Постанова

від 27.04.2023 по справі 640/10530/19

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 квітня 2023 року

м. Київ

справа №640/10530/19

адміністративне провадження № К/9901/4299/21

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Усенко Є.А.,

суддів: Гімона М.М., Яковенка М.М.,

розглянувши у судовому засіданні без повідомлення сторін справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Інвестиційна компанія «Вектор Капітал» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «Інвестиційна компанія «Вектор Капітал» на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 27.01.2021 (головуючий суддя Степанюк А.Г., судді Губська Л.В., Епель О.В.),

У С Т А Н О В И В :

У червні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Інвестиційна компанія «Вектор Капітал» (далі - ТОВ «ІК «Вектор Капітал», Товариство, позивач) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у м. Києві (далі - ГУ ДФС), правонаступником якого є Головне управління ДПС у м. Києві (далі - ГУ ДПС, відповідач), у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 13.03.2019:

№0011931404 про зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість на 2 812 517,00 грн;

№0011941404 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 13 640 029,00 грн (з яких 10 912 023,00 грн - основний платіж, 2 728 006,00 грн - штрафні (фінансові) санкції);

№0011831404 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 510,00 грн.

Позовні вимоги обґрунтовано доводами, що документальна позапланова виїзна перевірка проведена контролюючим органом з порушенням податкового законодавства, без дослідження первинних документів, облікових та інших регістрів, фінансової та статистичної звітності, що стосувалися предмету перевірки, як це передбачено підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України. Позивач зазначає, що Товариство не мало змоги надати документи під час перевірки, оскільки всі первинні документи TOB «ІК «Вектор Капітал» були пошкоджені внаслідок залиття їх водою (акт про пошкодження документів від 22.10.2018, лист до ГУ ДФС №4/10 від 22.10.2018), у зв`язку із чим у період з 22.10.2018 по 22.01.2019 перебували на відновленні, а в період з 22.01.2019 по 01.03.2019 первинні документи знаходились на юридичному дослідженні (аналізі) у адвоката, який перевіряв документи на повноту, вірність оформлення, достовірність та юридичну значимість для подальшої роботи з ними та ведення Товариством господарської діяльності.

Позивач зазначив, що висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки, про нереальність операцій Товариства з придбання товару у ТОВ «Нелес Союз», ТОВ «Грейтен Груп», ТОВ «Атлон Трейд», ТОВ «Спецтехсервіс Груп» (далі - контрагенти-постачальники) ґрунтуються виключно на обставинах щодо порушення податкового та іншого законодавства іншими платниками податків, а не безпосередньо Товариством. Позивач доводить, що акт перевірки не містить доказів відсутності руху активів Товариства в процесі провадження ним господарської діяльності, вчинення позивачем податкового правопорушення, що суперечить нормам Податкового кодексу України та іншого законодавства, у зв`язку з чим прийняті на підставі акта перевірки податкові повідомлення-рішення є незаконними, а відтак підлягають скасуванню.

Окружний адміністративний суд міста Києва рішенням від 18.08.2020 позов задовольнив.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що Товариство не мало можливості надати контролюючому органу під час перевірки (з 18.10.2018 по 25.01.2019) витребувані документи на підтвердження задекларованих показників податкового обліку в силу їх пошкодження та неможливістю відновлення до 23.01.2019. У свою чергу, після відновлення пошкоджених первинних документів TOB «ІК «Вектор Капітал» було подано скаргу №22/03-19 від 22.03.2019 до Державної фіскальної служби України, до якої позивачем були долучені копії відновлених первинних документів, що були витребувані під час перевірки. Суд зазначив, що спроби проведення повторної позапланової перевірки згідно з наказом ГУ ДФС від 02.05.2019 №5228 були здійснені контролюючим органом без завчасного попереднього повідомлення Товариства та співпали з відрядженням його керівника, що, однак, не було взято до уваги контролюючим органом під час процедури адміністративного оскарження прийнятих за результатами перевірки рішень.

Суд першої інстанції дійшов висновку, що Товариство спростувало належними та допустимими доказами висновки в акті перевірки про безтоварність господарських операцій із зазначеними вище контрагентами. Такого висновку суд дійшов на підставі оцінки наданих позивачем до суду господарських договорів, первинних документів, що були складені на господарські операції у межах цих договорів та на підставі яких Товариство сформувало дані бухгалтерського та податкового обліку. Суд виснував, що співставлення документів по господарських операціях Товариства із ТОВ «Нелес Союз», ТОВ «Грейтен Груп», ТОВ «Атлон Трейд», ТОВ «Спецтехсервіс Груп» із документами, які підтверджують подальший рух придбаних товарів, свідчить, що позивач придбав товари у зазначених постачальників з метою використання їх у власній господарській діяльності, господарські операції з придбання товарів є реальними, відповідають дійсному економічному змісту та підтверджуються документами, визначеними правовими нормами, а позивач при здійсненні господарських операцій із цими контрагентами діяв добросовісно.

Суд відхилив довід відповідача про неможливість реального виконання контрагентами позивача (по ланцюгу постачання товару) договірних зобов`язань через відсутність у них необхідних умов для ведення господарської діяльності, вказавши, що зазначені обставини не є підставою для позбавлення платника податку на додану вартість права на податковий кредит, якщо платник виконав усі передбачені законом умови стосовно отримання такого права та має необхідні документальні підтвердження розміру задекларованої суми податкового кредиту, оскільки податкове законодавство не ставить право платника податку на додану вартість на податковий кредит у залежність від виконання контрагентом - постачальником товару (послуг) податкового обов`язку, обсягів його основних фондів, наявності кваліфікованого персоналу. В разі порушення контрагентом податкової дисципліни відповідальність та негативні наслідки мають настати саме для цієї особи.

Визнав суд першої інстанції безпідставними й посилання ГУ ДПС на наявність кримінальних проваджень щодо службових осіб зазначених контрагентів-постачальників з огляду на те, що у кримінальних провадженнях не ухвалено вироки, а інформація, отримана в результаті оперативно-розшукових заходів, чи докази, отримані в процедурах досудового слідства, не є доказами, на підставі яких можуть бути встановлені факти порушення податкового законодавства в адміністративному судочинстві.

Шостий апеляційний адміністративний суд постановою від 27.01.2021 скасував рішення суду першої інстанції і прийняв нову постанову про відмову у задоволенні позову ТОВ «ІК «Вектор Капітал».

Відмовляючи в задоволенні позову, суд апеляційної інстанції виснував, що позивач не обґрунтував, які дії були вчинені з первинними документами з 22.01.2019 по 01.03.2019, які, як стверджував позивач, знаходилися на юридичному дослідженні (аналізі) у адвоката, та з якою метою (окрім зберігання) документи передавалися за договором про надання правової допомоги, оскільки зазначення в описі №1 найменування документів із позначкою «оригінал» свідчить, що такі документи фактично існують, тоді як чинним законодавством не допускається внесення виправлень у первинні документи особою, яка участі в їх складанні не приймала. Доказів виявлення адвокатом недоліків в документах, висловлення адвокатом будь-яких зауважень стосовно документів чи рекомендацій щодо внесення в документи виправлень після відновлення позивач не надав. Суд дійшов висновку, що станом на 22.01.2019 (за день до закінчення 90-денного строку для відновлення документів) первинні документи на підтвердження господарських відносин ТОВ «ІК «Вектор Капітал» з ТОВ «Нелес Союз», ТОВ «Атлон Трейд», ТОВ «Грейтен Груп», ТОВ «Спецтехсервіс Груп» були у розпорядженні позивача. Разом з тим, без належних на те правових підстав документи не були надані контролюючому органу до перевірки, а, навпаки, як стверджував позивач, були передані адвокату для зберігання.

Апеляційний суд взяв до уваги, що Державною фіскальною службою України з метою забезпечення об`єктивного розгляду скарги ТОВ «ІК «Вектор Капітал» від 22.03.2019 №22/03-19 прийнято наказ від 26.04.2019 №341 про зобов`язання ГУ ДФС провести документальну позапланову перевірку ТОВ «ІК «Вектор Капітал» з питань, що стали предметом оскарження податкових повідомлень-рішень від 13.03.2019 №0011931404, №0011941404, №0011831404 що були прийняті стосовно позивача на підставі акта перевірки від 01.02.2019. Суд встановив, що позапланова перевірка, призначена наказом ГУ ДФС від 02.05.2019 №5228, не була проведена у зв`язку з відсутністю посадових осіб ТОВ «ІК «Вектор Капітал» за податковою адресою з 02.05.2019 по 08.05.2019, про що щоденно складалися відповідні акти. Водночас, апеляційний суд зауважив, що про призначення повторної перевірки на підставі наказу ГУ ДФС від 02.05.2019 №5228 ТОВ «ІК «Вектор Капітал» було достеменно відомо, що підтверджується, зокрема, копією листа адвоката від 08.05.2019 №б/н, адресованого ГУ ДФС щодо неможливості проведення перевірки у зв`язку з відсутністю керівника Товариства за межами України до 14.05.2019.

Враховуючи, що позивач не довів обставини щодо здійснення господарських операцій та отримання від вище вказаних контрагентів товарів з огляду на ненадання жодних первинних документів, які відповідно до норм Кодексу адміністративного судочинства України вважалися б належними і допустимими доказами, апеляційний суд зробив висновок, що у ТОВ «ІК «Вектор Капітал» немає правових підстав для формування податкового кредиту за наслідками господарських операцій з ТОВ «Нелес Союз» за січень 2016 року, ТОВ «Грейтен Груп» за серпень 2016 року, ТОВ «Атлон Трейд» за листопад 2016 року, ТОВ «Спецтехсервіс Груп» за грудень 2016 року.

ТОВ «ІК «Вектор Капітал» подало до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду касаційну скаргу на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 27.01.2021, у якій, посилаючись на неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати цю постанову та залишити в силі рішення суду першої інстанції.

У касаційній скарзі (з урахуванням уточнення підстави касаційного оскарження постанови Шостого апеляційного адміністративного суду від 27.01.2021) ТОВ «ІК «Вектор Капітал» вказує на неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України (далі - ПК) без врахування висновків Верховного Суду у постановах від 06.08.2019 (справа №160/8441/18), від 29.05.2020 (справа №826/27811/15), від 13.11.2020 (справа №813/6364/13-а), від 08.08.2019 (справа №802/1069/13-а), від 04.03.2020 (справа №0440/5658/18), від 15.01.2019 (справа №826/14534/16).

Обґрунтовуючи вимоги, викладені в касаційній скарзі, позивач зазначає, що суд апеляційної інстанції при застосуванні норм пункту 44.6 статті 44 ПК дійшов помилкового висновку, що відсутність первинних документів на час проведення перевірки виключає їх доказову силу у разі надання документів у судовому процесі, оскільки право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадії судового процесу, в якому допускається подання учасником справи нових доказів. Позивач доводить, що Товариство надало контролюючому органу всі первинні документи до прийняття рішення, як це передбачено абзацами другим, четвертим пункту 44.7 статті 44 ПК.

Верховний Суд відповідно до доводів, викладених у касаційній скарзі, ухвалою від 07.04.2021 відкрив касаційне провадження у справі на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС).

ГУ ДПС у відзиві на касаційну скаргу не погоджується з наведеними в ній позивачем доводами, стверджує про правильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим просить касаційну скаргу залишити без задоволення як безпідставну.

Відповідно до частини першої статті 341 КАС суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Верховний Суд перевірив наведені у касаційній скарзі доводи позивача, заперечення проти касаційної скарги відповідача, правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню.

Суди попередніх інстанцій встановили, що ГУ ДФС провело документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «ІК «Вектор Капітал» з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з ТОВ «Нелес Союз» за січень 2016 року, ТОВ «Грейтен Груп» за серпень 2016 року, ТОВ «Атлон Трейд» за листопад 2016 року, ТОВ «Спецтехсервіс Груп» за грудень 2016 року, за результатами якої складений акт перевірки від 01.02.2019 №125/26-15-14-04-03/34576108 (далі - акт перевірки).

Перевірка призначена згідно з наказом начальника Головного управління ДФС у м. Києві від 17.10.2018 №15667 з підстав, встановлених підпунктом 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 ПК.

Отримавши копію зазначеного наказу, TOB «ІК «Вектор Капітал» листом №4/10 від 22.10.2018 повідомило ГУ ДФС про пошкодження первинних документів, необхідних для проведення позапланової виїзної перевірки, внаслідок залиття їх водою у зв`язку з протіканням труби радіатора, на підтвердження чого було надано копію акту про протікання труби радіаторної батареї від 22.10.2018. Як зазначено у цьому листі, первинні документи були складені на підлозі біля батареї в офісі 557 за адресою: провулок Лабораторний, 1 у м. Києві, є повністю пошкодженими та підлягають відновленню (а.с. 115-116, т. 1-й).

ГУ ДФС наказом від 23.10.2018 №15867 термін проведення перевірки продовжено з 25.10.2018 на 2 робочі дні, а наказом ГУ ДФС від 25.10.2018 №16093 термін проведення розпочатої перевірки перенесено з 25.10.2018 до дати відновлення та надання документів у межах термінів, визначених пунктом 44.5 статті 44 ПК.

У судовому процесі встановлено, що 23.01.2019, після поновлення ГУ ДФС перевірки, TOB «ІК «Вектор Капітал» первинні документи по взаємовідносинах з ТОВ «Нелес Союз» за січень 2016 року, ТОВ «Грейтен Груп» за серпень 2016 року, ТОВ «Атлон Трейд» за листопад 2016 року, ТОВ «Спецтехсервіс Груп» за грудень 2016 року контролюючому органу не надало. Факт ненадання Товариством до перевірки зазначених документів підтверджується актами від 24.01.2019 №175/26-15-14-04-03 та від 25.01.2019 №179/26-15-14-04-03 про ненадання документів до перевірки (а.с. 177, 178, т.1-й).

Відповідно до висновків, зроблених в акті перевірки, контролюючим органом було встановлено порушення Товариством пункту 185.1 статті 185, пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 200.1 статті 200 ПК внаслідок включення до податкового кредиту в податкових деклараціях з ПДВ за січень, серпень, листопад, грудень 2016 року ПДВ в загальній сумі 13 724 540,00 грн на підставі податкових накладних ТОВ «Нелес Союз», ТОВ «Грейтен Груп», ТОВ «Атлон Трейд», ТОВ «Спецтехсервіс Груп», що призвело до заниження податку на 10 912 023,00 грн та завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на 2 812 517,00 грн; пунктів 44.1, 44.6 статті 44 ПК внаслідок не надання документів до перевірки.

Для проведення перевірки ГУ ДФС використало податкову інформацію щодо діяльності та податкового обліку ТОВ «Нелес Союз», ТОВ «Грейтен Груп», ТОВ «Атлон Трейд», ТОВ «Спецтехсервіс Груп», отриману за результатами заходів податкового контролю. Згідно з цією інформацією зазначені товариства відсутні за місцезнаходженням, документів обов`язкової звітності не подають, у них немає основних засобів та трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарських операцій, а відповідні послуги, з використанням яких здійснення поставок на адресу позивача було б можливим, ці товариства за даними з Єдиного реєстру податкових накладних не придбавали; стосовно них анульовані свідоцтва платника ПДВ; вони фігурують у кримінальних провадженнях №3200155100110000172 від 06.07.2015, №42016101060000118 від 17.06.2016 (ТОВ «Нелес Союз»), №32018100000000165 від 27.01.2017, №42018000000001580 від 25.06.2018, №32018100050000017 від 30.06.2016, №42017000000001846 від 08.06.2017, №32016100050000073 від 11.08.2016 (ТОВ «Грейтен Груп», ТОВ «Атлон Трейд», ТОВ «Спецтехсервіс Груп»), №32016100100000092 від 23.09.2019 (ТОВ «Спецтехсервіс Груп») (зазначені кримінальні провадження порушені і внесені до Єдиного реєстру досудових розслідувань за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених, зокрема частинами 1, 3 статті 212, частинами 1, 2 статті 205 Кримінального кодексу України); за результатами аналізу інформації з Єдиного реєстру податкових накладних придбання ТОВ «Спецтехсервіс Груп» товарів відповідної номенклатури (блок гальмівний, тканина полотняного переплетення із синтетичних поліефірних ниток, електромагнітний агрегат МТТГ-0,5, кисневі балони, вогнегасник) по ланцюгу постачання відповідно до Єдиного реєстру податкових накладних не встановлено.

На підставі акта перевірки ГУ ДФС стосовно ТОВ «ІК «Вектор Капітал» прийнято податкові повідомлення-рішення від 13.03.2019 №0011931404 - про зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість на 2 812 517,00 грн, №0011941404 - про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 13 640 029,00 грн (з яких 10 912 023,00 грн - основний платіж, 2 728 006,00 грн - штрафні (фінансові) санкції), №0011831404 - про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 510,00 грн.

Не погодившись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, Товариство звернулось 22.03.2019 до Державної фіскальної служби України зі скаргою, до якої були додані копії договорів та прибуткових накладних, складених щодо господарських операцій з ТОВ «Нелес Союз», ТОВ «Атлон Трейд», ТОВ «Грейтен Груп», ТОВ «Спецтехсервіс Груп».

Наказом ГУ ДФС від 02.05.2019 №5228 призначена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ «ІК «Вектор Капітал» з питань, що стали предметом оскарження, з 02.05.2019 по дату завершення перевірки, тривалістю 5 робочих днів. Разом з тим, у зв`язку з відсутністю посадових осіб ТОВ «ІК «Вектор Капітал» за податковою адресою у період з 02.05.2019 по 08.05.2019, ГУ ДФС складено акти від 02.05.2019 №551, від 03.05.2019 №554, від 06.05.2019 №555, від 07.05.2019 №563, від 08.05.2019 №565 про неможливість проведення документальної позапланової перевірки.

З урахуванням наведеного, рішенням Державної фіскальної служби України від 17.05.2019 №22902/6/99-99-11-04-02-25 скаргу ТОВ «ІК «Вектор Капітал» залишено без задоволення, а податкові повідомлення-рішення від 13.03.2019 №0011951404, №0011941404, №0011831404 без змін.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996-XIV).

Згідно із частинами першою статті 9 Закону №996-XIV ПК (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин; далі - так само) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 ПК встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2 статті 198 ПК).

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи) у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (абзац другий цього пункту).

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК).

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій. Сума ПДВ для включення до податкового кредиту повинна бути підтверджена, крім того, податковою накладною, виписаною постачальником на операцію з постачання товару (послуг) і зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум податкового кредиту, врахованих платником при визначенні податкових зобов`язань з ПДВ, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає і вимогам статті 75 КАС щодо достовірності доказів.

Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону №996-XIV, так само характеризує і податковий облік.

Вимоги для підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 ПК. Згідно з пунктом 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом не менш як 1095 днів (2555 днів - для документів та інформації, необхідної для здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статті 39 цього Кодексу) з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності (пункт 44.3 статті 44 ПК).

Відповідно до пункту 44.5 статті 44 ПК у разі втрати, пошкодження або дострокового знищення документів, зазначених в пунктах 44.1 і 44.3 цієї статті, платник податків зобов`язаний у п`ятиденний строк з дня такої події письмово повідомити контролюючий орган за місцем обліку в порядку, встановленому цим Кодексом для подання податкової звітності, та контролюючий орган, яким було здійснено митне оформлення відповідної митної декларації. Платник податків зобов`язаний відновити втрачені документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження повідомлення до контролюючого органу. У разі неможливості проведення перевірки платника податків у випадках, передбачених цим підпунктом, терміни проведення таких перевірок переносяться до дати відновлення та надання документів до перевірки в межах визначених цим підпунктом строків.

Абзацом першим пункту 44.6 цієї статті визначено, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта перевірки, платник податків має право подати контролюючому органу, що проводив перевірку, заперечення та/або додаткові документи, які підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності (абзац другий пункту 44.7 статті 44 ПК; цей абзац виключено на підставі Закону №466-ІХ від 16.01.2020).

Відповідно до пунктів 85.2, 85.6 статті 85 ПК платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки. У разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.

Цьому обов`язку кореспондує право контролюючого органу при проведенні перевірок вимагати і отримувати у платників податків первинні фінансово-господарські, бухгалтерські та інші документи (в тому числі, засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності) їх копії), які б підтверджували задекларовані об`єкти оподаткування, суми податкових зобов`язань, дотримання вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Таке право закріплене нормою пункт 85.4 статті 85 ПК.

Отже, надання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих платником показників податкового обліку. Обов`язок платника податків зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів. Ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 ПК до їх відсутності. Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності, але не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацом другим пункту 44.7 цієї статті в редакції до внесення змін Законом від 16.01.2020 №466-ІХ), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Така теза неодноразово висловлювалася Верховним Судом, зокрема, але не виключно, у постановах від 05.05.2020 (справа №826/678/16), від 16.04.2020 (справа №826/7760/15), а також у постановах від 06.08.2019 (справа №160/8441/18), від 29.05.2020 (справа №826/27811/15), від 13.11.2020 (справа №813/6362/13-a), на які посилається позивач у касаційній скарзі.

У постанові від 08.09.2019 у справі №802/1069/13-а Верховний Суд також зауважував, що обставина щодо порушення платником податків обов`язку, встановленого пунктом 85.2 статті 85 ПК, надати після початку перевірки всі документи, які пов`язані з предметом перевірки, не означає, що платник не має права додатково їх надати до прийняття контролюючим органом відповідного рішення за результатами перевірки та не звільняє контролюючий орган від обов`язку врахувати при прийнятті рішення додатково надані платником документи у строк, встановлений абзацом другим пункту 44.7 статті 44 ПК, що прямо передбачено нормами пункту 44.6 статті 44 ПК.

Також у постановах від 08.09.2019 у справі №802/1069/13-а, від 04 березня 2020 року у справі №0440/5658/18, від 01 квітня 2020 року у справі №640/637/19 Верховний Суд висловив позицію про те, що законодавцем передбачено право платника податків надати контролюючому органу документи, які були відсутні під час перевірки. При цьому, якщо платник податків у запереченнях на акт перевірки посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, контролюючий орган до прийняття рішення за результатами такої перевірки зобов`язаний призначити та провести позапланову перевірку.

Позиція Верховного Суду щодо застосування норм пункту 44.6 статті 44 ПК є усталеною і послідовною.

У постановах від 24.02.2020 у справі №440/4443/18, від 27.04.2022 у справі №420/13197/20 Верховний Суд виснував, що суд не може обмежити право платника податків довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги. Разом з тим, з огляду на визначені нормами ПК мету й повноваження контролюючого органу під час проведення податкової перевірки, у разі якщо рішення контролюючого органу вмотивоване саме не наданням платником податків на вимогу контролюючого органу первинних документів, адміністративний суд, виходячи з окреслених процесуальним законом меж судового доказування, повинен перевіряти і враховувати такі обставини й винятки з них при вирішенні спору.

Як вже зазначено, виняток щодо ненадання платником податків документів, за якого неможна кваліфікувати ненадання документів під час перевірки як їх відсутність на час складання звітності, встановлений нормою пункту 44.6 статті 44 ПК як виїмка документів або інше вилучення правоохоронними органами.

У постанові від 08.11.2021 у справі №640/21601/19 Верховний Суд сформулював висновок, відповідно до якого в частині ненадання документів під час здійснення податкового контролю склад вказаного правопорушення полягає саме в поведінці платника податків, направленій на ухилення від виконання обов`язку надати контролюючому органу оригінали чи копії документів на його законну вимогу, тим самим створюючи перешкоди для здійснення податкового контролю. В той же час у разі відсутності підстав для висновку про створення перешкод у його здійсненні, в тому числі шляхом ухилення від надання документів чи їх копій, зокрема через поважні та об`єктивні причини, поведінку платника податків не можна кваліфікувати як таку, що утворює склад правопорушення, передбаченого пунктом 121.1 статті 121 ПК. Не підпадає під таку кваліфікацію поведінка платника податків і у разі, якщо під час перевірки ним надані усі наявні у нього документи, але вони визнані контролюючим органом такими, що не в повній мірі підтверджують правильність даних податкового обліку. В такому випадку контролюючий орган має підстави для констатації помилок у податковому обліку із встановленням відповідного складу податкового порушення та застосуванням відповідних наслідків у вигляді визначення грошових зобов`язань за наявності для цього підстав. Отже, з`ясуванню під час перевірки правомірності застосування штрафних санкцій на підставі пункту 121.1 статті 121 ПК підлягає те, чи дійсно позивач вживав усі залежні від нього заходи для забезпечення повної і об`єктивної перевірки, чи ухилявся від її проведення, а також перевірити та оцінити поведінку контролюючого органу (чи надав він реальну можливість платникові податків надати усі документи, чи у повній мірі забезпечив право на участь в її проведенні).

Ці висновки стосуються застосування норм статті 121 ПК.

Суд першої інстанції задовольняючи позов, виснував, що позивач надав докази, які підтверджують, що у TOB «ІК «Вектор Капітал» не було можливості надати ГУ ДФС під час перевірки з 18.10.2018 по 25.01.2019 витребувані документи в силу їх пошкодження та неможливістю відновлення до 23.01.2019. Водночас після відновлення пошкоджених первинних документів TOB «ІК «Вектор Капітал» було подано скаргу №22/03-19 від 22.03.2019 до Державної фіскальної служби України, до якої позивачем були долучені копії відновлених первинних документів, що були витребувані під час перевірки, що свідчить про те, що позивач надав контролюючому органу витребувані первинні документи. Суд зазначив, що спроби проведення подальшої повторної позапланової перевірки згідно з наказом ГУ ДФС від 02.05.2019 №5228 були здійснені без завчасного попереднього повідомлення Товариства та співпали з відрядженням його керівника (директора), що, однак, не було взято до уваги контролюючим органом під час процедури адміністративного оскарження податкових повідомлень-рішень.

Суд апеляційної інстанції, відмовляючи у задоволенні позову, відхилив довід позивача, що надати документи після поновлення перевірки TOB «ІК «Вектор Капітал» не мало змоги, оскільки у період з 22.01.2019 по 01.03.2019 документи знаходилися на юридичному дослідженні (аналізі) в адвоката (відповідно до договору про надання правової допомоги від 22.01.2019 та опису переданих документів), що було необхідне після відновлення документів у зв`язку з їх пошкодженням. При цьому апеляційний суд цілком обґрунтовано виходив з того, що позивач не довів, які дії були вчинені адвокатом з цими документами та з якою метою (окрім зберігання) документи передавалися за договором про надання правової допомоги, і що зазначення в описі про передачу документів їх найменування із позначкою «оригінал» свідчить на користь того, що такі документи фактично були, однак, до перевірки не були надані. Встановивши, що оригінали документів були у подальшому повернуті адвокатом згідно з описом від 01.03.2019, апеляційний суд взяв до уваги, що позивач не надав доказів щодо висловлення адвокатом в результаті аналізу документів будь-яких зауважень чи рекомендацій щодо внесення виправлень в документи після їх відновлення.

Апеляційний суд виснував, що станом на 22.01.2019 (тобто за день до закінчення 90-денного строку для відновлення документів) первинні документи на підтвердження сум податкового кредиту, задекларованого ТОВ «ІК «Вектор Капітал» за операціями з придбання товарів у ТОВ «Нелес Союз», ТОВ «Атлон Трейд», ТОВ «Грейтен Груп», ТОВ «Спецтехсервіс Груп» були у розпорядженні позивача. Разом з тим, без належних на те правових підстав вони не були надані контролюючому органу до перевірки, а, навпаки, як стверджував позивач, були передані адвокату. Крім того, не були надані документи ГУ ДФС і до прийняття рішення за результатами перевірки, як це передбачено пунктом 44.6 статті 44 ПК. Суд апеляційної інстанції виснував, що податкові повідомлення-рішення прийняті ГУ ДФС 13.03.2019, а відтак ТОВ «ІК «Вектор Капітал» мало об`єктивну можливість з 01.03.2019 по 13.03.2019 подати заперечення на акт перевірки разом з копіями первинних документів, на відсутності яких вказував контролюючий орган під час перевірки. Разом з тим, позивач не надав доказів вчинення жодних дій, спрямованих на подання таких документів відповідачу.

Також суд апеляційної інстанції оцінив ту обставину, що наказом ГУ ДФС від 02.05.2019 №5228 призначено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «ІК «Вектор Капітал» з питань, що стали предметом оскарження, з 02.05.2019 по дату завершення перевірки, тривалістю 5 робочих днів, однак, у зв`язку з відсутністю посадових осіб ТОВ «ІК «Вектор Капітал» за податковою адресою у період з 02.05.2019 по 08.05.2019, перевірку Товариства не проведено. При цьому, апеляційний суд зауважив, що про призначення перевірки ТОВ «ІК «Вектор Капітал» було достеменно відомо, що підтверджується, зокрема, копією листа адвоката від 08.05.2019, адресованого ГУ ДФС щодо неможливості проведення перевірки у зв`язку з відсутністю директора за межами України по 14.05.2019.

Оскільки позивач не надав документи для проведення перевірки, в тому числі, й у строк, визначений абзацом другим пункту 44.7 статті 44 ПК, у контролюючого органу були законні підстави провести перевірку з використанням наявної у нього податкової інформації щодо задекларованих позивачем сум податкового кредиту та визнати ці суми не підтвердженими документально.

Суд апеляційної інстанції правильно застосував норму абзацу першого пункту 44.6 статті 44 ПК, відхиляючи довід позивача про наявність у нього відповідних документів на підтвердження суми податкового кредиту, задекларованої за січень, серпень, листопад, грудень 2016 року по взаємовідносинах з вище переліченими контрагентами. Ця норма вимагає наявність документів на час складення податкової звітності, встановлює правило щодо надання платником податків документів для перевірки, а також юридичний наслідок недотримання цього правила як виключення факту документів на час складення податкової звітності. Вона є складовою механізму правового регулювання податкового обліку і не входить в будь-яку конкуренцію з процесуальними нормами, якими встановлені правила доказування в адміністративному судочинстві.

Підсумовуючи викладене, колегія суддів визнає, що застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права відповідає вище наведеним постановам Верховного Суду. Суд апеляційної інстанції встановив обставини у справі на підставі оцінки доказів в їх сукупності відповідно до правил статті 90 КАС. Не суперечить висновок суду апеляційної інстанції і правовій позиції Верховного Суду у постановах, на які позивач посилається у касаційній скарзі.

Довід позивача у касаційній скарзі, що суд апеляційної інстанції позбавив його права на справедливий судовий розгляд, обґрунтований тим, що позивач не отримав ухвалу про відкриття апеляційного провадження, апеляційну скаргу, ухвали про призначення судових засідань, а випадково дізнався 26.01.2021 з Єдиного державного реєстру судових рішень про відкриття апеляційного провадження у справі №640/10530/19, тобто лише за день до судового засідання, що позбавило позивача можливості надати свої заперечення на апеляційну скаргу та пояснення відповідача, не знайшов підтвердження.

З матеріалів справи слідує, що поштовий конверт з ухвалою про відкриття апеляційного провадження від 25.11.2020 у справі №640/10530/19, апеляційною скаргою та повісткою про виклик у судове засідання на 13.01.2021, скерований позивачу на адресу, зазначену в позовній заяві, повернувся на адресу апеляційного суду з відміткою «інші причини» (а.с. 184 т. 6-й). Також 06.01.2021 зазначені процесуальні документи були направлені на електронну адресу Товариства (а.с. 157 т. 6-й). Ці обставини свідчать, що суд апеляційної інстанції вжив усі можливі заходи з використанням передбачених нормами КАС процесуальних засобів щодо належного повідомлення позивача про час, місце та дату судового засідання.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 13.01.2021 розгляд справи було відкладено на 27.01.2021, судову повістку про виклик було направлено позивачу на електронну адресу (а.с. 192, т. 6-й). Як свідчить зміст протоколу судового засідання суду апеляційної інстанції від 27.01.2021, представник позивача був присутнім у судовому засіданні та надав пояснення по суті спору (а.с. 227-228, т. 6-й). Відтак, підстав стверджувати, що суд апеляційної інстанції позбавив Товариство права на справедливий судовий розгляд, немає.

Ініціювавши судовий розгляд справи, позивач насамперед повинен активно використовувати визначені законом процесуальні права, здійснювати їх з метою, з якою такі права надано. Реалізація особою процесуальних прав невіддільна від виконання нею процесуального обов`язку щодо сприяння встановленню в судовому процесі дійсних обставин у справі з метою отримання правосудного судового рішення.

Слід також враховувати правову позицію Європейського суду з прав людини, зокрема у справі «Пономарьов проти України», згідно з якою сторони в розумні інтервали часу мають вживати заходів, щоб дізнатись про стан відомого їм судового провадження.

Наведені в касаційній скарзі доводи позивача не спростовують правильність висновку суду апеляційної інстанції щодо встановлених обставин у справі та їх юридичної оцінки.

Постанова Шостого апеляційного адміністративного суду від 27.01.2021 відповідає вимогам частин першої - четвертої статті 242 КАС щодо законності і обґрунтованості судового рішення, його відповідності принципу верховенства права та завданню адміністративного судочинства.

Відповідно до частини першої статті 350 КАС суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Інвестиційна компанія «Вектор Капітал» залишити без задоволення.

Постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 27.01.2021 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

СуддіЄ.А. Усенко М.М. Гімон М.М. Яковенко