Постанова

від 12.09.2023 по справі 640/3421/22

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 640/3421/22 Суддя (судді) першої інстанції: Колеснікова І.С.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 вересня 2023 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді Коротких А.Ю.,

суддів Сорочка Є.О.,

Чаку Є.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 24 травня 2023 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ОІЛ-ХОЛДІНГ» до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправними та скасування рішень,-

В С Т А Н О В И В :

ТОВ «ОІЛ-ХОЛДІНГ» звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправними та скасування рішень.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 24 травня 2023 року адміністративний позов задоволено повністю.

Не погоджуючись із прийнятим рішенням суду, Головне управління ДПС у Донецькій області звернулось з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нову постанову, якою у задоволенні позову відмовити. Свої вимоги апелянт мотивує тим, що судом першої інстанції при постановленні оскаржуваного рішення неповно досліджено обставини, що мають значення для справи та неправильно застосовано норми матеріального права.

У відповідності до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Предметом апеляційного оскарження є судове рішення, яке прийняте судом першої інстанції в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, у зв`язку з чим колегія суддів вважає за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження.

Згідно зі ст. 308 КАС України справа переглядається колегією суддів в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи, дослідивши наявні докази, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню.

Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ «ОІЛ-ХОЛДІНГ» створене та зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 11 листопада 2013 року за реєстровим номером 1 254 102 0000 004240. Основним видом здійснення господарської діяльності товариства є роздрібна торгівля пальним (КВЕД 47.30).

Позивач здійснює господарську діяльність з роздрібної торгівлі пальним на автозаправних станціях, в тому числі на автозаправній станції за адресою: Хмельницька область, Летичівський район, с. Требухівці, автошлях Львів-Кіровоград-Знам`янка, 278 км+350 м ліворуч.

З метою здійснення господарської діяльності ТОВ «ОІЛ-ХОЛДІНГ» укладено господарські договори, зокрема з ТОВ «ЛІТОІЛ» №01/01/4-ПН від 01 січня 2021 року. Відповідно до умов вищевказаного договору ТОВ «ЛІТОІЛ» зобов`язався передати у власність ТОВ «ОІЛ-ХОЛДІНГ» нафтопродукти.

На підставі наказу ГУ ДПС у Хмельницькій області №2263-П від 02 серпня 2021 року «Про проведення фактичної перевірки» у період з 05 серпня 2021 року по 11 серпня 2021 року було проведено фактичну перевірку ТОВ «ОІЛ-ХОЛДІНГ» за адресою здійснення господарської діяльності: Хмельницька область, Летичівський район, с. Требухівці, автошлях Львів-Кіровоград-Знам`янка, 278 км+350 м ліворуч.

За наслідками проведення фактичної перевірки складено акт фактичної перевірки №5505/22-01-09-01/38659753 від 11 серпня 2021 року, в якому податковий орган дійшов висновків про порушення позивачем пунктів 1, 2, 12 статті 3 розділу II Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», оскільки при проведенні фактичної перевірки було знято залишки товарно-матеріальних цінностей та встановлено, що на АЗС є надлишок бензину А-95 у кількості 630, 96 літрів на суму 11 780, 45 грн та бензину А-92 у кількості 420, 34 літрів на суму 11 635, 01 грн. На думку податкового органу, вказане свідчить про незабезпечення товариством обліку товарно-матеріальних цінностей згідно з вимогами законодавства.

Також в акті зазначено, що за результатами зняття залишків встановлено нестачу паливно-мастильних матеріалів між фактичними даними (даними рівноміра) та даними обліку (Х-звіт) на загальну суму 79 393, 64 грн, що свідчить про незастосування товариством реєстратора розрахункових операцій.

На підставі вищезазначеного акта фактичної перевірки ГУ ДПС у Донецькій області (як контролюючий орган, на обліку якого перебував позивач на момент прийняття оскаржуваних рішень) прийнято податкові повідомлення-рішення від 02 вересня 2021 року форми «С» №9594/05-99-0704 про застосування щодо ТОВ «ОІЛ-ХОЛДІНГ» штрафних санкцій в розмірі 7 939, 36 грн та №9596/05-99-0704 про застосування щодо ТОВ «ОІЛ-ХОЛДІНГ» штрафних санкцій в розмірі 58 830, 92 грн.

Позивач, не погоджуючись з діями відповідача, вважаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення протиправними та такими, що підлягають скасуванню, звернувся до суду з даним позовом.

Надаючи правову оцінку обставинам справи, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.

Нормами статті 9 цього ж Закону визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні документи - це документи, створені у паперовій або в електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.

Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на перше число кожного місяця. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

Первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Пунктом 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» передбачено, що суб`єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку, за винятком продажу товарів особами, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку обсягів реалізованих товарів (наданих послуг).

Згідно зі статтею 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Пунктом 10.2.10 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої спільним наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20 травня 2008 року №281/171/578/155 (далі - Інструкція) визначено, що на підставі ТТН та акта приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою №13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою №17-НП.

Пунктом 10.3.1.3 Інструкції зазначено, що облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою. Відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою №17-НП.

Згідно пункту 10.4.3 Інструкції після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою №17-НП у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС.

Як вбачається з матеріалів справи, а саме змінних звітів АЗС за формою №17-НП та журналів обліку надходження нафтопродуктів на АЗС, на господарській одиниці за адресою: Хмельницька область, Летичівський район, с. Требухівці, автошлях Львів-Кіровоград-Знам`янка, 278 км+350 м ліворуч забезпечується ведення журналів та форм, які використовуються для обліку ТОВ «ОІЛ-ХОЛДІНГ» нафтопродуктів та газу вуглеводного скрапленого, а саме: при надходженні нафтопродуктів та ГВС на АЗС здійснюються необхідні записи в журналах про їх надходження за формою №13-НП, а інформація про рух нафтопродуктів вноситься до форми 17-НП.

Нормами статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» визначено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані, зокрема проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

Згідно пункту 10.4 Інструкції на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС №17-НП.

Під час приймання-передавання зміни оператори АЗС: визначають залишки нафтопродуктів на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни (цей залишок переноситься з графи «обліковий залишок попередньої зміни»), надходження нафтопродуктів за зміну, які підтверджено відповідними документами, та кількості відпущених за зміну нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників усіх ПРК, ОРК (обліковий залишок); вимірюють загальний рівень нафтопродуктів і рівень підтоварної води в кожному резервуарі та за результатами вимірювань визначають об`єм нафтопродуктів (фактичний залишок); роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виконаних розрахункових операцій, що заносяться до фіскальної пам`яті; передають залишок готівки; перевіряють наявність та фіксацію у місцях, передбачених експлуатаційним документом, свинцевих пломб з відбитком повірочного тавра та відповідність відбитку цих тавр у формулярах на ПРК, ОРК.

У разі встановлення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі в границях відносної похибки методу вимірювання маси згідно з ГОСТ 26976 зміна передається і приймається за обліковим залишком нафтопродукту. Перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення фіксується у змінному звіті. У разі перевищення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі понад зазначених норм керівництво повинно вжити заходів щодо проведення позачергової інвентаризації. До встановлення обставин перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення обліковий залишок не корегується.

Після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою №17-НП у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС.

Після оприбуткування нафтопродуктів, дані лічильника сумарного обліку паливно- роздавальних колонок, система керування паливно-роздавальними колонками та реєстратори розрахункових операцій діють як одне ціле та не повинні мати розбіжностей даних більш ніж на 0,1 %. Як наслідок, дані про оприбутковане за даними бухгалтерського обліку пальне повинні відповідати даним реєстратора розрахункових операцій, який є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС.

Фактичні залишки нафтопродуктів на АЗС мають відповідати обліковим залишкам надходження нафтопродуктів за певний проміжок часу, що підтверджені відповідними документами (ТТН), змінного звіту АЗС за формою №17-НП, за вирахуванням кількості відпущених нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників паливно-роздавальних колонок. Обсяг реалізації нафтопродуктів, що фіксується лічильником сумарного обліку паливно-роздавальних колонок за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касових апаратів за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу.

Як передбачено п.16.1 Інструкції матеріально відповідальні особи АЗС ведуть облік руху нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива в залежності від масової частки сірки) нафтопродуктів у змінному звіті за формою №17-НП, який складається у двох примірниках. Перший примірник разом з первинними документами здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається у матеріально відповідальної особи.

Згідно з п. 16.2 Інструкції бухгалтерські служби підприємств перевіряють та приймають змінні звіти з доданими до них первинними документами (ТТН, талони, відомості встановленої форми, супровідні відомості за інкасацією готівки та інші), перевіряють правильність перенесення показників лічильників ПРК, ОРК з попередньої зміни, звіти про обсяг реалізації і форми оплати за РРО, визначення фактичних залишків нафтопродуктів у резервуарах АЗС за результатами вимірювання, відображених у формі №17-НП, та надходження готівки. Зроблені під час перевірки змінних звітів виправлення засвідчуються підписами операторів АЗС, керівника АЗС та головного бухгалтера або за його дорученням іншим працівником бухгалтерської служби підприємства.

Аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що облік руху нафтопродуктів та газу скрапленого за марками і видами ведуть матеріально-відповідальні особи АЗС, відповідно первинні документи знаходяться на зберіганні у таких осіб, а також у бухгалтерських службах підприємства.

Після оприбуткування нафтопродуктів дані лічильника сумарного обліку паливно- роздавальних колонок, система керування паливно-роздавальними колонками та реєстратори розрахункових операцій діють як одне ціле та не повинні мати розбіжностей даних більш ніж на 0,1 %. Як наслідок, дані про оприбутковане за даними бухгалтерського обліку пальне повинні відповідати даним реєстратора розрахункових операцій, який є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС.

Єдиним можливим способом перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС за формою №16-НП, №17-НП та даних РРО із фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС, та кількістю реалізованих нафтопродуктів.

Аналогічна позиція викладена в постанові Верховного Суду від 12 березня 2020 року у справі №823/1917/16.

Актом фактичної перевірки об`єкта позивача засвідчено, що встановлені ним порушення виявлені за результатом співставлення даних обліку звітів АЗС за формою №16-НП, №17-НП та даних РРО із фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах. При цьому зазначено, що до такого акту перевірки додається відомість по зняттю залишків та фотокопії екрану модулю рівномірів на підтвердження обставин фактичного вимірювання залишків пального в резервуарах.

Статтями 83 та 86 Податкового кодексу України визначено, що підставами для висновків посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок є, зокрема документи, які долучаються до акту перевірки та підтверджують встановлені у ньому обставини.

Натомість, відповідачем всупереч вимогам зазначених норм, а також вимогам ч. 2 ст. 77 КАС України, не надано суду доказів, які б підтверджували встановлені актом перевірки обставини вимірювання залишків пального в резервуарах АЗС на підставі чого встановлено реалізацію позивачем неоприбуткованих нафтопродуктів (відомість по зняттю залишків та фотокопії екрану модулю рівномірів). Фіксація такої обставин в акті перевірки без належного документального підтвердження не може вважатись беззаперечним доказом вчинення суб`єктом господарювання правопорушення.

Разом з тим, позивач, заперечуючи встановлені актом перевірки обставини, вказує, що при проведенні фактичної перевірки на АЗС фактичне вимірювання залишків пального в резервуарах не здійснювалось.

Таким чином, відповідачем за час розгляду справи не було виконано покладений на нього обов`язок по доведенню правомірності прийнятих ним оскаржуваних рішень.

З наведеного вище висновується, що висновки про виявлені порушення, які слугували підставами для прийняття відповідачем оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, не знайшли свого підтвердження під час розгляду даної справи, що дає підстави для визнання їх протиправними та вказує на необхідність їх скасування в судовому порядку з метою відновлення порушених прав та охоронюваних законом інтересів позивача.

Враховуючи зазначене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо обґрунтованості позовних вимог та наявності підстав для їх задоволення.

Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду першої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 325, 328 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 24 травня 2023 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена безпосередньо до адміністративного суду касаційної інстанції в порядку і строки, встановлені статтями 329, 331 КАС України.

Головуючий суддя: Коротких А.Ю.

Судді: Сорочко Є.О.

Чаку Є.В.