Постанова

від 27.06.2023 по справі 140/5398/22

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 червня 2023 рокуЛьвівСправа № 140/5398/22 пров. № А/857/917/23

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Обрізко І.М.,

суддів Іщук Л.П., Онишкевича Т.В.,

розглянувши у порядку письмового провадження у місті Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 27 грудня 2022 року, прийняте суддею Плахтій Н.Б. у місті Луцьку, у справі за позовом приватного підприємства «Володимирівка» до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними дій та зобов`язання вчинити дії,-

встановив:

ПП «Володимирівка» (надалі - ПП, позивач) звернулося з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (надалі - ГУ ДПС у Волинській області), Державної податкової служби України (надалі - ДПС України ) про скасування рішень Голови комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Волинській області (далі - Комісія ГУ ДПС у Волинській області) від 21.01.2022 №3687650/30958873 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 01.12.2021 №1 на суму 411143,29 грн, в т.ч. ПДВ 50491,28 грн, зареєструвавши податкову накладну в Єдиному державному реєстрі податкових накладних від 01.12.2021 №1; від 21.01.2022 №3687651/30958873 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 01.12.2021 №2 на суму 441323,53 грн, в т.ч. ПДВ 54197,63 грн, зареєструвавши податкову накладну в Єдиному державному реєстрі податкових накладних від 01.12.2021 №2; від 21.01.2022 №3687652/30958873 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної від 01.12.2021 №3 на суму 348462,79 грн, в т.ч. ПДВ 42793,68 грн, зареєструвавши податкову накладну в Єдиному державному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) від 01.12.2021 №3.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 27 грудня 2022 позов задоволено.

Задовольняючи позов, суд виходив з того, що у квитанціях про зупинення реєстрації податкової накладної відповідач не вказав про необхідність подання конкретних документів.

Як слідує з матеріалів справи, позивачем з метою реєстрації податкової накладної від 01.12.2021 №№1, 2, 3 на пропозицію податкового органу було подано: пояснення та первинні документи, які належним чином оформлені, підтверджується реальність господарських операцій з реалізації соняшника позивачем як продавцем на виконання умов договору поставки.

Суд зазначив, що відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу не може бути підставою для відмови в реєстрації податкової накладної за умови, що інші документи підтверджують проведення господарської операції.

ГУ ДПС у Волинській області не здійснює реєстрацію податкових накладних, такі функції належать ДПС України, тому суд дійшов висновку про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні №№1, 2, 3 від 01.12.2021.

Не погодившись із зазначеним судовим рішенням, ГУ ДПС у Волинській області подало апеляційну скаргу. Вважає, що судом першої інстанції ухвалено рішення із неповним з`ясуванням судом обставин, що мають значення для справи, та неправильним застосуванням норм матеріального права.

В обґрунтування апеляційної скарги звертає увагу на те, що у квитанції щодо зупинення реєстрації податкових накладних чітко вбачається, що реєстрація таких накладних були зупинені з тих підстав, що господарські операції позивача відповідають п.8 Критеріям ризиковості здійснення операцій, а відтак цілком очевидно, що позивач мав надати документи в спростування вказаних обставин, що визначені п. 6 Порядку №1165.

Більше того, 12.12.2019 наказом Міністерства фінансів України №520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 ст.201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Також не підлягає до задоволення позовна вимога позивача про зобов`язання зареєструвати в Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкову накладну з врахуванням того, що повноваження ДПС України щодо реєстрації розрахунків коригування в ЄРПН є дискреційними повноваженнями та виключною компетенцією уповноваженого органу.

Просить скасувати рішення суду та прийняти нове, яким в задоволенні позову відмовити.

ПП «Володимирівка» у відзиві на апеляційну скаргу звертає увагу на те, що суд в повній мірі дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази, дійшовши правильного висновку про те, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним, що відповідає правовій позиції Верховного Суду, викладеній, зокрема, у постановах від 19.10.2022 у справі № 360/2463/20, від 21.05.2019 по справі № 0940/1240/18, від 10.04.2020 у справі № 819/330/18 та від 18.06.2020 у справі № 824/245/19-а.

Просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду - без змін.

Відповідно по п.3 ч.1 ст.311 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Колегія суддів, заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, приходить до наступного.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Розглядаючи спір, судова колегія вважає, що місцевий суд в повній мірі дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази.

Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ПП «Володимирівка» зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 13.09.2000 та здійснює наступні види діяльності за кодами КВЕД: 01.11 - вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (основний); 46.21 - оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; 01.24 - вирощування зерняткових і кісточкових фруктів; 01.25 - вирощування ягід, горіхів, інших плодових дерев і чагарників; 01.30 - відтворення рослин; 01.61 - допоміжна діяльність у рослинництві; 46.22 - оптова торгівля квітами та рослинами; 47.89 - роздрібна торгівля з лотків і на ринках іншими товарами; 47.99 - інші види роздрібної торгівлі поза магазинами; 49.20 - вантажний залізничний транспорт; 49.41 - вантажний автомобільний транспорт; 52.10 - складське господарство; 52.21- допоміжне обслуговування наземного транспорту; 52.24 - транспортне оброблення вантажів; 52.29 - інша допоміжна діяльність у сфері транспорту; 68.10 - купівля та продаж власного нерухомого майна; 68.20 - надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна.

Між ПП «Володимирівка» (постачальник) та ПП «Оліяр» (покупець) був укладений договір поставки від 30.11.2021 №НТ-1/301121 (а.с.55-60), згідно із пунктом 1.1 якого постачальник зобов`язується поставити покупцю соняшник відповідно до умов даного договору, а покупець зобов`язується прийняти цей товар і сплатити за нього визначену цим договором ціну.

Відповідно до пункту 2.1 вказаного договору кількість товару, що поставляється за цим договором становить 60,00 т, якщо інше не передбачено в додаткових угодах (специфікаціях). Товар за цим договором повинен бути поставлений покупцеві на умовах DAP та/або FCA, згідно з правилами «Інкотермс-2010». Конкретні умови та місце поставки погоджується сторонами у специфікації, з урахуванням особливостей, передбачених цим договором (пункт 2.2 договору).

Згідно із пунктом 2.3 договору датою поставки на умовах DAP вважається дата підписання уповноваженою особою покупця видаткової накладної та/або акта приймання-передачі товару. Датою поставки на умовах FCA вважається дата підписання уповноваженою особою покупця акта приймання-передачі товару.

Нормами 2.6. договору визначено, що при поставці товару постачальник зобов`язаний надати покупцеві: накладну на товар (за умови поставки товару на умовах DAP); товарно-транспортну накладну; акт приймання-передачі товару (за умови поставки товару на умовах FCA); рахунок-фактуру; документ, що підтверджує якість товару.

На виконання умов вказаного договору, ПП «Володимирівка» на умовах FCA поставило для ПП «Оліяр» соняшник врожаю 2020 в кількості 60,046 т, що підтверджується специфікацією від 30.11.2021 №1 до договору від 30.11.2021 №НТ-1/301121, видатковими накладними від 01.12.2021 №97, №98, №99, актами прийому-передачі товару від 01.12.2021 №97, №98, №99 (а.с.63-65,69-70,73-75).

За наслідками вказаної господарської операції ПП «Володимирівка» складено та направлено на реєстрацію в ЄРПН податкові накладні від 01.12.2021 №1 на суму 411 143,29 грн, в тому числі ПДВ - 50 491,28 грн (а.с.14), від 01.12.2021 №2 на суму 441 323,53 грн, в тому числі ПДВ - 54197,63 грн (а.с.18), від 01.12.2021 №3 на суму 348 462,79 грн, в тому числі ПДВ - 42 793,68 грн (а.с.22).

Відповідно до квитанцій від 15.12.2021 податкові накладні доставлені до ДПС, але їх реєстрація зупинена на підставі пункту 201.16 статті 201 ПК України, у зв`язку із тим, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1206, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. У квитанціях також було запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН (а.с.15, 19, 23).

Не є спірною та обставина, що для підтвердження господарської операції, відображеної у податкових накладних від 01.12.2021 №1, №2, №3, ПП «Володимирівка» 18.01.2022 подало повідомлення №1 про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено (а.с.95-96). Так позивачем разом із письмовими поясненнями Комісії ГУ ДПС у Волинській області для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних від 01.12.2021 №1, №2, №3 надано документи щодо наявності основних засобів, посівних площ, трудових ресурсів, а також руху соняшнику, що реалізувався ПП «Оліяр», а саме: звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур на 01.09.2020 (Ф. №37-сг, а.с.24-25); звіт про реалізацію продукції сільського господарства за січень-листопад 2021 року (Ф. №21-заг, а.с.29-30); податкову декларацію платника єдиного податку четвертої групи (а.с.34-36); договір оренди приміщення від 01.01.2021 №01-01/21 (а.с.40-41); акт приймання-передачі до договору оренди приміщення від 01.01.2021 №01-01/21 (а.с.42); інформація по сільськогосподарських товаровиробниках щодо наявних основних засобів (а.с.45-46); штатний розпис ПП «Володимирівка» (а.с.51); пояснення про специфіку діяльності ПП «Володимирівка» від 18.01.2022 №02 (а.с.52); договір поставки від 30.11.2021 №НТ-1/301121 (а.с.55-60); специфікація від 30.11.2021 №1 до договору поставки від 30.11.2021 №НТ-1 /301121 (а.с.63-65); видаткові накладні від 01.12.2021 №97, №98, №99 (а.с.68-70); акти прийому-передачі товару від 01.12.2021 №97; №98, №99 (а.с.73-75); рахунок на оплату від 01.12.2021 №29 (а.с.78); банківські виписки по розрахунковому рахунку від 30.11.2021, від 09.12.2021,від 28.12.2021 (а.с.81-83); рахунок на оплату від 21.12.2021 №1682 (а.с. 86); акт здачі-приймання робіт (надання послуг) по доочищенню зерна від 15.12.2021 №000002731 (а.с.89); картка рахунку 361 за грудень 2021 (а.с.92).

За результатами розгляду поданих документів Комісія ГУ ДПC у Волинській області прийняла рішення від 21.01.2022 №3687650/30958873, від 21.01.2022 №3687651/30958873, від 21.01.2022 №3687652/30958873 про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН від 01.12.2021 №1, від 01.12.2021 №2, від 01.12.2021 №3 з підстав ненадання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження. продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. У графі «Додаткова інформація» уточнено, що відсутні підтверджуючі документи, а саме: документи складського обліку, статистичні дані (а.с.12-13, 16-17, 20-21).

Відповідно до абз. 1 п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

В абз. 5 п. 201.10 ст. 201 ПК України зазначено, що підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

За приписами абз. 10 п. 201.10 ст. 201 ПК України якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається Квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (далі за текстом - Порядок №1246).

Згідно п. 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 ст. 192 та п. 201.10 ст. 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до п. 201.1 ст. 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до п. 200 1.3 і 200 1.9 ст. 200 1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації / зупинення реєстрації / відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Пунктом 13 Порядку № 1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - Квитанція).

Згідно з п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, було затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, яка набула чинності з 01.02.2020 (надалі - Порядок № 1165).

Згідно з положеннями п. 3 Порядку №1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації): 1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, звільненою від оподаткування; 2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку; 3) одночасно виконуються такі умови: загальна сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, якими подано податкову накладну/розрахунок коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 1 млн. гривень; значення показника D, розрахованого згідно з цим підпунктом, становить більше 0,05. Показник D розраховується за такою формулою: D= S/T, де S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів, контроль за справлянням яких покладено на ДПС, платником податку та його відокремленими підрозділами; T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування; значення показника P є меншим, ніж значення, розраховане за такою формулою: P = Pм х 1,4, де P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування; Pм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування. Значення показників D та P відображаються в електронному кабінеті платнику податку; 4) у податковій накладній/розрахунку коригування відображена операція з товаром за кодом згідно з УКТЗЕД та/або послугою за кодом згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, які зазначені у таблиці даних платника податку, врахованій контролюючим органом.

Згідно з п. 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Як зазначено у п. 10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку Квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У Квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Додатком 3 до Порядку № 1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій, відповідно до пункту 1 якого відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Як вбачається зі змісту Квитанцій від 15.12.2021 про зупинення реєстрації податкових накладних №1, №2 та №3 від 01.12.2021 контролюючим органом сформовано висновок про відповідність податкової накладної критеріям ризиковості платника податку, визначених п.1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій».

Суд зауважує, що зупинення реєстрації ПН/РК за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Натомість, надіслані позивачу квитанції містять вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до пунктів 9 та 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній /розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку №520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним.

Моніторинг відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.

Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 18 червня 2020 по справі №824/245/19-а, від 23 жовтня 2018 по справі №822/1817/18, від 21 травня 2019 по справі №0940/1240/18.

Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежуються права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН і, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, імовірним є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.

Зі спірних рішень встановлено, що підставою для відмови у реєстрації податкових накладних №1, №2 та №3 є ненадання платником податків первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження. продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. У графі «Додаткова інформація» уточнено, що відсутні підтверджуючі документи, а саме: документи складського обліку, статистичні дані.

Колегія суддів враховує, що позивачем надано контролюючому органу пояснення та копії документів, що підтверджують господарські операції з контрагентом, зокрема: документи щодо наявності основних засобів, посівних площ, трудових ресурсів, а також руху соняшнику, що реалізувався ПП «Оліяр», а саме: звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур на 01.09.2020 (Ф. №37-сг, а.с.24-25); звіт про реалізацію продукції сільського господарства за січень-листопад 2021 (Ф. №21-заг, а.с.29-30); податкову декларацію платника єдиного податку четвертої групи (а.с.34-36); договір оренди приміщення від 01.01.2021 №01-01/21 (а.с.40-41); акт приймання-передачі до договору оренди приміщення від 01.01.2021 №01-01/21 (а.с.42); інформація по сільськогосподарських товаровиробниках щодо наявних основних засобів (а.с.45-46); штатний розпис ПП «Володимирівка» (а.с.51); пояснення про специфіку діяльності ПП «Володимирівка» від 18.01.2022 №02 (а.с.52); договір поставки від 30.11.2021 №НТ-1/301121 (а.с.55-60); специфікація від 30.11.2021 №1 до договору поставки від 30.11.2021 №НТ-1 /301121 (а.с.63-65); видаткові накладні від 01.12.2021 №97, №98, №99 (а.с.68-70); акти прийому-передачі товару від 01.12.2021 №97; №98, №99 (а.с.73-75); рахунок на оплату від 01.12.2021 №29 (а.с.78); банківські виписки по розрахунковому рахунку від 30.11.2021, від 09.12.2021, від 28.12.2021 (а.с.81-83); рахунок на оплату від 21.12.2021 №1682 (а.с. 86); акт здачі-приймання робіт (надання послуг) по доочищенню зерна від 15.12.2021 №000002731 (а.с.89); картка рахунку 361 за грудень 2021 (а.с.92).

На думку суду, позивач надав усі наявні та достатні документи, передбачені податковим законодавством, необхідні для реєстрації податкових накладних. Натомість, всупереч частині другій статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України контролюючий орган не довів належними, достатніми та беззаперечними доказами правомірності спірних у справі індивідуальних актів.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що податковим органом визначено загальні підстави прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладних та не містить конкретної інформації щодо причин та підстав їх прийняття. Водночас, контролюючим органом не сформовано конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, не зазначено, яких саме документів не надано та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.

Як встановлено з матеріалів справи, та вже зазначалось вище, надіслані позивачу квитанції містять вимогу щодо надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

Вказані обставини є свідченням невідповідності рішення контролюючого органу про зупинення реєстрації податкової накладної вимозі правової визначеності, оскільки можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом переліку цих документів.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Контролюючим органом не зазначено конкретного переліку документів, які мають бути подані платником податків, а наведено лише загальне найменування з вичерпного переліку без додаткової конкретизації, що позбавляє можливості встановити, які саме документи не надані позивачем.

Не конкретизування податковим органом переліку документів, які необхідно надати позивачу, призвело до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Разом з тим, недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкової накладної призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу, внаслідок чого позивач не зміг належним чином виконати свої обов`язки щодо реєстрації податкової накладної.

Недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, які прийняті на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкових накладних, теж не є законними.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 10.04.2020 у справі №819/330/18.

Відтак, оскаржувані рішення про відмову в реєстрації спірних податкових накладних є формальними, оскільки об`єктивно не містять чіткого визначення підстав та мотивів для їх прийняття, так само як і мотивів прийняття чи відхилення наданих позивачем пояснень та документів, а тому не можуть бути визнаними законними та обґрунтованими.

Таким чином, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про необґрунтованість оскаржуваних рішень, оскільки можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.

Верховний Суд у постанові від 01 лютого 2023 у справі №140/506/22 звернув увагу на те, що пунктом 187.1 статті 187 ПК України передбачено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку-дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої, дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів-дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг-дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

З огляду на положення цієї норми, у платника податку на додану вартість виникають податкові зобов`язання з податку на додану вартість, а відтак і обов`язок зареєструвати податкові накладні, за першою із подій: або дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок, або дата надання послуг.

Подібний підхід щодо необхідності реєстрації податкової накладної за правилами першої, передбаченої пунктом 187.1 статті 187 ПК України події, був застосований Верховним Судом у справі № 360/2460/20, а також у справі №600/1878/20-а.

Приписами пункту 20 Порядку № 1246 передбачено, що у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

У нашому випадку, зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подану позивачем податкову накладну датою її фактичного надходження є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та належним способом захищено порушене право.

Зважаючи на те, що судом встановлено протиправність рішень відповідача щодо відмови реєстрації спірних податкових накладних, то, відповідно, вимога позивача про зобов`язання ДПС України зареєструвати такі в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання до ДПС України, є також обґрунтованою.

Обрана позиція з даного питання колегією суддів не суперечить правовим висновкам Верховного Суду зроблених в постановах, зокрема, від 03 листопада 2021 у справі № 360/2460/20, від 27 квітня 2020 в справі №360/1050/19 (адміністративне провадження №К/9901/27904/19), від 18 лютого 2020 в справі №360/1776/19 (адміністративне провадження №К/9901/242/20), та які є обов`язковими для застосування нижчестоящими судовими інстанціями.

Судові витрати розподілу не підлягають з огляду на результат вирішення апеляційної скарги та виходячи з вимог ст. 139 КАС України.

Отже, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції та дають підстави для висновку про правильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які призвели до правильного вирішення справи.

Керуючись ст.ст. 243, 308,315,316,321,322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

постановив:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, рішення Волинського окружного адміністративного суду від 27 грудня 2022 року у справі № 140/5398/22 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків встановлених ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя І. М. Обрізко судді Л. П. Іщук Т. В. Онишкевич