Постанова

від 20.06.2023 по справі 280/5663/19

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ф

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 червня 2023 року

м. Київ

справа № 280/5663/19

адміністративне провадження № К/9901/4167/21

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Хохуляка В.В., суддів: Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,

розглянув у порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу №280/5663/19 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Науково-виробниче підприємство «Енергопривід» до Головного управління Державної податкової служби у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 26.02.2020 (головуючий суддя Лазаренко М.С.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 05.10.2020 (головуючий суддя Шальєва В.А., судді: Білак С.В., Олефіренко Н.А.)

УСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Науково-виробниче підприємство «Енергопривід» звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 16.07.2019 №0010161409, №0010171409, №0010151409.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 26.02.2020, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 05.10.2020, адміністративний позов задоволено повністю.

Головне управління Державної податкової служби у Запорізькій області звернулось з касаційною скаргою до Верховного Суду, в якій відповідач просить скасувати рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 26.02.2020 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 05.10.2020, прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

Ухвалою Верховного Суду від 15.03.2023 відкрито касаційне провадження у справі №280/5663/19 за касаційною скаргою податкового органу.

На адресу суду надійшов відзив Товариства.

Ухвалою суду від 19.06.2023 розгляд справи призначено у порядку письмового провадження на 20.06.2023.

Касаційний розгляд справи здійснюється у порядку письмового провадження з урахуванням положень статті 345 України.

Верховний Суд, на підставі встановлених фактичних обставин справи, які сторонами не оспорюються, з`ясував наступне.

Судами попередніх інстанцій вказано, що Головним управлінням ДФС у Запорізької області проведена позапланова виїзна документальна перевірка ТОВ «НВП «Енергопривід» з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на прибуток ТОВ «МАРКТОРГ» (код ЄДРПОУ 40806112) за 2016 рік, з ТОВ «ОЛІСВЕЙТ» (попередня назва ТОВ «ЕСТЕР-МАРКЕТ») (код ЄДРПОУ 40398775), ТОВ «БАФАІР» (попередня назва ТОВ «ФАБЬЯ-К») (код ЄДРПОУ 40878570), ТОВ «АНВІРА-ПРОМ» (попередня назва ТОВ «ЕКСПЕРТБІЛД») (код ЄДРПОУ 40421788), ТОВ «ВОЛТЕХ» (попередня назва ТОВ «ДАРДЖЕСТ») (код ЄДРПОУ 41333733), ТОВ «САНТІКС- С» (код ЄДРПОУ 40999921), ТОВ «ШОЛДЕРСНАБ» (попередня назва ТОВ «АЛЬТ-СТАНДАРТ») (код ЄДРПОУ 40142493), ПП «АСГАРД-ОХОРОНА» (код ЄДРПОУ 32291805), ТОВ «СОРЦЕФ» (код ЄДРПОУ 41647250), ТОВ «СОНКЕЙ» (код ЄДРПОУ 39282681), ТОВ «БІЛД-ВІКС» (код ЄДРПОУ 41250013), ТОВ «БУД-ІНЖЕНЕР1Я» (код ЄДРПОУ 41128658), ТОВ «ВОТМІР» (попередня назва ТОВ «ФОЛЕКС») (код ЄДРПОУ 40658172), ТОВ «ФРУКТПЛЮС» (код ЄДРПОУ 40493323), ТОВ «КАВІСТА» (код ЄДРПОУ 41003453), ТОВ «КАВІРА» (попередня назва ТОВ «ЄВРОТЕЗІС») (код ЄДРПОУ 41119161), ТОВ «РАНПРОМ» (попередня назва ТОВ «АМРОН-БУД») (код ЄДРПОУ 41333750), ТОВ «ПРОДОС» (код ЄДРПОУ 40878606) за 2017 рік, з ТОВ «ВОЛТЕХ» (попередня назва ТОВ «ДАРДЖЕСТ») (код ЄДРПОУ 41333733), ТОВ «ВОТМІР» (попередня назва ТОВ «ФОЛЕКС») (код ЄДРПОУ 40658172), ТОВ «ПРОДОС» (код ЄДРПОУ 40878606) за 2018 рік та податку на додану вартість при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин з контрагентами-постачальниками ТОВ «МАРКТОРГ» (код ЄДРПОУ 40806112) за жовтень 2016 року, з ТОВ «ОЛІСВЕЙТ» (попередня назва ТОВ «ЕСТЕР-МАРКЕТ») (код ЄДРПОУ 40398775) за березень 2017 року, ТОВ «БАФАІР» (попередня назва ТОВ «ФАБІЯ-К») (код ЄДРПОУ 40878570) за травень, червень 2017 року, ТОВ «АНВІРА-ПРОМ» (попередня назва ТОВ «ЕКСПЕРТБІЛД») (код ЄДРПОУ 40421788) за серпень, вересень 2017 року, ТОВ «ВОЛТЕХ» (попередня назва ТОВ «ДАРДЖЕСТ») (код за ЄДРПОУ 41333733) за серпень, вересень, жовтень 2017 року та січень 2018 року, ТОВ «САНТІКа на касаційну скаргу митного органу на адресу суду не надходив.

За результатами перевірки складено акт від 21.06.2019 №374/08-01-14-09/36277464, яким встановлено порушення ТОВ «НВП «Енергопривід» вимог:

1) ст. 1, ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"; п. 2.1, 2.2, п. 2.4, 2.13, п. 2.16, ст. 1, 2 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку» (затвердженого наказом Мінфіну України від 24.05.95 р. за № 88, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України від 05.06.1995р. за №168/704); п. 6 П(С)БО 16 "Витрати" (затвердженого наказом Міністерства фінансів України 31.12.99 N 318, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 р. за N 27/4248),

п. 44.1 ст. 44. пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134. п. 135.1. ст.135 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток в сумі 740098 грн., в т.ч. по періодах: 2016 рік - 55356 грн.; 2017 рік - 629154 грн.; 2018 рік - 55588 грн.

2) пп. 14.1.36, пп. 14.1.181, пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1 ст. 44, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого:

завищено від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду в сумі 151826 грн. в т.ч. по періодах: жовтень 2016 року в сумі 1449 грн.; січень 2017 року в сумі 16391 грн.; березень 2017 року в сумі 80547 грн.; квітень 2017 року в сумі 8768 грн.; червень 2017 року в сумі 12833 грн.; вересень 2017 року в сумі 6387 грн.; грудень 2017 року в сумі 17329 грн.; січень 2018 року в сумі 8122 грн.;

занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету, в сумі 670506 грн., в т.ч. по періодах: жовтень 2016 року в сумі 60057 грн.; січень2017 року в сумі 38820 грн.; лютий 2017 року в сумі 52793 грн.; березень 2017 року в сумі 41342 грн.; квітень 2017 року в сумі 1542 грн.; травень 2017 року в сумі 49780 грн.; червень 2017 року в сумі 103020 грн.; липень 2017 року в сумі 8978 грн.; серпень 2017 року в сумі 78099 грн.; вересень 2017 року в сумі 52157 грн.; жовтень 2017 року в сумі 54468 грн.; листопад 2017 року в сумі 27194 грн.; грудень 2017 року в сумі 48613 грн.; січень 2018 року в сумі 53643 грн.

На підставі висновків Акту перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 16.07.2019:

№0010161409, яким ТОВ «НВП «Енергопривід» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 839082,50грн., з яких 671266,00грн. - податкове зобов`язання та 167816,50грн. - штрафні санкцій;

№0010171409, яким ТОВ «НВП «Енергопривід» зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 165829,00грн.;

№0010151409, яким ТОВ «НВП «Енергопривід» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 925122,50,00грн., з яких 740098,00грн. - податкове зобов`язання та 185024,50грн. - штрафні санкції.

За наслідками адміністративного оскарження податкові повідомлення-рішення залишено без змін.

Товариство не погодилося з рішеннями контролюючого органу і звернулося з позовом про скасування податкових повідомлень-рішень.

Позивач, вважаючи податкові повідомлення-рішення протиправними, звернувся з позовом до суду, стверджує про необґрунтованість висновків податкового органу, викладених в акті перевірки, щодо ймовірності порушення позивачем податкового законодавства, зауважує, що не несе та не може нести відповідальності за ймовірні порушення податкового законодавства іншими підприємствами.

Відповідач проти позову заперечив, вказав, що кожний з контрагентів позивача є фігурантом у кримінальних провадженнях. Окрім того, контрагенти ТОВ «НВП «ЕЛЕКТРОПРИВІД» формують податковий кредит за податковими накладними із номенклатурою, яка не відповідає номенклатурі, зазначеній у податкових накладних. Фактично мало місце придбання товару та послуг, джерело походження яких не встановлене. Наявність факту реалізації ТОВ НВП «ЕНЕРГОПРИВІД» є свідченням набуття останнього у власність (безоплатного отримання товарів, робіт, послуг) без наявності будь-яких первинних документів, які опосередковують таке отримання. Зазначені операції мають ознаки безтоварного характеру, в ланцюгу постачання встановлено розбіжності у номенклатурі придбаних та реалізованих товарів, що в свою чергу, свідчить про нікчемність вказаних взаєморозрахунків.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний суд, виходив з того, що реальність господарських операцій між контрагентами підтверджується матеріалами справи, позивач не може нести відповідальність за неналежне виконання податкових обов`язків та порушення ведення господарської діяльності його контрагентами, а також відслідковувати джерело походження придбаного ними товару. Платник податків не відповідає за дії та порушення контрагента і інших осіб, якщо господарська операція підтверджена первинними документами податкового і бухгалтерського обліку, платник податків мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), не узгоджував протиправні дії з контрагентом, не знав про протиправність цих дій. Факт порушення кримінальної справи проти посадових осіб контрагента не вказує на наявність обставин, які не потребують доказування (тобто на фіктивність усіх операцій такого контрагента).

Податковий орган оскаржив рішення судів попередніх інстанцій у касаційному порядку. В обґрунтування касаційної скарги зазначено, що судами не враховано докази щодо того, що операції позивача з контрагентами не можна кваліфікувати як такі, що мали реальний характер, з огляду на ознаки фіктивності контрагентів. Відповідач посилається на неврахування судами попередніх інстанцій висновків Верховного Суду щодо застосування норм права до спірних правовідносин, де Суд вказував за яких обставин господарську операцію можна визнавати такою, яка здійснена для отримання необґрунтованої податкової вигоди. На підставі викладеного, відповідач просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

У відзиві на касаційну скаргу позивач з доводами податкового органу не погодився. Товариство вказує, що доводи касаційної скарги податкового органу спростовуються наявними в матеріалах справи первинними документами. При цьому, заперечуючи проти висновків судів, відповідач не наводить конкретних обставин та фактів, які б вказували у чому полягає неправильне застосування судами матеріального права та порушення процесуального права. Враховуючи зазначене, позивач просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга податкового органу не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Положеннями пункту 14.1.36 ПК України передбачено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через відокремлені підрозділи, а також через будь - яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, яких відбувається формах, здійснених для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталі (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником.

Згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Пунктом 135.4 статті 135 ПК України встановлено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.

Згідно підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Відповідно до пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Пунктом 187.1 статті 187 ПК України встановлено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Згідно з пунктом 198.3 цієї статті ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

В силу вимог пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Із системного аналізу вказаних вище правових норм, можливо дійти до висновку, що для отримання права на формування податкового кредиту із сум податку на додану вартість, сплачених в ціні придбаного товару (робіт, послуг), та права на віднесення витрат по його придбанню до складу валових витрат, платник повинен мати податкові накладні, первинні бухгалтерські документи, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначені для використання у власній господарській діяльності. Таким чином, відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватись відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.

При цьому, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів для цілей ведення податкового обліку лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

У цій справі на підставі наявних матеріалів судами з`ясовано, що надані первинні документи містять усі необхідні реквізити для надання їм юридичної сили та доказовості і підтверджують факт здійснення спірних господарських операцій та спростовують висновок контролюючого органу, що укладені договори між ТОВ «НВП «Енергопривід» та його контрагентами, а саме з ТОВ «МАРКТОРГ», з ТОВ «ОЛІСВЕЙТ» (попередня назва ТОВ «ЕСТЕР-МАРКЕТ»), ТОВ «БАФАІР» (попередня назва ТОВ «ФАБІЯ-К»), ТОВ «АНВІРА-ПРОМ» (попередня назва ТОВ «ЕКСПЕРТБІЛД»), ТОВ «ВОЛТЕХ» (попередня назва ТОВ «ДАРДЖЕСТ»), ТОВ «САНТІКС- С», ТОВ «ШОЛДЕРСНАБ» (попередня назва ТОВ «АЛЬТ-СТАНДАРТ»), ПП «АСГАРД-ОХОРОНА», ТОВ «СОРЦЕФ», ТОВ «СОНКЕЙ», ТОВ «БІЛД-ВІКС», ТОВ «БУД-ІНЖЕНЕРІЯ», ТОВ «ВОТМІР» (попередня назва ТОВ «ФОЛЕКС»), ТОВ «ФРУКТПЛЮС», ТОВ «КАВІСТА», ТОВ «КАВІРА» (попередня назва ТОВ «СВРОТЕЗІС»), ТОВ «РАНПРОМ» (попередня назва ТОВ «АМРОН-БУД»), ТОВ «ПРОДОС» за 2017рік, з ТОВ «ВОЛТЕХ» (попередня назва ТОВ «ДАРДЖЕСТ»), ТОВ «ВОТМІР» (попередня назва ТОВ «ФОЛЕКС»), ТОВ «ПРОДОС» ТОВ «МАРКТОРГ», з ТОВ «ОЛІСВЕЙТ», ТОВ «БАФАІР», ТОВ «АНВІРА-ПРОМ», ТОВ «ВОЛТЕХ», ТОВ «САНТІКС- С» ТОВ «ШОЛДЕРСНАБ», ПП «АСГАРД-ОХОРОНА», ТОВ «СОРЦЕФ», ТОВ «СОНКЕЙ», ТОВ «БІЛД-ВІКС», ТОВ «БУД-ІНЖЕНЕРІЯ», ТОВ «ВОТМІР», ТОВ «ФРУКТПЛЮС», ТОВ «КАВІСТА», ТОВ «КАВІРА», ТОВ «РАНПРОМ»,ТОВ «ПРОДОС» не спрямовані на реальне настання господарських наслідків, що обумовлені ним.

При цьому, судами відзначено, що контролюючий орган в акті перевірки не ставить під сумнів достовірність даних, які містяться в первинних бухгалтерських документах, а також не зазначає про невідповідність первинних бухгалтерських документів вимогам чинного податкового законодавства. Також не заперечується і те, що оформлені контрагентами податкові накладні відповідають вимогам статті 201 ПК України та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, тобто пройшли відповідну перевірку на «ризиковість».

Крім того, суди звернули увагу, що на момент здійснення господарських операцій, контрагенти позивача, були зареєстровані як юридичні особи, перебували на обліку у відповідних територіальних органах ДФС, володіли спеціальною податковою правосуб`єктністю (зокрема, станом на день складання податкових накладних за операціями поставки були платниками ПДВ), яка, у тому числі, надавала право за рахунок проведених операцій формувати покупцям податковий кредит.

Факт здійснення господарської операції підтверджується також тим, що в подальшому, придбаний у контрагентів товар був реалізований, та усі первинні документи з реалізації товару є в наявності та оформлені згідно законодавства України та стандартів бухгалтерського обліку, зокрема це: договори, видаткові накладні з реалізації, товарно-транспортні накладні, платіжні доручення на оплату товару, акти наданих транспортних послуг з доставки товарів покупцю, платіжні доручення з оплати за транспортні послуги, яка також надавались під час перевірки контролюючому органу.

Зі змісту Акту перевірки та доводів касаційної скарги слідує, в обґрунтування своєї позиції відповідач посилається на дані досудового розслідування, вказує, що кожний з контрагентів позивача є фігурантом у кримінальних провадженнях.

Розглянувши згадані доводи, суди зазначили, що в жодному документі податковий орган не вказує інформації про передачу таких кримінальних проваджень до суду, також відсутня інформація про наявний вирок суду, що набрав законної сили, яким було б доведено та встановлено винуватість осіб, які мають відношення до контрагентів позивача, зазначених в Акті перевірки, у скоєнні злочину, передбаченому КК України.

Необхідно врахувати, що обставини досудового провадження у кримінальних справах не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій проведених позивачем та його контрагентами.

Відповідно до правового висновку Верховного Суду, викладеного у постановах від 06.03.2018 у справі N2а-9375/11/1370, від 13.03.2018 у справі N 826/13582/13-а, від 27.03.2018 у справі N816/809/17, факт відкриття кримінального провадження не є беззаперечним та достатнім фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій проведених відповідним контрагентом.

Крім того, податковий орган доводить, що нереальність господарських операцій висновується з того, що контрагенти ТОВ «НВП «ЕЛЕКТРОПРИВІД» формують податковий кредит за податковими накладними з номенклатурою, яка не відповідає номенклатурі, зазначеній у податкових накладних. Фактично мало місце придбання товару та послуг, джерело походження яких не встановлене, з огляду на непідтвердження реальної можливості контрагентами виконати свої зобов`язання перед позивачем (наявність на підприємстві основних засобів, трудових ресурсів, товарно-матеріальних цінностей, транспортних засобів тощо).

З оскаржуваних судових рішень слідує, як з`ясовано судами, у ході перевірки позивача контролюючим органом зустрічні звірки з контрагентами з питань підтвердження отриманих від ТОВ «НВП «Енергопривід» відомостей щодо господарських відносин між ними не проводилася, а відповідачем використана податкова інформація щодо контрагента, наявна в базах даних інформаційних систем ДФС, на підставі якої й зроблено висновки про відсутність у контрагентів необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності трудових ресурсів, виробничих активів, складських приміщень, основних фондів, а також невідповідності номенклатури придбаного та реалізованого товару.

Судами констатовано, що зустрічні звірки з безпосередніми постачальниками позивача не проводились, тому така інформація не може бути підставою для висновків щодо проведення безтоварних операцій. Такі висновки є лише припущенням контролюючого органу.

Суди не визнали обґрунтованими посилання відповідача на податкову інформацію, що наявна в інформаційно-аналітичних базах, відносно контрагентів позивача по ланцюгах постачання, оскільки така інформація не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів, не є належним доказом в розумінні процесуального закону і сама по собі не породжує правових наслідків для платника податків.

Таке правозастосування відповідає правовій позиції Верховного Суду, викладеній у постановах від 27.03.2018 у справі №816/809/17, від 15.05.2018 у справі №810/4391/16.

Твердження контролюючого органу про те, що контрагенти позивача не мали достатньої кількості трудових та матеріальних ресурсів для здійснення господарських операцій, не можуть слугувати беззаперечними доводами щодо фактичного нездійснення господарських операцій, оскільки вони не підтверджені належними та допустимими доказами, базуються на узагальненій податковій інформації без проведення контрольних заходів щодо постачальників позивача та дослідження первинних документів.

Верховний Суд звертає увагу, що встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум податкового кредиту, врахованих платником податків при визначенні податкових зобов`язань з ПДВ, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає і вимозі статті 75 КАС щодо достовірності доказів.

Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону №996-XIV, так само характеризує і податковий облік.

У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є фіктивними, сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, якщо її узагальнити, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення у платника податків права на формування в податковому обліку сум податкового кредиту та витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника податків, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту та витрат.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою для отримання платником податків податкової вигоди, як то податковий кредит та/або зменшення оподатковуваного доходу на суму витрат.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, не здійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податків даних податкового обліку.

Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 фактично підтвердила такі висновки, зазначивши, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Велика Палата звернула увагу, що відповідно до положень статті 90 КАС обставини у справі підлягають встановленню адміністративними судами під час розгляду відповідних спорів по суті на підставі всіх належних і допустимих доказів, при чому жоден з доказів не має наперед установленої сили, у тому числі будь-які дані, отримані в межах кримінальних проваджень. Ці дані підлягають ретельній перевірці безпосередньо судом, що розглядає справу, в силу офіційності з`ясування обставин справи, а також якщо платник податків обґрунтовано заперечує достовірність відповідних даних.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу

Переглядаючи судові рішення у порядку касаційного оскарження, суд касаційної інстанції з`ясував, що Акт перевірки не містить посилань, інформації про направлення запитів на адресу прокуратури, інформацію щодо наявних кримінальних проваджень щодо позивача - для встановлення судом фактів, які б свідчать про обізнаність платника податків щодо поведінки контрагента у ланцюгу постачання та злагодженість дій між ними. Також, податковий орган не надав інформацію про наявність вироків за кримінальним провадженням щодо контрагентів по ланцюгу постачання. Відтворення у тексті факту наявності кримінального провадження щодо контрагента не може бути покладена в основу висновків перевірки про відсутність реального здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом, та як наслідок, в основу - податкового-повідомлення рішення.

Як слідує, висновки, які зазначені контролюючим органом зроблені без належного дослідження усіх наявних доказів, що було виявлено під час судової стадії дослідження доказів, та безпідставність яких підтверджується відповідними первинними документами, копії яких містяться в матеріалах справи.

У цій справі встановлено, що відповідачем не надано суду належних та допустимих доказів, що фінансово-господарські операції між позивачем з його контрагентом не були спрямовані на настання реальних наслідків фінансово-господарської діяльності. Таким чином, суди дійшли висновку, що факт існування реальних господарських правовідносин позивача з контрагентами підтверджується документально, господарські операції належним чином відображені у бухгалтерському і податковому обліку позивача та його податковій звітності, а право на включення до податкового кредиту суми податку на додану вартість, сплаченої у складі вартості придбаних товарів посвідчується належним чином оформленими податковими накладними. Відповідач не довів, що позивач як платник податку, діяв без належної обачності й обережності і йому було відомо про можливі порушення, які допускав його контрагент, або що самостійною діловою метою здійснення господарських операцій з цими підприємствами було одержання податкової вигоди, як то вказує відповідач.

Відповідно до частини першої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу, а суд згідно статті 90 цього Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Верховний Суд також вважає, що доводи касаційної скарги в частині незгоди позивача з висновками судів попередніх інстанцій щодо безтоварності господарських операцій не суперечать висновкам Верховного Суду, викладеним зокрема і у постановах, на які посилається скаржник у касаційні скарзі. Наведені позивачем постанови Верховного Суду ухвалені у адміністративних справах за інших фактичних обставин, установлених судами попередніх інстанцій, та загалом стосуються оцінки встановлених судами обставин та досліджених ними доказів (оцінюючий фактор).

Крім того скаржник не зазначає, яку саме норму матеріального права судами застосовано неправильно, висновок щодо застосування якої, на думку скаржника, наявний у постановах Верховного Суду, у чому саме полягає неправильне застосування норм матеріального права та/або порушення норм процесуального права.

Доводи касаційної скарги висновків судів не спростовують, відповідач у касаційній скарзі не обґрунтував незгоду з такими висновками, порушення судами норм права не доведено. Фактично ж доводи касаційної скарги зводяться до того, що, на переконання скаржника, суди попередніх інстанцій неправильно оцінили наявні у матеріалах справи докази. Обґрунтування, наведені відповідачем у касаційній скарзі, містять вимоги здійснити переоцінку встановлених судами обставин справи, а також додатково перевірити докази, що не входить в межі повноважень суду касаційної інстанції згідно з положеннями частини другої статті 341 КАС України.

Правилами статті 341 КАС України встановлено, що суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права. У суді касаційної інстанції не приймаються і не розглядаються вимоги, що не були предметом розгляду в суді першої інстанції. Зміна предмета та підстав позову у суді касаційної інстанції не допускається.

Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 343, 349, 350, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Запорізькій області залишити без задоволення.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 26.02.2020 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 05.10.2020 у справі №280/5663/19 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

-------------------

-------------------

-------------------

В.В. Хохуляк

І.Я. Олендер

Р.Ф. Ханова

Судді Верховного Суду