Постанова

від 22.08.2023 по справі 480/1798/22

ДРУГИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 серпня 2023 р.Справа № 480/1798/22Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Жигилія С.П.,

Суддів: Русанової В.Б. , Перцової Т.С. ,

за участю секретаря судового засідання Юрченко Д.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Сумській області на рішення Сумського окружного адміністративного суду від 10.08.2022 (суддя Шевченко І.Г.; м. Суми; повний текст складено 25.08.2022) по справі № 480/1798/22

за позовом Фермерського господарства "ТАЛІСМАН-АГРО"

до Головного управління ДПС у Сумській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Фермерське господарство "ТАЛІСМАН-АГРО" (далі по тексту - позивач, ФГ "ТАЛІСМАН-АГРО") звернулось до Сумського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Сумській області (далі по тексту - відповідач, ГУ ДПС у Сумській області), в якому, з урахуванням уточнених позовних вимог (т.2, а.с.24-29), просить суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Сумській області від 12.01.2022:

- №18418280702, яким збільшено позивачу суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість в сумі 1048750 грн. основного платежу та 262187,50 грн. за штрафними санкціями;

- №18218280702, яким до позивача застосовано штрафну санкцію у розмірі 3400 грн.;

- №18518280702, яким зменшено позивачу розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за податковою декларацією №9309605299 від 19.10.2021 за вересень 2021 року та зазначено на суму завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, 5056 грн..

В обґрунтування позовних вимог вказує, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення відповідачем винесені на підставі акта перевірки, в якому було встановлено такі порушення позивачем:

1) заниження податку на додану вартість в сумі 1048750 грн. в результаті ненарахування податкових зобов`язань по дебіторській заборгованості по контрагенту ТОВ Укрцентрметал, а також відображення платником у складі податкового кредиту з податку на додану вартість сум податку на додану вартість з вартості товарів, що були придбані шляхом документального оформлення безтоварних операцій з купівлі-продажу, ТМЦ у контрагентів з ознаками фіктивності;

2) завищення суми від`ємного значення податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (ряд. 21), на загальну 5056 грн. за рахунок завищення податкового кредиту, сформованого по господарській операції з придбання товарів у ТОВ Еталон ХІМ за відсутністю підтвердження реальності здійснення даних операцій по ланцюгу постачання;

3) нескладення та нереєстрація податкової накладної на суму податку на додану вартість 25181 грн., зокрема, було встановлено заниження суми податкового зобов`язання по податку на додану вартість в результаті нарахування податкових зобов`язань по дебіторській заборгованості по контрагенту ТОВ Укрцентрметал, оскільки товар (металопрокат), за який була здійснена передоплата, так і не був отриманий, попередня оплата не повернута постачальнику, а сума податку на додану вартість була віднесена до податкового кредиту.

Щодо господарської операції між ФГ Талісман-Агро та ТОВ Укрцентрметал зазначив, що підприємством позивача (покупець) та вказаним контрагентом (постачальник) була досягнута усна домовленість, згідно з якою постачальник зобов`язувався передати покупцю товар, а покупець зобов`язувався вказаний товар прийняти та оплатити. 19.06.2017 постачальник склав та надав покупцю рахунок-фактуру № 984 на суму 151 084, 36 грн. для оплати товару (металопрокату), що був замовлений покупцем. 20.06.2017 на виконання вищевказаного рахунку-фактури ФГ "Талісман-Агро" сплатило на користь постачальника передплату у сумі 151 084, 36 грн., що підтверджується платіжним дорученням № 235 від 20.06.2017. Проте, постачальник зобов`язання з поставки не виконав та товар покупцю не передав. ФГ "Талісман-Агро" зверталося до ТОВ "Укрцентрметал" з вимогою про повернення коштів у сумі 151 084, 36 грн., однак вимога повернулася через невручення. Після чого позивач звернувся до Господарського суду м.Києва з позовом, вимоги якого було задоволено. Однак, станом на сьогодні виконавче провадження з приводу примусового виконання цього рішення господарського суду, триває.

Відтак, позивач вважає, що ФГ Талісман-Агро не могло передбачити що ТОВ Укрцентрметал порушить свої зобов`язання і не здійснить поставки товару, а тому через його непоставку не міг використати товар в господарській діяльності. ФГ Талісман-Агро, як платник податку, самостійно несе відповідальність за достовірність і своєчасність обчислення та внесення ним податку до бюджету, відповідно до законодавства України, а визначальним фактором для формування податкового кредиту платником ПДВ є рух товарів (послуг) в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності такої особи - платника податку та наявність у платника податків виданої йому продавцем товару податкової накладної, оформленої з дотриманням вимог чинного законодавства та яка підтверджує сплату податку на додану вартість у складі ціни товару.

Щодо господарської операції між ФГ Талісман-Агро та ТОВ Еталон Хім представник позивача у позові зазначив, що згідно з договором поставки від 04.06.2020 №04/06/201-М, ТОВ Еталон Хім (постачальник) зобов`язується передати у власність ФГ Талісман-Агро (покупцю) органічне добриво-нейтралізатор кислотності ґрунту Меліоратор-ПЛЮС, 3 гат., в подальшому, товар, в кількості та за ціною, вказаними в розрахунках та/або в видаткових накладних, які є невід`ємною частиною даного договору, а покупець зобов`язується прийняти та своєчасно здійснити оплату товару на умовах даного договору.

Продавцем було виставлено покупцю ФГ Талісман-Агро рахунок на оплату. На виконання умов договору ФГ Талісман-Агро перерахувало ТОВ Еталон Хім передоплату платіжними дорученнями. За видатковими накладними ТОВ Еталон Хім передало товар органічне добриво Меліорант-ПЛЮС за договором поставки від 04.06.2020 ФГ Талісман -Агро. Транспортування здійснено автомобільним перевізником - СТОВ Миронівське, відповідно до умов договору з ФГ Талісман-Агро від 09.02.2020.

Отже, до перевірки надавались усі первинні бухгалтерські документи, складання яких передбачено умовами вказаного договору, на підтвердження фактичного виконання сторонами їх умов. Крім того, на товар було надано сертифікат якості.

Щодо твердження відповідача про нереальність виконання ТОВ Еталон Хім оформлених операцій, представник позивача вказав, що відсутність у контрагента позивача необхідної для ведення господарської діяльності кількості працівників, технічних, транспортних, інших виробничих ресурсів, відсутність будь-яких послуг з оренди основних засобів, тощо, не свідчить про безтоварність угод поставки з позивачем, а відсутність у контрагентів позивача будь-яких послуг з оренди основних засобів та послуг переробки давальницької сировини не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем.

Окрім того вказує, що відносини між учасниками попередніх ланок постачань товарів не мають безпосереднього впливу на дослідження факту реальності господарської операції, вчиненої між останнім у ланцюгу постачань платником податків та його безпосереднім контрагентом.

Відтак, вважає, що ФГ Талісман-Агро не може нести відповідальність за можливе неналежне виконання податкового законодавства його контрагентами постачальниками.

Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 10.08.2022 по справі № 480/1798/22 позовну заяву фермерського господарства "ТАЛІСМАН-АГРО" (41114, Сумська область, Шосткінський район, с.Погребки, вул.Зелена, буд.26, код ЄДРПОУ 41057446) до Головного управління ДПС у Сумській області (вул.Іллінська, буд.13, м.Суми, Сумська область, 40009, код ЄДРПОУ 43995469) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задоволено.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Сумській області від 12 січня 2022 року за №18418280702, №18218280702, №18518280702.

Стягнуто з Головного управління ДПС у Сумській області за рахунок бюджетних асигнувань на користь фермерського господарства "ТАЛІСМАН-АГРО" в рахунок повернення сплачений при подачі позову до суду судовий збір у розмірі 19730 грн. 36 коп..

Відповідач не погодився з рішенням суду першої інстанції та подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на його прийняття з порушенням норм матеріального і процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Сумського окружного адміністративного суду від 10.08.2022 по справі № 480/1798/22 та прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні позову в повному обсязі.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги вказує, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є обґрунтованими та такими, що складені у відповідності до норм податкового законодавства.

Так, щодо операцій з ТОВ "Укрцентрметал" відмітив, що у зв`язку з тим, що ТОВ Укрцентрметал було анульовано свідоцтво ПДВ і він не є платником податку на додану вартість, такий постачальник товарів/послуг не може скласти Розрахунок коригування до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, та відповідно ФГ Талісман-Агро не може зареєструвати такий Розрахунок коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та зменшити податковий кредит.

Відтак, неотриманий товар від ТОВ Укрцентрметал (металопрокат) згідно з домовленостями не може бути використаний в господарській діяльності ФГ Талісман-Агро, тобто, не буде використаний у виробництві (виготовленні) та/або реалізації товарів, виконанні робіт, наданні послуг.

При цьому, згідно з п. 198.2. ст. 192 ПК України, датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

ФГ Талісман-Агро скористалося нормами п. 198.2. ст. 192 ПК України та включило суму податку на додану вартість в розмірі 25181 грн. до податкового кредиту за датою списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг. Таким чином, на порушення п. 198.5 ст. 198 ФГ Талісман-Агро занижено суму податкового зобов`язання по податку на додану вартість в розмірі 25181 грн., в тому числі за січень 2019 року.

Щодо встановленого завищення задекларованих ФГ Талісман-Агро показників у рядках 10.1Б Декларацій на загальну суму 1028625 грн., зазначає, що вказані висновки зроблено на підставі аналізу фінансово-господарської діяльності ТОВ ЕТАЛОН-ХІМ щодо придбання товарно-матеріальних цінностей (у загальній кількості 1371,5 т, органічного добрива - нейтралізатора кислотності ґрунту Меліорант- Плюс 3 гат., код УКТ ЗЕД :3101000000), яка свідчить про відсутність факту (джерела) його законного введення в обіг та реального задекларованого виробництва контрагентом - постачальником ТОВ ЕТАЛОН-ХІМ за період червень 2020 року, серпень 2020 року. Оскільки вказаним суб`єктом господарської діяльності відповідно до даних ЄРПН та наданих документів для розблокування податкових накладних встановлено, що реалізований товар не має встановленого походження так як контрагенти постачальники, які здійснили реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на реалізацію перелічених вище ТМЦ в адресу ТОВ ЕТАЛОН-ХІМ, не придбають даний вид товару у безпосередніх виробників або імпортерів.

Отже, за результатами аналізу можливості виконання оформлених господарських операцій ТОВ ЕТАЛОН-ХІМ встановлено нереальність виконання оформлених операцій, виходячи з наступного: 1) відсутня документально підтверджена інформація щодо кваліфікації наявних трудових ресурсів для виконання вищенаведених господарських операцій; 2) відсутня документально підтверджена інформація щодо наявності основних засобів, необхідних для виконання таких операцій, зокрема складських приміщень для зберігання добрив , техніки тощо.

Також вказує на дефектність первинних документів, з огляду на що за результатами перевірки неможливо достовірно документально підтвердити походження товару та відповідно його виробника.

Крім того, з Єдиного державного реєстру судових рішень встановлено, що контрагент - постачальник ТОВ ЕТАЛОН-ХІМ, код 40486943, фігурує у досудовому розслідуванні по кримінальному провадженню, категорія справи № 759/16233/20.

Відтак, ФГ Талісман-Агро допущено порушення наступних норм податкового законодавства: абзацу а п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 Податкового Кодексу України, а саме: завищено суму податкового кредиту на загальну суму 1028625 грн..

Щодо порушення позивачем п.201.1 ст. 201 Податкового кодексу України вказує, що оскільки ФГ Талісман-Агро не було складено податкову накладну на суму податкових зобов`язань, які становлять 25181 грн., на порушення, викладене в п.п. 3.1.2.1 Акту перевірки, це тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 5 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 3400 гривень, що становить 3400 грн., в т.ч. за відповідні періоди.

Сторони в судове засідання не прибули, про дату, час та місце розгляду справи повідомлені належним чином.

У відповідності до ч.2 ст.313 КАС України, неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених про дату, час і місце розгляду справи, не перешкоджає розгляду справи.

Згідно з ч. 4 ст.229 КАС України, фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

Судовим розглядом встановлено, що ФГ "Талісман-Агро" зареєстроване як юридична особа та перебуває на обліку у відповідача як платник податків, в т.ч. є платником податку на додану вартість і платником єдиного податку четвертої групи, основними видами діяльності якого є за КВЕД 01.11 - вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (т.1 а.с.27-28, т.2 а.с.60-61).

У період з 16.11.2021 по 06.12.2021 уповноваженими особами ГУ ДПС у Сумській області була проведена документальна планова виїзна перевірка ФГ Талісман Агро з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2018 по 30.09.2021, валютного законодавства за період з 01.01.2018 по 30.09.2021, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 29.12.2016 по 30.09.2021, іншого законодавства за період з 01.01.2018 по 30.09.2021, відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки, за результатами якої складено акт документальної позапланової виїзної перевірки від 13.12.2021 №6078/18-28-07-02/41057446/99 (т.1, а.с.31-95, т.2, а.с.65-129).

Так, перевіркою встановлено порушення ФГ Талісман Агро, серед іншого вимог (т.1, а.с.94):

- абзацу а п.198.1, п. 198.3., п.198.6, п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в сумі 1 048 750 грн., в т. ч. за січень 2019 в сумі 25181 грн., за серпень 2020 року в сумі 1000125 грн., за січень 2021 в сумі 419 грн., за серпень 2021 в сумі 23025 грн.;

- завищено суму від`ємного значення ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (ряд. 21) на загальну - 5056 грн., в т. ч. за вересень 2021 року на суму 5056 грн.;

- п.п.120-1.2. ст. 120-1 п. 201.1, п.201.4, п.201.10 ст.201 Податкового Кодексу України, в результаті чого не складено та не зареєстровано податкові накладні на суму ПДВ 25181 грн., в т.ч. за січень 2019 року.

12.01.2022, за результатами вказаної перевірки, ГУ ДПС у Сумській області 12.01.2022 були прийняті, у тому числі такі податкові повідомлення-рішення:

1) № 18418280702, яким за порушення абзацу а п.198.1, п. 198.3, п.198.6, п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України щодо заниження суми податкового зобов`язання по податку на додану вартість в результаті ненарахування податкових зобов`язань по дебіторській заборгованості по контрагенту ТОВ "Укрцентрметал", а також у зв`язку з відображенням платником у складі податкового кредиту з податку на додану вартість сум податку на додану вартість з вартості товарів, що були придбані шляхом документального оформлення безтоварних операцій з купівлі-продажу товарно-матеріальних цінностей у контрагентів з ознаками фіктивності, ФГ Талісман Агро збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у розмірі 1310937,50 грн., в т.ч. 1048750 грн. за податковим зобов`язанням та 262187,50 грн. за штрафними санкціями (т.2, а.с.9-10, 36-37);

2) №18218280702, яким за порушення п. 201.1 ст.201 Податкового Кодексу України за бездіяльність щодо ненарахування податкових зобов`язань, виходячи з бази оподаткування, а саме заниження суми податкового зобов`язання по податку на додану вартість в результаті ненарахування податкових зобов`язань по дебіторській заборгованості по контрагенту ТОВ "Укрцентрметал", у зв`язку з чим позивач не виписав та не зареєстрував податку накладу, до ФГ Талісман Агро застосовано штрафну санкцію з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у розмірі 3400 грн. (т.3, а.с.11-13, 41-42);

3) № 18518280702, яким за порушення абзацу а п.198.1, п. 198.3, п.198.6, п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України щодо завищення суми від`ємного значення, що враховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (ряд.21 декларації за вересень 2021 року) на загальну суму податку на додану вартість 5056 грн., за рахунок завищення податкового кредиту, сформованого по господарській операції з придбання товарів у ТОВ "Еталон Хім", ФГ Талісман Агро зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 5056 грн. (т.3, а.с.14-15, 39-40).

Не погоджуючись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Приймаючи рішення про задоволення адміністративного позову, суд першої інстанції виходив з необґрунтованості та протиправності спірних податкових повідомлень-рішень.

Надаючи правову оцінку обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, враховуючи межі перегляду, передбачені ст. 308 КАС України, апеляційний суд зазначає таке.

Спірні правовідносини врегульовано положеннями Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VІ (далі по тексту ПК України), Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16.07.1999 №996-ХІV (далі по тексту - Закон України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні) та нормативними актами, прийнятими на їх виконання.

У свою чергу, питання, пов`язані з обчисленням податку на додану вартість, обчисленням об`єкту оподаткування, формуванням виникнення податкових зобов`язань у разі постачання товарів та надання послуг унормовано статтями 14, 44, 198, 201 Податкового кодексу України.

Так, підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України встановлено, що податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Водночас, статтею 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію.

Згідно з ч.ч.1, 2 ст. 9 вказаного Закону, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи (ч.1). Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, якщо інше не передбачено окремими законодавчими актами України: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (ч.2 в редакції, чинній на час вчинення господарської операції).

Згідно з підпунктом а пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Пунктом 198.3 вказаної статті встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку, зокрема, з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (підпункт 198.6 цієї статті).

Згідно з п.п. 200.1, 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 1.3 статті 200 1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 1.3 статті 200 1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

При цьому, пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України встановлено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Положеннями п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, у свою чергу, визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

За змістом наведених норм, право платника податків на збільшення в податковому обліку сум податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як: придбання платником податку у інших платників цього податку товарів (послуг), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям господарської діяльності платника податку; підтвердження податковою накладною, виписаною постачальником - платником податку, митною декларацією (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 Податкового кодексу України) суми нарахованого (сплаченого) податку в ціні придбання товару (послуг).

При цьому, аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкових зобов`язань мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку, при цьому для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Господарський договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку і його наявність свідчить лише про намір виконати дії (операції) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання, відтак, господарська операція пов`язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

У зв`язку з цим недоведеність фактичного здійснення господарської операції (нездійснення операції) позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв`язку з цим юридично дефектних первинних документів, якщо рух коштів не забезпечений зв`язком з господарською діяльністю учасників цих операцій.

Надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності зобов`язаний суб`єкт владних повноважень, натомість суб`єкт господарювання має спростувати доводи суб`єкта владних повноважень, якщо їх обґрунтованість заперечує.

Вказані висновки узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постановах від 20.11.2018 у справі №809/1253/17, від 06.11.2018 у справі №805/3183/17-а, від 08.11.2018 у справі №816/709/17.

Крім того, згідно з правовою позицією Верховного Суду, викладеною в постановах від 21 лютого 2018 року у справі №817/537/17 (адміністративне провадження №К/9901/4401/17), від 26 грудня 2018 року у справі №2а/0570/23581/11, презумпція добросовісності платника податків означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об`єктивно відтворюють господарські операції, що є об`єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов`язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом. У площині процесуального регулювання презумпції добросовісності платника податків відповідає обов`язок доведення контролюючим органом правомірності прийнятого рішення в судовому процесі, порушеному за позовом платника податків про скасування рішення як неправомірного (ч.2 ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України). У разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до встановленого ч.1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України обов`язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, повинен довести наявність законних підстав, для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми його податкового обов`язку.

Так, підпунктом 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України визначено, що господарською діяльністю є діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондується з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку, які є формою здійснення господарської діяльності, то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише у такому разі та чи інша операція може вважатись вчиненою в межах господарської діяльності платника податку та лише за таких умов платник має право на врахування в податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.

Таким чином, лише господарські операції, здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети), є такими, що вчинені в межах господарської діяльності.

За приписами підпункту 14.1.231 п. 14.1 ст.14 ПК України, розумна економічна причина (ділова мета) - це причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності. Економічний ефект передбачає приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

Отже, будь-яка операція платника повинна бути спрямована на отримання позитивного економічного ефекту, тобто на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

При цьому, економічний ефект не обов`язково повинен спостерігатися негайно після вчинення операції. Не виключено, що такий ефект настане в майбутньому, а також не виключено, що в результаті об`єктивних причин економічний ефект може не настати взагалі.

Таким чином, у такому випадку дослідженню підлягає реальність господарських операцій, що є визначальною для встановлення податкових зобов`язань та виникнення права на податковий кредит, добросовісність дій платника податку, яка полягає у відповідності вчинених ним дій господарській меті, а також реальність усіх даних, наведених у документах, що надають право на податковий кредит.

Як вбачається з матеріалів справи, підставою для прийняття оскаржуваних податкового повідомлення-рішення №18518280702, яким зменшено позивачу розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за податковою декларацією №9309605299 від 19.10.2021 за вересень 2021 року у розмірі 5056 грн., та податкового повідомлення-рішення №18418280702 в частині збільшення позивачу суми основного платежу з грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість в сумі 1023569 грн. та штрафними санкціями у сумі 255892,25грн. (т.3, а.с.110) став висновок податкового органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства за результатами господарських операцій з ТОВ Еталон Хім щодо придбання у червні та серпні 2020 року мінеральних добрив.

Так, судовим розглядом встановлено, що згідно з договором поставки від 04.04.2020 №04/06/201-М, ТОВ «Еталон Хім» (постачальник) зобов`язується передати у власність ФГ «Талісман-Агро» (покупцю) органічне добриво-нейтралізатор кислотності ґрунту «Меліоратор-ПЛЮС», 3 гат., в кількості, вказаними у специфікаціях або видаткових накладних, за ціною 4500 грн. за 1 тону товару, а позивач зобов`язується приймати та оплачувати вартість вказаного товару (т.1, а.с.101-104).

Так, за змістом п.1.2, 1.4 договору, характеристики, кількість товару можуть погоджуватись сторонами в специфікаціях або, якщо відсутня специфікація, безпосередньо у видаткових накладних чи товарно-транспортних накладних в залежності від способу оформлення документів на конкретну партію товару

Загальний обсяг поставки товару на користь покупця договором складається з сум поставок згідно зі всіма інвойсами або видатковими накладними до даного договору

Сторони домовились про застосування наступних умов поставки згідно з Міжнародними правилами тлумачення комерційних термінів «ІНКОТЕРМС» (в редакції 2010 року) на умовах EXW: 18018, м.Черкаси, пр.Хіміків 74.

Згідно з п.5.1 договору, моментом поставки є момент фактичного приймання-передачі товару сторонами (представниками сторін). Моментом поставки партії товару вважається дата, проставлена на відповідній видатковій та/або товарно-транспортній накладній.

Ціна за 1 тону товару складає 4500.00 грн. з ПДВ. Покупець сплачує вартість партії товару за договором шляхом 100% передоплати (п.6.1.1, 6.2.1 договору).

На виконання умов договору ФГ «Талісман-Агро» перерахувало ТОВ «Еталон Хім» передоплату в загальному розмірі 6171750 грн., у т.ч. податок на додану вартість у розмірі 1028625 грн. платіжними дорученнями, копії яких долучені до матеріалів справи та були надані на перевірку (т.1, а.с.60), а саме №3794 від 10.06.2020 в сумі 171000,00 грн., №3982 від 06.08.2020 в сумі 652500,00 грн., №3981 від 06.08.2020 в сумі 652500,00 грн., №3989 від 10.08.2020 в сумі 695250,00 грн., №4008 від 13.08.2020 в сумі 2000250,00 грн., №4023 від 14.08.2020 в сумі 2000250,00 грн. (т.1, а.с.105-110).

На підтвердження факту передачі, відвантаження та транспортування придбаного товару за період червень-серпень 2020 року позивачем були надані копії видаткових накладних, товарно-транспортних накладних (т.1, а.с.139-144, 147-152, 155-160, 163-168, 171-176, 179-184, 187-192, 195-200, 203-208, 211, 212), копію договору про надання послуг по перевезенню вантажів автомобільним транспортом від 09.02.2020, укладеного з автомобільним перевізником - СТОВ «Миронівське» (т.1, а.с.111), копію акта здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 31.08.2020 (т.1, а.с.112), а також додатково на підтвердження транспортування придбаного товару позивачем орендованим транспортним засобом були надані копії договорів оренди транспортного засобу, а саме: автомобілю марки КАМАЗ, реєстраційний номер НОМЕР_1 , спеціалізованого причепу, реєстраційний номер НОМЕР_2 , та автомобілю марки КАМАЗ, реєстраційний номер НОМЕР_3 , спеціалізованого причепу, реєстраційний номер НОМЕР_4 (т.1, а.с.224-228), та подорожніх листів вантажного автомобіля (т.1, а.с.145, 146, 153, 154, 161, 162, 169, 170, 177, 178, 185, 186, 193, 194, 201, 202, 209, 210, 213).

ТОВ «Еталон Хім» у червні та серпні 2020 року були виписані податкові накладні, що були зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних (т.1, а.с.42, 113-138).

Товар був оприбуткований на склад господарства позивача та у подальшому використаний позивачем у власній господарській діяльності, що підтверджується копіями актів про використання мінеральних, органічних та бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин №№ 1, 2, 3 від 30.10.2020, наданих на підтвердження внесення органічних добрив на поля, які знаходяться в оренді позивача, під урожай 2021 року тракторами МТЗ-892, «Білорус-892» з розкидувачем мінеральних добрив, про що також вказано в акті перевірки (т.1, а.с.60, 214-218). На підтвердження цих обставин позивачем також надані копії актів списання добрив та паливно-мастильних матеріалів (т.1, а.с.219-223), копію договору оренди транспортних засобів (т.1, а.с.226-228).

Всі вказані вище документи були надані позивачем на перевірку, що вбачається зі змісту акта перевірки (т.1, а.с.42-61).

Враховуючи наведене, колегія суддів приходить до висновку, що господарські операції між ФГ «Талісман-Агро» та ТОВ «Еталон Хім» носили реальний характер та були фактично виконані, що підтверджується первинними документами податкового та бухгалтерського обліку. На момент проведення податкової перевірки ФГ «Талісман-Агро» мало в наявності податкові накладні, належним чином зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також всі інші первинні бухгалтерські документи, що підтверджують законність та обґрунтованість включення податку на додану вартість до складу податкового кредиту по операціям з ТОВ «Еталон Хім» у загальному розмірі 1028625,00 грн..

Доводи відповідача про нереальність господарських операцій з ТОВ «Еталон Хім» з посиланням на неможливість достовірно підтвердити походження товару через відсутність у ТОВ «Еталон Хім» трудових ресурсів, орендованих чи власних основних засобів, а також у зв`язку з тим, що контрагенти-постачальники ТОВ «Еталон Хім» не придбають даний вид товару у безпосередніх виробників або імпортерів та з 26.04.2021 останній внесений до журналу ризикових, про що наявне відповідне рішення №12014 про відповідність цього платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, а також через те, що ТОВ «Еталон Хім» фігурує у досудовому розслідуванні по кримінальному провадженню, а керівник ТОВ «Еталон Хім» є керівником 48 підприємств, колегія суддів відхиляє, з огляду на наступне.

Так, відсутність основних засобів, оренди основних засобів, відсутність трудового персоналу не можуть бути достатнім доказом відсутності реального характеру спірних господарських операцій.

Дійсно, згідно з податковою інформацією, контрагент позивача ТОВ "Еталон Хім" не є виробником реалізованої, згідно з видатковою накладною, продукції, проте зазначена обставина не може слугувати належним доказом відсутності реального характеру договірних відносин, а навпаки підтверджує участь таких контрагентів у діловому товарообороті в якості посередників, діяльність яких не завжди потребує значної кількості працюючих осіб та наявність основних фондів.

Жоден нормативний акт не містить вказівок на залежність права платника податку на включення до свого податкового кредиту сум податку на додану вартість, фактично сплачених в ціні придбання товару та/або послуги на підставі податкової накладної, від дотримання контрагентом правил господарської діяльності, так само як і від того, керівником скількох підприємств є керівник контрагента.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Вказане узгоджується з позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 16.02.2021 у справі №806/1552/15.

Крім того, ТОВ "Еталон Хім зареєстроване платником податку на додану вартість, що не заперечується відповідачем, а тому, відповідно до вимог п.201.8 та п. 201.10 ст. 201 ПК України, останнє мало право виписувати податкові накладні.

При цьому, відсутній обов`язок набувача товарів перевіряти походження придбаного ним товару по ланцюгу аж до виробника, тим паче, будь-яких зауважень до оформлених податкових, видаткових накладних саме з безпосереднім контрагентом, у відповідача відсутні. Крім іншого, чинне законодавство не ставить умову виникнення податкових зобов`язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагентів, фактичного знаходження їх за місцем реєстрації та наявності чи відсутності основних фондів. Позивач не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх зобов`язань, адже поняття добросовісний платник, яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а саме платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов`язань.

Таким чином, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема, у вигляді позбавлення права на формування витрат, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування та податкового кредиту, можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.

Також, норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції у формі податкового кредиту чи наміру платника податків отримати певний результат від здійснення господарської операції (підприємницької діяльності).

Саме собою невиконання контрагентом своїх податкових обов`язків не може бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаність платника податків із протиправним характером діяльності його контрагента та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.

Висновок суду про реальність господарських операцій для цілей податкового обліку, тобто про відповідність даних, зазначених у первинних документах, об`єктивним обставинам вчинення господарської операції, повинен бути результатом належного аналізу зібраних у справі доказів.

Вказане узгоджується з позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 26 січня 2021 року у справі № 826/18485/15.

Посилання в акті на відомості з Єдиного державного реєстру судових рішень (справа №759/16233/20) (т.1, а.с.67) з приводу того, що ТОВ «Еталон Хім» фігурує у досудовому розслідуванні по кримінальному провадженні за фактами привласнення чи розкрадання державних коштів, відомості про яке внесені до Єдиного реєстру досудових розслідувань за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч. 3 ст. 191 КК України, колегія суддів також відхиляє, оскільки, як вбачається з ухвали Київського апеляційного суду від 19.11.2020 у справі №759/16233/20, діяльність ТОВ Еталон Хім є предметом опосередкованого досудового розслідування по вказаному кримінальному провадженню. Крім цього, на час розгляду справи не було встановлено завершення досудового розслідування по зазначеному кримінальному провадженню, а тим паче наявність судових рішень за результатами їх розгляду (таких доказів відповідачем не надано), що унеможливлює прийняття доводів податкового органу щодо фіктивності контрагента позивача лише на підставі факту наявності кримінального розслідування. Адже, відповідно до статті 62 Конституції України, особа вважається невинуватою у вчиненні злочину і не може бути піддана кримінальному покаранню, доки її вину не буде доведено в законному порядку і встановлено обвинувальним вироком суду. Відповідно, вищезазначені доводи про наявність кримінального провадження самі по собі не можуть бути достатньою підставою для висновків про вчинення позивачем господарських операцій без розумної економічної причини.

Крім того, суд також зауважує, що під час проведення господарських операцій платник податків може бути і необізнаним стосовно дійсного стану правосуб`єктності своїх контрагентів і реально отримати від них товари (роботи чи послуги), незважаючи на те, що контрагенти можливо і мають наміри щодо порушення податкового законодавства, а тому як було вже зазначено вище, необхідно встановлення фактів, які б свідчили про узгодженість дій між позивачем та його контрагентами з метою незаконного отримання податкової вигоди або обізнаності позивача з будь-якими протиправними діями контрагентів. Проте, під час з огляду справи таких фактів встановлено не було.

Вказані висновки узгоджуються з позицією Верховного Суду, викладеною у постановах від 28.05.2019 у справі №826/15112/16, від 07 квітня 2021 року у справі №1.380.2019.004714.

Також, відповідач в акті перевірки вказує, що до перевірки не надано копій сертифікатів якості, паспортів виробника, сертифікатів відповідності, які б дозволили ідентифікувати товар, виробника та визначити походження товару (т.1, а.с.9). Щодо наданого на перевірку сертифікату якості б/н, в якому вказано виробника ТОВ «Меліорант-Плюс» (т.1, а.с.61), зазначає, що згідно з податковою інформацією, враховуючи основні засоби, трудові ресурси, ТОВ «Меліорант-Плюс» не мав власних або залучених виробничих можливостей для виробництва органічного добрива нейтралізатора кислотності ґрунту «Меліорант-Плюс» 3 гат. (т.1, а.с.61, 65). Також відмічено, що в сертифікаті якості пакування зазначено «в мішках», у той час як у наданих до перевірки товарно-транспортних накладних зазначено «насипом», а у видаткових та податкових накладних одиницєю виміру придбаного товару є тонна (т.1, а.с.61).

Вказані доводи колегія суддів не приймає до уваги, оскільки відсутність сертифікатів якості або інших документів, що свідчили б про якість та походження придбаних товарів, чи недоліки в їх оформленні не свідчить про відсутність документів первинного бухгалтерського чи податкового обліку, зберігання яких є обов`язковим для платника податку, оскільки такі документи, в розумінні Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», не є документами первинного бухгалтерського обліку, так як не підтверджують факт здійснення господарської операції, а лише свідчать про якість товару, та не є обов`язковими при формуванні платником податку витрат та податкових зобов`язань, податкового кредиту з податку на додану вартість. Наявність або відсутність сертифікатів якості або їх недоліки при поставці товарів має значення виключно для подальшої їх реалізації, а не при їх використанні у власній господарській діяльності, а тому така обставина не може впливати на оподаткування спірних операцій, так само як і спосіб пакування (насипом чи в мішках), про який дійшли згоди позивач та ТОВ "Еталон Хім» вже під час укладення договору поставки від 04.06.2020 №04/06/201-М.

В обґрунтування правомірності спірних податкових повідомлень-рішень представник відповідача вказує також на те, що на перевірку було надано товарно-транспортні накладні, в яких відсутні будь-які відомості щодо наявності супровідних документів, а також довіреностей на отримання товарно-матеріальних цінностей, не зазначено часу прибуття, вибуття, простою, по операціям з навантаження та розвантаження. Вказує, що до перевірки не додано довіреності на отримання товарно-матеріальних цінностей, а також будь-яких пояснень щодо місця підписання договору, службового відрядження до м. Одеса (т.1, а.с.68).

Водночас, колегія суддів зауважує, що ненадання на перевірку довіреності на отримання товарно-матеріальних цінностей, так само як і доказів на підтвердження обставин підписання договору саме в м. Одеса, також не може свідчити про відсутність реального характеру спірних господарських операцій, оскільки сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні, не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю, що узгоджується з позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 18 січня 2021 року у справі № 816/2661/15. Крім того, доказів витребування у позивача письмового пояснення щодо обставин підписання договору з ТОВ «Еталон Хім» та доказів службового відрядження до м. Одеса для підписання договору, відповідачем суду не надано, як і доказів визнання такого договору недійсним.

Щодо товарно-транспортних накладних, колегія суддів також звертає увагу, що відповідно до частини другої статті 48 Закону України Про автомобільний транспорт, документом для здійснення внутрішніх перевезень вантажів для водія є, серед інших, товарно-транспортна накладна або інший визначений законодавством документ на вантаж.

Наказом Міністерства транспорту України № 363 від 14 жовтня 1997 року затверджені Правила перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні (далі - Правила № 363), відповідно до пункту 1 яких, товарно-транспортна накладна - єдиний для всіх учасників транспортного процесу документ, призначений для обліку товарно-матеріальних цінностей на шляху їх переміщення, розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи, та є одним із документів, що може використовуватися для списання товарно-матеріальних цінностей, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, що може бути складений у паперовій та/або електронній формі та має містити обов`язкові реквізити, передбачені цими Правилами.

Постановою Кабінету Міністрів України від 25 лютого 2009 року № 207, чинною на час виникнення спірних правовідносин, було затверджено Перелік документів, необхідних для здійснення перевезення вантажу автомобільним транспортом у внутрішньому сполученні.

За змістом пунктів 1 та 2 вказаного Переліку, наявність товарно-транспортної накладної є обов`язковою у випадку здійснення перевезень на договірних умовах. У випадку ж здійснення перевезення для власних потреб - накладна не оформлюється.

Таким чином, товарно-транспортна накладна підтверджує факт надання послуг з перевезення товарів (якщо таке перевезення здійснюється на договірних умовах), документує рух матеріальних цінностей та є одним із доказів реальності здійснення господарської операції з постачання товарів.

Відсутність товарно-транспортної накладної чи недоліки товарно-транспортної накладної, тим не менш, не можуть бути самостійною підставою вважати господарську операцією такою, що не відбулася.

Тому питання щодо наявності товарно-транспортної накладної, а також правильності її оформлення має оцінюватися в сукупності з іншими документами, створеними в процесі здійснення господарської операції.

Зазначена правова позиція узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними в постанові від 16.05.2019 у справі № 813/552/15, від 03.09.2020 у справі №808/967/16.

При цьому, крім товарно-транспортних накладних, факт перевезення придбаного товару підтверджується дослідженими вказаними вище доказами у справі, які узгоджуються між собою, у тому числі копіями подорожніх листів вантажного автомобіля (т.1, а.с.145, 146, 153, 154, 161, 162, 169, 170, 177, 178, 185, 186, 193, 194, 201, 202, 209, 210, 213), актів списання паливно-мастильних матеріалів (т.1, а.с.221, 223), копією договору про надання послуг по перевезенню вантажів автомобільним транспортом від 09.02.2020, укладеного з автомобільним перевізником - СТОВ «Миронівське» (т.1, а.с.111), копією акта здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 31.08.2020 (т.1, а.с.112), копією договорів оренди транспортного засобу, а саме: автомобілю марки КАМАЗ, реєстраційний номер НОМЕР_1 , спеціалізованого причепу, реєстраційний номер НОМЕР_2 , та автомобілю марки КАМАЗ, реєстраційний номер НОМЕР_3 , спеціалізованого причепу, реєстраційний номер НОМЕР_4 (т.1, а.с.224-228).

Враховуючи вищенаведене, досліджені докази в їх сукупності підтверджують обставину здійснення перевезення придбаного позивачем у контрагента товару, а відтак колегія суддів не приймає до уваги доводи контролюючого органу щодо недоліків товарно-транспортних накладних.

Отже, колегія суддів вважає, що реальність операцій з придбання товару, за наслідками яких позивачем сформовано податковий кредит звітного періоду, досліджена та підтверджена на підставі первинних документів податкового та бухгалтерського обліку, які відповідають вимогам статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, а саме: розкривають зміст та обсяг господарських операцій з придбання обумовлених договорами товарів (містять найменування товару, одиницю виміру та ціну, прізвища осіб, відповідальних за передачу-отримання товару). У наданих позивачем до суду документах наявні необхідні реквізити, передбачені ч. 2 ст. 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, зі змісту договору з ТОВ Еталон Хім вбачається обумовленість сторін щодо предмету договору, вартості, умов оплати та інших істотних умов, які свідчать про укладення договору з метою реального його виконання, а тому доводи відповідача щодо нереальності господарської операції позивача з ТОВ Еталон Хім не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи.

Колегія суддів також зазначає, що відповідачем не надано суду доказів того, що податкові накладні, оформлені ТОВ Еталон Хім, не відповідають вимогам ст.201 Податкового кодексу України.

Таким чином, позивач, виконавши вимоги законодавства та сплативши податок на додану вартість в ціні придбаного товару у ТОВ Еталон Хім, яке у свою чергу, виконало вимоги діючого законодавства, видавши позивачу належним чином оформлені податкові накладні, правомірно включив суми податку на додану вартість за цим договором до податкового кредиту за перевірений період. Подані позивачем документи підтверджують реальність господарських операцій у спірних правовідносинах, а понесені позивачем витрати у спірних правовідносинах шляхом вибуття безготівкових коштів з власності даного суб`єкта господарювання (в оплату вартості придбаного товару) свідчить про відсутність наміру безпідставно отримати податкову вигоду.

Приймаючи до уваги, що під час судового розгляду справи було достовірно встановлено, що на виконання умов укладеного між позивачем та його контрагентом договору, відбулась поставка товару на склад позивача, товар був використаний у власній господарській діяльності, тобто така операція носила реальний характер та була виконана сторонами належним чином, колегія суддів визнає, що у позивача були всі підстави для формування податкового кредиту за даними операціями.

Разом з тим, податковим органом не надано доказів на підтвердження фактичної відсутності у контрагента об`єктивної неможливості здійснення господарських операцій. Також податковим органом не доведено, що позивач та його контрагент при укладанні вказаної угоди мали умисел на її укладання з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави та суспільства; намірів їх на ухилення від оподаткування, безтоварність операції, неможливість її вчинення в силу відсутності основних засобів, персоналу, тощо.

Враховуючи встановлені судовим розглядом обставини у справі та досліджені докази, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Сумській області від 12.01.2021 за №18518280702, яким зменшено позивачу розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за податковою декларацією №9309605299 від 19.10.2021 за вересень 2021 року у розмірі 5056 грн., та №18418280702 в частині збільшення позивачу суми основного платежу з грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість в сумі 1023569 грн. та штрафними санкціями у сумі 255892,25 грн. не відповідають критеріям правомірності, визначеним ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України, а тому є протиправними та такими, що підлягають скасуванню.

Щодо оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 12.01.2021 №18218280702, яким до позивача застосовано штрафну санкцію у розмірі 3400 грн., а також №18418280702 в частині збільшення позивачу суми основного платежу з грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість в сумі 25181 грн. та штрафними санкціями у сумі 6295,25 грн. (т.1, 3, а.с.109-110), колегія суддів зазначає наступне.

Як вбачається з акта перевірки та оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, підставою для винесення останніх стало встановлення відповідачем порушення п.201.4, 201.10 ст. 201, п.198.5 ст. 198 ПК України, у зв`язку з тим, що позивачем не було нараховані податкові зобов`язання по дебіторській заборгованості по контрагенту ТОВ «Укрцентрметал», оскільки товар, за який була здійснена передплата, не був отриманий, а попередня оплата не повернена постачальнику.

Так, матеріалами справи підтверджено, а також це вбачається із рішення Господарського суду м.Києва від 12.02.2018 у справі №910/19773/17, яке набрало законної сили (т.1, а.с.98), між ФГ "Талісман-Агро" (покупець) та ТОВ "Укрцентрметал" (постачальник) була досягнута усна домовленість, згідно з якою постачальник зобов`язувався передати покупцю товар, а покупець зобов`язувався вказаний товар прийняти та оплатити.

20.06.2017 ФГ "Талісман-Агро" сплатило на користь ТОВ "Укрцентрметал» передплату у сумі 151084,36 грн. (у тому числі податок на додану вартість 25180,73 грн.), що підтверджується платіжним дорученням №235 від 20.06.2017 (т.1, а.с.96).

На час вчинення зазначених дій ТОВ «Укрцентрметал» був платником податку на додану вартість, у зв`язку з чим в силу п.201.8 ст. 201 ПК України мало право на складення податкових накладних.

Так, ТОВ «Укрцентрметал» по першій з подій склало податкову накладну №76 від 21.06.2017 на загальну суму, з урахуванням податку на додану вартість, 151 084.36 грн., яка була зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних (т.1, а.с.97), у зв`язку з чим позивачем було включено суму податку на додану вартість 25180,73 грн. до складу податкового кредиту.

Поряд з цим, постачальник ТОВ «Укрцентрметал» свої зобов`язання з поставки товару не виконав та товар покупцю не передав. Через невиконання договірних зобов`язань по поставці товару, ФГ «Талісман Агро» звернулось до Господарського суду м. Києва із позовом до ТОВ «Укрцентрметал» про стягнення попередньої оплати у сумі 151084,36 грн..

Рішенням Господарського суду м. Києва від 12.02.2018 у справі № 910/19773/17 позов ФГ «Талісман-Агро» до ТОВ «Укрцентрметал» було задоволено повністю та на його примусове виконання було видано судовий наказ.

Станом на час розгляду справи триває виконавче провадження, відкрите Шевченківським відділом державної виконавчої служби у м. Києві Центрального міжрегіонального управління Міністерства юстиції, з приводу примусового виконання судового рішення Господарського суду м. Києва (т.1, а.с.100).

При цьому, як на час прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, так станом і на час розгляду справи, кошти, перераховані на користь ТОВ «Укрцентрметал», останнім позивачу не повернені.

Поряд з цим, 29.01.2019 було анульовано свідоцтво платника податку на додану вартість ТОВ «Укрцентрметал» (т.1, а.с.37).

У зв`язку з анулюванням свідоцтва платника податку на додану вартість ТОВ «Укрцентрметал», що позбавляє останнього можливості у відповідності до п.192.1 ст. 192 ПК України скласти розрахунок коригування до податкової накладної про повернення постачальником суми попередньої оплати товару, та у свою чергу і можливості позивачем зареєструвати такий розрахунок коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (що складається лише після надсилання постачальником відповідного розрахунку коригування) та зменшити податковий кредит, контролюючий орган робить висновок, що у такому випадку, позивач у відповідності до п.198.5 ст.198 ПК України мав нарахувати податкові зобов`язання на суму раніше включені до податкового кредиту та скласти податкову накладну, оскільки не отриманий позивачем товар не може бути використаний у господарській діяльності.

Так, згідно з п.192.1 ст. 192 ПК України, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:

постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;

отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.

Відповідно до пп.14.1.36, 14.1.231 п. 14.1 ст.14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами. Розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Згідно з п.198.3 ст. 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку зокрема, з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Правомірність формування податкового кредиту позивачем контролюючим органом не заперечується. Водночас, враховуючи, що не отриманий позивачем товар не може бути використаний у господарській діяльності, відповідач вважає, що ФГ «Талісман Агро», згідно із пп. г п.198.5 ст. 198 ПК України, зобов`язано нарахувати грошові зобов`язання не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду (яким відповідач вважає січень 2019 року), в якому відбувається така операція та скласти і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних на вказану суму податкову накладну.

Водночас, за приписами пп. г п.198.5 ст. 198 ПК України, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Згідно з п.201.1 ст. 201 ПК України, в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Аналіз вказаних норм свідчить про те, що обов`язок щодо нарахування податкових зобов`язань та складення і реєстрації зведеної податкової накладної виникає у платника лише у разі, якщо придбані товари призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку. Важливим у цьому випадку є також встановлення звітного періоду, в якому відбувається така операція.

Водночас, матеріали справи не містять доказів на підтвердження того, що придбані товари позивачем було призначено для їх використання чи вже почато використання не у господарській діяльності позивача та саме у січні 2019 року. При цьому, факт анулювання контрагенту позивача 29.01.2019 свідоцтва платника податку на додану вартість, з яким фактично відповідач пов`язує обов`язок позивача нарахувати податкові зобов`язання, не є у розумінні пп. г п.198.5 ст. 198 ПК України доказом використання придбаних товарів не у господарській діяльності позивача.

Таким чином, враховуючи, що під час судового розгляду справи не було підтверджено факту початку використання товару в операціях, що не є господарською діяльністю позивача, при цьому кошти попередньої оплати ТОВ «Укрцентрметал» станом і на момент розгляду справи повернені не були, колегія суддів приходить до висновку про відсутність у позивача обов`язку, за даних обставин, нарахувати податкові зобов`язання на підставі пп. г п. 198.5 ст. 198 ПК України та, відповідно, скласти та зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну.

Враховуючи встановлені під час судового розгляду справи обставини та досліджені докази, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 12.01.2021 №18218280702, яким до позивача застосовано штрафну санкцію у розмірі 3400 грн., а також №18418280702 в частині збільшення позивачу суми основного платежу з грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість в сумі 25181 грн. та штрафними санкціями у сумі 6295,25 грн. також не відповідають критеріям правомірності, визначеним в ч.2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, а тому є протиправними та такими, що підлягають скасуванню.

Відтак, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про задоволення адміністративного позову ФГ «Талісман-Агро».

Суд враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах "Салов проти України" (заява № 65518/01; пункт 89), "Проніна проти України" (заява № 63566/00; пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча п. 1 ст. 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

Суд, у цій справі, також враховує положення Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (п. 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. При цьому, зазначений Висновок, крім іншого, акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору по даній справі, колегія суддів прийшла до висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи сторін, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.

Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до п. 2 ч. 1ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Згідно ч. 1ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції вірно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, надав їм належну оцінку та прийняв законне і обґрунтоване рішення, з дотриманням норм матеріального і процесуального права.

Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду першої інстанції не спростовують, а тому підстав для його скасування не вбачається.

Керуючись ст.ст. 229, 241, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 327-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Сумській області залишити без задоволення.

Рішення Сумського окружного адміністративного суду від 10.08.2022 по справі № 480/1798/22 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя (підпис)С.П. ЖигилійСудді(підпис) (підпис) В.Б. Русанова Т.С. Перцова Повний текст постанови складено 30.08.2023 року