства інвалідів Київського району м. Харкова до Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, про скасування наказу, визнання недійсними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

Науково-виробниче підприємство «Промтехснаб» Товариства інвалідів Київського району м. Харкова (далі - Підприємство, НВП «Промтехснаб», позивач) звернулося до суду з адміністративним позовом до Київської об`єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області (яку Верховним Судом було замінено правонаступником - Головним управлінням ДПС у Харківській області, утвореним на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України; далі - Інспекція, податковий орган, відповідач), в якому просило скасувати наказ від 06.04.2016 №172 "Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки НВП «Промтехснаб», код ЄДРПОУ 30235387»; визнати недійсними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 19.05.2016 №0009251304, №0009261304, №0009311304, №0000352202, №0000382202, №0000392202.

Обґрунтовуючи позовну заяву, Підприємство посилалось на безпідставність висновків відповідача про порушення ним положень податкового законодавства та формування відповідних податкових вигод за результатами господарських операцій із контрагентами (ТОВ «КОМПАНІЯ ПРОДІС», ТОВ «АКТА-СТАР», ТОВ «ЛАЙКСТАР», ТОВ «ПОЛАРІС ГРУП», ТОВ «ІНТЕКС-ГРУП», ТОВ «ХІМТЕСТ Україна», ТОВ «РОКВЕЛ», ТОВ «ОМЕГА-ОПТ-ТОРГ», ТОВ «ЕЛВАТ», ТОВ «БЛІСТОРГ», ТОВ «ЕТЕОН ТРЕЙД», ТОВ «БУДПРОЕКТКОМ», ТОВ «ТБ «ДОНОН»), які, як вважає податковий орган, фактично не відбулися, оскільки такі господарські операції є реальними, а їх виконання підтверджується сукупністю належних доказів (первинних документів). При цьому позивач вказував на те, що документальна позапланова виїзна перевірка, результати якої оформлені актом від 22.04.2016 №910/20-31-14-01-07/30235387, була призначена контролюючим органом без дотримання вимог підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 19.08.2016, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 31.10.2016, адміністративний позов задоволено частково: скасовано податкові повідомлення-рішення від 19.05.2016 №0009251304, №0009261304, №0009311304, №0000352202, №0000382202, №0000392202; в задоволені іншої частини вимог відмовлено.

Приймаючи такі рішення, суди першої та апеляційної інстанцій, дослідивши обставини справи та наявні у ній докази, дійшли висновку, що у відповідача були відсутні підстави для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, оскільки: операції між позивачем та його контрагентами фактично проведені та належним чином документально оформлені, натомість висновки щодо порушень податкового законодавства НВП «Промтехснаб» ґрунтуються здебільшого на податковій інформації (актах про проведення/неможливість проведення зустрічних перевірок, узагальнюючій податковій інформації стосовно підприємств-контрагентів), матеріалах досудового розслідування без доведення вини осіб вироками судів; Підприємством дотримано передбачені Податковим кодексом України (далі - ПК України) умови для формування податкового кредиту і витрат; товарно-транспортні накладні не є первинними документами, що фіксують та підтверджують господарські операції, а тому зауваження контролюючого органу до змісту таких документів та/або про їх відсутність у позивача судами відхилені; висновки акта перевірки про порушення позивачем строків перерахування військового збору відповідачем документально не доведений; матеріалами справи не встановлено порушень з боку органу ДФС при призначенні та проведенні перевірки відповідно до підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 ПК України, а крім того оскаржуваний наказ вже був реалізований.

Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Інспекція подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального права та неправильне застосування процесуальних норм, просила їх скасувати та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позову.

В касаційній скарзі по суті зазначає про врахування судами тих первинних документів позивача, які останнім ані до перевірки, ані під час прийняття податкових повідомлень-рішень податковому органу не надавались; помилковість висновків судів про підтвердження поданими позивачем документами реальності здійснених господарських операцій із контрагентами та зв`язку таких із господарською діяльністю Підприємства; не надання судами оцінки обставинам порушення позивачем норм податкового законодавства в частині дотримання останнім строків перерахування до бюджету, утриманих з виплачених сум доходів фізичних осіб податку на доходи фізичних осіб і військового збору, а також порядку оподаткування отриманих директором Підприємства під звіт сум коштів, про цільове використання яких у встановлений строк названою особою не були подані авансові звіти.

Позивач в письмових запереченнях (відзиві) на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів попередніх інстанцій, які він просив залишити без змін, - обґрунтованими та законними.

В подальшому касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку, передбаченому Розділом VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року.

Відповідно до пункту 2 Розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 15.01.2020 №460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» касаційна скарга підлягає розгляду у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 08 лютого 2020 року.

Розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд зазначає наступне.

Суди з`ясували, що в період з 07 по 13 квітня 2016 року посадовими особами Київської об`єднаної державної податкової інспекції м. Харкова Головного управління ДФС у Харківській області на підставі наказу Інспекції від 06.04.2016 №172 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки НВП «Промтехснаб», код ЄДРПОУ 30235387» та згідно відповідних направлень на перевірку, відповідно до підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 ПК України (а саме у зв`язку із отриманням постанови слідчого з ОВС першого слідчого відділу прокуратури Харківської області радника юстиції Якутіна В.В. від 10.06.2015 про призначення перевірки НВП «Промтехснаб» з питань дотримання податкового законодавства за період починаючи з 01.01.2014 по теперешній час) проведена документальна позапланова виїзна перевірка Науково-виробничого підприємства «Промтехснаб» Товариства інвалідів Київського району м. Харкова з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 01.01.2016, за результатами якої складено акт від 22.04.2016 №910/20-31-14-01-07/30235387. Даним актом перевірки, у свою чергу, встановлено, в тому числі порушення:

- підпунктів 14.1.27, 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, абзацу 2 пункту 44.1 статті 44, пунктів 138.1, 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України, внаслідок чого Підприємством завищено витрати на загальну суму 2 560 300,00 грн., а саме по взаємовідносинам із ТОВ «КОМПАНІЯ ПРОДІС» (код ЄДРПОУ 38398095) у сумі 103 035,00 грн., ТОВ «ЕЛВАТ» (код ЄДРПОУ 34755599) у сумі 126 421,00 грн., ТОВ «АКТА-СТАР" (код ЄДРПОУ 38610257) у сумі 14 213,00 грн., ТОВ «ЛАЙКСТАРТ» (код ЄДРПОУ 38649640) у сумі 259 557,00 грн., ТОВ «ІНТЕКС ГРУП» (код ЄДРПОУ 36371459) у сумі 840 530,00 грн., ТОВ «ХІМТЕСТ Україна» (код ЄДРПОУ 36986644) у сумі 753 534,00 грн., ТОВ «РОКВЕЛ» (код ЄДРПОУ 38973223) у сумі 247 179,00 грн., ТОВ «ОМЕГА-ОПТ-ТОРГ» (код ЄДРПОУ 39277100) у сумі 85 639,00 грн., ТОВ «ПОЛАРІС ГРУП» (код ЄДРПОУ 39193073) у сумі 130 192,00 грн.;

- підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, абзацу 2 пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135 ПК України, в результаті чого НВП «Промтехснаб» занизило об`єкт оподаткування податком на прибуток за 2015 рік на загальну суму 3 066 315,00 грн., в тому числі по взаємовідносинам із ТОВ «БЛІСТОРГ» (код за ЄДРПОУ 39804630) у сумі 30 475,00 грн., ТОВ «ЕТЕОН ТРЕЙД» (код за ЄДРПОУ 39193073) у сумі 911 440,00 грн., ТОВ «ТБ «ДОНОН» (код за ЄДРПОУ 39967818) у сумі 1 308 875,00 грн., ТОВ «БУДПРОЕКТКОМ» (код за ЄДРПОУ 40003342) у сумі 815 525,00 грн.;

- пунктів 138.1, 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України, внаслідок чого до сплати в державний бюджет не нарахований податок на прибуток за 2014 рік у сумі 470 614,00 грн.;

- підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, абзацу 2 пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135 ПК України, в результаті чого платником занижено податок на прибуток за 2015 рік у сумі 551 937,00 грн.;

- підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198 ПК України, в результаті чого позивачем завищено податковий кредит на загальну суму 1 125 323,00 грн. (в тому числі по взаємовідносинам із ТОВ «КОМПАНІЯ ПРОДІС» у сумі 20 607,00 грн. (а саме за січень 2014 року), ТОВ «ЕЛВАТ» у сумі 25 284,00 грн. (а саме за січень 2014 року) у сумі 25 284,00 грн., ТОВ «АКТА-СТАР» у сумі 2 843,00 грн. (а саме за лютий 2014 року), ТОВ «ЛАЙКСТАР» у сумі 51 911,00 грн. (а саме за періоди березень 2014 року у сумі 16 505,00 грн., квітень 2014 року у сумі 20 318,00 грн., травень 2014 року у сумі 15 088,00 грн.), ТОВ «ІНТЕКС-ГРУП» у сумі 168 106,00 грн. (а саме за періоди березень 2014 року у сумі 79 544,00 грн., квітень 2014 року у сумі 7 838,00 грн., травень 2014 року у сумі 41 331,00 грн., червень 2014 року у сумі 39 393,00 грн.), ТОВ «ХІМТЕСТ Україна» у сумі 150 707,00 грн. (в тому числі за періоди липень 2014 року у сумі 11 247,00 грн., серпень 2014 року у сумі 19 717,00 грн., вересень 2014 року у сумі 98 237,00 грн., грудень 2014 року у сумі 21 505,00 грн.), ТОВ «РОКВЕЛ» у сумі 49 436,00 грн. (а саме за періоди червень 2014 року у сумі 46 259,00 грн., липень 2014 року у сумі 3 177,00 грн.), ТОВ «ПОЛАРІС ГРУП» у сумі 26 038,00 грн. (а саме за серпень 2014 року), ТОВ «ОМЕГА-ОПТ-ТОРГ» у сумі 17 128,00 грн. (а саме за періоди серпень 2014 року у сумі 11 119,00 грн., жовтень 2014 року сумі 6 009,00 грн.), ТОВ «БЛІСТОРГ» у сумі 6 095,00 грн. (а саме за серпень 2015 року), ТОВ «ЕТЕОН ТРЕЙД» у сумі 182 288,00 грн. (а саме за періоди травень 2015 року у сумі 112 902,00 грн., червень 2015 року у сумі 69 386,00 грн.), ТОВ «БУДПРОЕКТКОМ» у сумі 163 105,00 грн. (а саме за періоди листопад 2015 року у сумі 126 691,00 грн., за грудень 2015 року у сумі 36 414,00 грн.), ТОВ «ТБ «ДОНОН» у сумі 261 775,00 грн. (а саме за періоди листопад 2015 року у сумі 245 522,00 грн., за грудень 2015 року у сумі 16 253,00 грн.), що в кінцевому результаті призвело до неправомірного збільшення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду на загальну суму 342 548,00 грн.;

- підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198 ПК України, що призвело до зменшення суми податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню та сплаті в бюджет, всього у сумі 1 095 684,00 грн. (в тому числі за січень 2014 року у сумі 42 420,00 грн., лютий 2014 року - 6 314,00 грн., березень 2014 року - 96 049,00 грн., квітень 2014 року - 25 866,00 грн., травень 2014 року - 58 710,00 грн., червень 2014 року - 82 664,00 грн., липень 2014 року - 17 412,00 грн., серпень 2014 року - 56 874,00 грн., вересень 2014 року - 98 211,00 грн., жовтень 2014 року - 6 035,00 грн., серпень 2015 року - 73 305,00 грн., вересень 2015 року - 136 583,00 грн., листопад 2015 року - 195 887,00 грн., грудень 2015 року - 199 354,00 грн.);

- підпункту 170.9.1 пункту 170.9 статті 170 ПК України у зв`язку з тим, що НВП «Промтехснаб» документально не підтвердило використання у червні та жовтні 2014 року, у січні 2015 року виданих працівнику під звіт коштів, та не утримало податок на доходи фізичних осіб з виплачених такому працівнику доходів в частині сум утриманих під звіт коштів як додаткового блага, в порядку пункту 1 статті 167 ПК України, в результаті чого контролюючим органом донараховано позивачу податок на доходи фізичних осіб у сумі 21 898,88 грн.;

- пункту 176.2 статті 176 ПК України, враховуючи ненадання платником даних про суми виплаченого працівнику додаткового блага та суми утриманого з них податку за 2-ий і 4-ий квартали 2014 року та 1-ий квартал 2015 року у податкових розрахунках про суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (форма №1 -ДФ).

- підпункту 168.1.2 пункту 168.1 статті 168 ПК України, а саме підприємством податок на доходи фізичних осіб та військовий збір за місяці червень, липень 2014 року та січень 2015 року при виплаті доходів співробітникам підприємства перераховувався з порушенням встановлених строків (для місячного податкового періоду).

В обґрунтування порушень контролюючий орган посилався на те, що господарські операції між позивачем та його контрагентами не мали реального характеру, оскільки згідно наявної податкової інформації (а саме, отриманих від інших податкових органів актів інших податкових органів про неможливість проведення зустрічної зірки ТОВ «КОМПАНІЯ «ПРОДІС», ТОВ «ЛАЙКСТАРТ», ТОВ «ІНТЕКС ГРУП», ТОВ «РОКВЕЛ»; податкової інформації стосовно ТОВ «ЕЛВАТ», ТОВ «ХІМТЕСТ Україна», ТОВ «ОМЕГА-ОПТ-ТОРГ», ТОВ «БУДПРОЕКТКОМ», ТОВ «ТОРГОВИЙ БУДИНОК «ДОНОН», ТОВ «ЕТЕОН ТРЕЙД»; довідок про результати проведення зустрічних звірок ТОВ «АКТА-СТАР», перелік яких наведений на стор. 5 - 6 акта перевірки), а також за даними поданої підприємствами податкової звітності: у контрагентів позивача відсутні в достатній кількості та відповідної кваліфікації трудові ресурси, виробниче/торгівельне обладнання, транспортні засоби, які необхідні для виконання робіт (поставки товарно-матеріальних цінностей), а також відсутні відомості про наявність у контрагентів-підрядних організацій дозвільних документів, що дають право на виконання відповідних ремонтних і будівельних робіт; позивач не подав до перевірки документальні докази перевезення (товарно-транспортні накладні) придбаних у контрагентів-постачальників товарів та здійснення навантаження/розвантаження партій товарів, з урахуванням тієї обставини, що орендований Підприємством склад знаходиться в іншому місті, ніж головний офіс; відображена в актах форми №КБ-2в інформація про обсяги задіяних при виконанні контрагентами-підрядними організаціями ремонтно-будівельних робіт трудових ресурсів не відповідає даним про задекларовану підприємствами кількість працівників (а саме згідно поданої податкової звітності форми №1-ДФ кількість облікованих працівників набагато менша); за результатами відпрацювання бази даних «Податковий блок» (підсистема «Аналітична система» - «Детальна інформація по платнику ПДВ щодо результатів автоматизованого співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПС України») встановлено відхилення податкового кредиту та зобов`язань між НВП «Промтехснаб» та наступними контрагентами: ТОВ «КОМПАНІЯ ПРОДІС» відхилення складає 3 285,75 грн., ТОВ «АКТА-СТАР» відхилення становить 2 482,50грн., між ТОВ «ЛАЙКСТАР» відхилення складає 35 406,00 грн., ТОВ «ІНТЕКС ГРУП» відхилення становить 41 331,51 грн., ТОВ «РОКВЕЛ» відхилення складає 49 435,76 грн., ТОВ «ПОЛАРІС ГРУП» відхилення становило 26 038,34 грн.

Крім того, Інспекцією взято до уваги зафіксовану податкову інформацію Основянської ОДПІ у м. Харкові ГУ Міндоходів у Харківській області від 23.01.2015 №598/7/20-38-22-01-09 наступного змісту: з тексту постанови старшого слідчого другого відділу кримінальних розслідувань СУ ФР ГУ Міндоходів у Харківській області від 14.01.2015 щодо проведення позапланової документальної перевірки з питань дотримання ТОВ «ЕЛВАТ» вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.01.2012 по 30.11.2014 стало відомо про порушення кримінального провадження №32014220000000160 від 08.08.2014 за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною 3 статті 212 Кримінального кодексу України, стосовно ТОВ «Тріада 2012», та кримінального провадження №32014220000000169 від 20.08.2014 за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною 3 статті 191 Кримінального кодексу України, стосовно ТОВ «Агро-Пром-Трейд». В ході досудового слідства з`ясовано, що ТОВ «ЕЛВАТ» за період з 01.01.2012 по 30.11.2014 сформувало податковий кредит за рахунок господарських операцій підприємства з ознаками фіктивності - ПСП «Огульчанське». При цьому, допитаний в якості свідка ОСОБА_1 (що зафіксовано у протоколі допиту свідка від 26.08.2014) пояснив, що він зареєстрував на своє ім`я за грошову винагороду ТОВ «ЕЛВАТ», не маючи на меті здійснювати підприємницьку діяльність, та в подальшому жодного відношення до діяльності названої юридичної особи не мав.

В обгрунтування своїх висновків про порушення Підприємством норм ПК України при оподаткуванні та перерахуванні доходів фізичних осіб (працівників) податком на доходи фізичних осіб і військовим збором контролюючий орган зазначив, що:

- директором ОСОБА_2 у червні, жовтні 2014 року та в січні 2015 року були отримані під звіт кошти на загальну суму 99 900,00 грн. згідно видаткових касових ордерів. При цьому авансові звіти про використання відповідних сум коштів ОСОБА_2 у встановлений законодавством строк, тобто до закінчення п`ятого банківського дня, нею надані не були. З огляду на це перевіряючі визначили суми коштів, неповернуті керівником НВП «Промтехснаб» та водночас невідзвітовані ним, додатковим благом такої фізичної особи, яке підлягає оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб та відображенню у податковій звітності №1-ДФ.

- у червні, липні 2014 року та в січні 2015 року Підприємство здійснювало перерахування до бюджету, утриманих із сум виплачених фізичним особам доходів, податку на доходи фізичних осіб і військового збору з порушенням строків сплати названих податкових платежів для місячного податкового періоду.

На підставі висновків, викладених в акті перевірки, податковим органом 19.05.2016 прийнято податкові повідомлення-рішення:

- №0009261304 про визначення позивачу грошового зобов`язання (а саме штрафної (фінансової) санкції) з податку на доходи фізичних осіб у зв`язку із порушення останнім норм пункту 176.2 статті 176 ПК України у сумі 510,00 грн.;

- №0009251304, згідно з яким Підприємству за порушення норм підпункту 168.1.2 пункту 168.1 статті 168, підпункту 1 пункту 9 статті 170 ПК України збільшено грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 34 681,30 грн. (у тому числі: за податковим зобов`язанням - 21 898,88 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 12 782,42 грн.) та нараховано пеню в порядку підпункту129.1.3 пункту 129.1 статті 129 ПК України в сумі 8 137,58 грн.;

- №0009311304, згідно з яким Підприємству за порушення норм пункту 16-1 розділу ХХ ПК України визначено грошове зобов`язання (штрафну санкцію) у сумі 15,88 грн. у зв`язку із несвоєчасною сплатою військового збору та нараховано пеню в порядку підпункту129.1.3 пункту 129.1 статті 129 ПК України в сумі 0,20 грн.;

- №0000392202, згідно з яким Підприємству збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість на суму 1 643 526,00 грн. (у тому числі: за податковим зобов`язанням - 1 095 684,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 547 842,00 грн.);

- №0000382202, відповідно до якого зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на 342 548,00 грн.;

- №0000352202 про збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток на суму 1 533 826,50 грн., у тому числі: за основним зобов`язанням - 1 022 551,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 511 275,50 грн.

Не погодившись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, НВП «Промтехснаб» звернулось до суду з позовом у даній справі.

В частині 2 статті 19 Конституції України закріплено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки та збори в порядку та в розмірах встановлених законом.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку щодо доходів та витрат з врахуванням положень цього Кодексу (пункт 44.2 статті 44 ПК України).

Підпунктом 133.1.1 пункту 133.1 статті 133 ПК України передбачено, що платниками податку на прибуток-резидентами, є, зокрема, суб`єкти господарювання - юридичні особи, які провадять господарську діяльність як на території України, так і за її межами, крім юридичних осіб, визначених пунктами 133.4 та 133.5 цієї статті.

Згідно із підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (в редакції, чинній до 01.01.2015) об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2-140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

За приписами підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Починаючи з 01 січня 2015 року за змістом підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу ().

Базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу (стаття 135 ПК України).

За змістом підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій; з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України (підпункти «а», «в»).

Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

У відповідності до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

За визначенням статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року №996-XIV (далі - Закон №996-XIV) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини 1 статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Як встановлено підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

У відповідності до статті 1 Закону №996-XIV господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Отже правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод виникають за наявності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.

Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити також підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин: неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв`язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність первинних документів обліку.

У справі, що розглядається, судами попередніх інстанцій встановлено, що Підприємство сформувало показники витрат та податкового кредиту за періоди 2014 - 2015 років за рахунок господарських взаємовідносин із ТОВ «КОМПАНІЯ ПРОДІС», ТОВ «АКТА-СТАР», ТОВ «ЛАЙКСТАР», ТОВ «ПОЛАРІС ГРУП», ТОВ «ІНТЕКС-ГРУП», ТОВ «ХІМТЕСТ Україна», ТОВ «РОКВЕЛ», ТОВ «ОМЕГА-ОПТ-ТОРГ», ТОВ «ЕЛВАТ», ТОВ «БЛІСТОРГ», ТОВ «ЕТЕОН ТРЕЙД», ТОВ «БУДПРОЕКТКОМ», ТОВ «ТОРГОВИЙ БУДИНОК «ДОНОН», а саме:

- між НВП «Промтехснаб» (як замовник) і ТОВ «ІНТЕКС ГРУП» (як підрядник) укладено ряд договорів підряду №14-01 від 14.01.2014, №14-01-1 від 14.01.2014, №15-01 від 15.01.2014, №15-01-1 від 15.01.2014, №15-01-2 від 15.01.2014, №16-01 від 16.01.2014, №20-01 від 20.01.2014, №17-01 від 17.01.2014, №21-01 від 21.01.2014, №22-01 від 22.01.2014, №22-01-1 від 22.01.2014, №23-01 від 23.01.2014, №28-01 від 28.01.2014, №05-03 від 05.03.2014, №12-03 від 12.03.2014, №1703-14 від 17.03.2014, №02-04 від 02.04.2014, №2605 від 26.05.2014, №2905-14 від 29.05.2014, №0906-14 від 09.06.2014, №2406-14 від 24.06.2014, №Л/Т230414 від 23.04.2014, №Л/Т270314 від 27.03.2014, №Л/Т060514 від 06.05.2014, №Л/Т060514-1 від 06.05.2014; за умовами вищевказаних договорів ТОВ «ІНТЕКС ГРУП» зобов`язувалося виконати за завданням позивача поточний ремонт об`єктів, а Підприємство мало прийняти та оплатити результати робіт;

- між НВП «Промтехснаб» (як замовником) і ТОВ «ХІМТЕСТ Україна» (як підрядником) укладено договір бурового обладнання від 05.07.2014 та договори підряду №0007 від 07.07.2014, №0009 від 09.07.2014, №0007/2 від 07.07.2014, №0007/1 від 07.07.2014, №00015 від 14.07.2014, №00030 від 20.08.2014, №00035 від 25.08.2014, №15/09/14-1 від 15.09.2014, №27/10/14 від 27.10.2014, №05/12/14 від 05.12.2014, №17/12/14 від 17.12.2014; за умовами вищевказаних договорів ТОВ «ІНТЕКС ГРУП» зобов`язувалося виконати за завданням позивача поточний ремонт об`єктів, а також надати послуги оренди будівельного обладнання, а Підприємство мало прийняти та оплатити результати робіт (послуг);

- між НВП «Промтехснаб» (як замовником) і ТОВ «БУДПРОЕКТКОМ» (як підрядником) укладено договори підряду №02/11/15-2 від 02.11.2015, №02/11/15-3 від 02.11.2015, №02/11/15-4 від 02.11.2015, №02/11/15-5 від 02.11.2015, №02/11/15-6 від 02.11.2015, №02/11/15-7 від 02.11.2015, №02/11/15-8 від 02.11.2015, №02/11/15 від 02.11.2015, №03/11/15 від 03.11.2015, №03/11/15-1 від 03.11.2015, №10/11/15 від 10.11.2015, №11/11/15 від 11.11.2015, №12/11/15 від 12.11.2015, №13/11/15 від 13.11.2015; за умовами вказаних договорів ТОВ «БУДПРОЕКТКОМ» зобов`язувалося виконати за завданням позивача будівельно-монтажні роботи, а Підприємство мало прийняти та оплатити результати робіт;

- між НВП «Промтехснаб» (як замовником) і ТОВ «ТОРГОВИЙ БУДИНОК «ДОНОН» (як підрядником) укладено договір підряду №03/11/15-2 від 03.11.2015, за умовами якого останнє зобов`язувалося виконати за завданням позивача будівельні роботи за адресою: смт. Пісочин, вул. Технологічна, буд. 5, а Підприємство мало прийняти та оплатити результати робіт;

- між НВП «Промтехснаб» (як замовником) і ТОВ «ЕЛВАТ» (як підрядником), а саме в особі директора ОСОБА_1 , укладено договори підряду №Укр-00001/10-1 від 01.10.2013, №Укр-00002/9-1 від 02.09.2013, №Укр-00006/01 від 06.01.2014; за умовами яких останнє зобов`язувалося виконати за завданням позивача монтажно-будівельні роботи, а Підприємство мало прийняти та оплатити результати робіт.

На підтвердження реальності виконання підрядниками робіт згідно перелічених вище договорів позивач подав до суду копії наступних документів: довідок про вартість виконаних будівельних робіт та витрат, актів приймання виконаних будівельних робіт, актів здачі-приймання виконаних робіт (надання послуг), податкових накладних.

Також суди встановили, що НВП «Промтехснаб» (як покупець) у 2013 - 2015 роках уклало ряд однотипних за змістом договорів постачання із наступними контрагентами-постачальниками - ТОВ «ПОЛАРІС ГРУП» (договір №18/08 від 18.08.2014), ТОВ «ЕТЕОН ТРЕЙД» (договір №04/05/5 від 04.05.2015), ТОВ «МЕГА-ОПТ-ТОРГ» (договір №3 від 31.07.2014), ТОВ «Торговий будинок «ДОНОН» (договір №Д-00010 від 02.11.2015), ТОВ «АКТА-СТАР» (договір №АС-19 від 17.02.2014), ТОВ «ЛАЙКСТАРТ» (договір №АС/19 від 17.02.2014), ТОВ «РОКВЕЛ» (договори №РКЛ0506 від 05.06.2014, №РКЛ0206 від 02.06.2014), ТОВ «БЛІСТОРГ» (договір №Б/150 від 27.07.2015), ТОВ «Компанія «ПРОДІС» (договір №ПР-212 від 02.12.2013). За умовами цих договорів постачання постачальники мали передати в строк та на умовах, передбачених даними договорами, товари у власність покупця (позивача) для використання їх у підприємницькій діяльності або інших цілях, не пов`язаних з особистим, сімейним, домашнім та іншим подібним використанням, а покупець зобов`язувався в порядку та на умовах, визначених даними договорами, прийняти і оплатити товари. Найменування товарів, їх кількість та асортимент, строки і місце поставки, загальна вартість і ціна за одиницю виміру, строки і форма оплати товарів, що є предметами поставок за вказаними договорами, визначаються у специфікаціях до зазначених договорів, та є їх невід`ємною частиною.

На підтвердження обставин отримання товарно-матеріальних цінностей (запасних частин для будівельної техніки) від перелічених вище контрагентів за договорами постачання Підприємство подало до суду копії специфікацій, рахунків на оплату, видаткових і податкових накладних.

Суди також встановили, що розрахунки між НВП «Промтехснаб» та контрагентами-постачальниками/підрядниками були проведені у безготівковій формі та, що станом на 01.01.2016 кредиторська заборгованість по таких господарських взаємовідносинах відсутня. При цьому свідченням факту проведення розрахунків із контрагентами є подані до суду копії платіжних доручень та договорів про відступлення права вимоги на користь третіх осіб.

Суд першої інстанції, дослідивши вказані первинні та інші документи, визнав їх достатніми для підтвердження реальності виконання договорів, укладених Підприємством з даними контрагентами, з чим погодився також суд апеляційної інстанції.

Суди попередніх інстанцій наведені в акті перевірки доводи податкового органу щодо відсутності у контрагентів реальної можливості здійснити спірні господарські операції не взяли до уваги, аргументуючи це тим, що висновки контролюючого органу щодо порушення Товариством вимог податкового законодавства по взаємовідносинам із ТОВ «ПОЛАРІС ГРУП», ТОВ «ЕТЕОН ТРЕЙД», ТОВ «МЕГА-ОПТ-ТОРГ», ТОВ «Торговий будинок «ДОНОН», ТОВ «АКТА-СТАР», ТОВ «ЛАЙКСТАРТ», ТОВ «РОКВЕЛ», ТОВ «БЛІСТОРГ», ТОВ «ІНТЕКС ГРУП», ТОВ «ХІМТЕСТ Україна», ТОВ «БУДПРОЕКТКОМ», ТОВ «ЕЛВАТ», ТОВ «Компанія «ПРОДІС» ґрунтуються лише на наявній у відповідача податковій інформації, в тому числі отриманої від інших податкових органів у формі актів про проведення/неможливість проведення зустрічної звірки, податкової інформації з питань проведення фінансово-господарських операцій. Суди попередніх інстанцій дійшли висновків, що в зазначених актах та інформаціях, на які посилалися фахівці Інспекції як на підставу порушень позивачем норм податкового законодавства не було проаналізовано господарські взаємовідносини між НВП «Промтехснаб» та відповідними юридичними особа, зустрічні звірки щодо яких було ініційовано. Зміст актів, інформацій та довідок зводиться до того, що вказаними в них контрагентами було допущено порушення податкового законодавства на попередніх ланцюгах постачання, однак зв`язок попередніх ланцюгів постачання з НВП «Промтехснаб» не доведено. Також, на переконання судів, сама по собі неможливість реалізації податковим органом визначеної законодавством компетенції щодо проведення зустрічної звірки вказаного контрагента не може вважатись доказом вчинення ним порушень податкового законодавства, а тим більше неможливість проведення зустрічної звірки не може свідчити про вчинення порушень податкового законодавства третіми особами.

Верховний Суд вважає передчасним такі висновки, оскільки судами не надано правової оцінки доводам податкового органу про неможливість контрагентами виконати умови зазначених вище договорів з огляду на виявлення обставин, що свідчать про незаконну діяльність цих товариств, а саме: відсутність за місцезнаходженням; недостатність трудових ресурсів для виконання спірних господарських операцій; невідповідність обсягу відображених в актах форми №КБ-2в трудовитрат даним щодо облікованої контрагентами кількості працівників, відсутність у підрядних організацій дозвільних документів на виконання будівель-ремонтних робіт; питання щодо дійсності договору і первинних документів, підписаних від імені підрядної організації - ТОВ «ЕЛВАТ» ОСОБА_1 , як директором названого товариства, та який за даними відповідача у протоколі допиту від 26.08.2014 взагалі заперечував проти своєї причетності до фінансово-господарської діяльності зазначеної юридичної особи.

Також суди в ході розгляду справи обмежившись лише вказівкою на те, що товарно-транспортні накладні не є тими первинним документами, що фіксують та підтверджують господарські операції, водночас не дослідили питання щодо визначення сторонами у договорах постачання і в додатках до них (специфікаціях) порядку перевезення замовлених НВП «Промтехснаб» товарів, адрес пунктів їх доставки, розвантаження і зберігання, а також не встановили у випадку кожної операції поставки дійсний порядок і спосіб транспортування товарно-матеріальних цінностей, з урахуванням їх обсягу і габаритів.

Крім того, поза увагою судів залишилися ті обставини, що в акті перевірки містяться посилання на здійснення Підприємством взаєморозрахунків із контрагентами не лише у спосіб проведення безготівкових розрахунків, а також про укладення позивачем договорів про відступлення права вимоги та договорів про переведення боргу. Оцінку щодо впливу таких обставин на повноту проведення розрахунків між відповідними сторонами спірних господарських відносин та підтвердження матеріалами справи руху активів (грошових коштів) на Підприємстві за наслідком укладення ним зазначених догорів суди не надали.

У контексті наведеного Суд вказує, що при оцінці податкових наслідків господарських операцій адміністративний суд не повинен обмежуватися встановленням лише формальних умов застосування платником податкових норм шляхом подання первинних документів, що за формою та змістом відповідають законодавчим вимогам, а з урахуванням доводів податкового органу має дослідити фактичні правовідносини учасників поставок, перевірити дійсний рух активів у процесі виконання операцій та встановити зв`язок складених первинних документів з реальними фактами господарської діяльності.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції.

Стосовно правомірності та обгрунтованості висновків акта перевірки про допущення позивачем вимог податкового законодавства в частині оподаткування доходів фізичних осіб (працівників), своєчасного і повного перерахування до бюджету сум податку на доходи та військового збору, утриманих із доходів працівників, то суди не надали належної оцінки доводам сторін та не вжили заходів щодо встановлення обставин, які підтверджують або спростовують висновки акта перевірки у зазначеній частині.

При цьому вказівка у текстах судових рішень на те, що відповідач не подав об`єктивних доказів на підтвердження одного із зафіксованих в акті перевірки епізоду правопорушень, та не встановлення таких доказів судом, не є прийнятною без зазначення з урахуванням нормативного регулювання спірних правовідносин доказів, що їх мав подати контролюючий орган в обгрунтування своєї позиції, проте не подав.

Підсумовуючи наведене, слід констатувати, що висновок судів першої та апеляційної інстанцій по суті заявлених позовних вимог є передчасним та таким, який зроблений з неповним з`ясуванням всіх обставин справи.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у цій справі, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до пункту 2 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд.

Враховуючи, що в силу вимог процесуального закону допущені порушення не можуть бути усунуті судом касаційної інстанції, судові рішення на підставі статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підлягають скасуванню в частині задоволених позовних вимог, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції, в ході проведення якого необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, задовольнити частково.

Скасувати постанову Харківського окружного адміністративного суду від 19.08.2016 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 31.10.2016 та направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

СуддіС.С. Пасічник І.А. Васильєва І.Я.Олендер