Постанова

від 26.07.2023 по справі 420/15875/22

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

26 липня 2023 р.м. ОдесаСправа № 420/15875/22

Перша інстанція: суддя Хом`якова В.В.

Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду

у складі: головуючої судді Зуєвої Л.Є.,

суддів: Коваля М.П., Турецької І.О.

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 13 березня 2023 року у справі за позовом Фермерського господарства «МАЯК-2018» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИЛА:

У листопаді 2022 року позивач звернувся до суду з позовом до відповідачів та просив: визнати протиправними та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області № 7128566/42356260 від 28.07.2022 про відмову у реєстрації поданих фермерським господарством "МАЯК-2018" податкової накладної № 2 від 02.02.2022 та № 7128565/42356260 від 28.07.2022 про відмову у реєстрації податкової накладної №3 від 02.02.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні № 2 від 02.02.2022 та № 3 від 02.02.2022, подані фермерським господарством "МАЯК-2018" в Єдиному реєстрі податкових накладних датою їх подання на реєстрацію.

В обґрунтування позову зазначалось, що позивачем складені податкові накладні №2 від 05.01.2022, №3 від 14.01.2022 та направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, до даних податкових накладних були подані розрахунки коригування податкових накладних. Розрахунки коригування до податкових накладних №2 та №3 були прийняті, але реєстрація зупинена з посиланням на п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. ФГ "МАЯК-2018" направлено повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинена. 28.07.2022 комісією прийняті рішення №7128565/42356260 від 28.07.2022 та №7128565/42356260 від 28.07.2022 про відмову у реєстрації розрахунків коригування № 2 від 02.02.2022, № 3 від 02.02.2022 з підстав ненадання платником податку копії первинних документів щодо постачання/придбання товарів, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури (інвойси, акти приймання-передачі товарів з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. Позивач вважає, що оскаржувані рішення підлягають визнанню протиправними і скасуванню, із зобов`язанням ДПС України зареєструвати розрахунки коригування датою їх подання.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 13 березня 2023 року, ухвалене у відкритому судовому засіданні за правилами спрощеного позовного провадження у м. Одеса, позов задоволено.

Не погоджуючись з таким рішенням, Головне управління ДПС в Одеській області надало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

Доводами апеляційної скарги зазначено, що позивачем не в повному обсязі надані документи, які підтверджують реальність господарських операцій, а саме: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні. Також апелянт вказує, що відсутні правові підстави для реєстрації податкової накладної в ЄРПН.

Позивачем відзиву на апеляційну скаргу не надано до суду.

Відповідно до ч. 8 ст. 262 КАС України при розгляді справи за правилами спрощеного позовного провадження суд досліджує докази і письмові пояснення, викладені у заявах по суті справи, а у випадку розгляду справи з повідомленням (викликом) учасників справи - також заслуховує їхні усні пояснення. Судові дебати не проводяться.

Відповідно до п.2 ч.1 ст.263 КАС України суд розглядає за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні) справи щодо: оскарження фізичними особами рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень щодо обчислення, призначення, перерахунку, здійснення, надання, одержання пенсійних виплат, соціальних виплат непрацездатним громадянам, виплат за загальнообов`язковим державним соціальним страхуванням, виплат та пільг дітям війни, інших соціальних виплат, доплат, соціальних послуг, допомоги, захисту, пільг.

Згідно з ч.1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі: 1) відсутності клопотань від усіх учасників справи про розгляд справи за їх участю; 2) неприбуття жодного з учасників справи у судове засідання, хоча вони були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання; 3) подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Перевіривши матеріали справи, правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, обговоривши доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла наступних висновків.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, 04.01.2022 року між ФГ «МАЯК-2018» (Постачальник) та ТОВ "КЕРНЕЛ-ТРЕЙД" (покупець) укладений договір поставки № ОДЕ22-29054-ПЕР. Відповідно до умов договору Постачальник зобов`язується поставити до 30.01.2022 насіння соняшнику в кількості 45 т за попередньою ціною 1000 грн за тону (з ПДВ) (а.с. 51-53).

Додатковою угодою № ОДЕ22-29054-ПЕР/2 від 02.02.2022 сторони узгодили остаточну ціну в розмірі 22488 грн 75 коп. за 1 т, та кількість насіння соняшнику 62,960 т, усього загальна вартість поставки 1415891 грн 43 коп. (з ПДВ) (а.с. 57).

Позивачем виписана податкова накладна № 1 від 04.01.2022 на поставку 21,48 т насіння соняшнику на загальну суму 18842.04 грн без ПДВ, ПДВ 2637.8856 грн, податкову накладну було направлено в ЄРПН 31.01.2022 та прийнято (а.с. 32). Розрахунок коригування № 1 від 02.02.2022 вартість насіння соняшника 21.48 т вартістю 423735,32 грн без ПДВ, ПДВ 59322,9448 грн був прийнятий 11.07.22 та зареєстровано в ЄРПН (а.с. 33-34).

Податкова накладна № 2 від 05.01.2022 на поставку 20.92 т насіння соняшника вартістю 18350.81 без ПДВ, ПДВ 2569.1134 грн, направлена позивачем в ЄРПН 31.01.2022 та прийнята, про що свідчить квитанція № 9014236342 (а.с.35). Розрахунок коригування № 2 від 02.02.2022 до ПН № 2, вартість на 20,92 т насіння соняшнику вартістю 412688,21 грн без ПДВ, ПДВ 57776.3494 грн був направлений в ЄРПН (а.с 36), квитанцією від 11.07.2022 реєстрація розрахунку коригування зупинена з підстави: «Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1206 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються) , та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН. Додатково повідомляємо: показник: «D» = 2.0767%, «P» =0" (а.с. 37).

Позивачем сформовано податкову накладну № 3 від 14.01.2022 на постачання 20.56 т насіння соняшника вартістю 18035.03 грн без ПДВ, ПДВ 2524.9042 грн. Відповідно до квитанції від 31.01.2022 реєстрація ПН №3 в ЄРПН була зупинена з підстави «Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1206 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються) , та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН. Додатково повідомляємо: показник: «D» = 1.8139%, «P» =5207" (а.с. 42).

В подальшому рішенням комісії з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН №7070489/42356260 від 15.07.2022 було зареєстровано податкову накладну № 3 від 14.01.2022 (а.с. 46).

Розрахунок коригування № 3 від 02.02.2022 до податкової накладної №3, яким скорегована вартість в сумі 405586,50 грн без ПДВ, 56782,11 грн ПДВ, був відправлений для реєстрації в ЄРПН, але квитанцією від 20.07.2022 реєстрація зупинена з підстави «Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1206 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються) , та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН. Додатково повідомляємо: показник: «D» = 2.0726%, «P» =0" (а.с. 43-44).

Позивачем направлено повідомлення № 2 від 25.07.2022 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено (щодо РК № 2 від 02.02.2022 та РК № 3 від 02.02.2022). В повідомленні вказано, що "Платник реального сектору економіки, основний вид діяльності 01.11, заборгованість по податкам відсутня, використовується праця працівників, є в наявності ресурси для здійснення господарської діяльності". До повідомлення додані додатки в кількості 26 (а.с. 45).

Рішеннями №7128566/42356260 від 28.07.2022 та №7128565/42356260 відмовлено у реєстрації розрахунку коригування №2 від 02.02.2022 та №3 від 02.02.2022 в ЄРПН у зв`язку з ненаданням ненадання платником податку копії первинних документів щодо постачання/придбання товарів, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури (інвойси, акти приймання-передачі товарів з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки , накладних (а.с. 39, 47).

11.08.2022 позивачем подано скарги на рішення комісії №7128566/42356260, №7128565/42356260, в якій зазначено, що підприємством були надані копії первинних документів, в рішеннях про відмову в реєстрації РК не вказано, які саме документи не були подані, не враховано специфіку роботи с\г підприємства, яке реалізує продукцію власного виробництва. Скарги були залишені без задоволення рішеннями 36026/42356260/2 від 30.08.2022, 36025/42356260/2 від 30.08.2022.

Не погоджуючись з вказаними рішеннями та діями відповідачів, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно із частиною другою статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Відповідно до п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.

Так, постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі Порядок №1246), яким визначено механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних.

Відповідно до п. 2 Порядку №1246 податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації, розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної (далі - розрахунок коригування) - електронний документ, який складається платником податку до податкової накладної відповідно до вимог Кодексу в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно п. 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України Про електронні довірчі послуги, Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Пунктом 13 Порядку № 1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Пунктом 14 Порядку №1246 визначено, що квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС.

Згідно пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Як вбачається з матеріалів справи, згідно квитанцій, реєстрація спірних РК зупинена через те, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1206, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

З 01.02.2020 набрала чинності постанова Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (далі Порядок №1165), яка визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.

Відповідно до п. 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.

Ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм пп. «а» або «б» п. 185.1 ст. 185, пп. «а» або «б» п. 187.1 ст. 187, абзацу 1 п. 201.1, 201.7, 201.10 ст. 201 ПК за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.

Відповідно до п. 3 Порядку № 1165, податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації): 1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, звільненою від оподаткування; 2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку; 3) одночасно виконуються такі умови: загальна сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, якими подано податкову накладну/розрахунок коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 1 млн. гривень; значення показника D, розрахованого згідно з цим підпунктом, становить більше 0,05. Показник D розраховується за такою формулою: D= S/T, де S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів, контроль за справлянням яких покладено на ДПС, платником податку та його відокремленими підрозділами; T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування; значення показника P є меншим, ніж значення, розраховане за такою формулою: P = Pм х 1,4, де P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування; Pм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування. Значення показників D та P відображаються в електронному кабінеті платнику податку; 4) у податковій накладній/розрахунку коригування відображена операція з товаром за кодом згідно з УКТЗЕД та/або послугою за кодом згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, які зазначені у таблиці даних платника податку, врахованій контролюючим органом.

Відповідно до п. 4 Порядку № 1165, у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

У той же час, п. 5 Порядку № 1165 визначено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Згідно з приписами п. 6 Порядку № 1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до п. 7 Порядку № 1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Так, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації (п. 10 Порядку № 1165).

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (п. 11 Порядку № 1165).

З системного аналізу вищенаведених норм вбачається, що законодавцем встановлена певна послідовність прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі.

Наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12.12.2019 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520), яким визначено механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Так, п. 4 Порядку № 520 визначено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

За приписами п.5 Порядку № 520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно з п.6 Порядку № 520, письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

Пунктом 7 Порядку №520 визначено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до п. 9 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

Відповідно до п.2 Порядку № 520, прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Пунктом 3 Порядку № 520 визначено, що комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

За приписами п. 11 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Так, матеріалами справи встановлено, що позивачем складено розрахунки коригування №2 від 02.02.2022 та №3 від 02.02.2022.

Згідно квитанції № 9117916950 від 11.07.2022 вбачається, що підставою зупинення реєстрації розрахунку коригування №2 від 02.02.2022 є: "Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1206 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються) , та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН". Квитанцією від 20.07.2022 реєстрація розрахунку коригування № 3 від 02.02.2022 зупинена за аналогічними підставами.

Так, позивачем після отримання квитанцій на пропозицію відповідача подано до контролюючого органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, разом із поясненнями та наступними копіями підтверджуючих документів, зокрема, позивачем надано до повідомлення копії видаткових накладних №ЗП22-73251 від 04.01.2022 на поставку 21.480 т насіння соняшника, №ЗП22-73252 від 05.01.2022 насіння соняшника 20.920 т, № ЗП22-76382 від 14.01.2022 на 20,560 т насіння соняшника, платіжні доручення ТОВ "КЕРНЕЛ-ТРЕЙД" № 1356762 від 08.02.2022 на суму 1179050 грн, № 1356832 від 08.02.2022 на суму 21479 грн 93 коп., № 135683 на суму 20919 грн 92 коп., № 1356834 від 08.02.2021 на суму 20559 грн 93 коп. за насіння соняшника, копія звіту про площі та валові збори сільськогосподарських культур на 2021 (в т.ч. соняшник 77,19 га посівна площа, 57,19 площа зібрана, обсяг виробництва 2200 ц), копія звіту про збирання врожаю сільськогосподарських культур на 01.11.2021, докази придбання насіння (довереність ТОВ "МАЯК" № 3 від 07.07.2021, накладна № 25/07-017 від 08.07.2021 , платіжне доручення № 15 від 20.07.2021 на суму 64637 грн 95 коп. згідно рахунку № 25/07-005 від 07.07.2021, платіжне доручення № 14 від 20.07.2021 на суму 269079 грн 30 коп. згідно рахунку №25/07-004 від 07.07.21), докази придбання дизпалива (договір № ОП 01.05-21 від 07.05.2021, укладений з ТОВ "НАНО ДРАЙВ", рахунок ТОВ "НАНО ДРАЙВ" № 262 від 07.05.2021 на суму 52041 грн, платіжне доручення № 7 від 11.05.2021 про сплату 49800 грн згідно рахунку № ОП 01.05-21 від 07.05.2021, видаткова накладна № 287 від 14.05.2021 на отримання 2000 л дизпалива вартістю 49800 грн у ТОВ "НАНО ДРАЙВ", ТТН № 140521/03 від 14.05.2021 про перевезення дизпалива, рахунок ТОВ "СК-НАФТА"№ 51 від 19.07.21 на оплату дизпалива 3000 л вартістю 74700 грн, платіжне доручення № 16 від 21.07.2021 на суму 74700 грн ТОВ СК-НАФТА згідно рахунку № 51 від 19.07.2021, видаткова накладна ТОВ "СК-НАФТА" № 32 від 22.07.2021 на 3000 л дизпалива на суму 74700 грн, ТТН № 32 від 22.07.2021 на перевезення дизпалива), копія договору № 01/10-1 від 01.10.2021, укладеного з ФОП ОСОБА_1 про оренду комбайну разом з екіпажем з двома додатками № 1 та № 2, акти прийому-передачі комбайну від 01.10.2021 та 02.10.2021, акт наданих послуг по орендній платі сільгосп комбайну 03/10-1 від 03.10.2021 на суму 45000 грн, складений між позивачем та ФОП ОСОБА_1 , рахунок-фактура № АЮ-0001 від 05.10.2021 на оплату послуг оренди транспортних засобів у ФОП ОСОБА_1 на суму 45000 грн, платіжне доручення № 62 від 12.10.2021 на суму 45000 грн, докази придбання добрив (рахунок УКРАГРО НПК № ЛЮ23 від 04.02.2021 на 247800 грн за карбамидно-аміачна суміш, платіжне доручення № 1 від 04.02.2021 на суму 247800 грн згідно рахунку №ЛЮ23 від 04.02.2021, довіреність № 4 від 07.07.2021 представника позивача на отримання добрив від ТОВ НВФ "Агросвіт", накладна № 25/07-018 від 08.07.2021 на поставку ТОВ НВФ "Агросвіт" позивачу фунгіцидів).

Разом з тим, податковий орган, незважаючи на надані позивачем пояснення та документи, прийняв оскаржувані рішення: № 7128566/42356260 від 28.07.2022 про відмову у реєстрації розрахунку коригування № 2 від 02.02.2022 та № 7128565/42356260 від 28.07.2022 про відмову у реєстрації розрахунку коригування № 3 від 02.02.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних, в якому посилався на ненадання платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (а.с. 39, 47).

При цьому, колегія суддів звертає увагу, що у додатковій інформації вищезазначених рішень допис відсутній, апелянтом не пояснено та не доведено, що складені та подані позивачем первинні документи та надані пояснення не є достатніми для реєстрації податкової накладної.

Також, колегія суддів стосовно наданих первинних документів, зазначає, що документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, зміст послуг, що надають тощо.

При цьому, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податку у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Слід також зазначити, що форма рішення передбачає, що у разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН через ненадання платником податку копій документів, документи, які не надано, повинні бути підкресленими, тобто конкретно вказані.

З наявних в матеріалах справи доказів судом встановлено, що первинні документи, оформлені позивачем в рамках господарських відносин із контрагентом, копії яких надані разом із поясненнями для прийняття рішення та наявні в матеріалах справи щодо реєстрації податкових накладних складені у відповідності до вимог законодавства та є достатніми для здійснення реєстрації.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом в постановах від 23.10.2018 у справі №822/1817/18 (адміністративне провадження №К/9901/62472/18), від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18 (адміністративне провадження №К/9901/7590/19), від 02.07.2019 у справі №140/2160/18 (адміністративне провадження №К/9901/13662/19).

Можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного переліку цих документів.

Отже, як вірно встановлено судом першої інстанції, враховуючи те, що апелянтом не було зазначено конкретного переліку документів, які не були подані позивачем, оскільки Комісія при прийнятті оскаржуваних рішень, без будь-яких обґрунтувань не прийняла до уваги первинну бухгалтерську документацію позивача щодо спірних розрахунків коригування, а тому, з огляду на неконкретність вимог контролюючого органу щодо подання документів рішення комісії ГУ ДПС з питань реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі накладних №7128566/42356260 від 28.07.2022 про відмову у реєстрації розрахунку коригування №2 від 02.02.2022 та №7128565/42356260 від 28.07.2022 про відмову у реєстрації розрахунку коригування №3 від 02.02.2022 є протиправними та підлягають скасуванню.

Крім того, колегія суддів при прийнятті рішення по даній справі враховує, що відповідно до п.п. 19, 20 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструються у день: 1) прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; 2) набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення суду).

У разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених п.12 цього Порядку (крім абз.10), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Таким чином, судом першої інстанції вірно, для належного захисту порушеного права позивача, зобов`язано ДПС України зареєструвати в ЄРПН спірні розрахунки коригування, оскільки саме такі дії відповідача будуть гарантією остаточного вирішення спору між сторонами та належним способом поновлення порушених прав позивача.

У контексті оцінки доводів апеляційної скарги апеляційний суд звертає увагу на позицію Європейського суду з прав людини, зокрема, у справах «Проніна проти України» (пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

На підставі вищевикладеного, колегія суддів апеляційної інстанції вважає, що рішення суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному розгляді всіх обставин справи, які мають значення для вирішення спору, відповідає нормам матеріального та процесуального права. Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, викладених у зазначеному рішенні, у зв`язку з чим підстав для його скасування не вбачається.

Відповідно до ч.1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 262, 263, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів,

ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 13 березня 2023 року залишити без змін.

Відповідно до ст. 325-328 КАС України постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає крім випадків: а) касаційна скарга стосується питання права, яке має фундаментальне значення для формування єдиної правозастосовчої практики; б) особа, яка подає касаційну скаргу, відповідно до цього Кодексу позбавлена можливості спростувати обставини, встановлені оскарженим судовим рішенням, при розгляді іншої справи; в) справа становить значний суспільний інтерес або має виняткове значення для учасника справи, який подає касаційну скаргу; г) суд першої інстанції відніс справу до категорії справ незначної складності помилково.

Головуюча суддя: Л.Є. Зуєва

Суддя: М.П. Коваль

Суддя: І.О. Турецька