Постанова

від 09.08.2023 по справі 160/12804/21

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 серпня 2023 року

м. Київ

справа № 160/12804/21

адміністративне провадження № К/990/7204/23

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

Головуючої судді - Желтобрюх І.Л., суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.,

за участю:

секретаря судового засідання - Вітковської К.М.,

представника відповідача - Ваховської Г.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12 жовтня 2021 року (головуюча суддя Врона О.В.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 25 січня 2023 року (колегія суддів у складі: головуюча суддя - Дурасова Ю.В., судді - Божко Л.А., Лукманова О.М.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Біотрейд» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

установив:

У липні 2021 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Біотрейд» (далі за текстом - ТОВ «Біотрейд», Товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі за текстом - контролюючий орган), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 29 квітня 2021 року: №0058490702, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств у сумі 95' 045' 945 грн, та №0058510702, яким завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 68' 867' 199 грн.

Обґрунтовуючи неправомірність оскаржуваних рішень позивач вказував, що кредиторська заборгованість перед ТОВ «Адор ЛТД» з метою відображення в бухгалтерському обліку ТОВ «Біотрейд» класифікується як прострочена заборгованість до терміну закінчення строку позовної давності за кредитними договорами, тому вважається поточними зобов`язаннями Товариства.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12 жовтня 2021 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 25 січня 2023 року, позовні вимоги задоволено в повному обсязі, скасовано спірні податкові повідомлення-рішення.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій відповідач звернувся із касаційною скаргою, у якій просить скасувати ухвалені судами рішення й прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити.

Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадку, передбаченому пунктом 2 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

У касаційній скарзі заявник касаційної скарги наводить обґрунтування щодо необхідності відступлення від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постановах Верховного Суду 28 квітня 2021 року у справі №640/13685/19 та від 30 листопада 2021 року у справі №160/13265/19, який був застосований судами попередніх інстанцій в оскаржуваних судових рішеннях. У межах наведеної справи Верховним Судом сформульовано наступний висновок: «національними стандартами (положеннями) бухгалтерського обліку не визначено методології щодо визначення справедливої та амортизованої вартості фінансових зобов`язань, а також органами, на які покладено регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової, відсутні будь-які роз`яснення з боку контролюючих органів або практика такого дисконтування, позивач як особа, облік якої не базується на міжнародних стандартах фінансової звітності, не зобов`язаний був визначати методологію оцінки фінансових зобов`язань самостійно».

Відповідач не погоджується із такою тезою та наголошує, що Наказом Міністерства фінансів України від 16 вересня 2019 року №379 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 30 вересня 2019 року за №1065/34036, набрав чинності 29 жовтня 2019 року) затверджено зміни, зокрема до П(С)БО 11, відповідно до яких довгострокові зобов`язання відображаються в балансі за їх теперішньою вартістю. З дати унесення змін до П(С)БО запроваджено механізм дисконтування як процентної, так і безпроцентної дебіторської та кредиторської заборгованостей. Натомість, як вказує відповідач, правовідносини у справах, які переглядав Верховний Суд, виникли до набрання чинності наказом Міністерства фінансів України №379, тому не можуть братися до уваги у цій справі.

У відзиві на касаційну скаргу Товариство просить залишити оскаржувані судові рішення без змін, а касаційну скаргу податкового органу - без задоволення. У доводах відзиву позивач повністю підтримав доводи та аргументи, наведені ним в судах попередніх інстанцій, поділяючи мотиви, з яких виходили суди при вирішенні спору.

Справу призначено до розгляду на 09 серпня 2023 року в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду з використанням власних технічних засобів за відповідними клопотаннями сторін.

Перед судовим засіданням від представника позивача надійшло клопотання про розгляд справи за його відсутності з огляду на неможливість приєднання до режиму відеоконференції з використанням власних технічних засобів. У поданому клопотанні представник позивача також просив відмовити в задоволенні касаційної скарги податкового органу.

Представник відповідача в судовому засіданні підтримав правову позицію, викладену в поданій касаційній скарзі, наполягав на скасуванні оскаржуваних рішень судів першої та апеляційної інстанцій з огляду на помилковість їх висновків.

Заслухавши суддю-доповідача, представника відповідача, перевіривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку, що підстав до задоволення касаційної скарги немає, з огляду на таке.

Як встановлено судами попередніх інстанцій Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Біотрейд» з питань дотримання вимог податкового, валютного законодавства України, законодавства з питань справляння єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та іншого законодавства за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2019 року. За результатами перевірки 23 березня 2021 року складено акт.

Актом перевірки (викладеним у новій редакції за наслідками розгляду поданих Товариством заперечень) зафіксовано, що ТОВ «Біотрейд» не визначило та не відобразило фінансовий дохід від дисконтування кредиторської заборгованості в момент виникнення заборгованості в загальному розмірі 491' 293' 621,00 грн за 2019 рік, внаслідок чого, на порушення підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (далі - ПК України), встановлено заниження показника у рядку 01 Декларації «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначеного за правилами бухгалтерського обліку за 2019 рік на суму 491' 293' 621 грн. Дане порушення призвело до заниження податку на прибуток та завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2019 рік.

29 квітня 2021 року контролюючим органом прийняті податкові повідомлення-рішення: №0058490702 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на 95' 045' 945 грн; №0058510702 про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 68'867' 199 грн.

За результатами процедури адміністративного оскарження Державна податкова служба України залишила вказані податкові повідомлення-рішення без змін, після чого позивач звернувся до суду з даним позовом.

Задовольняючи позовні вимоги та скасовуючи спірні податкові повідомлення-рішення суд першої інстанції, з висновком якого повною мірою погодився апеляційний суд, виходив з того, що кредиторська заборгованість ТОВ «Біотрейд», про яку йдеться в акті перевірки, правильно обліковується позивачем в бухгалтерському обліку на рахунку 6851 «Розрахунки з іншими кредиторами в національній валюті» станом на 31 грудня 2016 - 2019 років як прострочена кредиторська заборгованість, тому така заборгованість вважається поточним зобов`язанням. На думку судів, на дані зобов`язання не поширюються вимоги Положення (стандарти) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання», що затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31 січня 2000 року за №20 та зареєстроване в Міністерстві юстиції України 11 лютого 2000 року за №85/4306, з урахуванням змін, внесених наказом Міністерством фінансів України №379 від 16 вересня 2019 року, щодо дисконтування їх на дату балансу, і вони мають відображатися на дату балансу за сумою погашення.

За приписами частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи, колегія суддів КАС ВС виходить з наступного.

З наявних у справі матеріалів судами обох інстанцій встановлено, що між ТОВ «Біотрейд» та ПАТ КБ «Приватбанк» було укладено низку кредитних договорів:

1. договір №4Б13475И від 07 серпня 2013 року, яким обумовлено надання кредиту у формі відновлювальної кредитної лінії в межах ліміту в сумі 87' 000' 000 грн для фінансування поточної діяльності підприємства. Термін повернення кредиту - 06 серпня 2014 року. Пунктом 5.7 Договору встановлено: строки позовної давності за вимогами про стягнення кредиту, процентів за користування кредитом, винагороди, неустойки - пені, штрафів за цим договором встановлюється сторонами тривалістю 5 років.

Додатковою угодою від 05 серпня 2014 року до кредитного договору №4Б13475И від 07 серпня 2013 року умови договору були викладені у наведеній в ній редакції. Термін повернення кредиту - 03 серпня 2015 року. Пунктом 5.7 Договору №4Б13475И від 07 серпня 2013 року у наведеній редакції встановлено: Строки позовної давності за вимогами про стягнення кредиту, відсотків за користування кредитом, винагороди, неустойки - пені, штрафів за цим договором встановлюються сторонами тривалістю 15 років.

2. договір №4Б13524И від 28 серпня 2013 року, яким обумовлено надання кредиту у формі відновлювальної кредитної лінії в межах ліміту в сумі 250' 000' 000грн. для фінансування поточної діяльності підприємства. Термін повернення кредиту - 06 серпня 2014 року. Пунктом 5.7 Договору встановлено: строки позовної давності за вимогами про стягнення кредиту, процентів за користування кредитом, винагороди, неустойки - пені, штрафів за цим договором встановлюється сторонами тривалістю 5 років.

Додатковою угодою від 05 серпня 2014 року до кредитного договору №4Б13524И від 28 серпня 2013 року викладені умови договору у наведеній в ній редакції. Термін повернення кредиту - 03 серпня 2015 року. Строки позовної давності за вимогами про стягнення кредиту, процентів за користування кредитом, винагороди, неустойки - пені, штрафів за цим договором встановлюється сторонами тривалістю 15 років

3. договір №4Б13525И від 30 серпня 2013 року, яким обумовлено надання кредиту у формі відновлювальної кредитної лінії в межах ліміту в сумі 260' 000' 000грн. для фінансування поточної діяльності підприємства. Термін повернення кредиту - 07 серпня 2014 року. Згідно з пунктом 5.7 Договору строки позовної давності за вимогами про стягнення кредиту, процентів за користування кредитом, винагороди, неустойки - пені, штрафів за цим договором встановлюється сторонами тривалістю 5 років.

Додатковою угодою від 05 серпня 2014 року до кредитного договору №4Б13525И від 30 серпня 2013 року були викладені умови договору у наведеній в ній редакції. Термін повернення кредиту - 05 серпня 2015 року, Пунктом 5.7 Договору у новій редакції встановлено: строки позовної давності за вимогами про стягнення кредиту, відсотків за користування кредитом, винагороди, неустойки - пені, штрафів за цим договором встановлюються сторонами тривалістю 15 років»

4. договір №4Б13610И від 23 жовтня 2013 року, яким обумовлено надання кредиту у формі відновлювальної кредитної лінії в межах ліміту в сумі 100' 000' 000 грн для фінансування поточної діяльності підприємства. Термін повернення кредиту - 16 жовтня 2014 року. Пунктом 5.7 Договору встановлено: строки позовної давності за вимогами про стягнення кредиту, процентів за користування кредитом, винагороди, неустойки - пені, штрафів за цим договором встановлюється сторонами тривалістю 5 років.

5. договір №4Б14069И від 13 лютого 2014 року, яким обумовлено надання кредиту у формі відновлювальної кредитної лінії в межах ліміту в сумі 25' 000' 000 грн для фінансування поточної діяльності підприємства. Термін повернення кредиту - 12 лютого 2015 року. Пунктом 5.7 Договору встановлено: строки позовної давності за вимогами про стягнення кредиту, процентів за користування кредитом, винагороди, неустойки - пені, штрафів за цим договором встановлюється сторонами тривалістю 5 років.

З метою забезпечення виконання зобов`язань ТОВ «Біотрейд» (боржника) за кредитними договорами: №4Б13475И від 07 серпня 2013 року, №4Б13524И від 28 серпня 2013 року, №4Б13525И від 30 серпня 2013 року, №4Б13610И від 23 жовтня 2013 року, №4Б14069И від 13 лютого 2014 року, між ПАТ КБ «Приватбанк» (Кредитором) та ТОВ «Адор ЛТД» (поручитель) 22 листопада 2016 року укладено договір поруки №4Б13475И/П. ПАТ КБ «Приватбанк» надсилав 23 листопада 2016 року поручителю вимогу, якою, у зв`язку з порушенням боржником своїх зобов`язань, встановлених кредитними договорами, вимагав виконати порушені зобов`язання, що забезпечено договором поруки. 23 листопада 2016 року ТОВ «Адор ЛТД» виконало забезпечені договором поруки порушені зобов`язання Боржника за кредитними договорами на загальну суму 701' 568' 673,78 грн щодо повернення кредиту, сплати відсотків за користування кредитом за кредитними договорами (в розрізі кожного із них).

Контролюючий орган наполягає на тому, що, оскільки ТОВ «Біотрейд» (Боржник) не виконало зобов`язання за зазначеними вище кредитними договорами, а ТОВ «Адор ЛТД» - виконало обов`язки боржника (погасило борг перед Банком), тому, відповідно до статей 512, 514 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) набув статусу нового кредитора за такими кредитними договорами. Водночас, як зазначає відповідач, що ТОВ «Адор ЛТД» звернулось до суду з позовною заявою до ТОВ «Біотрейд» про стягнення 701' 568' 673,78 грн. Ухвалою Господарського суду Дніпропетровської області від 20 вересня 2017 року у справі №904/8525/17 позов залишено без розгляду. Як стверджує відповідач, за даними бухгалтерського обліку за 2017, 2018, 2019 роки жодних операцій з кредиторською заборгованістю ТОВ «Адор ЛТД» (нарахування відсотків, погашення, списання) ТОВ «Біотрейд» не здійснювалось. Відсутні також будь-які документи, які б стосувалися взаємовідносин між ТОВ «Адор ЛТД» та ТОВ «Біотрейд».

Наведені обставини й слугували підставою до висновку контролюючого органу про порушення позивачем підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України в частині протиправного невизначення та невідображення фінансового доходу від дисконтування кредиторської заборгованості станом на момент виникнення заборгованості в загальному розмірі 491' 293' 621грн за 2019 рік.

Так, відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) об`єктом оподаткування (податком на прибуток) є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Своєю чергою, методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності визначає П(С)БО 15 «Доходи». Означене Положення містить визначення таких понять: доходи - збільшення економічних вигід у вигляді надходження активів або зменшення зобов`язань, які призводять до зростання власного капіталу; проценти - плата за використання грошових коштів, їх еквівалентів або сум, що заборговані підприємству; дивіденди - частина чистого прибутку, розподілена між учасниками (власниками) відповідно до частки їх участі у власному капіталі підприємства.

Відповідно до пункту 5 П(С)БО 15 «Дохід» дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Згідно з пунктом 7 П(С)БО 15 «Дохід» визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами: дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); інші операційні доходи; фінансові доходи; інші доходи.

До складу фінансових доходів включаються дивіденди, відсотки та інші доходи, отримані від фінансових інвестицій (крім доходів, які обліковуються за методом участі в капіталі).

Отже, як слушно зауважили суди попередніх інстанцій, при здійсненні бухгалтерського обліку заборгованості за отриманою позикою першочерговим є визначення її статусу.

Визначаючись щодо того, якого саме роду є зобов`язання позивача щодо кредитних договорів (короткостроковими чи довгостроковими), що, власне, і є ключовим у цьому спорі, суди попередніх інстанцій виходили з таких міркувань.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про зобов`язання та її розкриття у фінансовій звітності визначає П)С)БО 11 «Зобов`язання».

Так, означене Положення поділяє зобов`язання на довгострокові та поточні.

Згідно з пунктом 4 П(С)БО 11 поточні зобов`язання-зобов`язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом дванадцяти місяців, починаючи з дати балансу».

Поточні зобов`язання включають: короткострокові кредити банків; поточну кредиторську заборгованість за довгостроковими зобов`язаннями, за товари, роботи, послуги, за розрахунками з бюджетом, у тому числі з податку на прибуток, за розрахунками зі страхування, за розрахунками з оплати праці, за розрахунками з учасниками, за розрахунками із внутрішніх розрахунків; короткострокові векселі видані; поточні забезпечення; інші поточні зобов`язання (пункт 10 П(С)БО 11).

Відповідно до пункту 11 П(С)БО 11 поточні зобов`язання відображаються в балансі за сумою погашення.

Пунктом 4 П(С)БО 11 визначено, що сума погашення - це недисконтована сума грошових коштів або їх еквівалентів, яка, як очікується, буде сплачена для погашення зобов`язання в процесі звичайної діяльності підприємства. Довгострокові зобов`язання- всі зобов`язання, які не є поточними. Довгострокові зобов`язання відображаються в балансі за їх теперішньою вартістю.

Визначення теперішньої вартості залежить від умов та виду зобов`язання - пункт 9 П(С)БО 11 (з урахуванням змін, унесених наказом Міністерства фінансів України №379 від 16 вересня 2019 року).

Пунктом 4 П(С)БО 11 визначено, що теперішня вартість - дисконтована сума майбутніх платежів (за вирахуванням суми очікуваного відшкодування), яка, як очікується, буде потрібна для погашення зобов`язання в процесі звичайної діяльності підприємства.

До довгострокових зобов`язань належать: довгострокові кредити банків; інші довгострокові зобов`язання; відстрочені податкові зобов`язання; довгострокові забезпечення. (пункт 7 П(С)БО 11).

Аналіз наведених вище положень зумовив висновок судів попередніх інстанцій про те, що дисконтуванню на дату балансу підлягають лише довгострокові грошові зобов`язання, за якими передбачаються майбутні платежі і тільки на той строк, що залишився до погашення (за умовами договору). Роблячи такий висновок суди врахували правову позицію Верховного Суду, викладену в постановах від 04 грудня 2019 року у справі №826/16321/18, від 29 липня 2020 року у справі 640/4003/19.

Також, у світлі спірних правовідносин, суди врахували, що, окрім П(С)БО 11 «Зобов`язання», облік довгострокових зобов`язань також підпадає під регулювання Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 13 «Фінансові Інструменти», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 30 листопада 2001 року №559), оскільки кредиторська заборгованість, яка виникла в ході виконання договору та зобов`язує підприємство сплатити гроші кредиторові, є фінансовим зобов`язанням. Однак, П(С)БО 13 не передбачає порядок визначення справедливої або амортизованої вартості та не розглядає й методологію обліку щодо короткострокових та довгострокових фінансових зобов`язань.

Таким чином, оскільки національними стандартами (положеннями) бухгалтерського обліку не визначено методологію щодо визначення справедливої та амортизованої вартості фінансових зобов`язань, а також органами, на які покладено регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності, відсутні будь-які роз`яснення з боку контролюючих органів або практика такого дисконтування, підприємство не зобов`язане визначати методологію оцінки фінансових зобов`язань самостійно та, як наслідок, здійснювати відповідний розрахунок. Така правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 22 квітня 2021 року у справі №160/11301/19, від 28 квітня 2021 року по справі №640/13685/19.

Натомість, як зазначили суди, контролюючий орган, розраховуючи дисконт, застосовує формулу, що не визначена жодним національним стандартом бухгалтерського обліку. Застосування ж контролюючим органом міжнародних стандартів фінансової звітності, за умови, коли підприємство здійснює облік за національними стандартами, є безпідставним та не відповідає положенням статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

У світлі доводів відповідача (відтворених у касаційній скарзі) суди слушно зазначили, що зміни, внесені наказом Міністерства фінансів України №379 від 16 вересня 2019 року до П(С)БО 11 «Зобов`язання», відповідно до яких, зокрема, будь-які довгострокові зобов`язання підлягають відображенню в балансі за теперішньою вартістю, набули чинності 29 жовтня 2019 року. Утім, вказані зміни не дають відповіді на питання, яким чином діяти підприємству з уже наявними на дату введення в дію даного наказу довгостроковими зобов`язаннями.

Окрім того, за висновками судів попередніх інстанцій, зробленими на основі наявних у справі доказів, в силу статті 512 ЦК України (де вказано, що кредитор у зобов`язанні може бути замінений іншою особою внаслідок, зокрема, виконання обов`язку боржника поручителем або заставодавцем) ТОВ «Адор ЛТД» стало новим кредитором ТОВ «Біотрейд» за кредитними договорами, про які йшлося вище. При цьому для боржника погашення поручителем зобов`язань перед кредитором не збільшує його активів, як і не зменшує зобов`язання. Тобто, за цією операцією у боржника не виникає доходу. Зокрема, у даних бухгалтерського обліку ТОВ «Біотрейд» було зменшено заборгованість за кредитними договорами перед первісним кредитором ПАТ КБ «Приватбанк», і, одночасно, збільшено заборгованість перед поручителем ТОВ «Адор ЛТД».

На думку судів попередніх інстанцій, оскільки строк погашення зобов`язань за кредитними договорами не перевищував 12 місяців, починаючи з дати балансу, то такі зобов`язання мали бути погашені протягом 12 місяців з дати балансу. Наведене зумовило висновок судів, що зобов`язання за зазначеними кредитними договорами мали короткостроковий характер, і, як наслідок, правомірно обліковувалися ТОВ «Біотрейд» як поточні зобов`язання.

Непогашення позивачем зобов`язань за кредитними договорами у встановлений строк (22 листопада 2016 року) призвело до порушення боржником (ТОВ «Біотрейд») своїх зобов`язань, обумовлених кредитними договорами, та необхідності визнання таких зобов`язань в розмірі 701' 568' 673,78 грн простроченими зобов`язаннями.

Також, за приписами статті 514 ЦК України до нового кредитора переходять права первісного кредитора у зобов`язанні в обсязі і на умовах, що існували на момент переходу цих прав, якщо інше не встановлено договором або законом. Відповідно до статті 262 ЦК України заміна сторін у зобов`язанні не змінює порядку обчислення та перебігу позовної давності.

Таким чином, за висновком судів попередніх інстанцій, після того, як ТОВ «Адор», як поручитель, виконав перед кредитором (ПАТ «КБ «Приватбанк») забезпечені договором поруки порушені зобов`язання Боржника (ТОВ «Біотрейд») за кредитними договорами на загальну суму 701' 568' 673,78 грн, до ТОВ «Адор ЛТД» перейшли у повному обсязі всі права первісного кредитора (ПАТ «КБ «Приватбанк») у зобов`язанні в обсязі і на умовах, що існували на момент переходу цих прав (а саме - всі права у простроченому зобов`язанні в обсязі 701' 568' 673,78 грн і на умовах, що існували на момент переходу цих прав, в т.ч., і стосовно умов стосовно строку позовної давності за вимогами про стягнення кредиту, відсотків за користування кредитом, винагороди, неустойки - пені, штрафів).

У зв`язку з тим, що строк погашення заборгованості ТОВ «Біотрейд» за кредитними договорами настав, при цьому, 23 листопада 2016 року ТОВ «Адор ЛТД» виконало забезпечені договором поруки порушені зобов`язання боржника (ТОВ «Біотрейд») за кредитними договорами на суму 701' 568' 673,78 грн, і в силу приписів статей 512, 514 ЦК України відбулася заміна кредитора ПАТ «КБ «Приватбанк» на ТОВ «Адор ЛТД», то, на думку судів попередніх інстанцій, така заборгованість з метою відображення в бухгалтерському обліку має класифікуватися як прострочена заборгованість до терміну закінчення позовної давності за кредитними договорами.

Також, на думку судів, та обставина, що заборгованість ТОВ «Біотрейд» за зобов`язаннями перед ТОВ «Адор ЛТД» фактично не повернена на дату балансу (до терміну закінчення позовної давності за кредитними договорами), не надає їй статусу довгострокової, оскільки в будь - який момент кредитор (ТОВ «Адор ЛТД») має право вимагати повернення усієї суми такої заборгованості.

Відтак, оскільки у кредитних договорах (пункт 5.7) встановлено строк позовної давності 5 років (а в додаткових угодах - 15 років), то вказана кредиторська заборгованість не може класифікуватися як така, щодо якої минув строк позовної давності, отже, є простроченою.

Таким чином, на думку судів попередніх інстанцій, кредиторська заборгованість ТОВ «Біотрейд» перед ТОВ «Адор ЛТД» у розмірі 701' 568' 673,78 грн правомірно обліковується ТОВ «Біотрейд» в бухгалтерському обліку на рах.6851 «Розрахунки з іншими кредиторами в національній валюті» станом на 31 грудня 2016, 2017, 2018, 2019 років, - як прострочена кредиторська заборгованість, тому є поточними зобов`язаннями. При цьому, як згадувалось вище, на дані зобов`язання не поширюються вимоги П(С)БО 11 «Зобов`язання», з урахуванням змін, унесених Наказом Мінфіну №379 від 16 вересня 2019 року, щодо дисконтування їх на дату балансу, і вони мають відображатися на дату балансу за сумою погашення.

Враховуючи викладене, колегія суддів КАС ВС вважає обґрунтованими і такими, що відповідають практиці Верховного Суду, висновки судів попередніх інстанцій про недоведеність контролюючим органом у цьому спорі правових підстав для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень.

Аргументи відповідача у світлі єдиної заявленої ним підстави касаційного оскарження (пункт 3 частини четвертої статті 328 КАС України) фактично зводяться до незгоди із наданою судами правовою оцінкою наявним у справі доказам та нерелевантності до спірних правовідносин застосованих судами постанов Верховного Суду. Утім, Суд визнає, що мотивувальні частини судових рішень містять розгорнуті й вичерпні відповіді на усі запитання, які відповідач ставив перед судом у цьому спорі.

Отже, доводи й аргументи заявника касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, не знайшли свого підтвердження під час касаційного перегляду справи.

Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 350 КАС України).

У зв`язку з цим касаційна скарга контролюючого органу підлягає залишенню без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанції - без змін.

Керуючись статтями 344, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду

п о с т а н о в и в :

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12 жовтня 2021 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 25 січня 2023 року залишити без змін, а касаційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області - без задоволення.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Головуюча суддя І.Л. Желтобрюх

Судді О.В. Білоус

Н.Є. Блажівська