Постанова

від 10.04.2023 по справі 560/8910/20

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 квітня 2023 року

м. Київ

справа № 560/8910/20

адміністративне провадження № К/9901/23697/21

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Шишова О.О.,

суддів: Дашутіна І.В., Яковенко М.М.

за участю:

секретаря судового засідання Івченка М.В.

представника відповідача Карповича В.М.

розглянув у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в касаційній інстанції справу за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Хмельницькій області, Головного управління ДПС у Хмельницькій області, як відокремленого підрозділу, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження в якій відкрито

за касаційною скаргою ОСОБА_1 на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 25 лютого 2021 року (прийняте в складі: головуючого судді Блонського В.К.) та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 26 травня 2021 року (постановлену в складі колегії суддів: головуючого судді Матохнюка Д.Б., суддів Боровицького О.А., Шидловського В.Б.)

УСТАНОВИВ;

І. Суть спору

1. ОСОБА_1 (далі - позивач) звернулась в суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області (далі- відповідач, податковий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 08 жовтня 2020 року №0017313303 та №0017333303.

2. Обґрунтовуючи позовні вимоги ОСОБА_1 зазначила, що придбала інвестиційний актив за 1402500 грн., а продала за 1424500 грн., то інвестиційний прибуток становить 22000 грн., а не 1215000 грн., як обраховано контролюючим органом. Сума податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в такому випадку повинна становити 3960 грн., а сума податкового зобов`язання з військового збору-330 грн.

ІІ. Рішення судів першої й апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення

3. Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 25 лютого 2021 року, залишеною без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 26 травня 2021 року у задоволені позовних вимог було відмовлено.

4. Відмовляючи у задоволені позовних вимог, суди попередніх інстанцій зазначали, що ОСОБА_1 внаслідок продажу інвестиційного активу у вигляді корпоративних прав у ТОВ "Літки-Солар" отримала інвестиційний дохід в сумі 1424500 грн.

При обчисленні інвестиційного прибутку позивач у графі 5 "Сума витрат на придбання інвестиційного активу" розділу 1 "Розрахунок інвестиційного прибутку" додатку Ф1 "Розрахунок податкових зобов`язань податку на доходи фізичних осіб та військового збору" до уточнюючої податкової декларації про майновий стан і доходи за 2019 рік від 27.05.2020 року, (реєстраційний номер 11349), зазначила розмір витрат в сумі 1215500 грн.

ІІІ. Провадження в суді касаційної інстанції

5. 29 червня 2021 року ОСОБА_1 не погодившись з рішеннями суду першої та апеляційної інстанцій подала касаційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судоми попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права щодо задоволення позовних вимог, просить скасувати Хмельницького окружного адміністративного суду від 25 лютого 2021 та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 26 травня 2021 року у справі №560/8910/20 та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову повністю.

5.1. Підставою для відкриття касаційного провадження у справі №560/8910/20 стало оскарження судових рішень, перелік яких визначений у частині першій статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, з посиланням у касаційній скарзі на пункт 1 та 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

5.2. Так, позивачка зазначає, що суд апеляційної інстанції у своєму рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, а саме судом апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосовано норми права (положень підпункту 170.2.2 пункту 170.2 ст.170 ПК України в частині документального підтвердження вартості інвестиційного активу, викладеного у постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 12 листопада 2020 року у справі №810/344/17, від 12 листопада 2020 року у справі № 826/16334/15, що є підставою для касаційного оскарження відповідно до пункту 1 частини четвертої статті 328 КАС України.

5.3. ОСОБА_1 указує, що судами першої та апеляційної інстанції було неправильно застосовані положення підпункту 170,2.2 пункту 170.2 ст.170 ПК України в частині трактування документального підтвердження вартості інвестиційного активу, зокрема щодо визначення суми документально підтверджених витрат на придбання такого активу.

5.4. Також зазначає, судами не було взято до уваги наявність касового ордера №ПП0001 від 14.11.2018 року, яким підтверджено внесок позивача грошовими коштами в сумі 2500,00 грн. та документів, якими підтверджено майновий внесок вартістю 1400000,00 грн. (вартість земельної ділянки площею 4 га), а саме: висновок про експертну грошову оцінку земельної ділянки від 06.06.2019 року, рішення загальних зборів учасників ТОВ «ЛІТКИ-СОЛАР» № 4 від 11 червня 2019 року, акт приймання-передачі земельної ділянки до статутного капіталу ТОВ «ЛІТКИ-СОЛАР» від 11 червня 2019 року, інформаційна довідка з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно № 232426222 від 13.11.2020 року.

З врахуванням викладеного позитивна різниця між доходом, отриманим позивачкою від продажу інвестиційного активу (1424500,00 грн.) та його вартістю, що визначається із суми витрат на придбання такого активу (1402500,00 грн.) фактично склала 22000,00 грн., а не 1215500,00 як зазначив відповідач та з чим погодилися суди першої та апеляційної інстанції.

5.5. Позивачка звертає увагу на те, що доводи відповідача про відсутність документального підтвердження понесених позивачкою витрат на придбання інвестиційного активу в розмірі 1215500,00 грн., що зазначено в декларації та з чим погодилися суди першої та апеляційної інстанцій, не спростовують обставин фактичного понесення таких витрат в розмірі 1402500,00 грн. при формуванні статутного капіталу ТОВ «ЛІТКИ- СОЛАР», які підтверджуються документами, наданими до перевірки та у ході розгляду цієї справи.

5.6. ОСОБА_1 наголошує про порушення частини четвертої статті 246 КАС України суди не зазначили докази, які відхилені судом та мотиви неврахування доказів, які визначають фактичні витрати відповідача при придбанні частки статутного капіталу ТОВ «ЛІТКИ-СОЛАР». Також судом апеляційної інстанції, в порушення частини першої статті 322 КАС України у мотивувальній частині рішення не зазначили мотивів відхилення аргументів, викладених позивачем у апеляційній скарзі.

На думку позивачки, судами попередніх інстанцій було порушено правила оцінки дока-зів, встановлені приписами статті 90 КАС України, та не досліджено усіх зібраних у справі доказів, що при-звело до неповного з`ясування всіх обставин справи, що в свою чергу, є перешкодою для ухвалення законного та обґрунтованого судового рішення.

6. Станом на час розгляду справи письмового відзиву на касаційну скаргу до Верховного Суду не надходило, що не перешкоджає її розгляду по суті.

7. 30 липня 2020 року справа №560/8910/20 надійшла на адресу Верховного Суду.

8. Ухвалою Верховного Суду від 27 березня 2023 року вказану справу призначено до розгляду в судовому засіданні.

9. У судове засідання позивачка не з`явилася. Належним чином повідомлена про час та місце розгляду справи. Колегія суддів вирішила розглянути справу у відсутність особи, яка не з`явилася.

9.1. У судовому засіданні представник відповідача заперечував проти доводів касаційної скарги позивачки, просив у задоволенні останньої відмовити та залишити рішення судів першої та апеляційної інстанції без змін.

IV. Установлені судами фактичні обставини справи

10. Суди попередніх інстанцій установили, що на підставі ст. 20, пп.75.1.2 п. 75.1 статті 75, пп.78.1.7п.78.1, п.78.6 статті 78, статті 82 ПК України, відповідно до наказу ГУ ДПС у Хмельницькій області №1557 від 18.08.2020 року, проведена документальна позапланова перевірка ОСОБА_1 , з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи, правильності нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 19.12.2018 по 23.12.2019 року, за результатами якої складено акт №0537/22-01-33-03/ НОМЕР_1 від 02.09.2020 року.

11. У ході проведеної перевірки податковим органом виявленні наступні порушення:

-пп. 164.2.9 п. 164.2 ст. 164, пп. 170.2.2 п. 170.2 статті 170 ПК України в результаті чого позивачем занижено суму податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується за результатами річного декларування у 2019 році в розмірі 218790 грн;

- пп. 164.2.9 п. 164.2 ст. 164, пп. 170.2.2 п. 170.2 ст. 170, п. 16-1 підрозділу10 "Інші перехідні положення" ПК України, в результаті чого позивачем занижено суму податкових зобов`язань з військового збору у 2019 році в розмірі 18232,50 грн.

12. Станом на 01 червня 2019 року позивач була учасником ТОВ "Літки-Солар" та володіла часткою статутного капіталу ТОВ в розмірі 50 %, номінальна вартість якої становила 2500 грн.

13. Також позивачка станом на 08.11.2018 року була власником земельної ділянки площею 4 га, кадастровий номер 1822883001:09:001:0036, що підтверджується витягом з Державного земельного кадастру про земельну ділянку №НВ-1805896622018 від 08.11.2018 року.

14. Згідно з наданим до перевірки протоколу загальних зборів учасників ТОВ "Літки-Солар" від 11 червня 2019 року № 4 учасниками ТОВ прийняті наступні рішення:

- збільшено розмір статутного капіталу ТОВ за рахунок додаткових внесків учасників, в тому числі за рахунок майнового внеску позивача у вигляді земельної ділянки площею 4 га, кадастровий номер 1822883001:09:001:0036;

- затверджено грошову оцінку земельної ділянки в розмірі 1400000 грн., відповідно до висновку про експертну грошову оцінку земельної ділянки площею 4 га, кадастровий номер 1822883001:09:001:0036, за адресою: с. Літки Лугинського району Житомирської області в розмірі 1400000 грн., відповідно до висновку про експертну оцінку земельної ділянки, виданого ТОВ "ЗемЮр Консалтинг" від 06.06.2019 року;

- затверджено номінальну вартість частки позивача у статутному капіталі ТОВ в розмірі 1402500 грн., що складає 50 %.

15. На виконання рішення загальних зборів учасників ТОВ "Літки-Солар" від 11 червня 2019 року №4 позивач згідно акту приймання-передачі земельної ділянки від 11.06.2019 року, передала у власність ТОВ "Літки-Солар" земельну ділянку площею 4 га, кадастровий номер 1822883001:09:001:0036 за грошовою оцінкою в сумі 1400000 грн.

16. 12.07.2019 року між ОСОБА_1 , як продавцем та ТОВ "ТЯНЬЇН НЬЮ ЕНЕРДЖІ РЕСОРСЕС (УКРАЇНА) як покупцем, укладено договір купівлі-продажу частки у статутному капіталі ТОВ "Літки-Солар" у розмірі 50 %, належну ОСОБА_1 .

17. Відповідно до вказаного договору ОСОБА_1 , відступає (передає у власність) належну їй частку у статутному капіталіТОВ "Літки-Солар" розміром 50 %, а ТОВ "ТЯНЬЇН НЬЮ ЕНЕРДЖІ РЕСОРСЕС (УКРАЇНА) набуває (приймає у власність) вказану частку та зобов`язується сплатити за неї ціну у розмірі та на умовах, викладених у цьому договорі.

18. За домовленістю сторін продавець продає, а покупець купує вказану в договорі частку за 1424500 грн.

19. Згідно виписки ПАТ АБ "Укргазбанк" на рахунок який належить ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ), 17.07.2019 року зарахована сума коштів в розмірі 1424500 грн., з призначенням платежу: "Оплата згідно договору купівлі-продажу частки в статутному капіталі ТОВ "Літки-Солар", підписаного "ТЯНЬЇН НЬЮ ЕНЕРДЖІ РЕСОРСЕС (УКРАЇНА).

20. Згідно даних податкового обліку, позивач як фізична особа-підприємець з 19.12.2018 року по 23.12.2019 року перебувала на загальній системі оподаткування, обліку та звітності.

21. Державна реєстрація припинення підприємницької діяльності відбулася 23.12.2019 року.

22. 14.01.2020 року позивачка подала ліквідаційну податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2019 рік, реєстраційний номер 1513.

23. До вказаної податкової декларації позивач 27.05.2020 року позивач подала уточнюючу податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2019 рік, до якої додані додатки Ф1 та Ф2 (реєстраційний номер 11349).

24. Уточнюючій податковій декларації за 2019 рік позивач в рядку 10.5 "інвестиційний прибуток" задекларувала фінансовий результат в сумі 20900 грн.

25. У додатку Ф1 "Розрахунок податкових зобов`язань податку на доходи фізичних осіб та військового збору", в розділі 1 "Розрахунок інвестиційного прибутку" позивач задекларувала:

-графа 2 "вид інвестиційних активів"-ознака 1 "корпоративні права (інші ніж цінні папери);

- графа 3 "Найменування та характеристика"-ТОВ" Літки-Солар";

- графа 4 "Сума доходу, отриманого від продажу інвестиційного активу"-1424500 грн.,

- графа 5 "Сума витрат на придбання інвестиційного активу"-1215500 грн.,

- графа 6 "Фінансовий результат операцій з інвестиційними активами (інвестиційний прибуток) (+) в сумі 20900 грн.

26. При цьому, ТОВ "ТЯНЬЇН НЬЮ ЕНЕРДЖІ РЕСОРСЕС (УКРАЇНА) 04.06.2019 року подало до контролюючого органу уточнюючий податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб і сум утриманого з них податку форми 1ДФ за 3 квартал 2019 року, в якому за податковим номером 3489610909 відображено нарахований та виплачений дохід в сумі 1424500 грн., за ознакою доходу на 112 (інвестиційний прибуток (дохід) від проведення платником податку операцій з цінними паперами, деривативами та корпоративними правами, випущеними в інших ніж цінні папери формах).

27. На підставі акту перевірки, 08.10.2020 року ГУ ДПС у Хмельницькій області прийняті наступні податкові повідомлення-рішення:

-№0017313303, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 273487,50 грн., в тому числі за податковими зобов`язаннями в сумі 218790 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в сумі 54697,50 грн;

- №0017333303, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 22790,63 грн., в тому числі за податковими зобов`язаннями в сумі 18232,50 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в сумі 4558,13 грн.

28. Уважаючи неправомірність дій відповідача щодо прийняття зазначених актів індивідуальної дії, позивач звернувся до суду з цим позовом.

V. Оцінка Верховного Суду

29. Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються Податковим кодексом України (далі ПК України).

30. Підпунктом 14.1.90 пункту 14.1 статті 14 ПК України, встановлено, що корпоративні права - права особи, частка якої визначається у статутному капіталі (майні) господарської організації, що включають правомочності на участь цієї особи в управлінні господарською організацією, отримання певної частки прибутку (дивідендів) даної організації та активів у разі ліквідації останньої відповідно до закону, а також інші правомочності, передбачені законом та статутними документами.

31. Відповідно до підпункту 162.1.1 пункту 162.1 статті 162 ПК України, платником податку на доходи фізичних осіб є фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.

32. Об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід (підпункт 163.1.1 пункту 163.1 статті 163 ПК України).

33. Відповідно до пункту 164.1 статті 164 ПК України, базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом (розділ IV. Податок на доходи фізичних осіб).

34. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

35. Згідно із підпунктом 164.2.9 пункту 164.2 статті 164 ПК України, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається інвестиційний прибуток від проведення платником податку операцій з цінними паперами, деривативами та корпоративними правами, випущеними в інших, ніж цінні папери, формах, крім доходу від операцій, зазначених у підпунктах 165.1.40 і 165.1.52 пункту 165.1 статті 165 цього Кодексу.

36. Відповідно до підпунктів 170.2.1, 170.2.2, 170.2.6 пункту 170.2 статті 170 ПК України, облік загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами ведеться платником податку самостійно, окремо від інших доходів і витрат. Для цілей оподаткування інвестиційного прибутку звітним періодом вважається календарний рік за результатами якого платник податку зобов`язаний подати річну податкову декларацію, в якій має відобразити загальний фінансовий результат (інвестиційний прибуток або інвестиційний збиток), отриманий протягом такого звітного року.

37. Інвестиційний прибуток розраховується як позитивна різниця між доходом, отриманим платником податку від продажу окремого інвестиційного активу з урахуванням курсової різниці (за наявності), та його вартістю, що визначається із суми документально підтверджених витрат на придбання такого активу з урахуванням норм підпунктів 170.2.4 - 170.2.6 цього пункту (крім операцій з деривативами).

38. До складу загального річного оподатковуваного доходу платника податку включається позитивне значення загального фінансового результату операцій з інвестиційними активами за наслідками такого звітного (податкового) року.

39. Згідно із підпунктом а) підпункту 170.2.7 пункту 170.2 статті 170 ПК України, для цілей цього пункту термін "інвестиційний актив" означає пакет цінних паперів, деривативів чи корпоративні права, виражені в інших, ніж цінні папери, формах, випущені одним емітентом.

40. Отже, оподаткуванню підлягає інвестиційний прибуток від продажу інвестиційного активу у вигляді корпоративних прав, у разі позитивної різниці між інвестиційним доходом, отриманим платником податку від продажу окремого інвестиційного активу та його вартістю, що визначається із суми документально підтверджених витрат на придбання такого активу.

41. Позивачка, внаслідок продажу інвестиційного активу у вигляді корпоративних прав у ТОВ "Літки-Солар" отримала інвестиційний дохід в сумі 1424500 грн.

42. При обчисленні інвестиційного прибутку позивач у графі 5 "Сума витрат на придбання інвестиційного активу" розділу 1 "Розрахунок інвестиційного прибутку" додатку Ф1 "Розрахунок податкових зобов`язань податку на доходи фізичних осіб та військового збору" до уточнюючої податкової декларації про майновий стан і доходи за 2019 рік від 27.05.2020 року, (реєстраційний номер 11349), зазначила розмір витрат в сумі 1215500 грн.

43. Так, судами попередніх інстанцій правильно відхилено доводи позивача щодо помилки позивача при заповненні уточнюючої податкової декларації про майновий стан і доходи за 2019 рік від 27.05.2020 року, (реєстраційний номер 11349), оскільки для підтвердження таких пояснень не надано належних доказів. Крім того, позивач як платник податків у разі помилкового обчислення прибутку, понесених витрат у відповідній декларації, має право на подання уточнюючого розрахунку та виправлення такої помилки, але не скористалася таким правом. Внесення змін до податкової звітності регулюється статтею 50 ПК України.

44. Колегія суддів зазначає, що суди першої та апеляційної інстанції відповідно до вимог п.п. 170.2.2 п. 170.2 статті 170 КАС України, правильно надали оцінку щодо визначення податкового зобов`язання відносно корпоративних прав позивача відносно земельної ділянки 4 га, кадастровий номер 1822883001:09:001:0036, за адресою: с. Літки Лугинського району Житомирської області.

45. Водночас судами першої та апеляційної інстанції залишилось поза увагою, що ОСОБА_1 відступає (передає у власність) належну їй частку у статутному капіталі ТОВ "Літки-Солар" розміром 50 %, а ТОВ "ТЯНЬЇН НЬЮ ЕНЕРДЖІ РЕСОРСЕС (УКРАЇНА) набуває (приймає у власність), яка складається з земельної ділянки та з внеску в розмірі 2500 грн.

46. Тобто судами не досліджено наявність або відсутність порушення відносно внеску ОСОБА_1 у статутному капіталі ТОВ "Літки-Солар" у розмірі 2500 грн.

47. Суди попередніх інстанцій не врахували ці обставини, що мають значення для оцінки поведінки платника (позивача) у сфері оподаткування, та як наслідок, дійшли передчасного висновку про наявність складу податкового правопорушення зі сторони ОСОБА_1 виходячи з загальної суми інвестиційного прибутку в який був зарахована вартість земельної ділянки та грошовий внесок у розмірі 2500грн.

48. Такий недолік є перешкодою для формулювання касаційним судом правового висновку по суті спору. Його усунення можливе лише у разі повторного перегляду справи судами попередніх інстанцій.

49. Під час нового розгляду справи суд на підставі встановлених ним обставин та досліджених доказів, з урахуванням принципу офіційного з`ясування всіх обставин у справі, повинен дійти висновку про обґрунтованість/безпідставність заявлених позовних вимог з відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.

50. Повний текст постанови складено 12 квітня 2023 року.

51. Керуючись статтями 341, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд-

п о с т а н о в и в:

1. Касаційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити частково.

2. Рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 25 лютого 2021 року та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 26 травня 2021 року у справі №560/8910/20- скасувати, справу направити на новий розгляд до Хмельницького окружного адміністративного суду.

3. На підставі частини 3 статті 243 Кодексу адміністративного судочинства України складення рішення у повному обсязі відкласти на строк - до 5 днів.

4. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і не може бути оскаржена.

Головуючий О.О. Шишов

Судді І.В. Дашутін

М.М. Яковенко