Постанова

від 23.05.2023 по справі 817/538/17

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 травня 2023 року

м. Київ

справа № 817/538/17

касаційне провадження № К/9901/40109/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Бившевої Л.І.,

суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф.,

розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Рівненській області на постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 19.05.2017 (суддя - Дорошенко Н.О.) та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 05.09.2017 (головуючий суддя - Іваненко Т.В., судді - Кузьменко Л.В., Франовська К.С.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Галспецбуд" до Головного управління ДФС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення ,

УСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Галспецбуд" (далі - Товариство, позивач, платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Рівненській області (далі - Управління, відповідач, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення Управління від 04.04.2017 №0002051401.

Обґрунтовуючи вимоги, позивач послався на те, що суми податкового кредиту з податку на додану вартість були сформовані ним по реальним правочинам, що пов`язані із його господарською діяльністю, у тому числі з ТОВ "Аякс Матеріал". Зазначив, що господарські операції із зазначеним контрагентом фактично відбулася, спричинили зміну активів та зобов`язань Товариства, а висновки податкового органу, викладені в акті перевірки базуються лише на припущеннях, наявності негативної інформації відносно контрагентів позивача, не підтверджуються об`єктивними даними і не можуть слугувати підставою для висновків про нереальність господарських операцій між позивачем та вказаним контрагентом, відтак оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийнято з порушенням норм діючого законодавства України, що є підставою для його скасування.

Рівненський окружний адміністративний суд постановою від 19.05.2017, залишеною без змін ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 05.09.2017, позов задовольнив повністю, визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 04.04.2017 №0002051401.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що Товариством правомірно сформований податковий кредит з податку на додану вартість за господарськими операціями із ТОВ "Аякс Матеріал", оскільки такі операції підтверджені належними первинними документами, відбулися реальні зміни майнового стану платника податків, господарські операції спричинили зміни в структурі активів і зобов`язань платника податків та сприяли отриманню доходу, а відтак зазначене податкове повідомлення рішення підлягає скасуванню.

Управління, не погодившись з прийнятими судовими рішеннями, звернулося до суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати судові рішення попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального і процесуального права. Стверджує про не підтвердження господарських операцій між позивачем та його контрагентом з підстав наявності негативної податкової інформації відносно контрагентів позивача; відсутності документів в підтвердження здійснення господарських операцій, відсутності належної кількості трудових ресурсів та основних засобів для здійснення господарської діяльності, наявності кримінального провадження №22015180000000067 від 10.09.2015 відносно посадових осіб контрагента позивача ТОВ "Аякс Матеріал" за ознаками правопорушень, передбачених частиною 2 статті 28, частиною 2 статті 205, частиною 1 статті 209 Кримінального кодексу України.

В касаційній скарзі не вказано, в чому саме полягає неправильне застосування судами норм матеріального права, контролюючий орган фактично викладає обставини, якими він керувався під час прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Позивач відзив (заперечення) на касаційну скаргу не надав, що не перешкоджає її розгляду.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 23.11.2017 відкрив провадження за касаційною скаргою Управління та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.

Законом України «Про внесення змін до Конституції України (щодо правосуддя) від 02.06.2016 №1401-VІІІ, який набрав чинності з 30.09.2016, статтею 125 Конституції України викладено в редакції, згідно з якою Верховний Суд є найвищим судом у системі судоустрою України.

Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень КАС України (у редакції Закону України від 03.10.2017 №2147- VІІІ, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 22.05.2023 прийняв касаційну скаргу до провадження та призначив справу до касаційного розгляду в попередньому судовому засіданні на 23.05.2023.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.

Судами попередніх інстанцій установлено, що ухвалою слідчого судді Рівненського міського суду Рівненської області від 07.02.2017 у справі №569/1403/17 задоволено клопотання слідчого УФР ГУ ДФС у Рівненській області та призначено по кримінальному провадженню за №220115180000000067 позапланову документальну перевірку ТОВ "Галспецбуд" щодо правильності нарахування та сплати податку на додану вартість та податку на прибуток ТОВ "Галспецбуд" за результатами проведених взаєморозрахунків з ТОВ "Аякс Матеріал" (код ЄДРПОУ 39474492) за період з 01.01.2014 по 31.12.2015, проведення якої доручено працівникам ГУ ДФС у Рівненській області.

На підставі наказу ГУ ДФС у Рівненській області від 03.03.2017 №180 контролюючим органом проведено виїзну позапланову перевірку Товариства з питань правильності нарахування та сплати податку на додану вартість та податку на прибуток при проведенні взаєморозрахунків з ТОВ "Аякс Матеріал" (код ЄДРПОУ 39473492) за період з 01.01.2014 по 31.12.2015, за результатами якої складено акт від 21.03.2017 №123/17-00-14-00/33082148 (далі - акт перевірки), яким встановлено порушення вимог пунктів 198.2, 198.3, абзацу 1 пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 48000,00 грн, у тому числі за червень 2015 року в сумі 19666,67 грн, за липень 2015 року в сумі 28333,34 грн.

На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 04.04.2017 №0002051401, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 60000,00 грн, у тому числі за податковими зобов`язаннями в сумі 48000,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 12000,00 грн.

Фактичною підставою для збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість та застосування штрафних (фінансових) санкцій слугували висновки контролюючого органу про формування позивачем даних бухгалтерського та податкового обліку за безтоварними господарськими операціями з ТОВ "Аякс Матеріал" за перевірений період та порушення кримінального провадження відносно посадових осіб контрагента позивача за ознаками фіктивного підприємництва.

Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, Верховний Суд виходить із такого.

Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Підпунктом «а» пункту 185.1 статті 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування (ПДВ) є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Згідно з абзацами першим та другим пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/ розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів / послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (пункт 201.10 статті 201 ПК України).

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-ХІV (далі - Закон №996-ХІV).

Відповідно до статті 1 цього Закону (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно з частиною першою статті 9 Закону №996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Частиною другою зазначеної статті передбачено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Відтак підтвердженням господарської операції виходячи з визначення Закону №996-ХІV є саме рух матеріальних активів та коштів між контрагентами, натомість первинна документація є відображенням такої операції.

Будь-який документ, виданий від імені суб`єкта господарювання (платника податків), що не був позбавлений відповідного статусу на час складення цього документа, має силу первинного документа та згідно зі статтею 44 ПК України та статтею 9 Закону №996-ХІV підтверджує дані податкового обліку суб`єкта господарювання та/або його контрагентів у тому разі, якщо цей документ містить, зокрема: достовірні дані про фактично здійснену господарську операцію та відображає її економічну суть; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Водночас інший платник податків під час використання такого документа у своєму податковому обліку повинен діяти розумно, добросовісно та з належною обачністю, а також сумніву в достовірності даних, внесених до відповідного документа своїм контрагентом, у тому числі стосовно даних щодо можливих дефектів правового статусу такого контрагента, а також щодо підпису та інших засобів ідентифікації представників контрагента, які брали участь у господарській операції.

Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженості дій між ними.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Відповідно до частин шостої, сьомої статті 78 КАС України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.

Правова оцінка, надана судом певному факту при розгляді іншої справи, не є обов`язковою для суду.

Отже, вирок щодо посадової особи контрагента, а також ухвала про звільнення особи від кримінальної відповідальності у зв`язку із закінченням строків давності не можуть створювати преюдицію для адміністративного суду, якщо тільки суд кримінальної юрисдикції не встановив конкретні обставини щодо дій чи бездіяльності позивача. Такі вирок чи ухвала суду за результатами розгляду кримінального провадження мають оцінюватися адміністративним судом разом з наданими первинними документами та обставинами щодо наявності первинних документів, правомірності їх оформлення, можливості виконання (здійснення) спірних господарських операцій, їх зв`язку з господарською діяльністю позивача та можливого використання придбаного товару (робіт, послуг) у подальшій діяльності.

Як було встановлено судами попередніх інстанцій, позивач мав господарські взаємовідносини з постачальником, ТОВ "Аякс Матеріал" за договорами поставки від 11.06.2015 №11/06, купівлі-продажу від 17.07ю2015 №17/07, від 24.07.2015 №24/07, предметом яких було придбання товарно-матеріальних цінностей, зокрема, люльок.

На підтвердження здійснення господарських операцій за вказаними договорами позивачем надано до суду акти прийому-передачі майна, видаткові накладні, податкові накладні, платіжні доручення, товарно-транспортні накладні, відомості по амортизації основних засобів за 2015-2016 роки, січень-квітень 2017 року, відповідно до яких такі товарно-матеріальні цінності введені в експлуатацію та обліковуються позивачем по підрозділу "Виробнича база".

В подальшому позивач використовував у власній господарській діяльності придбані товарно-матеріальні цінності шляхом укладання відповідних договорів оренди придбаного майна, зоарема, колисок з електроприводом з метою їх використання на будівельних об`єктах. Фактична передача майна в оренду від орендодавця до орендаря оформлена актами прийому-передачі, починаючи з 15.06.2015, а виконання сторонами зобов`язань за договорами оренди та визначення загальної вартості робіт в подальшому підтверджена актами здачі-приймання робіт (надання послуг).

Посиланням скаржника на порушення кримінального провадженні №22015180000000067 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених частиною 2 статті 28, частиною 2 статті 205, частиною 1 статті 209 Кримінального кодексу України, судами надано оцінку, з якою погоджується суд касаційної інстанції.

Колегія суддів приймає до уваги, що судами попередніх інстанцій установлено відсутність вироку за вказаним кримінальним провадженням та відповідно до Єдиного реєстру судових рішень ухвалою Рівненського міського суду Рівненської області від 31.08.2021 кримінальне провадження №22015180000000067, внесене до Єдиного реєстру досудових розслідувань10.09.2015 закрито на підставі пункту 4 частини 1 статті 284 Кримінального процесуального кодексу України, у зв`язку з набранням чинності закону, яким скасована кримінальна відповідальність за діяння, вчинене особою.

Доводам скаржника про відсутність трудових ресурсів, виробничих активів та основних засобів судами також надано оцінку, з якою погоджується колегія суддів.

Колегія суддів не може погодитися з твердженням відповідача про нереальність господарських операцій позивача із зазначеними контрагентами з підстав наявності негативної податкової інформації відносно контрагента позивача, оскільки такі доводи досліджено судами попередніх інстанцій і надано їм оцінку, та, як зазначалось раніше, платник податків несе самостійну відповідальність за порушення правил ведення податкового обліку. Зазначена відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватися на третіх осіб, у тому числі на його контрагентів. Якщо контрагенти позивача в подальшому не дотримувалися у своїй діяльності законодавчих норм, це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо них.

Зазначені обставини не є підставою для позбавлення платника податку права на формування податкового кредиту у випадку, коли останній виконав усі передбачені законом умови та має необхідні документальні на підтвердження розміру понесених витрат та свого податкового кредиту.

Суд не приймає до уваги посилання податкового органу на відсутність окремих первинних документів та недоліки у інших документах, оскільки зазначене повинне оцінюватися в сукупності з іншими обставинами справи. Перевагу необхідно надавати реальності здійснення господарської операції та її економічному змісту. Первинні документи повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо. При цьому, сама собою наявність, або відсутність окремих документів, а також помилки у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків, у зв`язку з його господарською діяльністю, мали місце.

Приймаючи до уваги встановлення судами використання позивачем у власній господарській діяльності придбаних товарно-матеріальних цінностей, робіт (послуг), руху активів, колегія суддів не погоджується з посиланням скаржника на відсутність доказів використання товару, робіт (послуг) у господарській діяльності та неправомірність формування податкового кредиту з податку на додану вартість за наведеними вище господарськими операціями. Зазначені доводи і доводи податкового органу про не підтвердження господарських операцій досліджено судами та надано їм відповідну оцінку.

Ураховуючи зазначене, колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Відповідач доводами касаційної скарги не спростовує висновків судів попередніх інстанцій щодо правомірності відображення у податковому обліку податкового кредиту сум податку на додану вартість за господарськими операціями з наведеними вище контрагентами. Контролюючий орган касаційною скаргою не обґрунтував і не зазначив, у чому полягає неправильне застосування судами норм матеріального права.

Відповідач у касаційній скарзі фактично просить про переоцінку, додаткову оцінку доказів стосовно реальності здійснення господарських операцій позивача з його контрагентом , що знаходиться поза межами касаційного перегляду встановленими частиною другою статті 341 КАС України, якою передбачено, що суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Підсумовуючи викладене, Верховний Суд дійшов висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішень суду не встановлено.

Керуючись статтями 341, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Рівненській області залишити без задоволення.

Постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 19.05.2017 та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 05.09.2017 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

СуддіЛ.І. Бившева В.В. Хохуляк Р.Ф. Ханова