Постанова

від 27.06.2023 по справі 640/6363/22

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 640/6363/22 Суддя (судді) першої інстанції: Шулежко В.П.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 червня 2023 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді Файдюка В.В.

суддів: Губської Л.В.

Мєзєнцева Є.І.

При секретарі: Шепель О.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 29 листопада 2022 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Сітрас Україна» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Сітрас Україна» (далі по тексту - позивач, ТОВ «Сітрас Україна») звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі - відповідач, ГУ ДПС у м.Києві), у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 15 листопада 2021 року № 00823940702 та № 00823950702.

В обґрунтування позовних вимог зазначено про безпідставність висновків акту перевірки та відсутність порушень з боку позивача, у якого наявні усі необхідні первинні документи, які підтверджують формування ним бухгалтерського обліку. Також позивач посилався на процедурні порушення відповідача при проведенні перевірки, проведеної під час дії мораторію.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 29 листопада 2022 року даний позов задоволено в повному обсязі.

При цьому суд першої інстанції виходив з того, що на момент призначення та проведення контролюючим органом документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Сітрас Україна» діяв мораторій на їх проведення, а тому акт перевірки від 11 жовтня 2021 року №76431/26-15-07-02-01-17/35210744 не може бути допустимим доказом порушення позивачем вимог податкового законодавства.

Не погоджуючись з прийнятим рішенням відповідач звернувся до суду з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування своєї позиції апелянт зазначив, що у разі допуску контролюючих органів до перевірки (у журналі реєстрації перевірок ТОВ «СІТРАС Україна» вчинено записи про проведення перевірки 14 вересня 2021 року, 20 вересня 2021 року, 22 вересня 2021 року під № 21, 22, 23, 24, 25, 26, 27, 28 відповідно) та не використання норм, передбачених п. 81.1 статті 81 Податкового кодексу України (далі - ПК України) щодо недопуску до перевірки за наявності законних підстав, відсутні в подальшому підстави розгляду правомірності здійснення перевірки, оскільки вона вже реалізована та за її результатами складено акт і прийнято податкові повідомлення-рішення.

Включенням до ПК України норм пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України з посиланням на «останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину», який вводиться або скасовується Кабінетом Міністрів України, а також прийняттям пункту 4 розділу II «Прикінцеві положення» Закону України від 17 вересня 2020 року №909-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік» Верховна Рада України надала Кабінету Міністрів України право по регулюванню змісту та обсягів даних карантинних обмежень без відповідних змін до податкового законодавства, оскільки вони вже закріплені в спеціальному законодавстві. Будь-яких обмежень повноважень Кабінету Міністрів України щодо неможливості зняття карантинних обмежень ні Конституція України, ні спеціалізоване законодавство не містить і не визначає.

Мораторій на проведення перевірки не містить приписів, заборон або обов`язку зупинення податкової перевірки у випадках, коли податковим органом додержано процедуру проведення перевірки, а платником допущено контролюючий орган до його проведення, внаслідок чого податковий орган має повне право провести перевірку.

Також ГУ ДПС у м. Києві наполягає, що висновки акту перевірки є обґрунтованими, а податкові повідомлення-рішення прийняті відповідно до вимог чинного законодавства.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначив, що перевірка була проведена в період дії мораторію, без наявності підстав для її проведення, а виявлені під час перевірки порушення є надуманими, оскільки господарські операції були реальні та підтверджені первинними документами.

Суд, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга відповідача підлягає задоволенню з наступних підстав.

Як вбачається з матеріалів справи та вірно встановлено судом першої інстанції, відповідно до статей 20, 77, 82 ПК України, плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2021 рік, на підставі наказу ГУ ДПС у м. Києві від 28 серпня 2021 року № 6812-п, відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Сітрас Україна» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 жовтня 2018 року по 30 червня 2021 року, валютного - за період з 01 жовтня 2018 року по 30 червня 2021 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01 жовтня 2018 року по 30 червня 2021 року та іншого законодавства за відповідний період, за результатами якої складено акт від 11 жовтня 2021 року № 76431/26-15-07-02-01-17/35210744.

Вказаною перевіркою встановлено порушення ТОВ «Сітрас Україна» вимог:

- п. 44.1 п. 44.2 п. 44.6 статті 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 статті 134, п. 138.1, п. 138.2 статті 138, пп. 140.4.4 п. 140.4 статті 140 ПК України, статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п. 5, п. 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 року за №860/4153, п. 1.2 статті 1 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05 червня 1995 року за № 168/704, п. 7 п. 8 МСБО 18 «Дохід», п. 7 МСБО 1 «Подання фінансової звітності», п. 4.4 п. 4.30 п. 4.31 п. 4.32 п. 4.33 п. 4.34 Концептуальна основа фінансової звітності, що призвело до завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток підприємства на загальну суму 442 396 156, 00 грн, у тому числі: - за І півріччя 2021 року на суму 442 396 156, 00 грн;

- п. 44.1, п. 44.6 статті 44, п. 198.1, п. 198.2 п. 198.3, п. 198.6 статті 198 ПК України, що призвело до завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду всього у розмірі на суму 2 749 844, 00 грн, у тому числі: - за червень 2021 на суму 2 749 844, 00 грн.

Не погоджуючись із висновками акта перевірки, позивач подав заперечення до акту від 11 жовтня 2021 року № 3009-3.

За результатами розгляду вказаних заперечень відповідач надав відповідь листом від 08 листопада 2021 року № 32816/І/26-15-07-02-01-22, яким повідомив про залишення без змін висновків акту перевірки.

На підставі висновків акту перевірки відповідачем винесено податкові повідомлення-рішення від 15 листопада 2021 року:

- № 00823940702 (форма «П»), яким зменшено розмір від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 442 396 156, 00 грн;

- № 00823950702 (форма «В4»), яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 2 749 844, 00 грн.

Не погоджуючись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, TOB «Сітрас Україна» 06 грудня 2021 року оскаржило їх в адміністративному порядку до Державної податкової служби України.

Рішенням Державної податкової служби України про результати розгляду скарги від 04 лютого 2022 року № 2220/6/99-00-06-01-01-06 податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у м. Києві від 15 листопада 2021 року № 00823940702 та № 00823950702 залишені без змін, а скарга позивача - без задоволення.

Не погоджуючись з винесеними відповідачем податковими повідомленнями-рішеннями, вважаючи їх протиправними, а свої права порушеними, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.

Вирішуючи питання про обґрунтованість заявлених позовних вимог, суд виходить з наступного.

З матеріалів справи вбачається, що копію наказу ГУ ДПС у м. Києві від 28 серпня 2021 року № 6812-п про проведення документальної планової виїзної перевірки направлено позивачу 28 серпня 2021 року рекомендованим листом з повідомленням про вручення, яке отримано платником 08 вересня 2021 року.

З направленнями на право проведення перевірки ознайомлено під підпис представника за довіреністю ТОВ «СІТРАС УКРАЇНА» Костюченко С.Г.

Представників контролюючого органу було допущено позивачем до проведення перевірки, жодних заперечень при цьому з боку позивача заявлено не було.

На думку суду, у разі допуску контролюючих органів до перевірки (у журналі реєстрації перевірок ТОВ «СІТРАС Україна» вчинено записи про проведення перевірки 14 вересня 2021 року, 20 вересня 2021 року, 22 вересня 2021 року) та не використання норм, передбачених п. 81.1 статті 81 ПК України щодо можливого недопуску представників контролюючого органу до перевірки за наявності законних підстав, вбачається, що перевірка є реалізованою, оскільки за її результатами складено акт і прийнято відповідні податкові повідомлення-рішення.

Як зазначила Велика Палата Верховного Суду у своїй постанові від 08 вересня 2021 року (справа № 816/228/17), висновки якої є обов`язковими для врахування в силу вимог статті 13 Закону України «Про судоустрій і статус суддів», неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що у даному випадку підлягає застосуванню положення п. 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, яким встановлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а не приписи Постанови Кабінету Міністрів України від 03 лютого 2021 року №89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірки», оскільки зміна приписів ПК України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно зміна строків, дії мораторію може бути здійснення виключно шляхом прямого внесення змін до ПК України.

Разом з тим, на думку суду, наявність таких порушень порядку проведення перевірки, у контексті наведених висновків Великої Палати Верховного Суду, мають бути оцінені у сукупності з рештою доводів позовної заяви, що стосуються і суті виявлених контролюючим органом порушень, чого судом першої інстанції здійснено не було, наслідком чого стало неповне дослідження всіх обставин у справі.

Таким чином, вбачається необхідним вирішити питання правомірності встановлених відповідачем під час перевірки порушень платником податків вимог законодавства, що стало підставою прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, адже ігнорування цих обставин свідчить про передчасність висновків суду першої інстанції про обґрунтованість заявлених позовних вимог.

У цьому контексті суд апеляційної інстанції звертає увагу на таке.

При проведенні перевірки контролюючим органом встановлено взаємовідносини позивача з ТОВ «ГЛОБАЛ ПРОТЕКШН» щодо придбання юридичних послуг на загальну суму 8 050 002, 00 грн, в т.ч. ПДВ 1 341 667, 00 грн, ТОВ «ТОРГІВЕЛЬНА КОМПАНІЯ «БЛЕКВОТЕР ПАРК» (попередня назва - ТОВ «ПРОЕКТСПЕЦБУД») щодо придбання робіт на загальну суму 170 400, 00 грн, в т.ч. ПДВ 28 400, 00 грн, ТОВ «ГРІН БУДДЕВЕЛОПМЕНТ» (попередня назва - ТОВ «Рембудкомплект») щодо придбання робіт на загальну суму 2 711 905, 00 грн, в т.ч. ПДВ 451 984, 00 грн, ТОВ «ТЕТСУ УКРАЇНА» щодо придбання юридичних послуг на загальну суму 3 375 500, 00 грн, в т.ч. ПДВ 562 583, 33 грн.

Сплачені за вказаним зобов`язанням кошти були включені позивачем до складу витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування податком на прибуток підприємств, та свого податкового кредиту за періоди, що перевірялись під час перевірки відповідачем.

Згідно з пп. 14.1.181 п. 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

У відповідності до п. 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до п. 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/ орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; ввезення товарів на митну територію України; вивезення товарів за межі митної території України; постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Пунктом 188.1 статті 188 ПК України передбачено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів), а також збору на обов`язкове державне пенсійне страхування на вартість послуг стільникового рухомого зв`язку).

Пунктом 198.1 статті 198 ПК України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною (пункт 198.2 статті 198 ПК України).

Пунктом 198.6 статті 198 ПК України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/ послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Приписами п. 201.10 статті 201 ПК України встановлено, що податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/ послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Згідно п. 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно п. 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є:

прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:

зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);

збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:

збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);

зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, об`єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу. Платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років).

Якщо у платника, який прийняв рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, в будь-якому наступному році річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період перевищує двадцять мільйонів гривень, такий платник визначає об`єкт оподаткування починаючи з такого року шляхом коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці, визначені відповідно до положень цього розділу.

Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

дохід за договорами страхування, визначений згідно з підпунктом 141.1.2 пункту 141.1 статті 141 цього Кодексу;

дохід (прибуток) нерезидента, що підлягає оподаткуванню згідно з пунктом 141.4 статті 141 цього Кодексу, з джерелом походження з України;

дохід суб`єктів, які здійснюють випуск та проведення лотерей, підлягає оподаткуванню згідно з пунктом 141.8 статті 141 цього Кодексу;

дохід операторів, отриманий від букмекерської діяльності, азартних ігор (у тому числі казино), крім доходу, отриманого від азартних ігор з використанням гральних автоматів, зменшеного на суму виплачених виплат гравцю, що підлягає оподаткуванню згідно з пунктом 141.5 статті 141 цього Кодексу.

Відповідно до частин 1, 2 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Згідно підпункту 2.15 пункту 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 05 червня 1995 року за №168/704, визначено, що первинні документи підлягають обов`язковій перевірці працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов`язкових реквізитів та відповідність господарської операції діючому законодавству, логічна ув`язка окремих показників.

Таким чином єдиною підставою документального підтвердження спірних сум податкового кредиту мають бути належним чином складені та підписані повноважними особами первинні документи в розумінні наведених норм законодавства.

При вирішенні адміністративної справи № 809/1337/17 у постанові від 04 вересня 2018 року Верховним Судом сформовану обов`язкову для врахування судами правову позицію, згідно з якою презумпція добросовісності платника податків означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об`єктивно відтворюють господарські операції, що є об`єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов`язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом. У площині процесуального регулювання презумпції добросовісності платника податків відповідає обов`язок доведення контролюючим органом правомірності прийнятого рішення в судовому процесі, порушеному за позовом платника податків про скасування рішення як неправомірного. У разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до обов`язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, повинен довести наявність законних підстав, для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми його податкового обов`язку. За змістом наведених норм, право платника податків на збільшення в податковому обліку сум податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання платником податку у інших платників цього податку товарів (послуг), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям господарської діяльності платника податку; підтвердження податковою накладною, виписаною постачальником-платником податку, митною декларацією (іншими подібними документами згідно пункту 201.11 статті 201 ПК України) суми нарахованого (сплаченого) податку в ціні придбання товару (послуг). Оцінюючи докази, надані сторонами, суди повинні мати на увазі, що сам факт наявності у позивача податкових накладних та інших облікових документів, виписаних від імені постачальника, не є безумовним доказом реальності господарських операцій з ним, якщо інші обставини свідчать про недостовірність інформації в цих документах, а також те, що для податкового обліку значення має саме факт поставки тим постачальником, який вказаний в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження задекларованих сум податкового кредиту.

З метою підтвердження реальності господарських операцій, що мали місце з його контрагентами, позивачем було надано суду копії відповідних документів, а саме: договорів та додатків до них, рахунків-фактур, актів наданих послуг, актів здачі-приймання виконаних робіт, податкових накладних, звітів про виконання письмових завдань, платіжних доручень.

Між тим, суд зазначає, що не всі надані документи відповідають вказаним вище обов`язковим вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, зокрема: рахунок-фактура № 071218/9 від 07 грудня 2018 року на суму 3 100 003, 20 грн від ТОВ «ГЛОБАЛ ПРОТЕКШН» не містить відомостей про дані, що дають змогу ідентифікувати осіб, які брали участь у здійсненні господарської операції (ім`я, прізвище, по-батькові тощо особи, яка підписала такий рахунок-фактуру).

Таким чином наданий позивачем документ з зазначеними вище недоліками суд не вважає первинним документом у розумінні положень Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку.

Крім того позивачем не долучено до матеріалів справи наступні документи, передбачені умовами договорів з його контрагентами, з яких можливо було б встановити дійсний зміст укладених правочинів, зокрема:

- письмові завдання, замовлення, на підставі яких надавались послуги;

- погоджені Звіти про надані юридичні послуги по договорам з ТОВ «ГЛОБАЛ ПРОТЕКШН» та ТОВ «ТЕТСУ УКРАЇНА»;

- письмової згоди, стосовно залучення третіх осіб до виконання робіт, послуг, інформації стосовно підтвердження наявності у таких організацій відповідної кваліфікації, досвіду та ресурсів, достатніх для їх виконання.

Також позивачем не надано жодного первинного документа, що б засвідчував виконання укладеного з ТОВ «ПРОЕКТСПЕЦБУД» договору підряду № 122/12-2019В, копія якого долучена до матеріалів справи.

Отже реальний характер господарських операцій при виконанні вказаних вище договорів з контрагентами позивача не підтверджується первинними документами податкового обліку, які характерні для такого роду господарських взаємовідносин та обов`язковість ведення яких передбачена нормами законодавства України.

Крім того, у контексті підтвердження обставин реального характеру надання позивачу його контрагентами юридичних послуг, суд звертає на те, що крім первинних документів, що підтверджують такі обставини, мають бути реальні результати щодо надання юридичних послуг (складені позовні заяви, розроблені договори, письмові консультації тощо). Відповідним підтвердженням обставин надання таких послуг можуть бути кореспонденція з юридичних питань, документація щодо виконання певних юридичних дій, належним чином оформлені юридичні висновки, копії судової кореспонденції з вказанням ідентифікаційних даних відповідного представника. Натомість жодних документів, які б підтверджували отримання позивачем реальних наслідків реалізації господарських зобов`язань з його контрагентами у сфері надання юридичних послуг суду за час розгляду справи надано не було.

Сукупність наведених обставин не дає суду змогу встановити реальний характер господарських зобов`язань, що за словами позивача мали місце між ним та його контрагентами, обставин їх дійсного виконання.

Враховуючи зазначене вище, обґрунтованими є викладені відповідачем в акті перевірки висновки про порушення позивачем вимог податкового законодавства у наведеній частині, що стосується його взаємовідносин з вказаними контрагентами, та які були проаналізовані у даному рішенні. А тому обґрунтованими є викладені відповідачем в акті перевірки висновки про порушення позивачем вимог податкового законодавства у цій частині.

Як вже зазначалось, перевіркою також визначено, що ТОВ «СІТРАС УКРАЇНА» в порушення п. 44.1, п. 44.6 статті 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 статті 134, п. 138.1 п. 138.2 статті 138 ПК України, статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п. 1.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88:

- завищено витрати підприємства, що вплинуло на заниження фінансового результату до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності декларацій з податку на прибуток підприємства всього на суму 445 492 783, 00 грн;

- завищено різниці, які виникають відповідно до ПК України (ряд. 03 Декларації з податку на прибуток підприємства) всього на суму 41 491 356, 00 грн;

- занижено різниці, які виникають відповідно до ПК України (ряд. 03 Декларації з податку на прибуток підприємства) всього на суму 26 471 555, 00 грн.

До таких висновків контролюючий орган дійшов з огляду на те, що ТОВ «СІТРАС УКРАЇНА» до перевірки не надано документального підтвердження щодо підстав віднесення до складу витрат сум по рахунку 97 (на підставі яких документів здійснено списання сум), про що складено акти не надання ТОВ «СІТРАС Україна» до перевірки регістрів бухгалтерського обліку та інших документів, пов`язаних з предметом перевірки від 20 вересня 2021 року № 4726/Ж6/26-15-07-02-01, від 24 вересня 2021 року № 4857/ Ж6/26-15-07- 02-01, від 27 вересня 2021 року № 4897/Ж6/26-15-07-02-01.

В ході проведення перевірки ТОВ «СІТРАС УКРАЇНА» встановлено віднесення до складу інших витрат звичайної діяльності підприємства переважну частину витрат у зв`язку із переоцінкою (зменшенням корисності активів (основних фондів, капітальних інвестицій)). При цьому позивачем не надано відповідного документального підтвердження підстав для нарахування витрат у зв`язку із зменшенням корисності активів.

Так, відповідно до вимог статті 7 Закону України «Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні» проведення оцінки майна професійним оцінювачем є обов`язковим у випадках переоцінки основних фондів для цілей бухгалтерського обліку.

Оцінка майна проводиться у випадках, встановлених законодавством України на підставі договору, а також на вимогу однієї з сторін угоди та за згодою сторін.

ТОВ «СІТРАС УКРАЇНА» повідомлено про проведення фірмою CBRE експертизи на зменшення/збільшення корисності основних засобів, нематеріальних активів, капітальних інвестицій.

Водночас позивачем не надано документального підтвердження щодо укладання ТОВ «СІТРАС УКРАЇНА» із фірмою CBRE, або іншими суб`єктами договорів для проведення експертизи (оцінки) ринкової вартості об`єктів. Так само позивачем не надано документального підтвердження щодо надання фірмою CBRE, або іншими суб`єктами на користь ТОВ «СІТРАС УКРАЇНА» послуг щодо проведених експертизи (оцінки) ринкової вартості об`єктів (акти наданих послуг, а також оригінал висновку, звіту (експертизи), вказаного суб`єкта або відповідним чином завіреної копії). Крім того не надано документального підтвердження щодо передачі або надання доступу на ознайомлення відповідних документів, огляду територій, проведення інвентаризацій, складання відповідних актів, описів та інше в тому числі у розрізі окремих елементів, актів переоцінки основних засобів, капітальних інвестицій та інших об`єктів.

В акті перевірки наведено, що ТОВ «СІТРАС УКРАЇНА» було включено до декларації з податку на прибуток за 2019 рік до складу різниць, на які збільшується фінансовий результат, витрати на суму 348 169 259, 64 грн від знецінення капітальних інвестицій та основних засобів, однак за уточнюючою декларацією зазначений показник було зменшено на зазначену суму.

Стосовно іншої частини витрат у складі рахунку «інші витрати звичайної діяльності», що вплинули на заниження фінансового результату до оподаткування фінансової звітності, ТОВ «СІТРАС УКРАЇНА» не було надано відповідні розрахунки сум, у тому числі курсових різниць, відповідні первинні документи, регістри аналітичного обліку по відповідним рахункам із інформацією подвійного запису господарських операцій на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку.

Враховуючи наведене, колегія суддів вважає обґрунтованими висновку акту перевірки щодо порушення позивачем вимог законодавства в частині віднесення до складу інших витрат звичайної діяльності підприємства переважної частини витрат у зв`язку із переоцінкою (зменшенням корисності активів (основних фондів, капітальних інвестицій)).

Колегія суддів звертає увагу на те, що Верховний Суд у постанові від 23 квітня 2020 року у справі № 813/1790/18 висловив правову позицію, відповідно до якої порушення процедури прийняття рішення суб`єктом владних повноважень саме по собі може бути підставою для визнання його протиправним та скасування у разі, коли таке порушення безпосередньо могло вплинути на зміст прийнятого рішення. Певні дефекти адміністративного акта можуть не пов`язуватися з його змістом, а стосуватися процедури його ухвалення. У такому разі можливі дві ситуації: внаслідок процедурного порушення такий акт суперечитиме закону (тоді акт є нікчемним), або допущене порушення не вплинуло на зміст акта (тоді наслідків для його дійсності не повинно наставати взагалі). Отже, саме по собі порушення процедури прийняття акта не повинно породжувати правових наслідків для його дійсності, крім випадків, прямо передбачених законом.

Відповідно до практики Європейського Суду з прав людини, скасування акта адміністративного органу з одних лише формальних мотивів не буде забезпечувати дотримання балансу принципу правової стабільності та справедливості.

Таким чином, ключовим питанням при наданні оцінки процедурним порушенням, допущеним під час прийняття суб`єктом владних повноважень рішення, є співвідношення двох базових принципів права: протиправні дії не тягнуть за собою правомірних наслідків і, на противагу йому, принцип формального порушення процедури не може мати наслідком скасування правильного по суті рішення.

Межею, що розділяє істотне (фундаментальне) порушення від неістотного, є встановлення такої обставини: чи могло бути іншим рішення суб`єкта владних повноважень за умови дотримання ним передбаченої законом процедури його прийняття.

Разом із тим, у постанові від 20 жовтня 2020 року у справі № 816/4605/15 Верховний Суд зазначив, що допущені територіальним органом доходів і зборів процедурні порушення, у тому числі й ті, що пов`язані, зокрема, з оформленням результатів контролюючого заходу, недотриманням строку прийняття податкових повідомлень-рішень тощо, не можуть слугувати самостійною підставою для звільнення платника податків від відповідальності за вчинені ним податкові правопорушення, та можуть бути прийняті судом до уваги за умови підтвердження належними та допустимими доказами добросовісного виконання таким платником власного податкового обов`язку.

Беручи до уваги вищенаведені правові позиції, суд при наданні оцінки процедурним порушенням, допущеним під час прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, враховує їх, проте зазначає, що за відсутності належних доказів та обґрунтувань щодо відсутності порушень податкового законодавства в діях позивача, а також наявність належних та достатніх доказів, які дійсно підтверджують вчинені ним порушення податкового законодавства, скасування податкових повідомлень-рішень лише з формальних підстав в даному випадку є неприпустимим, оскільки у даному випадку відсутні обставини добросовісного виконання таким платником власного податкового обов`язку.

З огляду на викладені обставини, з урахуванням наведених норм права, колегія суддів не погоджується з висновком суду першої інстанції щодо протиправності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень і наявності підстав для їх скасування.

А тому оскаржувані податкові повідомлення-рішення щодо донарахуванням позивачу сум податкового зобов`язання визнаються судом правомірними.

Суд зазначає, що у викладі підстав для прийняття рішення суду необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Аналізуючи питання обсягу дослідження доводів учасників справи та їх відображення у судовому рішенні, суд першої інстанції спирається на висновки, що зробив Європейський суд з прав людини від 18 липня 2006 року у справі «Проніна проти України», в якому Європейський суд з прав людини зазначив, що п. 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними в залежності від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень.

У рішенні Європейського суду з прав людини «Серявін та інші проти України» вказано, що усталеною практикою Європейського суду з прав людини, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пунктом 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (RuizTorija v. Spain) від 09 грудня 1994 року, серія A, № 303-A, п. 29).

З огляду на встановлені фактичні обставини справи, суд зазначає, що решта доводів та тверджень учасників справи, у контексті наведених правових вимог, не впливають на висновки суду за наслідком розгляду даної справи.

За змістом ч. 1 статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Оскільки судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини справи, висновки суду не відповідають обставинам справи, судом неправильно застосовано норми матеріального права, то оскаржуване судове рішення підлягає скасуванню, а позов задоволенню.

Керуючись статтями 243, 246, 308, 315, 317, 321, 325, 329, 331 КАС України суд,

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві - задовольнити.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 29 листопада 2022 року - скасувати та прийняти нове.

У задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Сітрас Україна» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - відмовити.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, та може бути оскаржена безпосередньо до адміністративного суду касаційної інстанції в порядку і строки, встановлені статтями 329, 331 КАС України.

Повний текст рішення виготовлено 27 червня 2023 року.

Головуючий суддя В.В. Файдюк

Судді Л.В. Губська

Є.І. Мєзєнцев