Постанова

від 09.08.2023 по справі 540/726/20

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 серпня 2023 року

м. Київ

справа №540/726/20

адміністративне провадження № К/9901/10152/21

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Дашутіна І.В.,

суддів: Шишова О.О., Яковенка М.М.,

розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі на рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 15 жовтня 2020 року у складі головуючого судді Ковбій О.В. та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 16 лютого 2021 року у складі колегії суддів: Лук`янчук О.В. (головуючого), Бітова І.В. Ступакової І.Г. у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АТЛАС ЕНЕРДЖІ» до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ОПИСОВА ЧАСТИНА

Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:

Товариство з обмеженою відповідальністю «АТЛАС ЕНЕРДЖІ» (далі - ТОВ «АТЛАС ЕНЕРДЖІ», позивач) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі (далі - ГУ ДПС, відповідач, податковий орган), у якому просило:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 0000090522 від 06.09.2019 про сплату ТОВ «АТЛАС ЕНЕРДЖІ» до бюджету податку на додану вартість на суму грошового зобов`язання в розмірі 1 687 207,61 грн та штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 421 801,90 грн.

- визнати протиправним нарахування до сплати до бюджету ТОВ «АТЛАС ЕНЕРДЖІ» пені за податковим повідомленням-рішенням № 0000090522 від 06.09.2019 у розмірі 473 805,75 грн.

Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 15 жовтня 2020 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 16 лютого 2021 року, у справі № 540/726/20 адміністративний позов ТОВ «АТЛАС ЕНЕРДЖІ» задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі № 0000090522 від 06.09.2019, яким ТОВ «АТЛАС ЕНЕРДЖІ» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на загальну суму 2 109 009 грн 51 коп.

Визнано протиправним нарахування Головним управлінням ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі до сплати до бюджету ТОВ «АТЛАС ЕНЕРДЖІ» пені за податковим повідомленням - рішенням № 0000090522 від 06.09.2019 у розмірі 473 805,75 грн.

Рішення судів першої та апеляційної інстанцій мотивовані тим, що позивачем було правомірно застосовано положення міжнародних договорів, що регулюють питання про уникнення подвійного оподаткування з договірними державами в частині звільнення від оподаткування процентів, виплачених на користь нерезидентів, а тому висновки контролюючого органу про заниження позивачем податку з доходу нерезидента є безпідставними та необґрунтованими.

Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи установлено:

У період з 15.07.2019 по 31.07.2019 Головним управлінням ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі, на підставі наказів Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі від 26.06.2019 № 846, від 24.07.2019 № 976 та плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на липень 2019 року, відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1.статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, пункту 77.1, пункту 77.4 статті 77, пункту 82.1 статті 82 Податкового кодексу України, було проведено планову виїзну документальну перевірку ТОВ «АТЛАС ЕНЕРДЖІ» з питань податкового, валютного законодавства за період з 01.01.2016 по 31.03.2019, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 по 31.03.2019 та іншого законодавства.

За результатами перевірки складено акт від 07.08.2019 № 108/21-22-14-01/37411633, яким установлено, зокрема, порушення товариством пункту 141.4.1. статті 141 Податкового кодексу України, в результаті чого позивачем не утримано податок з виплачених доходів нерезиденту із джерелом їх походження з України на загальну суму 1 687 207,61 грн, у тому числі: за 2016 рік -535 375,26 грн; за 2017 рік - 642 963,11 грн; за 2018 рік - 508 869,24 грн.

На підставі акта перевірки, з урахуванням поданих позивачем заперечень на акт перевірки, Головним управлінням ДПС 06.09.2019 прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000090522, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на суму 1 687 207,61 грн та визначено суму грошового зобов`язання за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 421 801,90 грн.

Указані грошові зобов`язання виникли на підставі наступних договірних зобов`язань.

Згідно з договором про надання позики від 20.01.2014 № 2, укладеному між ТОВ «АТЛАС ЕНЕРДЖІ» - «Позичальник» з «Z-group a.s.» (Slovenska republika, Nove Mesto nad Vahom, Kmetova 1288/18, Okresnim soudem v Trencine, oddil Sa, vlozka 10533/R IC 360252) - «Позикодавець», на суму 258 000,00 євро, Позикодавцем у 2014 році надано позики на загальну суму 155 900,00 євро. Станом на 01.01.2016 в бухгалтерському обліку по кредиту рахунку 506 обліковується позика у сумі 155 900,00 євро (4 088 185,81 грн).

Заборгованість ТОВ «АТЛАС ЕНЕРДЖІ» перед «Z-group a.s.» (Slovenska republika) по нарахованим процентам за позику станом на 01.01.2016 по обліку не рахується. Нарахування процентів здійснено 31.07.2017 у сумі 34 364,80 євро (1 044 566,00 грн), у бухгалтерському обліку обліковується по Кт 684.1.

Судами досліджено, що у періоді, який перевірявся, з 01.01.2016 по 31.03.2019 згідно з платіжним дорученням від 31.07.2017 № 2 ТОВ «АТЛАС ЕНЕРДЖІ» повернуто на користь нерезидента позику у сумі 155 900,00 євро (4 738 797,82 грн) та перераховані проценти за користування позики у сумі 34 364,80 євро (1 044 566,00 грн).

Перевіркою повноти визначення суми податку з доходу нерезидента встановлено його заниження за період з 01.01.2016 по 31.03.2019 всього у сумі 104 456,60 грн, у тому числі за три квартали 2017 року в сумі 104 456,60 грн, за 2017 рік в сумі 104 456,60 грн.

Також, згідно з договором про надання позики від 08.10.2015 № UA6, укладеним з HESCO s.r.o. Address: Czech Republic, Otrokovice ek. Tomase Bati 1616 - «Позикодавець» на 1 200 000,00 євро, Позикодавцем у 2015 році надано позики на загальну суму 1 199 540,50 євро.

Станом на 01.01.2016 в бухгалтерському обліку по кредиту рахунку 506 обліковується позика у сумі 1 199 540,50 євро (31 455 705,27 грн).

Заборгованість ТОВ «АТЛАС ЕНЕРДЖІ» перед з HESCO s.r.o. (Czech Republic) по нарахованим процентам за позику станом на 01.01.2016 по обліку не рахується. Нарахування процентів здійснювалось на загальну суму, у тому числі: у 2016 році на суму 136 606,63 євро (3 944 634,20 грн), у 2017 році на суму 119 954,07 євро (3 648 624,4 грн), у 2018 році на суму 96 620,54 євро (3 138 847,09 грн). Нарахування процентів в бухгалтерському обліку обліковується по Кт. 684.1.

У періоді, який перевірявся, з 01.01.2016 по 31.03.2019 згідно з платіжними дорученнями в іноземній валюті ТОВ «АТЛАС ЕНЕРДЖІ» на користь нерезидента перераховані проценти за користування позикою у загальній сумі 353 181,24 євро (10 551 673,46 грн), у тому числі: у 2016 році - 126 418,75 євро (3 569 168,43 грн); у 2017 році - 119 954,07 євро (3 590 043,40 грн); у 2018 році - 106 808,42 євро (3 392 461,63 грн).

В акті перевірки зазначено, що перевіркою повноти визначення суми податку з доходу нерезидента встановлено його заниження за період з 01.01.2016 по 31.03.2019 всього у сумі 1 582 751,01 грн, у тому числі за 2016 рік в сумі 535 375,26 грн, за 2017 рік в сумі 538 506,51 грн, за 2018 рік в сумі 508 869,24 грн.

Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:

Головним управлінням ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі подано до Верховного Суду касаційну скаргу із посиланням на пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, а саме - судами першої та апеляційної інстанцій неправильно застосовані пункти 103.2, 103.3 статті 103, підпунктів 141.4.1, 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України без урахування висновків Верховного Суду в постановах від 28 жовтня 2019 року (справа № 810/6817/13-а), від 31 серпня 2018 року (справа № 2а/0370/1070/12), від 11 листопада 2019 року (справа № 560/2/19), від 10 грудня 2019 року (справа № 806/1213/15), від 07 лютого 2020 року (справа № 814/902/13-а), від 09 липня 2020 року (справа № 814/3437/15).

Податковий орган просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій, справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Позивачем подано до Суду відзив на касаційну скаргу, в якому вказує на безпідставність та необґрунтованість мотивів викладених в ній та просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.

На підставі розпорядження заступника керівника апарату Верховного Суду - керівника секретаріату Касаційного адміністративного суду від 28.06.2023 проведено повторний автоматизований розподіл цієї справи між суддями у зв`язку з обранням до Великої Палати Верховного Суду судді Усенко Є.А. (рішення зборів суддів Верховного Суду в Касаційному адміністративному суді від 09.06.2023 № 9), що унеможливлює її участь у розгляді цієї справи.

Відповідно до протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями визначено новий склад колегії суддів: головуючий суддя (суддя-доповідач) Дашутін І. В., судді Шишов О. О., Яковенко М. М.

МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА

Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:

Верховний Суд, переглянувши оскаржуване судове рішення суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), виходить з такого.

Пунктом 141.4 статті 141 Податкового кодексу України (далі - ПК України) визначені особливості оподаткування нерезидентів.

Підпунктом «а» підпункту 141.4.1. пункту 141.4 статті 141 ПК України встановлено, що доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами є проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов`язаннями, випущеними (виданими) резидентом.

Відповідно до підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Тобто законодавством України передбачено, що оподаткуванню податком на доходи за ставкою в розмірі 15 відсотків підлягають виплачені резидентом на користь нерезидента проценти за позиками та борговими зобов`язаннями.

Згідно з підпунктом 14.1.122 пункту 14.1 статті 14 ПК України нерезиденти - це: а) іноземні компанії, організації, утворені відповідно до законодавства інших держав, їх зареєстровані (акредитовані або легалізовані) відповідно до законодавства України філії, представництва та інші відокремлені підрозділи з місцезнаходженням на території України; б) дипломатичні представництва, консульські установи та інші офіційні представництва інших держав і міжнародних організацій в Україні; в) фізичні особи, які не є резидентами України.

Підпунктом 14.1.213 пунктом 14.1 статті 14 ПК України визначено, що резиденти - це: а) юридичні особи та їх відокремлені особи, які утворені та провадять свою діяльність відповідно до законодавства України з місцезнаходженням як на її території, так і за її межами; б) дипломатичні представництва, консульські установи та інші офіційні представництва України за кордоном, які мають дипломатичні привілеї та імунітет; в) фізична особа - резидент - фізична особа, яка має місце проживання в Україні.

Статтею 3 ПК України передбачено, що податкове законодавство України складається з Конституції України; цього Кодексу; Митного кодексу України та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв`язку з оподаткуванням митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України (далі - законами з питань митної справи); чинних міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування; нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання цього Кодексу та законів з питань митної справи; рішень Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими цим Кодексом.

Якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Статтею 103 ПК України передбачено порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України.

Пункт 103.1 статті 103 ПК України встановлює, що застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.

Пунктом 103.2 статті 103 ПК України, зокрема, визначено, що особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.

Пунктом 103.3 статті 103 ПК України, зокрема, встановлено, що бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів.

При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.

Пунктом 103.4 статті 103 ПК України передбачено, що підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.

Довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України (пункт 103.5 статті 103 ПК України).

Пунктом 103.6 статті 103 ПК України встановлено, що у разі потреби така довідка може бути затребувана у нерезидента особою, яка виплачує йому доходи, або контролюючим органом під час розгляду питання про повернення сум надміру сплачених грошових зобов`язань на іншу дату, що передує даті виплати доходів.

У разі неподання нерезидентом довідки відповідно до пункту 103.4 цієї статті доходи нерезидента із джерелом їх походження з України підлягають оподаткуванню відповідно до законодавства України з питань оподаткування (пункт 103.10 статті 103 ПК України).

Між Урядом України і Урядом Словацької Республіки укладено Конвенцію про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доход і майно, що ратифікована Законом України від 12.07.1996 № 338/96-ВР (дата підписання: 23.01.1996; дата набрання чинності для України 22.11.1996) (далі - Конвенція № 338/96-ВР), пунктами 1, 2 та 3 статті 11 якої передбачено, що проценти, що виникають в одній Договірній Державі і сплачуються резиденту другої Договірної Держави, будуть оподатковуватись у цій другій Державі.

Однак такі проценти можуть також оподатковуватись у тій Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо одержувач фактично має право на проценти, податок, що стягується, не повинен перевищувати 10 процентів від валової суми процентів.

Термін «проценти» при використанні в цій статті означає доход від боргових вимог будь-якого виду, незалежно від іпотечного забезпечення і незалежно від володіння правом на участь у прибутках боржника, і зокрема, доход від урядових цінних паперів і доход від облігацій чи боргових зобов`язань, включаючи премії та винагороди, що сплачуються стосовно таких цінних паперів, облігацій та боргових зобов`язань. Штрафи за несвоєчасні виплати не розглядаються як проценти для цілей цієї статті.

Зміст наведених положень у їх системному зв`язку свідчить про те, що проценти, сплачені позивачем за кредитним договором (договором позики) резиденту Словацької Республіки, можуть також оподатковуватись в Україні відповідно до її законодавства з урахуванням норм міжнародних угод щодо максимального розміру ставки податку та інших особливостей оподаткування за цими угодами. Положення статті 11 Конвенції № 338/96-ВР не можуть трактуватися як такі, що надають платнику податку право вибору, в якій саме з двох договірних держав здійснюватиметься оподаткування одержаного доходу, оскільки таке тлумачення не відповідає дійсному змісту вказаної міжнародної угоди та суті податку.

Пунктами 1, 2 статті 11 Конвенції № 338/96-ВР встановлюється компромісне рішення для двох держав, яке передбачає оподаткування процентів у країні нерезидента, але залишає таке право і країні - джерелу походження процентів, у разі якщо це передбачено податковим законодавством цієї держави.

Аналогічний підхід до розуміння оподаткування в Україні доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України викладено у постановах Верховного Суду від 31 серпня 2018 року у справі № 2а/0370/1070/12 (касаційне провадження № К/9901/9513/18), від 28 жовтня 2019 року у справі № 810/6817/13-а (касаційне провадження № К/9901/3834/18), від 11 листопада 2019 року у справі № 560/2/19 (касаційне провадження № К/9901/21786/19), від 07 лютого 2020 року у справі № 814/902/13-а (касаційне провадження № К/9901/27563/18) та від 25 лютого 2021 року у справі № 826/12322/16 (касаційне провадження № К/9901/32798/18).

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідач не заперечує того, що ТОВ «АТЛАС ЕНЕРДЖІ» під час перевірки надано довідку про статус нерезидента в його контрагента компанії «Z-group a.s» (Slovenska republika) з перекладом та апостилем.

З матеріалів справи вбачається, що ТОВ «АТЛАС ЕНЕРДЖІ» подало Розрахунок (звіт) податкових зобов`язань нерезидентів, якими отримано доходи із джерелом їх походження з України за 2017 рік та три квартали 2017 року, в яких відображено виплату таких доходів нерезиденту «Z-group a.s» в сумі 1 044 566,00 грн, зазначивши пункт 1 статті 11 Конвенції № 338/96-ВР для застосування нульової ставки.

Суди встановили, що Компанія «Z-group a.s» має статус резидента Словацької Республіки, що підтверджено витягом з Торгового реєстру районного суду м. Тренчин, випискою з Торгового реєстру районного суду м. Тренчин та довідкою Податкової адміністрації м. Тренчин № 101842000/2017. Наявність у вказаного суб`єкта господарювання статусу резидента Словацької Республіки не заперечується відповідачем.

Під час виплати на користь нерезидента вказаного доходу з джерелом його походження з України позивач не утримував та не перераховував до бюджету податок з таких доходів за ставкою 10 відсотків, передбаченою пунктом 2 статті 11 Конвенції № 338/96-ВР.

Таким чином, є помилковим висновок суду першої та апеляційної інстанції про те, що позивач правомірно застосував положення пункту 1 статті 11 Конвенції № 338/96-ВР з урахуванням наданої довідки, що підтверджує у Компанія «Z-group a.s» статус резидента Словацької Республіки, оскільки така довідка є лише підставою для застосування однієї з двох пільг - звільнення або зменшення ставки податку, залежно від передбачених Конвенцією умов. При цьому, пункт 2 статті 11 вказаної Конвенції чітко передбачає лише можливість застосування зниженої податкової ставки у розмірі 10 відсотків.

Щодо порушення позивачем підпункту 141.4.1, підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України, яке виявилось в неутриманні та не сплаті до бюджету за 2016, 2017 та 2018 роки податку за ставкою 15 відсотків від суми виплаченого доходу з джерелом його походження з України на користь нерезидента - «HESCO s.r.o.» (Czech republic) колегія суддів зазначає наступне.

Пунктами 1, 2 та 4 Конвенції між Урядом України і Урядом Чеської Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно (Конвенцію ратифіковано Законом від 17.03.1999 № 503-XIV) (далі - Конвенція № 503-XIV) передбачено, що проценти, що виникають в Договірній Державі і сплачуються резиденту другої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій другій Державі.

Однак такі проценти можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо одержувач фактично має право на проценти і є резидентом другої Договірної Держави, податок, що стягується, не повинен перевищувати 5 відсотків від загальної суми процентів. Компетентні органи Договірних Держав за взаємною згодою встановлюють спосіб застосування такого обмеження.

Термін «проценти» при використанні в цій статті означає доход від боргових вимог будь-якого виду, незалежно від іпотечного забезпечення і незалежно від володіння на участь у прибутках боржника, і зокрема, доход від урядових цінних паперів і доход від облігацій чи боргових вимог, включаючи премії та винагороди, що сплачуються стосовно таких цінних паперів, облігацій та боргових зобов`язань.

Отже, між Україною та Чеською Республікою також наявний міжнародний договір, зокрема, щодо порядку оподаткування процентів, що виникають в одній Договірній Державі і сплачуються резиденту другої Договірної Держави, який також передбачає оподаткування процентів в Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, в розмірі, що не повинен перевищувати 5 відсотків від загальної суми процентів.

Матеріалами справи підтверджується, що з листа Поштового банку (Postova banka) від 19.09.2017 убачається, що на підставі проекту перетворення - злиття шляхом об`єднання від 30.06.2016 відбулось злиття в межах країни шляхом об`єднання наступних юридичних осіб: компанії, що припинила діяльність - «HESCO, s.r.o.» і компанії наступника «Ferromet, a.s.», з юридичною адресою: Веселі-над-Моравою, Колларова, 1229, поштовий індекс 698 01, зареєстрованої в торговому реєстрі, який ведеться Крайським Судом у м. Брно.

У результаті злиття майно компанії, що припинила діяльність, «HESCO, s.r.o.» передано компанії наступнику «Ferromet, a.s.», а тому всі права та обов`язки, що випливають із договору на управління зазначеним банківським рахунком, були передані компанії «Ferromet, a.s.», яке на сьогоднішній день залишається власником рахунку.

Окрім зазначеного листа в матеріалах справи міститься повний витяг з Торгового реєстру, що його веде Крайовий суд м. Брно відносно компанії «HESCO, s.r.o.», згідно з яким компанія була зареєстрована 07.03.1991 за місцезнаходженням м. Отроковіце (Чехія). Дата скасування державної реєстрації - 05.12.2016. В якості підстави припинення зазначено: «відповідно до проекту трансформації - злиття об`єднанням від 30.06.2016 сталося внутрішньодержавне об`єднання - між товариством, що припинило свою діяльність - «HESCO, s.r.o.», з місцезнаходженням за адресою: вул. Томаше Баті 1616, поштовий індекс 765 02, зареєстроване у Торговому реєстрі, що його веде Крайовий суд Брно та правонаступником - товариством «Ferromet, a.s.», з місцезнаходженням за адресою: Веселі над Моравоу, Колларова 1229, поштовий індекс 698 01, зареєстроване у Торговому реєстрі, що його веде Крайовий суд Брно. В результаті злиття та внутрішньодержавного об`єднання майно товариства, що припинило свою діяльність - «HESCO, s.r.o.» перейшло на правонаступника - товариство «Ferromet, a.s.»

З досліджених документів суди попередніх інстанцій встановили, що в грудні 2016 року відбулась реорганізація шляхом злиття компанії «HESCO, s.r.o.», правонаступником якої є компанія «Ferromet, a.s.».

Судом апеляційної інстанції встановлено, що позивачем у підтвердження наявності права на застосування положень Конвенції № 503-XIV була надана контролюючому органу довідка, видана фінансовим управлінням Південноморавського краю Чеської Республіки від 07.09.2017 № 3895589/17/3018-00510-702703 щодо відсутності заборгованості з податків перед органами фінансового управління Чеської Республіки по компанії «FERROMET» (Czech Republic) станом на 25.08.2017. Також ТОВ «АТЛАС ЕНЕРДЖІ» була надана довідка спеціалізованої податкової інспекції м. Прага Чеської Республіки від 11.10.2018 № 157309/18/4300/-12713-307250 про відсутність податкової заборгованості перед органами Податкової інспекції Чеської Республіки по компанії «FERROMET» (Czech Republic) станом на 25.09.2018.

Колегія суддів зазначає, що для визначення особи як фактичного отримувача доходу така особа повинна володіти не тільки правом на отримання доходу, але повинна бути і особою, яка визначає подальшу економічну долю доходу.

Тобто, коли отримувач процентів має право отримувати вигоду та визначати подальшу економічну долю доходу і не пов`язаний договірними або юридичними зобов`язаннями щодо перерахування такого доходу іншій особі, отримувач є бенефіціарним власником доходу.

Разом з тим, передбачені міжнародними договорами пільги зі сплати податку не можуть бути застосовані у випадку, коли нерезидент діє як проміжна ланка в інтересах іншої особи, яка фактично отримує вигоду від доходу.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 16 вересня 2022 року у справі № 826/10189/18.

Отже, застосування податкової пільги за міжнародним договором може бути недоступним, якщо отримувач доходу не є бенефіціарним власником отриманих процентів.

Водночас, судами попередніх інстанцій не встановлено та жодним доказом не підтверджено того, що саме компанія «Ferromet, a.s.» (Czech Republic) є бенефіціарним власником процентів, що виплачені на її користь Товариством з обмеженою відповідальністю «АТЛАС ЕНЕРДЖІ» за 2016, 2017 та 2018 роки.

При цьому, такі проценти підлягали сплаті компанією «HESCO, s.r.o.» Державному Чеському Поштовому банку, за користування кредитом який компанія «HESCO, s.r.o.» отримала у вказаному банку для надання позики позивачу.

За вказаних обставин у сукупності висновок судів першої та апеляційної інстанцій про неправомірність прийняття податковим органом спірного податкового повідомлення-рішення від 06.09.2019 № 0000090522 не ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права.

Крім того, колегія суддів зауважує, що безпідставними є посилання скаржника на висновки Верховного Суду, які викладені у постанові від 26.11.2020 у справі № 500/2486/19 щодо строку звернення платника податків із позовом до адміністративного суду, у тому числі після використання процедури адміністративного оскарження, оскільки у цій справі позивач звернувся до суду з позовом у березні 2020 року, рішення суду першої інстанції ухвалено 15 жовтня 2020 року, тобто до зміни судової практики, яка відбулася в бік тлумачення норм права щодо застосування коротших строків звернення до суду.

Таким чином, на момент подання позову та відкриття судом першої інстанції провадження у справі сталою була судова практика щодо тривалості строку звернення до суду з позовом про скасування рішень про визначення грошових зобов`язань у 1095 днів, на врахування якої небезпідставно сподівався позивач і яка була врахована судом першої інстанції.

Колегія суддів дослідивши доводи та вимоги касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження на підставі встановлених фактичних обставин справи, зазначає, що наведені в ній доводи щодо неправильного застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права є обґрунтованими та знайшли своє підтвердження під час касаційного розгляду справи.

У контексті оцінки доводів касаційної скарги Верховний Суд звертає увагу на позицію Європейського суду з прав людини, зокрема, у справах «Проніна проти України» (пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

З урахуванням зазначеного підходу Європейського суду з прав людини до оцінки аргументів сторін, Верховний Суд уважає, що ключові аргументи касаційної скарги отримали достатню оцінку.

Відповідно до частин першої, третьої статті 351 КАС України суд скасовує судове рішення повністю або частково і ухвалює нове рішення у відповідній частині або змінює його, якщо таке судове рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з неправильним застосуванням норм матеріального права або порушенням норм процесуального права.

Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.

З огляду на наведене, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з прийняттям нового - про відмову в задоволенні позову ТОВ «АТЛАС ЕНЕРДЖІ».

Керуючись статтями 341, 345, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі задовольнити частково.

Рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 15 жовтня 2020 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 16 лютого 2021 року у справі № 540/726/20 - скасувати.

Ухвалити нове судове рішення про відмову в задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «АТЛАС ЕНЕРДЖІ» до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття.

Суддя-доповідач І. В. Дашутін

Судді: О. О. Шишов

М. М. Яковенко