Постанова

від 20.06.2023 по справі 420/13218/22

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

------------------------

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

20 червня 2023 р.м. ОдесаСправа № 420/13218/22

Головуючий в 1 інстанції: Радчук А.А. Дата і місце ухвалення: 20.03.2023р., м. Одеса Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду

у складі:

головуючого - Ступакової І.Г.

суддів - Бітова А.І.

- Лук`янчук О.В.

при секретарі - Тимінської Д.Р.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20 березня 2023 року по справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «СІГЕЙТ» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И Л А :

У вересні 2022 року товариство з обмеженою відповідальністю «СІГЕЙТ» звернулося до Одеського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 20 жовтня 2021 року №26019/15-32-07-01-22 та №26016/15-32-07-01-22.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначав, що при проведенні документальної планової виїзної перевірки, результати якої оформлено актом від 22.09.2021р. №20606/15-32-07-01-17/40316451, Головне управління ДПС в Одеській області дійшло необґрунтованого висновку про заниження ТОВ «СІГЕЙТ» податку на прибуток за 2017-2020р.р. на загальну суму 29 662 798,00 грн. та заниження податку на додану вартість на загальну суму 36 683 326,00 грн. При проведенні перевірки та оформленні за її результатами акту перевірки податковим органом грубо порушено вимоги Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 20.08.2015р. №727, внаслідок чого встановлені порушення податкового законодавства викладені не об`єктивно: факти та обставини, що доводять наявність вини платника податку (з детальним їх описом) - відсутні; перелік документів та інформації. які підтверджують наявність вини платника податку - не визначені. На запити Головного управління ДПС в Одеській області позивачем надано первинні документи в кількості 168 папок, які відповідач належним чином не дослідив, а обмежився лише оформленням актів про ненадання документів, в яких зазначив про часткове надання ТОВ «СІГЕЙТ» первинних документів без вказівки на відсутні документи.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 20.03.2023р. позов задоволено.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 20 жовтня 2021 року №26019/15-32-07-01-22 та №26016/15-32-07-01-22.

Стягнуто з Головного управління ДПС в Одеській області за рахунок його бюджетних асигнувань на користь ТОВ «СІГЕЙТ» судовий збір в сумі 49620,00 грн.

Не погоджуючись з вказаним рішенням, Головне управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, не повне з`ясування судом обставин справи, просить скасувати рішення від 20.03.2023р. з ухваленням по справі нового судового рішення - про відмову в задоволенні позову ТОВ «СІГЕЙТ».

В своїй скарзі апелянт зазначає, що на запити Головного управління ДПС в Одеській області посадовими особами ТОВ «СІГЕЙТ» було надано фінансово-господарські, первинні документи у кількості 168 папок, серед яких були відсутні: установчі та дозвільні документи; інформація про наявність розрахункових рахунків у банках та залишків грошових коштів на них; відомості щодо офісних, складських приміщень, виробничих потужностей, транспортних засобів; головні книги, регістри бухгалтерського обліку; банківські виписки, платіжні доручення, ВМД, інвойси, коносаменти, акти виконаних робіт з нерезидентами. До того ж, товариством надано не в повному обсязі контракти з нерезидентами, а також документи, які стали підставою для виплат доходів нерезидентам із джерелом походження з України.

Також, апелянт посилається на те, що судом першої інстанції не надано належної правової оцінки доводам відповідача про те, що ТОВ «СІГЕЙТ» виписувало податкові накладні на адресу суб`єктів господарювання ТОВ «ПЛА-ТАН І К», ТОВ «ТРЕНД ОЙЛ», ТОВ «ЕКОПЛАСТ», ТОВ «ІНТЕРПАЙП Україна», ТОВ «ТУЛ-ІНЖИНІРИНГ», ТОВ «ТОСАФ МБС УКРАЇНА», МПП Фірма «ЕРІДОН», ТОВ «Монтажно-налагоджувальне підприємство «ПРОМЕЛЕКТРО», ТОВ «Виробнича фірма «ПОЛІМЕР». Однак, перевіркою встановлено, що до складу податкових зобов`язань (рядку 1 Декларацій «операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім ввезення товарів на митну територію України») з податку на додану вартість суми ПДВ по вказаним податковим накладним підприємством у відповідних періодах не включалися.

Посилається апелянт і на те, що перевіркою встановлено розбіжності при заповненні наданої до податкового органу податкової декларації з податку на додану вартість та додатку 5 до неї за листопад 2017 року, квітень 2018 року, грудень 2018 року та сумою зареєстрованих податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. В порушення п.198.6 ст.198 ПК України ТОВ «СІГЕЙТ» завищило значення рядку 10.1 Декларацій «придбання (виготовлення, будівництво, спорудження, створення) товарів/послуг та необоротних активів на митній території України за основною ставкою» на загальну суму 120 984,00 грн.

ТОВ «СІГЕЙТ» подало письмовий відзив на апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області, в якому просить скаргу відповідача залишити без задоволення, а оскаржуване рішення суду першої інстанції - без змін. Позивач зазначає, що в акті перевірки не зазначено, а також під час судового розгляду справи в суді першої інстанції та в апеляційній скарзі Головне управління ДПС в Одеській області не вказує, по взаємовідносинах з якими саме контрагентами ТОВ «СІГЕЙТ» не надало первинних документів, а також відсутність яких саме документів по кожному з контрагентів стала підставою для висновку про заниження товариством податкових зобов`язань в розмірі 164 793 323,00 грн. Факти виявлених порушень викладено контролюючим органом в акті перевірки від 22.09.2021р. №20606/15-32-07-01-17/40316451 не чітко та не об`єктивно. ТОВ «СІГЕЙТ» просить суд апеляційної інстанції врахувати, що ним надано посадовим особам Головного управління ДПС в Одеській області всю наявну у підприємства первинну документацію, яка пов`язана з предметом перевірки, яку, в свою чергу, відповідачем не досліджено.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача та представників сторін, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Як вбачається з матеріалів справи, ТОВ «СІГЕЙТ» перебуває на обліку в органах ДПС як платник податків з 03.03.2016р. Видами діяльності ТОВ «СІГЕЙТ» за КВЕД є: 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту (основний); 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт; 52.21 Допоміжне обслуговування наземного транспорту; 52.24 Транспортне оброблення вантажів.

Предметом спору у даній справі є оскарження ТОВ «СІГЕЙТ» законності прийнятих 20.10.2021р. Головним управлінням ДПС в Одеській області податкових повідомлень-рішень:

- №26019/15-32-07-01-22, яким позивачу збільшену суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 45 682 522,00 грн. (в тому числі: за податковими зобов`язаннями - 36 546 017,00 грн., за штрафними санкціями - 9 136 504,00 грн.);

- №26016/15-32-07-01-22, яким товариству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток в розмірі 36 949 018,00 грн. (в тому числі: за податковими зобов`язаннями - 29 662 798,00 грн., за штрафними санкціями - 7 286 220,00 грн.).

Зазначені податкові повідомлення-рішення прийнято Головним управлінням ДПС в Одеській області на підставі акту від 22.09.2021р. №20606/15-32-07-01-17/40316451 планової виїзної документальної перевірки ТОВ «СІГЕЙТ» з питань дотримання вимог податкового, валютного законодавства за період з 01.01.2017р. по 31.12.2020р., з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування за період з 01.01.2017р. по 31.12.2020р., яка була проведена відповідачем в період з 27.08.2021р. по 15.09.2021р. на підставі наказу від 02.08.2021р. №5520-п «Про проведення планової виїзної документальної перевірки ТОВ «СІГЕЙТ» (код за ЄДРПОУ 40316451)».

У висновках вказаного акту перевірки, серед іншого, зафіксовано порушення товариством:

1) п.п.14.1.203 п.14.1 cт.14, п.44.1, п.44.2, п.44.3, п.44.5, п.44.6 ст.44, п.85.2 cт.85, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. №2755-VI, із змінами та доповненнями, п.5, п.7, п.8, п.21 П(С)БО 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999р. №290, п.2 ст.3, п.1. ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999р. №996-XIV, із змінами та доповненнями, що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 29 662 798,00 грн.;

2) п.п.44.1, п.п.44.3, п.п.44.5, п.п.44.6 ст.44, п.п.185.1 cт.185, п.187.1, ст.187, п.188.1 cт.188, п.п.195.1.3 п.195.1 cт.195, п.201.1 cт.201 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на додану вартість на загальну суму 36 683 326,00 грн.

Зокрема, в акті перевірки зазначено, що у періоді, який перевіряється, основним видом діяльності ТОВ «СІГЕЙТ» була діяльність, пов`язана з наданням транспортно-експедиційних послуг з організації та забезпечення перевезень вантажів на території України та за її межами за дорученням та за рахунок замовників.

Згідно наданих до перевірки первинних документів (договорів, актів виконаних послуг) транспортно-експедиційні послуги надавалися ТОВ «СІГЕЙТ» за договорами посередницького типу, згідно яких експедитор лише організовує виконання визначених договором послуг, пов`язаних з перевезенням вантажу, а ці послуги виконують треті особи. Тобто, для виконання робіт ТОВ «СІГЕЙТ» залучало сторонні організації, які безпосередньо виконували роботи.

За виконання договорів транспортного експедирування протягом періоду, що перевірявся, ТОВ «СІГЕЙТ» отримало винагороду в розмірі 23 872 200,00 грн. (в т.ч. у 2017р. - 3 255 300,00 грн., 2018р. - 7 026 900,00 грн., 2019р. - 6 945 600,00 грн., 2020р. - 6 644 400,00 грн.), яка в подальшому була задекларована по рядку 200 «Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)» Звітів про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід) (форма №2).

Згідно наданих до перевірки актів виконаних робіт встановлено, що протягом періоду, який перевірявся, ТОВ «СІГЕЙТ» надало послуг транспортного експедирування на суму 506 376 628,00 грн., при цьому на території України виконало послуг на суму 320 470 962,00 грн. (у т.ч. 2017р. - 63 805 790,00 грн., 2018р. - 111 309 829,00 грн., 2019р. - 106 463 779,00 грн., 2020р. - 38 891 464,00 грн.) та за межами митної території України на загальну суму 185 905 766,00 грн. (на підставі ст.195 ПК України операції оподатковуються ПДВ за ставкою 0%).

Таким чином, враховуючи відображену підприємством вартість чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) 23 872 200,00 грн., у складі вартості наданих ТОВ «СІГЕЙТ» послуг вартість послуг (перевезення, вантажно-розвантажувальних робіт, фрахту тощо), які за даними платника є самостійно задекларованими в податкових деклараціях з податку на додану вартість, придбано та в подальшому реалізовано замовникам на території України та за її межами склала 482 504 428,00 грн.

До перевірки надано первинні документи (договори, замовлення, товарно-транспортні накладні, залізничні накладні тощо), що підтверджують виконання робіт сторонніми організаціями, залученими до надання транспортно-експедиторських послуг на території України на суму 317 711 105,00 грн.

До перевірки не надано будь-яких первинних документів (коносаментів тощо), які би підтверджували залучення саме сторонніх організацій до надання комплексу транспортно-експедиційних послуг поза межами митної території України на суму 164 793 323,00 грн. (в т.ч. 2017р. - 39 879 511,00 грн., 2018р. - 59 980 938,00 грн., 2019р. - 62 055 558,00 грн., 2020р. - 2 877 316,00 грн.). Відсутність підтверджуючих первинних документів не підтверджує і сам факт надання комплексу транспортно-експедиційних послуг саме за межами митної території України.

Таким чином, перевіркою встановлено, що протягом періоду, що перевірявся, товариством виконано роботи з надання комплексу транспортно-експедиційних послуг (з урахуванням винагороди експедитора) на загальну суму 506 376 628,00 грн. Вартість підтверджених первинними документами робіт, які були виконані залученими сторонніми організаціями на території України, придбані та в подальшому реалізовані замовникам, складає 317 711 105,00 грн. Розмір винагороди, отриманої ТОВ «СІГЕЙТ» за надання комплексу транспортно-експедиційних послуг, яка підтверджена первинними документами, становить 23 872 200,00 грн. Враховуючи ненадання до перевірки первинних документів, підтверджуючих виконання робіт безпосередньо сторонніми організаціями за межами митної території України на суму 164 793 323,00 грн. та факт самостійного декларування ТОВ «СІГЕЙТ» в рядку 3 податкових декларацій з податку на додану вартість «Інші операції, що оподатковуються за нульовою ставкою» виникнення податкових зобов`язань з ПДВ від виконання робіт, пов`язаних з наданням комплексу транспортно-експедиційних послуг поза межами митної території України без відповідного декларування податкового кредиту, пов`язаного з придбанням таких робіт у сторонніх організацій, сума 164 793 323,00 грн. визнається доходом, який не був включений до складу доходів, відображеного по рядку 200 «Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)» Звітів про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід) (форма №2). Зазначене є порушенням вимог п.5 ПСБО 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999р. №290, та призвело до заниження задекларованих ТОВ «СІГЕЙТ» показників у рядку 01 Декларацій «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» за період з 01.01.2017р. по 31.12.2020р. на загальну суму 164 793 323,00 грн.

Враховуючи викладене, в порушення п.п.14.1.203 п.14.1 cт.14, п.44.1, п.44.2, п.44.3, п.44.5, п.44.6 ст.44, п.85.2 cт.85, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, п.5, п.7, п.8, п.21 П(С)БО 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999р. №290, п.2 ст.3, п.1. ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» платником податків ТОВ «СІГЕЙТ» занижено податок на прибуток на загальну суму 29 662 798,00 грн.

У період з 01.01.2017р. по 31.12.2020р. ТОВ «СІГЕЙТ» задекларовано податкових зобов`язань з податку на додану вартість в сумі 63 533 151,00 грн. Перевіркою повноти визначення податкових зобов`язань за вказаний період встановлено їх заниження всього в сумі 37 215 815,00 грн. у зв`язку з ненаданням до перевірки первинних, бухгалтерських та інших документів, підтверджуючих фактичне надання транспортно-експедиційних послуг з організації та забезпечення постачання послуг міжнародного перевезення вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом, які оподатковуються за нульовою ставкою. Такі операції можливо вважати послугами, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст.186 ПК України.

Також, перевіркою встановлено, що в періоді, який перевірявся, ТОВ «СІГЕЙТ» на підставі письмових та усних договорів здійснювало надання транспортно-експедиційних послуг з організації та забезпечення перевезень вантажів на митній території України, виписувалися та реєструвалися податкові накладні на адресу суб`єктів господарювання ТОВ «ПЛА-ТАН І К», ТОВ «ТРЕНД ОЙЛ», ТОВ «ЕКОПЛАСТ», ТОВ «ІНТЕРПАЙП Україна», ТОВ «ТУЛ-ІНЖИНІРИНГ», ТОВ «ТОСАФ МБС УКРАЇНА», МПП Фірма «ЕРІДОН», ТОВ «Монтажно-налагоджувальне підприємство «ПРОМЕЛЕКТРО», ТОВ «Виробнича фірма «ПОЛІМЕР» на загальну суму ПДВ 34 663,00 грн.

Однак, до складу податкових зобов`язань (рядку 1 Декларацій «операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім ввезення товарів на митну територію України») з податку на додану вартість суми ПДВ по вказаним податковим накладним підприємством у відповідних періодах не включалися. А відтак, в порушення п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187 ПК України, підприємством не віднесено до складу податкових зобов`язань з податку на додану вартість суми ПДВ по податкових накладних, виписаних на адресу юридичних осіб в результаті реалізації товарів (послуг), що призвело до заниження рядку 1 Декларацій «операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім ввезення товарів на митну територію України» на загальну суму 34 663,00 грн. (в т.ч. в липні 2017 року на суму 6463,00 грн., в серпні 2018 року на суму 1018,00 грн., в грудні 2018 року на суму 12459,00 грн., в січні 2019 року на суму 18,00 грн., в березні 2019 року на суму 11101,00 грн., в жовтні 2019 року на суму 3605,00 грн.).

У період з 01.01.2017р. по 31.12.2020р. ТОВ «СІГЕЙТ» задекларувало податкового кредиту з податку на додану вартість в сумі 69 287 160,00 грн. Перевіркою правомірності визначення податкового кредиту встановлено його завищення на загальну суму 120 984,00 грн. (у т.ч. листопад 2017р. - 1843,00 грн., квітень 2018р. - 8141,00 грн., грудень 2018р. - 111000,00 грн.) у зв`язку з встановленням розбіжностей при заповненні наданої до податкового органу податкової декларації з податку на додану вартість та додатку 5 до неї за листопад 2017 року, квітень 2018 року, грудень 2018 року та сумою зареєстрованих податкових накладних в ЄРПН по контрагентах ТОВ «СМА СІ ДЖИ ЕМ ШИППІНГ ЕДЖЕНСІЗ УКРАЇНА» (сума зареєстрованого податкового кредиту 117305,56 грн., сума зареєстрованих податкових накладних 115462,86 грн., відхилення 1843,00 грн.), ТОВ «ФОРВАРД ТРАНС» (сума зареєстрованого податкового кредиту 842640,00 грн., сума зареєстрованих податкових накладних 731640,00 грн., відхилення 111000,00 грн.), неплатник ПДВ (сума зареєстрованого податкового кредиту 8141,43 грн., сума зареєстрованих податкових накладних 0 грн., відхилення 8141,43 грн.).

В акті зазначено, що в ході перевірки представнику ТОВ «СІГЕЙТ» неодноразово надавалися письмові запити від 30.08.2021р., від 01.09.2021р., від 03.09.2021р., від 14.09.2021р. щодо надання оригіналів первинних, бухгалтерських, фінансово-господарських та інших документів. У зв`язку з встановленням факту відсутності у наданих документах оригіналів первинних бухгалтерських та інших документів за період з 01.01.2017р. по 31.12.2020р. (ВМД, інвойсів, коносаментів, актів виконаних робіт з нерезидентами, SWIFT повідомлень тощо) складено відповідні акти №2752/15-32-07-01/40316451 від 14.09.2021р. та №2785/15-32-07-01/40316451 від 15.09.2021р.

Враховуючи викладене, з урахуванням ненадання посадовими особами ТОВ «СІГЕЙТ» в повному обсязі бухгалтерських та первинних документів, що стосуються предмета перевірки, встановлено, що платник податків свої діяння вчиняв удавано та цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених ПК України та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, мав можливість для дотримання правил та норм, встановлених ПК України, проте не вжив достатніх заходів для їх дотримання.

Інформація щодо наявності пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності платника податку станом на момент підписання акту перевірки відсутня.

При зверненні з даним позовом до суду ТОВ «СІГЕЙТ» заперечує допущення ним вказаних порушень вимог податкового законодавства та стверджує, що під час проведення планової виїзної документальної перевірки на запити Головного управління ДПС в Одеській області ним було надано первинні документи в кількості 168 папок, які відповідач належним чином не дослідив. Контролюючий орган обмежився лише оформленням актів про ненадання документів, в яких зазначив про часткове надання ТОВ «СІГЕЙТ» первинних документів без вказівки на відсутні документи. В підтвердження наявності первинної документації, про відсутність якої Головним управлінням ДПС в Одеській області зазначено в акті перевірки від 22.09.2021р. №20606/15-32-07-01-17/40316451, позивачем надано до суду першої інстанції:

- оригінали первинних документів, які, як зазначає позивач, підтверджують залучення сторонніх організацій до надання комплексу транспортно-експедиторських послуг поза межами митної території України на суму 164 793 323,00 грн., а саме: зовнішньоекономічні контракти з 42 контрагентами, рахунки, інвойси, акти виконаних робіт, копії довідок нерезидентів (сертифікати податкового резидентства);

- копії банківських виписок по валютним рахункам ТОВ «СІГЕЙТ» відкритих у АБ «Південний» за 2017-2020 роки;

- копії заявок на придбання іноземної валюти за 2017-2020 роки;

- коносаменти.

Суд першої інстанції, задовольняючи позов ТОВ «СІГЕЙТ» та скасовуючи спірні податкові повідомлення-рішення від 20.10.2021р. №26019/15-32-07-01-22 та №26016/15-32-07-01-22, виходив з того, що зі змісту акту перевірки не вбачається за можливе встановити на підставі чого Головне управління ДПС в Одеській області дійшло висновку про заниження позивачем податкових зобов`язань. Відповідач лише узагальнено зазначає про заниження товариством податкових зобов`язань, без посилань на відповідні договори, видаткові накладні, акти виконаних робіт, тощо. Не зазначає відповідач і відповідних контрагентів позивача по відносинах з якими податковий орган дійшов висновку про заниження ТОВ «СІГЕЙТ» податкових зобов`язань. Акт перевірки від 22.09.2021р. №20606/15-32-07-01-17/40316451 містить лише перелік сум по періодам, що, за висновками суду першої інстанції, свідчить про недотримання відповідачем вимог Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 20.08.2015р. №727. Відсутність в акті перевірки переліку контрагентів, по взаємовідносинам з якими відповідач дійшов висновку про заниження позивачем податку на прибуток, а також відсутність посилань на відповідну первинну документацію, відсутність якої, по кожному з контрагентів, призвела до висновку про заниження ТОВ «СІГЕЙТ» податкових зобов`язань, свідчить про те, що факти виявлених порушень викладено не чітко та не об`єктивно. При цьому, судом враховано надання ТОВ «СІГЕЙТ» для проведення перевірки посадовим особам відповідача 168 папок первинної документації, що не заперечується Головним управлінням ДПС в Одеській області.

Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції. При цьому, апеляційний суд виходить з наступного.

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Як вже зазначалося колегією суддів, у періоді, який перевіряється, основним видом діяльності ТОВ «СІГЕЙТ» була діяльність, пов`язана з наданням послуг пов`язаних із наданням транспортно-експедиторських послуг з організації та забезпечення перевезень вантажів на території України та за її межами за дорученням та за рахунок замовників.

Відповідно до статті 1 Закону України «Про транспортно-експедиторську діяльність» від 01.07.2004р. №1955-IV (далі - Закон №1955-IV):

транспортно-експедиторська діяльність - підприємницька діяльність із надання транспортно-експедиторських послуг з організації та забезпечення перевезень експортних, імпортних, транзитних або інших вантажів;

транспортно-експедиторська послуга - робота, що безпосередньо пов`язана з організацією та забезпеченням перевезень експортного, імпортного, транзитного або іншого вантажу за договором транспортного експедирування;

експедитор (транспортний експедитор) - суб`єкт господарювання, який за дорученням клієнта та за його рахунок виконує або організовує виконання транспортно-експедиторських послуг, визначених договором транспортного експедирування;

Статтею 8 Закону №1955-IV встановлено, що експедитори надають клієнтам послуги відповідно до вимог законодавства України та держав, територією яких транспортуються вантажі, згідно з переліком послуг, визначеним у правилах здійснення транспортно-експедиторської діяльності, а також інші послуги, визначені за домовленістю сторін у договорі транспортного експедирування.

Транспортно-експедиторські послуги надаються клієнту при експорті з України, імпорті в Україну, транзиті територією України чи іншими державами, внутрішніх перевезеннях територією України.

Експедитори за дорученням клієнтів: забезпечують оптимальне транспортне обслуговування, а також організовують перевезення вантажів різними видами транспорту територією України та іноземних держав відповідно до договорів (контрактів), згідно з якими сторони мають право використовувати відомі міжнародні звичаї, рекомендації, правила міжнародних органів та організацій, якщо це не заборонено прямо або у виключній формі цим та іншими законами України; фрахтують національні, іноземні судна та залучають інші транспортні засоби і забезпечують їх подачу в порти, на залізничні станції, склади, термінали або інші об`єкти для своєчасного відправлення вантажів; здійснюють роботи, пов`язані з прийманням, накопиченням, подрібненням, доробкою, сортуванням, складуванням, зберіганням, перевезенням вантажів; ведуть облік надходження та відправлення вантажів з портів, залізничних станцій, складів, терміналів або інших об`єктів; організовують охорону вантажів під час їх перевезення, перевалки та зберігання; організовують експертизу вантажів; здійснюють оформлення товарно-транспортної документації та її розсилання за належністю; надають в установленому законодавством порядку учасникам транспортно-експедиторської діяльності заявки на відправлення вантажів та наряди на відвантаження; забезпечують виконання комплексу заходів з відправлення вантажів, що надійшли в некондиційному стані, з браком, у пошкодженій, неміцній, нестандартній упаковці або такій, що не відповідає вимогам перевізників; здійснюють страхування вантажів та своєї відповідальності; забезпечують підготовку та додаткове обладнання транспортних засобів і вантажів згідно з вимогами нормативно-правових актів щодо діяльності відповідного виду транспорту; забезпечують оптимізацію руху матеріальних потоків від вантажовідправника до вантажоодержувача з метою досягнення мінімального рівня витрат; здійснюють розрахунки з портами, транспортними організаціями за перевезення, переважу; зберігання вантажів; оформляють документи та організовують роботи відповідно до митних, карантинних та санітарних вимог; надають підготовлений транспорт, який має додаткове обладнання згідно з вимогами, передбаченими законодавством; надають інші допоміжні та супутні перевезенням транспортно-експедиторські послуги, що передбачені договором транспортного експедирування і не суперечать законодавству.

Відповідно до статті 9 Закону №1955-IV, за договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов`язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов`язаних з перевезенням вантажу.

Договір транспортного експедирування укладається у письмовій формі.

Істотними умовами договору транспортного експедирування є: відомості про сторони договору: для юридичних осіб - резидентів України: найменування, місцезнаходження та ідентифікаційний код в Єдиному державному реєстрі підприємств та організацій України; для юридичних осіб - нерезидентів України: найменування, місцезнаходження та державу, де зареєстровано особу; для фізичних осіб - громадян України: прізвище, ім`я, по батькові, місце проживання із зазначенням адреси та індивідуальний ідентифікаційний номер у Державному реєстрі фізичних осіб - платників податків та інших обов`язкових платежів; для фізичних осіб - іноземців, осіб без громадянства: прізвище, ім`я, по батькові (за наявності), адресу місця проживання за межами України; вид послуги експедитора; вид та найменування вантажу; права, обов`язки сторін; відповідальність сторін, у тому числі в разі завдання шкоди внаслідок дії непереборної сили; розмір плати експедитору; порядок розрахунків; пункти відправлення та призначення вантажу; порядок погодження змін маршруту, виду транспорту, вказівок клієнта; строк (термін) виконання договору; а також усі ті умови, щодо яких за заявою хоча б однієї із сторін має бути досягнуто згоди.

Зовнішньоекономічні договори (контракти) транспортного експедирування повинні відповідати вимогам законодавства про зовнішньоекономічну діяльність.

Для систематичного надання послуг експедитора можуть укладатися довгострокові (генеральні) договори транспортного експедирування.

У разі залучення експедитором до виконання його зобов`язань за договором транспортного експедирування іншої особи у відносинах з нею експедитор може виступати від свого імені або від імені клієнта.

За договором транспортного експедирування експедитор може організувати перевезення за одним товарно-транспортним документом вантажів кількох різних клієнтів, які прямують з одного пункту відправлення та/чи в один пункт призначення, за умови, що експедитор виступає від імені усіх цих клієнтів як вантажовідправник та/чи вантажоодержувач.

Платою експедитору вважаються кошти, сплачені клієнтом експедитору за належне виконання договору транспортного експедирування.

У плату експедитору не включаються витрати експедитора на оплату послуг (робіт) інших осіб, залучених до виконання договору транспортного експедирування, на оплату зборів (обов`язкових платежів), що сплачуються при виконанні договору транспортного експедирування.

Підтвердженням витрат експедитора є документи (рахунки, накладні тощо), видані суб`єктами господарювання, що залучалися до виконання договору транспортного експедирування, або органами влади.

Перевезення вантажів супроводжується товарно-транспортними документами, складеними мовою міжнародного спілкування залежно від обраного виду транспорту або державною мовою, якщо вантажі перевозяться в Україні.

Такими документами можуть бути: авіаційна вантажна накладна (Air Waybill); міжнародна автомобільна накладна (CMR); накладна СМГС (накладна УМВС); коносамент (Bill of Lading); накладна ЦІМ (CIM); вантажна відомість (Cargo Manifest); інші документи, визначені законами України.

Факт надання послуги експедитора при перевезенні підтверджується єдиним транспортним документом або комплектом документів (залізничних, автомобільних, авіаційних накладних, коносаментів тощо), які відображають шлях прямування вантажу від пункту його відправлення до пункту його призначення.

Як зазначено в акті перевірки, згідно наданих до перевірки актів виконаних робіт встановлено, що протягом періоду, який перевірявся, ТОВ «СІГЕЙТ» надало послуг транспортного експедирування на суму 506 376 628,00 грн., при цьому на території України виконано послуг на суму 320 470 962,00 грн. та за межами митної території України на загальну суму 185 905 766,00 грн. (на підставі ст.195 ПКУ операції оподатковуються податком на додану вартість за ставкою - 0% ). У складі вартості наданих ТОВ «СІГЕЙТ» послуг вартість послуг (перевезення, вантажно-розвантажувальних робіт, фрахту тощо), які за даними платника є самостійно задекларованими в податкових деклараціях з податку на додану вартість, придбано та в подальшому реалізовано замовникам на території України та за її межами, склала 482 504 428,00 грн. До перевірки надано первинні документи (договори, замовлення, товарно-транспортні та залізничні накладні тощо), що підтверджують виконання робіт сторонніми організаціями, залученими до надання комплексу транспортно-експедиторських послуг на території України на суму 317 711 105,00 грн. До перевірки не надано будь яких первинних документів (коносаментів тощо), які би підтверджували залучення саме сторонніх організацій до надання комплексу транспортно-експедиторських послуг поза межами митної території України на суму 164 793 323,00 грн. Відсутність підтверджуючих первинних документів не підтверджує надання комплексу транспортно-експедиторських послуг саме за межами митної території України.

Тобто, за висновками Головного управління ДПС в Одеській області, сума 164 793 323,00 грн. визнається доходом, який не був включений до складу доходів, відображеного по рядку 200 «Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)» Звітів про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід) (форма №2).

Так, відповідно до п.44.1 ст.44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для відображення у бухгалтерському обліку господарських операцій є первинні документи, що фіксують та підтверджують факти здійснення господарських операцій і які повинні мати визначені цим Законом обов`язкові реквізити.

Згідно п.2.1., п.2.2. Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88, первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.

Первинні документи повинні бути складені у момент проведення кожної господарської операції або, якщо це неможливо, безпосередньо після її завершення. При реалізації товарів за готівку допускається складання первинного документа не рідше одного разу на день на підставі даних касових апаратів, чеків тощо. Для контролю та впорядкування обробки інформації на основі первинних документів можуть складатися зведені документи.

Пунктом 85.2 статті 85 Податкового кодексу України передбачено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Статтею 83 Податкового кодексу України визначено, які матеріали є підставами для висновків під час проведення перевірок. Так, встановлено, що для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки; судові рішення; податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.

З аналізу вказаних норм слідує, що факт вчинення певних господарських операцій та правомірність подальшого відображення їх у бухгалтерському та податковому обліку можливо досліджувати лише на підставі вивчення первинних документів платника податків, які останній надає контролюючому органу під час здійснення заходу контролю.

При цьому, з урахуванням норм статей 61 та 44 Податкового кодексу України, саме на контролюючі органи покладається обов`язок контролювати правильність формування даних податкового обліку платників податків, у тому числі щодо правильності складення та достовірності первинних документів.

Як вбачається з матеріалів справи, в ході проведення перевірки 30.08.2021р. Головним управлінням ДПС в Одеській області вручено представнику ТОВ «СІГЕЙТ» адвокату Панченко О.В. п`ять письмових запитів з вимогою надати документи в повному обсязі, що належать або пов`язані з предметом перевірки за період діяльності з 01.01.2017р. по 31.12.2020р., в тому числі, але не виключно: установчі та дозвільні документи (ліцензії, дозволи та інше); інформацію про наявність розрахункових рахунків у банках та залишків готівкових коштів на них; відомості щодо офісних, складських приміщень, виробничих потужностей, транспортних засобів (власні чи умови оренди); засвідчені копії документів щодо призначення на посаду/звільнення з посади посадових осіб, копії паспортів, ідентифікаційних кодів та довідки про заробітну плату; документи щодо взаємовідносин з ТОВ «ФОРВАРД ТРАНС» (код за ЄДРПОУ 40348085); накази підприємства про організацію бухгалтерського обліку та облікову політику за період 2017-2020р.р.; головні книги за 2017-2020р.р.; оборотно-сальдові відомості, журнали-ордера, обороти рахунків, регістри бухгалтерського обліку, відомості по бухгалтерських рахунках вцілому за перевіряємий період та по роках окремо; угоди, контракти з нерезидентами, ВМД, інвойси, специфікації, СМR, коносаменти, акти виконаних робіт; банківські виписки за валютними рахунками, платіжні доручення в іноземній валюті, SWIFT повідомлення; документи, які стали підставою для виплат доходів нерезидентам із джерелом походження з України (фрахт, інші доходи); первинні документи по взаємовідносинах з 382 контрагентами та 733 контрагентами згідно наведеного переліку.

01.09.2021р. Головним управлінням ДПС в Одеській області вручено представнику ТОВ «СІГЕЙТ» адвокату Панченко О.В. два письмових запити з вимогою надати документи в повному обсязі, що належать або пов`язані з предметом перевірки за період діяльності з 01.01.2017р. по 31.12.2020р., в тому числі, але не виключно: накази підприємства про організацію бухгалтерського обліку та облікову політику за період 2017-2020р.р.; головні книги за 2017-2020р.р.; оборотно-сальдові відомості, журнали-ордера, обороти рахунків, регістри бухгалтерського обліку, відомості по бухгалтерських рахунках вцілому за перевіряємий період та по роках окремо; установчі та дозвільні документи (ліцензії, дозволи та інше); інформацію про наявність розрахункових рахунків у банках та залишків готівкових коштів на них; відомості щодо офісних, складських приміщень, виробничих потужностей, транспортних засобів (власні чи умови оренди); засвідчені копії документів щодо призначення на посаду/звільнення з посади посадових осіб, копії паспортів, ідентифікаційних кодів та довідки про заробітну плату.

Листами від 31.08.2021р. та від 01.09.2021р. ТОВ «СІГЕЙТ» надало доступ посадовим особам Головного управління ДПС в Одеській області до фінансово-господарських первинних документів товариства за 2017-2020р.р. у кількості 80 та 88 папок.

Також, у листі від 01.09.2021р. зазначено про надання договорів (у тому числі зовнішньоекономічних договорів та довідок щодо податкових нерезидентів контрагентів) ТОВ «СІГЕЙТ» за період з 01.01.2017р. по 31.12.2020р.

Факт надання позивачем до перевірки первинних та бухгалтерських документів у загальній кількості 168 папок засвідчено підписом головного державного ревізора-інспектора відділу планових перевірок управління податкового аудиту Головного управління ДПС в Одеській області Черній О.В.

03.09.2021р. та 14.09.2021р. Головним управлінням ДПС в Одеській області вручено представнику ТОВ «СІГЕЙТ» адвокату Панченко О.В. по два запити про надання оригіналів та завірених копій первинних, бухгалтерських та інших документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки за період діяльності з 01.01.2017р. по 31.12.2020р.

При цьому, як вбачається з матеріалів справи, разом із засвідченням власним підписом факту отримання запитів від 03.09.2021р. та від 14.09.2021р. представник позивача зазначив, що всі первинні документи, в тому числі запитувані, попередньо надано в кількості 168 папок у відповідь на запити контролюючого органу від 31.08.2021р.

В акті перевірки від 22.09.2021р. №20606/15-32-07-01-17/40316451 зазначено, що на запити Головного управління ДПС в Одеській області посадовими особами ТОВ «СІГЕЙТ» до перевірки було надано фінансово-господарські, первинні документи у кількості 168 папок, однак серед наданих до перевірки документів були відсутні оригінали первинних бухгалтерських та інших документів за період з 01.01.2017р. по 31.12.2020р., а саме:

установчі та дозвільні документи , в тому числі: ліцензії, дозволи та інше;

інформація про наявність розрахункових рахунків у банках та залишків грошових коштів на них;

відомості щодо офісних, складських приміщень, виробничих потужностей, транспортних засобів (власні чи умови оренди);

документи щодо призначення на посаду (звільнення з посади) посадових осіб;

накази підприємства про організацію бухгалтерського обліку підприємства та облікову політику за період з 01.01.2017р. по 31.12.2020р.;

головні книги за 2017, 2018, 2019, 2020 роки;

регістри бухгалтерського обліку, а саме: оборотно-сальдові відомості, журнали-ордера, обороти рахунків, регістри бухгалтерського обліку (зокрема, але не вичерпно) , відомості по бухгалтерським рахункам за перевіряємий період в цілому за перевіряємий період та по роках (в розрізі субрахунків): 10, 13, 15, 20, 23, 28, 30, 31, 36, 37, 40, 44, 45, 47, 63, 66, 68, 70, 79, 90, 91, 92, 93, 94 та інші;

документи підтверджуючі ЖД перевезення (ЖД накладна) та документів щодо підтвердження морських перевезень (коносаменти), які у відповідності до Закону «Про транспортно-експедиторську діяльність» підтверджують придбання та надання послуг транспортно-експедиторського обслуговування;

банківські виписки за національними та валютними розрахунками;

платіжні доручення в національній та іноземній валюті;

ВМД, інвойси, коносаменти, акти виконаних робіт з нерезидентами, SWIFT повідомлення;

контракти з нерезидентами надано не в повному обсязі;

документи, які стали підставою для виплат доходів нерезидентам із джерелом походження з України (фрахт, інші доходи) надано не в повному обсязі.

У зв`язку з цим було складено акти «про ненадання посадовими особами (представниками) ТОВ «СІГЕЙТ» належним чином завірених копій та оригіналів первинних, фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів» від 03.09.2021р. №2647/15-32-07-01/40316451, від 14.09.2021р. №2752/15-32-07-01/40316451, від 15.09.2021р. (зареєстрований 16.09.2021р.) №2758/15-32-07-01/40316451.

Отже, відповідачем зроблено висновки щодо заниження ТОВ «СІГЕЙТ» податку на прибуток та ПДВ у зв`язку з ненаданням первинної документації підтверджуючої фактичне надання транспортно-експедиційних послуг з організації та забезпечення постачання послуг міжнародного перевезення вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом, які оподатковуються за нульовою ставкою.

Позивач, в свою чергу, наполягає, що всі первинні документи, в тому числі щодо виконання комплексу транспортно-експедиційних послуг безпосередньо сторонніми організаціями за межами митної території України на суму 164 793 323,00 грн. ТОВ «СІГЕЙТ» надало головному державному ревізору-інспектору відділу планових перевірок управління податкового аудиту Головного управління ДПС в Одеській області Черній О.В. листами від 31.08.2021р. (80 папок) та від 01.09.2021р. (88 папок).

Перевіряючи такі доводи сторін у справі колегія суддів звертає увагу на наступне.

Порядок оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами затверджено наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015р. №727, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 26.10.2015р. за №1300/27745. (далі - Порядок №727).

Порядком №727 визначаються основні вимоги до форми та змісту акта (довідки) документальної перевірки, інформативних додатків до акта (довідки), порядку його (її) підписання, реєстрації та зберігання.

Пунктом 2 Порядку №727 акт документальної перевірки визначено як службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки, відображає її результати і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

У відповідності до п.3 - п.5 Розділу ІІ Порядку №727 акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

В акті документальної перевірки викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.

Підпунктом 2 пункту 4 Розділу ІІІ Порядку №727 передбачено, що у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення необхідно:

викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів (міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування), що порушені платником податків, зазначити період (календарний день, місяць, квартал, півріччя, три квартали, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, при здійсненні якої вчинено це порушення;

викласти зміст порушень (у разі їх встановлення), в тому числі щодо правильності та повноти визначення фінансового результату до оподаткування згідно з бухгалтерським обліком відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, виконання законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи;

зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення;

у разі відсутності первинних документів, документів податкового або бухгалтерського обліку, інших документів, що підтверджують факт порушення, або у разі ненадання їх для перевірки - зазначити перелік цих документів;

у разі отримання під час перевірки копій документів, які підтверджують факт виявленого порушення, про це робиться запис із відображенням підстав для їх отримання, а також переліку цих документів.

При цьому, у відповідності до п.1 Розділу IV Порядку, опис отриманих копій документів належить до інформативних додатків до акту перевірки.

Таким чином, детальне відображення в акті змісту виявлених порушень є обов`язковою умовою вчинення податковим органом подальших дій щодо притягнення платника до податкової відповідальності, застосування механізмів примусового стягнення податку, а також слугує гарантією дотримання прав платника; факти податкових порушень, не зафіксовані належним чином в акті перевірки, не можуть слугувати підставою для притягнення платника до відповідальності.

Як зазначено в акті перевірки, згідно наданих до перевірки актів виконаних робіт встановлено, що протягом періоду, який перевірявся, ТОВ «СІГЕЙТ» надано послуг транспортного експедирування за межами митної території України на загальну суму 185 905 766,00 грн. Разом з цим, в акті також зазначено, що до перевірки не надано будь яких первинних документів (коносаментів тощо), які би підтверджували залучення саме сторонніх організацій до надання комплексу транспортно-експедиторських послуг поза межами митної території України на суму 164 793 323,00 грн.

Таким чином, зі змісту акту перевірки від 22.09.2021р. №20606/15-32-07-01-17/40316451 вбачається, що Головним управлінням ДПС в Одеській області, з огляду на надані ТОВ «СІГЕЙТ» під час перевірки документи, визнано надання послуг транспортного експедирування за межами митної території України на загальну суму 21 112 443,00 грн.

При цьому, як правильно звернув увагу суд першої інстанції, в акті перевірки Головним управлінням ДПС в Одеській області не наведено переліку контрагентів, по взаємовідносинам з якими позивачем занижено податок на прибуток та податок на додану вартість (в розрізі відповідних періодів та сум, виплачених на їх користь).

Також, в акті перевірки відсутні посилання на відповідну первинну документацію, відсутність якої по кожному з контрагентів, призвела до висновку про заниження ТОВ «СІГЕЙТ» податкових зобов`язань. Головне управління ДПС в Одеській області узагальнено зазначає про заниження ТОВ «СІГЕЙТ» податкових зобов`язань, без посилань на відповідні договори, видаткові накладні, акти виконаних робіт, тощо.

Відсутність зазначеної інформації унеможливлює, по-перше, подання платником податків заперечень на такий акт перевірки, оскільки платник податків фактично позбавлений можливості встановити по відносинам з якими саме контрагентами податковий орган дійшов висновку про заниження податкових зобов`язань зі сплати податків, та, по-друге, позбавляє суд можливості ідентифікувати не підтверджені первинними бухгалтерськими документами господарські операції щодо надання послуг транспортного експедирування за межами митної території України, а також перевірити відповідні висновки податкового органу шляхом дослідження первинних документів, наданих позивачем в підтвердження правомірності його дій.

В процесі розгляду судом першої інстанції справи Головним управлінням ДПС в Одеській області було надано перелік, який складається зі 126 контрагентів, яким, як зазначає відповідач, ТОВ «СІГЕЙТ» надало послуги транспортного експедирування за межами митної території України на загальну суму 185905766 грн., які не підтверджені первинними документами.

Однак, колегія суддів зазначає, що відповідні відомості мали б бути зафіксовані в акті перевірки від 22.09.2021р. №20606/15-32-07-01-17/40316451. До того ж, як вже зазначалося, перевіркою встановлено відсутність будь-яких первинних документів, які би підтверджували залучення сторонніх організацій до надання комплексу транспортно-експедиторських послуг поза межами митної території України на суму 164 793 323 грн. Взаємовідносини позивача з якими саме контрагентами з наданого переліку документально не підтверджено встановити з матеріалів справи не являється за можливе.

ТОВ «СІГЕЙТ» наполягає, що у наданих відповідачу 168 папках первинних документів були наявні всі первинні документи, підтверджуючі надання комплексу транспортно-експедиторських послуг поза межами митної території України. Копії відповідних документів надано товариством і до суду першої інстанції, які залучено до матеріалів справи.

Головним управлінням ДПС в Одеській області, як суб`єктом владних повноважень, на якого частиною другою статті 77 КАС України покладено обов`язок доказування в адміністративному суду правомірності прийнятих ним рішень, не спростовано таких тверджень ТОВ «СІГЕЙТ», зокрема, шляхом детального відображення в акті перевірки змісту порушення або ж шляхом складення інформативного додатку до акту перевірки - опису отриманих копій документів, як це передбачено п.1 Розділу IV Порядку №727.

Наявність переліку контрагентів, за відсутності фактичних відомостей щодо контрагентів, у відносинах з якими відповідач дійшов висновку про відсутність підтверджуючих первинних документів, які би підтверджували залучення саме сторонніх організацій до надання комплексу транспортно-експедиторських послуг поза межами митної території України на суму 164 793 323,00 грн., без посилань на відповідну документацію щодо кожного контрагента та відповідні суми, свідчить про безпідставне збільшення ТОВ «СІГЕЙТ» сум грошового зобов`язання з податку на прибуток та з податку на додану вартість.

У п. 70 рішення Європейського суду з прав людини від 20 жовтня 2011 року у справі «Рисовський проти України» Суд зазначив, що принцип «належного урядування», зокрема передбачає, що державні органи повинні діяти в належний і якомога послідовний спосіб. При цьому, на них покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах. Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість уникати виконання своїх обов`язків.

Прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови винесення обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Презумпція добросовісності платника податків означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об`єктивно відтворюють господарські операції, що є об`єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов`язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом.

Як вбачається з матеріалів справи, під час розгляду справи судом першої інстанції відповідачем надано лист управління податкового аудиту Головного управління ДПС в Одеській області від 20.01.2023р. №35/15-32-07-01-06, в якому зазначено, що за результатом аналізу сканованих копій документів, які було надано представником ТОВ «СІГЕЙТ» в судовому засіданні та які на думку підприємства підтверджують залучення сторонніх організацій до надання комплексу транспортно-експедиторських послуг поза межами митної території України, встановлено, що: в рахунках та актах виконаних робіт відсутнє посилання на фактичного власника вантажу; підприємством не надано транспортні первинні документи (міжнародні автомобільні накладні (CMR), коносаменти (Bill of Lading), авіаційні вантажні накладні (Air Waybill); у наданих в судовому засіданні рахунках та актах виконаних робіт відсутні посилання на замовників транспортно-експедиційних послуг, для яких ТОВ «СІГЕЙТ» придбавало послуги з транспортно-експедиційного обслуговування вантажів; не можливо підтвердити факт надання послуг експедитора при перевезенні, шлях прямування вантажу від пункту його відправлення до пункту його призначення та отримання вантажів саме замовниками ТОВ «СІГЕЙТ».

Колегія суддів вважає обґрунтованим неприйняття судом першої інстанції до уваги зазначеного листа управління податкового аудиту Головного управління ДПС в Одеській області від 20.01.2023р. №35/15-32-07-01-06, оскільки: відповідачем у справі не зазначено норму закону України, якою передбачений обов`язок зазначення в рахунках та актах виконаних робіт відомостей про фактичного власника вантажу; ТОВ «СІГЕЙТ» у перевіряємий період не здійснювало перевезення вантажів авіаційним чи автомобільним транспортом (через значну вартість таких перевезень), відповідно, не має авіаційних накладних чи міжнародних автомобільних накладних; в підтвердження надання транспортно-експедиторських послуг морським транспортом позивачем надано копії коносаментів, які зберіглися у підприємства, враховуючи, що чинним законодавством не передбачено обов`язку зберігання експедитором коносаменту, який з метою отримання вантажів в Україні передається клієнтам або компаніям-перевізникам (на місці) в Україні.

Щодо податку на додану вартість, то в акті перевірки зазначений лише перелік контрагентів на суму 36 663,00 грн. та 120 984,00 грн.

Разом з цим, колегія суддів зазначає, що у висновках акту перевірки від 22.09.2021р. №20606/15-32-07-01-17/40316451 зафіксовано порушення ТОВ «СІГЕЙТ» п.п.44.1, п.п.44.3, п.п.44.5, п.п.44.6 ст.44, п.п. 185.1 cт.185, п.187.1, ст.187, п.188.1 cт.188, п.п.195.1.3 п.195.1 cт.195, п.201.1 cт.201 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на додану вартість на загальну суму 36 683 326,00 грн.

Податкове повідомлення-рішення №26019/15-3-07-01-22 від 20.10.2021р. про збільшення ТОВ «СІГЕЙТ» суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 45682522 грн. (з яких за податковим зобов`язанням 36546017 грн.) є недиференційованим, а зазначена в акті перевірки сума заниженого грошового зобов`язання (36 683 326,00 грн.) логічно не узгоджується, з зазначеною у самому податковому повідомленні-рішенні інформацією в розділі «Обґрунтовані підстави для визначення (нарахування/зменшення) грошового зобов`язання та/або податкового зобов`язання, що повинен сплатити платник податків», в якому зазначено, що ТОВ «СІГЕЙТ» занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість по рядку 1 Декларацій «Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім ввезення товарів на митну територію України» всього в сумі 37 215 815,00 грн. та завищено податковий кредит з податку на додано вартість по рядку 10.1 Декларацій «Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження, створення) товарів/послуг та необоротних активів на митній території України за основною ставкою» всього у сумі 120 984,00 грн., що в свою чергу призвело до заниження податку на додану вартість на загальну суму 36 683 326 грн.

Будь-яких обґрунтованих пояснень щодо визначених сум грошових зобов`язань з податку на додану вартість Головне управління ДПС в Одеській області не надало.

На підставі викладеного у сукупності колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що Головне управління ДПС в Одеській області не виконало покладеного на нього процесуальним законом обов`язку доказування правомірності спірних податкових повідомлень-рішень від 20 жовтня 2021 року №26019/15-32-07-01-22 та №26016/15-32-07-01-22, у зв`язку з чим зазначені рішення контролюючого орану правомірно скасовано судом першої інстанції.

Доводи апеляційної скарги відповідача висновків суду не спростовують, а тому підстав для задоволення скарги та скасування рішення суду першої інстанції від 20.03.2023р. колегія суддів не вбачає.

Оскільки судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та постановлено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому, відповідно до ст.316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін.

З огляду на залишення рішення суду першої інстанції без змін, відповідно до приписів статті 139 КАС України, підстави для розподілу судових витрат відсутні.

Керуючись ст.ст. 308, 310, п.1 ч.1 ст.315, ст.ст. 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення, рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20 березня 2023 року залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного тексту судового рішення.

Повний текст судового рішення виготовлений 27 червня 2023 року.

Головуючий: І.Г. Ступакова

Судді: А.І. Бітов

О.В. Лук`янчук