Постанова

від 03.08.2023 по справі 640/7480/19

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 серпня 2023 року

м. Київ

справа № 640/7480/19

адміністративне провадження № К/990/20042/22

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Яковенка М. М.,

суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,

розглянувши у порядку письмового провадження в касаційній інстанції адміністративну справу № 640/7480/19

за адміністративним позовом Підприємства «Департамент захисту інтелектуальної власності» Міжнародної благодійної організації «Комітет сприяння правоохоронним органам України» до Головного управління ДФС у місті Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

за касаційною скаргою Підприємства «Департамент захисту інтелектуальної власності» Міжнародної благодійної організації «Комітет сприяння правоохоронним органам України» на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва (суддя Келеберда В. І.) від 15 листопада 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду (склад колегії суддів: Губська Л. В., Епель О. В., Карпушова О. В.) від 22 червня 2022 року,

УСТАНОВИВ:

І. РУХ СПРАВИ

1. У квітні 2019 року Підприємство «Департамент захисту інтелектуальної власності» Міжнародної благодійної організації «Комітет сприяння правоохоронним органам України» звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у місті Києві, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 30 січня 2019 року:

- № 00003571409, яким за порушення пункту 1 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» № 265/95-ВР від 06 липня 1995 року застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) або пені у розмірі 1,00 грн;

- №00003581409, яким за порушення пункту 15 розділу II, пункту 50 розділу V Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України № 148 від 29 грудня 2017 року застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) або пені у розмірі 1 749 389,38 грн;

- №00003591409, яким за порушення статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» № 481/95-ВР від 19 грудня 1995 року застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) або пені у розмірі 124 003,52 грн.

2. В обґрунтування позову позивач зазначає, що наказ, на підставі якого була проведена перевірка, не відповідає вимогам, визначеним пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України (далі - ПК України), а саме, позаяк в ньому не зазначено дату початку і тривалість перевірки, підстави для її проведення та період діяльності, який буде перевірятись.

Також вказує про порушення вимог пунктів 4, 6 розділу 4 Порядку реєстрації та застосування реєстраторів розрахункових операцій, що застосовується для реєстрації розрахункових операцій за товари (послуги), оскільки підприємство та центр сервісного обслуговування (ЦСО) не були повідомлені у встановлений законодавством строк про закінчення терміну експлуатації РРО. Позивач стверджує, що саме внаслідок протиправної бездіяльності відповідача він не був обізнаний про здійснення господарської діяльності на підставі не зареєстрованого РРО.

Разом з цим наголошує, що ним не було перевищено ліміт каси, а висновки контролюючого органу в цій частині є хибними та такими, що сформовані без врахування всіх фактичних обставин справи, а саме не було враховано, що кошти отримувались ввечері та видавались наступного робочого дня на потреби, пов`язані з діяльністю підприємства і вихідні та святкові дні, коли банківські установи не працювали.

3. Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 15 листопада 2021 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 22 червня 2022 року, позивачу відмовлено в задоволенні позовних вимог.

4. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 01 серпня 2022 року Підприємство «Департамент захисту інтелектуальної власності» Міжнародної благодійної організації «Комітет сприяння правоохоронним органам України» звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 15 листопада 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 22 червня 2022 року, і ухвалити нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити.

Разом з касаційною скаргою позивачем подано клопотання про зупинення виконання рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 15 листопада 2021 року та постанови Шостого апеляційного адміністративного суду від 22 червня 2022 року.

5. Ухвалою Верховного Суду від 15 серпня 2022 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи. Цією ж ухвалою відмовлено Підприємству «Департамент захисту інтелектуальної власності» Міжнародної благодійної організації «Комітет сприяння правоохоронним органам України» в задоволенні клопотання про зупинення виконання оскаржуваних судових рішень.

6. 01 лютого 2023 року до Верховного Суду від Головного управління ДПС у місті Києві, як відокремленого підрозділу ДПС надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому відповідач вказує про її необґрунтованість та просить касаційну скаргу позивача залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 15 листопада 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 22 червня 2022 року без змін.

Крім того, Головним управлінням ДПС у місті Києві було заявлено клопотання про заміну відповідача у справі на його правонаступника - Головне управління ДПС у місті Києві як відокремлений підрозділ ДПС.

7. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд в порядку письмового провадження.

IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ

8. Судами попередніх інстанцій встановлено, що на підставі наказу від 28 листопада 2018 року № 17477 та направлень на проведення фактичної перевірки від 14 грудня 2018 року № 8324/26-15-14-09-01 та № 8325/26-15-14-09-01 відповідачем проведена фактична перевірка ресторану за адресою: м. Київ, вул. Пушкінська, б. 38А, в якому здійснює діяльність Підприємство «Департамент захисту інтелектуальної власності» Міжнародної благодійної організації «Комітет сприяння правоохоронним органам України».

9. За наслідками перевірки складено акт від 04 січня 2019 року № 0002/26/15/14/32161527. Зокрема, перевіркою встановлено наступне:

- факт проведення з 04 серпня 2018 року по 14 серпня 2018 року розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій, який не був зареєстрований в установленому порядку;

- факт роздрібної торгівлі алкогольними напоями через РРО не зазначений у ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями від 08 серпня 2017 року № 201726596407199, термін дії ліцензії з 18 серпня 2017 року по 17 серпня 2018 року, а саме: через РРО фіскальний № 2656006702 реєстрацію якого скасовано 03 серпня 2018 року за період з 04 серпня 2018 року по 14 серпня 2018 року здійснювалась роздрібна торгівля алкогольними напоями, всього на загальну суму 43 742 грн, через РРО фіскальний № 3000455674 за період з 15 серпня 2018 року по 17 серпня 2018 року, який не зазначений у ліцензії № 201726596407199, реалізовано алкогольних напоїв на суму 18 259,76 грн;

- факт перевищення ліміту каси на загальну суму 874 694,69 грн, оскільки підприємством не встановлено ліміт каси за період з 01 липня 2018 року по 31 грудня 2018 року.

10. Не погоджуючись із висновками акту перевірки, позивач подав заперечення на останній, за наслідком розгляду яких листом від 29 січня 2019 року № 14144/10/26-15-14-09-01-18 Головне управління ДФС у місті Києві повідомило позивача про залишення висновків акту перевірки без змін.

11. На підставі висновків акту перевірки податковим органом 30 січня 20219 року прийнято податкові повідомлення-рішення:

- № 0003571409, яким за порушення пункту 1 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» № 265/95-ВР від 06 липня 1995 року застосовано до Підприємства «Департамент захисту інтелектуальної власності» Міжнародної благодійної організації «Комітет сприяння правоохоронним органам України» суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) або пені у розмірі 1,00 грн (далі - спірне та/або оскаржуване рішення № 1);

- № 0003581409, яким за порушення пункту 15 розділу II, пункту 50 розділу V Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України № 148 від 29 грудня 2017 року до позивача застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) або пені у розмірі 1 749 389,38 грн (далі - оскаржуване та/або спінене рішення № 2);

- № 0003591409, яким за порушення статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» № 481/95-ВР від 19 грудня 1995 року застосовано до Підприємства «Департамент захисту інтелектуальної власності» Міжнародної благодійної організації «Комітет сприяння правоохоронним органам України» суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) або пені у розмірі 124 003,52 грн (далі - оскаржуване та/або спірне рішення).

12. Вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.

IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

13. Суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, відмовляючи в задоволенні позовних вимог, дійшли висновку про правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

14. Зокрема, суди дійшли висновку про правомірність тверджень відповідача про порушення позивачем пункту 1 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», і як наслідок правомірність застосування Головним управлінням ДФС у місті Києві штрафу згідно положень пункту 1 статті 17 вказаного Закону.

15. Такий висновок судів попередніх інстанцій мотивований тим, що позивач, як суб`єкт господарювання, який здійснює розрахункові операції в готівковій та/або безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування і послуг був обізнаний про необхідність вивести з експлуатації РРО: МАРЯ-301МТМ до 03 серпня 2018 року (заводський номер РРО АА1140024679, фіскальний номер РРО - 2656006702).

16. При цьому, на переконання судів, твердження позивача про те, що він був необізнаний щодо здійснення своєї діяльності без зареєстрованого РРО є безпідставними, адже матеріалами справи підтверджено, що контролюючим органом здійснено дії на виконання пункту 6 розділу 4 Порядку реєстрації та застосування реєстраторів розрахункових операцій, що застосовується для реєстрації розрахункових операцій за товари (послуги) та попереджено Підприємство «Департамент захисту інтелектуальної власності» Міжнародної благодійної організації «Комітет сприяння правоохоронним органам України» про необхідність проведення процедури скасування реєстрації РРО.

17. Оцінюючи правомірність оскаржуваного рішення № 2 суди попередніх інстанцій виснували, що уся готівка, що перебувала в касі Підприємства «Департамент захисту інтелектуальної власності» Міжнародної благодійної організації «Комітет сприяння правоохоронним органам України» на кінець робочого дня і не здана нею/ним (874 694,62 грн) уважається понадлімітною, оскільки позивачем ліміту каси не встановлено (незалежно від причин такого невстановлення).

18. Що стосується правомірності оскаржуваного рішення № 3 суди зауважили, що оскільки в ході проведення фактичної перевірки встановлено факт роздрібної торгівлі алкогольними напоями через РРО не зазначений у ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями і позивачем не надано доказів на спростування вказаних обставин, контролюючий орган правомірно виніс оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 30 січня 2019 року № 0003591409.

19. При цьому суди вказали, що посилання позивача на те, що підставою для притягнення до відповідальності на підставі Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» є саме відсутність ліцензії (не її неналежне оформлення, відсутність відміток про внесення плати за ліцензію, відсутність відміток про РРО тощо) є необґрунтованими, оскільки оптова (включаючи імпорт та експорт) і роздрібна торгівля спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами без наявності ліцензій (крім випадків, передбачених цим Законом) та роздрібна торгівля алкогольними напоями через електронний контрольно-касовий апарат (книгу обліку розрахункових операцій), не зазначений у ліцензії, є різними порушеннями.

20. Окремо суди попередніх інстанцій вказали на необґрунтованість тверджень позивача, що наказ, на підставі якого була проведена перевірка, не відповідає вимогам ПК України, оскільки по-перше контролюючий орган був допущений позивачем до проведення фактичної перевірки, а по-друге станом на час вирішення спору по суті в матеріалах справи відсутні належні та достатні докази на підтвердження оскарження та/або скасування наказу № 17447 від 28 листопада 2018 року в судовому порядку.

IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНОЇ СКАРГИ

21. Скаржник у своїй касаційній скарзі не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про відсутність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.

22. Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України.

23. Зокрема в доводах касаційної скарги позивач зазначає, що судами попередніх інстанцій при ухваленні оскаржуваних рішень у цій справі не були враховані висновки Верховного Суду, викладені в постановах від 21 лютого 2020 року по справі № 826/17123/18, від 28 травня 2020 року по справі № 818/532/16, від 23 жовтня 2021 року по справі № 815/881/16, від 13 січня 2021 року по справі № 320/383/19.

24. Скаржник наголошує, що судами попередніх інстанцій не враховано, що сам факт проведення перевірки контролюючим органом та відсутність оскарження наказу про її призначення та проведення не позбавляє платника податків можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо її призначення та проведення, якщо вважає, що, вони зумовлюють протиправність такого податкового повідомлення-рішення і такі підстави повинні оцінюватись судами першочергово.

25. При цьому доводячи помилковість висновків судів попередніх інстанцій стосовно правомірності оскаржуваного рішення № 1 скаржник зауважує, що судами не надано правової оцінки тому, що саме неповідомлення контролюючим органом ні позивача ні ЦСО про прийняття рішення № 2656006702 про скасування реєстрації реєстратора розрахункових операцій, у строки, встановлені пунктом 4 розділу 4 Порядку реєстрації та застосування реєстраторів розрахункових операцій, що застосовується для реєстрації розрахункових операцій за товари (послуги), затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 14 червня 2016 року № 547 та зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 05 липня 2016 року за № 918/29048, стали підставою продовження користування РРО, реєстрація якого скасована контролюючим органом в період з 04 серпня 2018 року по 14 серпня 2018 року.

26. Щодо висновків судів попередніх інстанцій про правомірність оскаржуваного рішення № 2 скаржник зауважує, що в ході розгляду справи судами не надавалась правова оцінка обставин щодо залишку готівки в касі позивача з метою кваліфікації таких коштів, як таких, що є, або не є понадлімітними. Зокрема, судами попередніх інстанцій не встановлено чи відповідні кошти (та в якому розмірі) позивачем здавались до банків та використовувались на потреби, пов`язані з діяльністю установи/підприємства на наступний робочий день після їх надходження до каси, та не перевірено чи входили ці кошти (готівка) до фонду оплати праці.

27. Щодо висновків судів попередніх інстанцій про правомірність оскаржуваного рішення № 3 скаржник вказує, що судами не прийнято до уваги, що фінансові санкції, передбачені пунктом 9 частини другої статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» застосовуються до суб`єктів господарювання у разі роздрібної торгівлі алкогольними напоями чи пальним через електронний контрольно-касовий апарат (книгу обліку розрахункових операцій) не зазначений у ліцензії. Однак, вищевказана норма Закону не містить положень щодо притягнення до відповідальності та застосування фінансових санкцій до суб`єкта господарювання у разі роздрібної торгівлі алкогольними напоями через РРО, вказаний у ліцензії, реєстрація якого скасована податковим органом, про що не повідомлено суб`єкта господарювання.

V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ

28. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.

29. Статтею 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

30. Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України (тут і надалі в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

31. Отже, перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій податковим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Конституцією України та законами України.

32. Глава 8 розділу ІІ ПК України визначає види перевірок, які можуть бути проведені контролюючими органами, а також порядок та процедуру їх проведення.

33. Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

34. Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України).

35. Порядок проведення фактичних перевірок, в тому числі й підстав їх призначення, регламентовано статтею 80 ПК України.

36. Так, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з підстав, визначених підпунктами 80.2.1 - 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

37. При цьому, згідно з пунктом 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

38. Як встановлено судами попередніх інстанцій зі змісту наказу від 28 листопада 2018 року № 17477 підставою для призначення фактичної перевірки у ньому наведено підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

39. Підпунктом 80.2.2 пунктом 80.2 статті 80 ПК України передбачено, що фактична перевірка може проводитися у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

40. У продовж усього судового розгляду в судах попередніх інстанцій позивач наполягав на відсутності визначених у ПК України підстав для проведення фактичної перевірки та звертав увагу на відсутність зазначення в наказі на проведення фактичної перевірки чітких підстав (мети) її проведення, як-от: в наказі відсутня інформація про наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючи органи; в наказі, на підставі якого була проведена перевірка, не зазначено дату початку і тривалість перевірки, підстави для її проведення та період діяльності, який буде перевірятись.

41. Однак, суди обох інстанцій оцінюючи вказані твердження позивача виходили з того, що допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні податкової перевірки. Оскільки допуск посадових осіб контролюючого органу до проведення фактичної перевірки відбувся, судами першої та апеляційної інстанції не взято до уваги доводи позивача щодо наявності процедурних порушень при її здійсненні.

42. В аспекті викладеного Суд звертає увагу, що у постанові від 21 лютого 2020 року у справі № 826/17123/18 судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду Верховного Суду сформувала правовий висновок про те, що оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

43. У постанові Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суд від 22 вересня 2020 року у справі № 520/8836/18, окрім наведених вище висновків, погодився із висновками судів попередніх інстанцій про те, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує жодних правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками такої перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню. Встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення, є достатніми для висновку про протиправність податкового повідомлення - рішення. З урахуванням цього Суд касаційної інстанції зазначив про відсутність необхідності перевірки порушення позивачем вимог Податкового кодексу України, як підстави для донарахування суми грошового зобов`язання.

44. Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08 вересня 2021 року у справі № 816/228/17 виходила з того, що неправомірність дій контролюючого органу при призначенні та проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставою позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та, відповідно, на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

45. Таким чином, головним критерієм, покладеним в основу визнання правових актів органу державної влади незаконними з процесуальних підстав, є порушення адміністративних процедур, покликаних забезпечувати платникам податків реалізацію й захист їх прав.

46. Проте, суди у цій справі, підтримуючи правову позицію відповідача, відповідних обставин щодо законності розглядуваного контрольного заходу, за наслідками якого прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення не перевірили, як і не надали належної оцінки щодо правового впливу відносно можливих недоліків оформлення наказу про проведення перевірки на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та, відповідно, на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішень.

47. Не кожне можливе допущене порушення щодо зовнішнього оформлення наказу на перевірку має правову підставу для визнання протиправними наслідки такої перевірки. Останнє, є ключовим та визначальним в межах цієї справи.

48. Тобто, питання дотримання відповідачем процедури призначення та проведення фактичної перевірки згідно з наказом від 28 листопада 2018 року № 17477 є істотним для правильного вирішення цієї справи, а обставини дотримання контролюючим органом процедури видачи наказу, проведення перевірки входять до предмету доказування для цілей вирішення цього спору й підлягають першочерговому дослідженню.

49. Суд акцентує увагу на тому, що надання судом оцінки всім важливим аргументам, що були передумовою прийняття суб`єктом владних повноважень відповідного індивідуального акта, який є предметом судового контролю, є визначеною процесуальним законом гарантією справедливого судового розгляду, одним із елементів якого є мотивована оцінка кожного аргументу, наведеного учасниками справи, щодо наявності чи відсутності підстав для задоволення позову.

50. З урахуванням наведеного, Суд вважає, що у даній справі має місце неповне дослідження обставин, що мають значення для правильного вирішення спору в цілому, оскільки судами не враховано всіх зазначених позивачем обставин, якими він під час судового процесу обґрунтовував протиправність оскаржуваних індивідуальних актів.

51. Так, обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з`ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2 та частини четвертої статті 9 КАС України, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

52. Суд касаційної інстанції, своєю чергою, позбавлений можливості встановлювати нові обставини справи й надавати їм оцінку з огляду на визначені процесуальним законом межі повноважень суду касаційної інстанції під час касаційного перегляду справ.

53. Статтею 353 КАС України передбачено, що підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

54. Враховуючи викладене судами першої та апеляційної інстанцій на порушення статей 9, 242 КАС України не повною мірою з`ясовано обставини справи, що мають значення для її правильного вирішення, а тому судові рішення підлягають скасуванню із направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

55. Крім того, розглянувши клопотання Головного управління ДПС у місті Києві про заміну відповідача у цій справі його правонаступником та враховуючи реформування податкової системи і реорганізацію податкових органів, Верховний Суд в порядку, встановленому статтею 52 КАС України, допускає заміну відповідача у справі № 640/7480/19 з Головного управління ДПС у місті Києві на Головне управління ДПС у місті Києві, як відокремлений підрозділ ДПС України (код ЄДРПОУ 44116011).

На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 359 КАС України, Суд

ПОСТАНОВИВ:

Клопотання Головного управління ДПС у м. Києві про заміну відповідача його правонаступником задовольнити.

Замінити в порядку процесуального правонаступництва відповідача у справі № 640/7480/19 з Головного управління ДПС у місті Києві на Головне управління ДПС у місті Києві, як відокремлений підрозділ ДПС України (код ЄДРПОУ 44116011).

Касаційну скаргу Підприємства «Департамент захисту інтелектуальної власності» Міжнародної благодійної організації «Комітет сприяння правоохоронним органам України» задовольнити частково.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 15 листопада 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 22 червня 2022 року у справі № 640/7480/19 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач М. М. Яковенко

Судді І. В. Дашутін

О. О. Шишов