Ухвала

від 20.07.2023 по справі 160/517/20

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

УХВАЛА

20 липня 2023 року

Київ

справа №160/517/20

адміністративні провадження № К/9901/5804/21, № К/9901/5988/21

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Гімона М.М.,

суддів: Васильєвої І.А., Юрченко В.П.,

під час розгляду в порядку письмового провадження як судом касаційної інстанції справу № 160/517/20 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ОТЕГ» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, третя особа - Дніпровська міська рада, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження у якій відкрито за касаційними скаргами Дніпровської міської ради, Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 12 листопада 2020 року (головуючий суддя - Ясенова Т. І., судді: Головко О. В., Суховаров А. В.),

ВСТАНОВИВ:

У січні 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ОТЕГ» (далі - позивач, ТОВ «ОТЕГ») звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі - відповідач, ГУ ДПС), в якому просило суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС від 16 грудня 2019 року №0009740504 про збільшення суми грошового зобов`язання (орендної плати за землю юридичних осіб) на 398141,81 грн, у тому числі за основним платежем - 318513,45 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штраф) - 79628,36 грн.

На обґрунтування своїх вимог позивач посилався на те, що донарахування зобов`язань є безпідставним, оскільки 27 липня 2012 року та 16 червня 2016 року він відчужив будівлі та споруди, які розташовані на земельній ділянці, яка перебувала у користуванні на праві оренди, а тому з цього часу він не має обов`язку зі сплати орендної плати.

Ухвалою від 04 березня 2020 року Дніпропетровський окружний адміністративний суд залучив до участі у справі Дніпровську міську раду в якості третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача (далі - третя особа, Міськрада) (т. 1 а.с.217-218).

Дніпропетровський окружний адміністративний суд рішенням від 17 червня 2020 року у задоволенні позову відмовив.

Постановою від 12 листопада 2020 року Третій апеляційний адміністративний суд рішення суду першої інстанції скасував і ухвалив нове, яким позов задовольнив повністю.

Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили такі обставини.

10 червня 2003 року між Міськрадою і ТОВ «ОТЕГ» укладений договір оренди земельної ділянки за умовами якого позивач отримав в оренду земельну ділянку площею 0,4184 га, що знаходиться за адресою: м. Дніпропетровськ, Ленінський район, вул. Квітки-Основ`яненка, 9 для фактичного розміщення цеху з виробництва заготовок з пластикової тари, яка зареєстрована у Державному земельному кадастрі м. Дніпропетровська за кадастровим номером - 1210100000:08:815:0023, із терміном дії до 25 квітня 2018 року (т. 1, а. с. 138-142).

25 січня 2017 року позивач подав податкову декларацію з орендної плати за землю за 2017 рік, у якій самостійно визначив (обчислив) грошове зобов`язання з плати за землю на рік - 187494,98 грн із помісячною сплатою з січня по листопад 2017 року по 15624,58 грн; за грудень 2017 року - 15624,60 грн, що підтверджується змістом наведеної декларації (т. 1 а. с. 93-95).

Також 17 січня 2018 року до контролюючого органу позивач подав податкову декларацію з орендної плати за землю за 2018 рік з урахуванням уточненої декларації за період з 01 січня 2018 року по 24 квітня 2018 року, у якій самостійно задекларував до сплати суму грошового зобов`язання зі сплати за землю на рік - 59373,40 грн, у тому числі за період з січня по березень 2018 року помісячно по 15624,58 грн, з 01 квітня 2018 року по 24 квітня 2018 року - 12499,66 грн, що підтверджується копією наведеної декларації (т. 1 а. с. 96-98).

Контролюючий орган у період з 18 по 24 жовтня 2019 року на підставі наказу №917-п від 18 жовтня 2019 року, направлення №718 провів документальну позапланову виїзну перевірку позивача з питань повноти нарахування плати за землю (орендна плата та/або земельний податок) за земельну ділянку, що перебуває у користуванні позивача на підставі договору оренди землі від 10 червня 2003 року площею 0,4184 га (кадастровий номер - 1210100000:08:815:0023) за період з 01 січня 2017 року по 24 квітня 2018 року за наслідками якої був складений акт №7434/04-36-05-04/19091749 від 31 жовтня 2019 року (далі - Акт перевірки).

Згідно з висновками цього Акта встановлено порушення позивачем підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16, підпункту 271.1.1 пункту 271.1, статей 285, 286, 287, 288, пункту 289.1 статті 289 ПК України, що призвело до заниження земельного податку за земельну ділянку, розташовану на території Новокодацького району м. Дніпра за період з 01 січня 2017 року по 24 квітня 2018 року на 318513,45 грн (т. 1 а. с. 11-18).

Підставою для таких висновків стали листи відділу Головного управління Держгеокадастру у Дніпропетровської області від 16 травня 2019 року №1305-3163, від 24 червня 2019 року №2005-3797, у яких нормативна грошова оцінка 1 кв.м. земельної ділянки за кадастровим номером - 1210100000:08:815:0023 становить на 2017 рік та на 2018 рік - 3421,00 грн із застосуванням Кф=2 згідно з Порядком нормативної грошової оцінки земель населених пунктів, затвердженого Наказом Міністерства аграрної політики та продовольства України від 25 листопада 2016 року №489. Відповідно, з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2017 року річна орендна плата повинна була становити 429403,92 грн, а за період з 01 січня 2018 року по 24 квітня 2018 року - 135977,91 грн, тоді як позивач задекларував за період з 01 січня 2017 року по 24 квітня 2018 року 246868,38 грн, а відтак, сума заниження становить 318513,45 грн (429403,92 грн + 135977,91 грн - 246868,38 грн) (т. 1 а. с. 16, 82).

На підставі висновків Акта перевірки, ГУ ДПС прийняло податкове повідомлення-рішення від 16 грудня 2019 року №0009740504, яким позивачеві збільшено суму грошового зобов`язання за платежем - «орендна плата з юридичних осіб» - на загальну суму 398141,81 грн, у тому числі за основним платежем - 318513,45 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 79628,36 грн, що підтверджується змістом вищенаведеного податкового повідомлення-рішення та копією розрахунку штрафних санкцій (т. 1 а. с. 9-10, 124-125).

Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що платниками плати за землю є землекористувачі, у яких перебувають земельні ділянки в оренді на підставі укладеного договору оренди такої земельної ділянки, такі платники самостійно обчислюють суму річної орендної плати за землю і подають до 20 лютого поточного року відповідну податкову декларацію до контролюючого органу за місцезнаходженням такої земельної ділянки. Сума грошового зобов`язання самостійно обчислена у такій податковій декларації є узгодженою.

Оскільки позивач самостійно задекларував до сплати суми орендної плати, але здійснив неправильний розрахунок грошових зобов`язань, суд дійшов висновку про правильність висновків контролюючого органу. Суд відхилив як безпідставні доводи позивача про відчуження майна, яке знаходиться на такій земельній ділянці, оскільки жодних дій направлених на припинення обов`язку зі сплати задекларованих грошових зобов`язань він не вчинив.

Також суд визнав правомірним застосування контролюючим органом Кф на рівні 2,0 згідно з Порядком №489, оскільки позивач не надав жодних належних та допустимих доказів, які б свідчили про подання позивачем як землекористувачем земельної ділянки заяви про внесення даних про зазначену вище земельну ділянку до ДЗК щодо коду КВЦПЗ даної земельної ділянки, або доказів про наявність таких даних у ДЗК, у тому числі і щодо Кф, який був би меншим, ніж 2,0, який міститься у листах Головного управління Держгеокадастру у Дніпропетровській області.

Суд апеляційної інстанції не погодився з такими висновками суду першої інстанції. Зазначив, що норми законодавства, в тому числі й Закон України «Про оренду землі», визначають, хто саме є платником земельного податку, що є об`єктом оподаткування, з якого моменту виникає (набувається, переходить) обов`язок сплати цього податку, подію (явище), з якою припиняється його сплата, умови та підстави сплати цього платежу у разі вчинення правочинів із земельною ділянкою чи будівлею (її частиною), які на ній розташовані.

За позицією суду апеляційної інстанції, платником земельного податку є особа, яка володіє відповідним речовим правом на земельну ділянку (правом власності або правом користування), відповідно з моменту набуття права власності на об`єкт нерухомого майна, обов`язок зі сплати податку за земельну ділянку, на якій розміщений такий об`єкт, покладається на особу, яка набула право власності на жилий будинок, будівлю або споруду.

Оскільки майно, яке знаходиться на земельній ділянці, було відчужене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що позивач не повинен сплачувати плату за таку земельну ділянку.

Суд апеляційної інстанції звернув увагу, що фактично, єдиною підставою для відмови у задоволенні позову став висновок суду першої інстанції, що позивач самостійно декларував плату за землю. Однак, за позицією суду апеляційної інстанції, суд залишив поза увагою і належною правовою оцінкою те, що позивач, користуючись правом, наданим податковим законодавством, 28 лютого 2020 року подав уточнюючу податкову декларацію з плати за землю за 2017 рік та уточнюючу декларацію з плати за землю за 2018 рік, в яких відображені відповідні зміни.

Не погодившись з постановою суду апеляційної інстанції, Дніпровська міська рада і ГУ ДПС подали касаційні скарги, у яких, посилаючись на неправильне застосування судом норм матеріального права і порушення норм процесуального права, просять постанову апеляційного суду скасувати і ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

Касаційні скарги обґрунтовані тим, що суд апеляційної інстанції не врахував висновків Верховного Суду, викладених в постанові від 21 січня 2021 року у справі №826/14257/16, відповідно до яких податкове законодавство не передбачає подання уточнюючого розрахунку у період після проведення перевірки і після прийняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення. У цій же постанові зазначено, що аналогічна позиція викладена в постановах Верховного Суду від 19 вересня 2019 року у справі №815/4013/14, від 21 серпня 2019 року у справі №805/4187/16-а, від 24 лютого 2020 року у справі №440/4443/18, від 30 вересня 2020 року у справі №826/8894/18, від 04 листопада 2020 року у справі №640/330/19. Скаржники наполягають, що суми грошових зобов`язань зі сплати за землю, які задекларовані позивачем, є узгодженими згідно з пунктом 54.1 статті 54 ПК України, а уточнюючі розрахунки подані лише 28 лютого 2020 року, тобто вже під час судового розгляду справи і, більш того, після закінчення строку, встановленого пунктом 50.1 статті 50 ПК України.

Обґрунтовуючи доводи і вимоги касаційних скарг, скаржники посилалися на пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), на підставі якого Верховний Суд ухвалами від 02 квітня 2021 року і 15 квітня 2021 року відкрив касаційне провадження (застосування судом апеляційної інстанції пункту 50.2 статті 50 Податкового кодексу України без урахування висновку Верховного Суду, викладеного у постанові від 21 січня 2021 року у справі №826/14257/16).

ТОВ «ОТЕГ» подало відзиви на касаційні скарги Міськради і ГУ ДПС, у яких просить залишити їх без задоволення, а постанову апеляційного суду - без змін. Позивач посилається на відповідність усталеній практиці Верховного Суду України і Верховного Суду висновку суду апеляційної інстанції про відсутність підстав для нарахування і сплати орендної плати за земельну ділянку у випадку відчуження нерухомого майна, яке на ній знаходиться. Також зазначає, що подання уточнюючого розрахунку не є основною підставою для задоволення позову, а сума самостійно визначеного грошового зобов`язання, яке в подальшому зменшено, не є предметом розгляду цієї справи. Більш того, ці уточнюючі розрахунки були прийняті контролюючим органом, а суми сплачених податків відображені в кабінеті платника податків як переплата. Позивач також звертає увагу, що у наведених скаржниками постановах Верховного Суду відсутній висновок, на неврахуванні якого вони наполягають.

25 травня 2023 року від Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, утвореного як відокремлений підрозділ Державної податкової служби, надійшло клопотання про заміну сторони у справі: з Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на його правонаступника - Головне управління ДПС у Дніпропетровській області, утворене як відокремлений підрозділ Державної податкової служби.

У зв`язку з реформуванням податкової системи і реорганізацію податкових органів, на час розгляду цієї справи органом, який виконує функції, зокрема у сфері реалізації державної податкової політики, є Державна податкова служба України та її територіальні органи. Отже, у цій справі наявні підстави для задоволення клопотання ГУ ДПС та здійснення заміни відповідача у справі відповідно до статті 52 КАС шляхом заміни Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 43145015) на його правонаступника - Головне управління ДПС у Дніпропетровській області, утворене як відокремлений підрозділ Державної податкової служби (код ЄДРПОУ ВП 44118658), для якого усі дії, вчинені в адміністративному процесі, обов`язкові в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційних скарг, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, зокрема, в частині подібності правовідносин у цій справі з правовідносинами у справі №826/14257/16, на висновки з постанови Верховного Суду у якій посилаються Міськрада і ГУ ДПС, колегія суддів дійшла таких висновків.

Усталеною є позиція Верховного Суду, що обов`язковими умовами при оскарженні судових рішень на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 КАС України є зазначення у касаційній скарзі: 1) норми матеріального права, яку неправильно застосовано судами; 2) постанови Верховного Суду і який саме висновок щодо застосування цієї ж норми у ній викладено; 3) висновок судів, який суперечить позиції Верховного Суду; 4) в чому полягає подібність правовідносин у справах (у якій викладено висновок Верховного Суду i у якій подається касаційна скарга).

Подібність правовідносин означає, зокрема, тотожність суб`єктного складу учасників відносин, об`єкта та предмета правового регулювання, а також умов застосування правових норм (зокрема, часу, місця, підстав виникнення, припинення та зміни відповідних правовідносин). Зміст правовідносин з метою з`ясування їх подібності в різних рішеннях суду (судів) визначається обставинами кожної конкретної справи.

Водночас обставини, які формують зміст правовідносин і впливають на застосування норм матеріального права, та оцінку судами їх сукупності не можна вважати подібністю правовідносин.

Крім того, при поданні касаційної скарги на цій підставі зазначені скаржником норми права, які, на його переконання, неправильно застосовано судами, повинні врегульовувати спірні правовідносини, а питання щодо їх застосування ставилося перед судами попередніх інстанції в межах підстав позову та/або заперечень сторін (наприклад, з точки зору порушення їх позивачем/відповідачем).

Як вбачається зі змісту постанови Верховного Суду від 21 січня 2021 року у справі №826/14257/16, спірним питанням у такій справі було наявність/відсутність у контролюючого органу підстав для застосування штрафних санкцій, передбачених пунктом 126.1 статті 126 ПК України, у разі якщо до прийняття відповідного податкового повідомлення-рішення платник податків самостійно виявив помилки в поданій ним податковій звітності і подав до податкового органу уточнюючий розрахунок з їх виправленням з урахуванням вимог статті 50 ПК України.

Вирішуючи це питання, Верховний Суд виходив з того, що платник податків може скористатися правом подати уточнюючий розрахунок після проведення перевірки і до прийняття податкового повідомлення-рішення (зазначивши, що цей висновок викладено в постановах Верховного Суду від 19 вересня 2019 року у справі №815/4013/14, від 21 серпня 2019 року у справі №805/4187/16-а, від 24 лютого 2020 року у справі №440/4443/18, від 30 вересня 2020 року у справі №826/8894/18, від 04 листопада 2020 року у справі №640/330/19), а подання уточнюючого розрахунку не є сплатою узгодженої суми податкового зобов`язання в той час, як санкції відповідно до пункту 126.1 статті 126 ПК України застосовуються саме на погашену суму податкового боргу.

Натомість, у справі № 160/517/20, у якій подано касаційні скарги, спірним питанням є наявність/відсутність у ТОВ «ОТЕГ» обов`язку зі сплати орендної плати за земельну ділянку після відчуження майна, яке на ній знаходиться. Обставини ж подання уточнюючої декларації наводяться не в контексті самостійного виправлення порушення, яке стало підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення, а в контексті зменшення задекларованих власних зобов`язань зі сплати орендної плати, тобто тієї частини, якої податкове повідомлення-рішення не стосується.

Отже, правовідносини у справах №826/14257/16 і № 160/517/20 не є подібними. Більш того, в постанові Верховного Суду від 21 січня 2021 року у справі №826/14257/16 не міститься висновку про те, що платник податків не має права подавати уточнюючу декларацію зі зменшеними показниками після прийняття податкового повідомлення-рішення.

Варто відзначити, що у касаційних скаргах підстави для касаційного оскарження судових рішень приведені у взаємозв`язку із здійсненим посиланням апеляційного суду про встановлений факт подання ТОВ «ОТЕГ» уточнюючих декларацій з плати за землю. Саме з цим посиланням не погоджуються скаржники і саме в цьому контексті Міськрада і ГУ ДПС посилалися на пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України і неправильне застосування пункту 50.2 статті 50 ПК України.

Однак, зі змісту постанови Третього апеляційного адміністративного суду від 12 листопада 2020 року вбачається, що безпосередньо підставою для скасування рішення суду першої інстанції і ухвалення нового про задоволення позову став висновок суду, здійснений із посиланням на висновки Верховного Суду про те, що у випадку відчуження майна, яке знаходиться на орендованій земельній ділянці, обов`язок зі сплати плати за землю переходить до нового набувача на тих самих умовах і в тому ж обсязі, що були у попереднього землекористувача.

Варто відзначити, що ці висновки суду апеляційної інстанції відповідають висновкам Верховного Суду України, викладеним у постановах від 08 червня 2016 року у справі 21-804а 16, від 12 вересня 2017 року у справі № 21-3078а 16, а також усталеній практиці Верховного Суду (зокрема, але не виключно постанови від 31 січня 2018 року у справі №825/308/17, від 19 червня 2018 року у справі №822/2696/17, від 18 квітня 2019 року у справі № 823/2344/18 та у справі № 807/292/18, від 25 лютого 2020 року у справі № 520/8446/18, від 27 лютого 2020 року у справі № 804/4665/18, від 29 травня 2020 року у справі №802/4133/15-а, від 13 квітня 2023 року у справі № 160/9422/20).

Саме по собі посилання апеляційного суду на те, що суд першої інстанції не надав належної оцінки тій обставині, що ТОВ «ОТЕГ» 28 лютого 2020 року подало уточнюючі податкові декларації з плати за землю не означає, що саме наявність цієї обставини стала підставою для задоволення позовних вимог.

Предметом спору у цій справі було податкове повідомлення-рішення, яким збільшено позивачеві грошові зобов`язання з орендної плати внаслідок їх заниження через неправильний розрахунок, а підставами позову - відсутність обов`язку зі сплати орендної плати за земельну ділянку через відчуження майна, яке на ній знаходиться. Саме питання визначення суб`єкта, зобов`язаного сплачувати орендну плату, вирішувалося судами попередніх інстанцій. Відповідно, колегія суддів вважає, що ані обставини самостійного декларування позивачем відповідних сум, ані подальше їх зменшення шляхом подання уточнюючих декларацій, не мало впливу на застосування норм права, пов`язаних із визначенням суб`єкта, зобов`язаного сплачувати плату за землю (у цій справі - у вигляді орендної плати). Це також випливає з того, що в будь-якому випадку саме виникнення грошових зобов`язань передує обов`язку їх декларування, а не навпаки. Більш того, як доречно зазначає ТОВ «ОТЕГ», у цій справі задекларовані суми зобов`язання не оскаржуються, а оскаржується рішення контролюючого органу про їх збільшення.

Відповідно, колегія суддів констатує, що пункт 50.2 статті 50 ПК України, на неправильному застосуванні якого наполягають скаржники, не врегульовує спірні правовідносини і виходить за межі предмета доказування у цій справі.

Відповідно до пункту 5 частини першої статті 339 КАС України суд касаційної інстанції закриває касаційне провадження, якщо після відкриття касаційного провадження на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 цього Кодексу судом встановлено, що висновок щодо застосування норми права, який викладений у постанові Верховного Суду та на який посилався скаржник у касаційній скарзі, стосується правовідносин, які не є подібними.

Оскільки касаційне провадження було відкрито на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 КАС України, однак, після відкриття касаційного провадження виявилося, що зазначена скаржниками норма права не врегульовує спірні правовідносини, а останні у цій справі не є подібними до справи №826/14257/16, колегія суддів вважає, що наявні підстави для закриття касаційного провадження відповідно до пункту 5 частини першої статті 339 КАС України.

Відповідно до статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. Суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, передбачені пунктами 1, 4-7 частини третьої статті 353, абзацом другим частини першої статті 354 цього Кодексу, а також у разі необхідності врахування висновку щодо застосування норм права, викладеного у постанові Верховного Суду після подання касаційної скарги. У суді касаційної інстанції не приймаються і не розглядаються вимоги, що не були предметом розгляду в суді першої інстанції. Зміна предмета та підстав позову у суді касаційної інстанції не допускається.

Здійснення касаційного перегляду судових рішень в межах доводів та вимог касаційних скарг, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, є неможливим. Порушення норм процесуального права, передбачені пунктами 1, 4-7 частини третьої статті 353, абзацом другим частини першої статті 354 КАС України, колегією суддів не встановлено, а тому касаційне провадження у цій справі належить закрити.

Керуючись статтями 339, 341, 345, 355, 359 КАС України, суд

УХВАЛИВ:

Касаційне провадження за скаргами Дніпровської міської ради, Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 12 листопада 2020 року, відкрите на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 КАС України - закрити.

Ухвала суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її підписання, є остаточною і не оскаржується.

СуддіМ.М. Гімон І.А. Васильєва В.П. Юрченко