Постанова

від 03.10.2023 по справі 420/534/20

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 жовтня 2023 року

м. Київ

справа №420/534/20

адміністративне провадження № К/9901/11131/21

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Олендера І.Я.,

суддів: Васильєвої І.А., Пасічник С.С.,

за участю секретаря судового засідання - Загороднього А.А.,

учасники справи:

представник відповідача - Малюченко А.С.,

розглянув в судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 24.07.2020 (суддя Єфіменко К.С.) та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 26.01.2021 (судді: Домусчі С.Д. (головуючий), Семенюк Г.В., Шляхтицький О.І.) у справі №420/534/20 за адміністративним позовом Приватного підприємства «Раф-Сервіс» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними дій, визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

У С Т А Н О В И В:

ІСТОРІЯ СПРАВИ

Короткий зміст позовних вимог

1. Приватне підприємство «Раф-Сервіс» (далі - позивач, Підприємство, ПП «Раф-Сервіс» ) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України (далі - відповідач, контролюючий орган) про:

- визнання протиправними дії Головного управління ДФС в Одеській області щодо не надання ПП «РАФ-СЕРВІС» 90 денного строку для поновлення пошкоджених (втрачених) документів, не зупинення проведення перевірки, щодо проведення планової виїзної документальної перевірки на підставі наказів від 07.02.2019 №834, зі змінами, внесеними наказом від 15.08.2019 №6581;

- визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень від 27.09.2019 №000147514, №000148514, №000150514, №0001560514.

2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що висновки контролюючого органу щодо порушення позивачем вимог податкового законодавства ґрунтуються на ненаданні документів посадовим особам під час проведення перевірки, проте Підприємство повідомляло відповідача, що оригінали первинних бухгалтерських документів по фінансово-господарським відносинам за період з 01.01.2016 по 15.08.2019 було втрачено, однак вказані аргументи фахівцями контролюючого органу проігноровано. Позивач наголошує на тому, що контролюючим органом не вжито заходів направлених на виконання приписів законодавства щодо перенесення терміну проведення перевірки до дати відновлення та надання документів в межах визначених строків, що мало наслідком прийняття відповідачем протиправних рішень та вчинення протиправних дій. Позивач також зазначив, що на підставі наказу ПП «Раф-Сервіс» від 19.08.2019 №19/08/19 створено комісію з метою встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин втрати первинних документів. На підставі результатів внутрішнього розслідування причин втрати документів 01.10.2019 складений акт. Зазначені документи надані позивачем до контролюючого органу та отримані останнім 03.10.2019.

Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій

3. Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 24.07.2020, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 26.01.2021, позов задоволено частково, оскаржувані податкові повідомлення рішення визнано протиправними та скасовано, в решті позовних вимог відмовлено.

4. Задовольняючи позовні вимоги про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, суди попередніх інстанцій виходили з того, що відповідачем не було вжито заходів, спрямованих на виконання положень Податкового кодексу України, щодо перенесення терміну проведення перевірки до дати відновлення та надання документів в межах визначених законом строків. Також суди дійшли висновку, що позивач не відмовлявся надати контролюючому органу запитувані документи, оскільки, враховуючи факт втрати документів, можливість їх надання у Підприємства була відсутня.

Також, встановивши, що під час перевірки була використана лише інформація баз даних контролюючого органу, суди дійшли висновку про те, що зафіксовані контролюючим органом порушення Підприємством норм податкового законодавства, ґрунтуються виключного на припущеннях. При цьому суди вказали, що матеріали справи містять всі необхідні первинні документи та докази на підтвердження здійснення фінансово-господарської діяльності позивача, які відповідають вимогам Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", та містять у собі відомості щодо змісту та обсягу проведених операцій.

Відмовляючи в задоволенні позовної вимоги про визнання протиправними дій щодо не надання дев`яностоденного строку для поновлення втрачених документів, не зупинення проведення перевірки на підставі наказів від 07.02.2019 №834, зі змінами, внесеними наказом від 15.08.2019 №6581, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що оскаржувані дії самі по собі не мали юридичного значення для позивача, а відтак безпосередньо не створювали будь-яких наслідків та не порушували прав позивача, на відміну від оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Короткий зміст вимог касаційної скарги

5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, контролюючий орган подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 24.07.2020, постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 26.01.2021 в частині задоволених позовних вимог та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог Підприємства в повному обсязі.

6. Касаційний розгляд справи проведено в судовому засіданні відповідно до статті 344 Кодексу адміністративного судочинства України.

СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що фактичною підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень - рішень стали висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 09.09.2019 №14/15-32-05- 14/31728170, оформленого за результатами проведеної планової виїзної документальної перевірки Приватного підприємства «РАФ-СЕРВІС» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 30.09.2018, під час якої було виявлено порушення позивачем вимог:

- пп. 16.1.2 п.16.1 ст. 16, п.44,1, п.44.3 ст.44, п.85.2 ст.85, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст.134 Податкового кодексу України, п.2 ст.З, ст.4, 8, 9 Закону «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п.5.4, п.5.5, п.5.6 розділу II П(С)БО 25 «Фінансовий звіт суб`єкта малого підприємництва», п.5, п.6, п.7, п.11, п. 13, п.14 п.15, п. 18, п.19, п.21 П(С)БО 16 «Витрати», положень Інструкції про застосування плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1989 N° 291, що призвело до завищення від 'ємного значення об`єкту оподаткування податку на прибуток у сумі 22510 грн за 2016 рік та заниження податку на прибуток до сплати в загальній сумі 134798995 грн;

- п. 44.1 ст. 44, п. 185.1 ст.185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст.188, п. 189.1 ст. 189, п. 198.5. ст. 198, п.192, ст.192, п. 198.1, п. 198.2, п, 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, що призвело до завищення від`ємного значення з податку на додану вартість (ПДВ), що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за вересень 2018 року в сумі 5370474 грн;

- п. 201.10 ст.201 Податкового кодексу України, а саме відсутність реєстрації в ЄРПН податкових накладних всього на суму ПДВ 2721950 грн;

- п.85.2 ст.85, п.44.3, п.44.6 ст.44 Податкового кодексу України, не надання первинних документів облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів під час податкового контролю.

На підставі акту перевірки контролюючим органом було прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 27.09.2019:

- №000147514, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем прибуток приватних підприємств у загальному розмірі 168 498 744 грн (134 798 995 грн - податкове зобов`язання, 33 699 749 грн - штрафні (фінансові) санкції);

- №000148514, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у розмірі 5 370 474 грн;

- №000149514, яким застосовано штраф у розмірі 50% у сумі 1 360 975 грн за відсутність реєстрації податкових накладних в ЄРПН;

- №000150514, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 1020 грн.

Висновки акту перевірки про порушення позивачем вимог податкового законодавства ґрунтуються на відсутності у Підприємства документів фінансово-господарської діяльності за період, що перевірявся, оскільки такі не надано до перевірки.

З огляду на зазначене, відповідач вказує про ненадання позивачем первинних документів до перевірки по взаємовідносинах з ТОВ «Торговий дім «Інтерагростандарт», з огляду на що використано інформацію, що міститься і АІС «Податковий блок» по контрагенту ТОВ «Торговий дім «Інтерагростандарт» та на підставі якої зроблено висновки про порушення позивачем приписів податкового законодавства, а саме відсутність реальності господарських операцій між позивачем та вказаним контрагентом внаслідок не підтвердження придбання товару по ланцюгу постачання.

ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

8. Підставою касаційного оскарження рішення судів першої та апеляційної інстанцій контролюючий орган зазначив неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, зокрема пункти 1 та 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку; якщо судове рішення оскаржується з підстав, передбачених частинами другою і третьою статті 353 цього Кодексу.

Свої вимоги скаржник обґрунтовує тим, що суди не врахували відповідних висновків, викладених у постановах Верховного Суду від 24.10.2018 у справі № 2а/1970/3775/12, від 01.04.2020 у справі №640/637/19, від 15.08.2018 у справі № 808/2593/13-а, що свідчить про неправильне застосування пунктів 44.4, 44.5, 44.6 статті 44 Податкового кодексу України.

Контролюючий орган вказує, що судами не було досліджено в повній мірі обставини ненадання позивачем первинних документів під час проведення перевірки.

9. Підприємством відзиву на касаційну скаргу контролюючого органу надано не було, що не перешкоджає її подальшому розгляду.

ПОЗИЦІЯ СУДУ

Оцінка аргументів учасників справи і висновків судів першої і апеляційної інстанцій

10. Надаючи оцінку доводам скаржника у касаційні скарзі колегія суддів касаційної інстанції виходить з вимог частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до якої суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Перевіривши доводи касаційної скарги, в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, а також, надаючи оцінку правильності застосування судами першої та апеляційної інстанції в оскаржуваних судових рішеннях норм матеріального і процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з наступного.

11. Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності врегульований статтею 44 Податкового кодексу України.

Так, пунктом 44.1 вказаної статті визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності (пункт 44.3 статті 44).

Відповідно до положень Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію (стаття 1). Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи (частина перша статті 9).

З огляду на вказані норми права підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності не підтверджених відповідними первинними документами.

Таким чином, на підтвердження правомірності формування даних податкового обліку Підприємство повинно мати відповідні належно оформлені первинні документи, які і є підставою для формування даних податкового та бухгалтерського обліку.

Згідно вимог пункту 85.2 статті 85 платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

При проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності) (пункт 85.4 статті 85).

Отже платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки.

У разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови (пункт 85.6 статті 85).

Відповідно до вимог пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Таким чином, ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України до їх відсутності.

Аналогічне правозастосування викладено у постановах Верховного Суду від 06.08.2019 у справі №160/8441/18, від 28.10.2021 у справі №802/880/18-а, від 06.09.2022 у праві №640/772/21, від 14.12.2022 у справі № 640/637/19, від 07.02.2023 у справі №640/9880/19.

Згідно вимог пункту 44.5 статті 44 Податкового кодексу України у разі втрати, пошкодження або дострокового знищення документів, зазначених в пунктах 44.1 і 44.3 цієї статті, платник податків зобов`язаний у п`ятиденний строк з дня такої події письмово повідомити контролюючий орган за місцем обліку в порядку, встановленому цим Кодексом для подання податкової звітності, та контролюючий орган, яким було здійснено митне оформлення відповідної митної декларації. Платник податків зобов`язаний відновити втрачені документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження повідомлення до контролюючого органу. У разі неможливості проведення перевірки платника податків у випадках, передбачених цим підпунктом, терміни проведення таких перевірок переносяться до дати відновлення та надання документів до перевірки в межах визначених цим підпунктом строків.

Судами встановлено, що 20.08.2019 ПП «Раф-Сервіс» повідомило ГУ ДФС в Одеській області про втрату документів стосовно господарської діяльності підприємства за період з 01.01.2016 по 15.08.2019, додавши до вказаного повідомлення копію листа Приморського відділу поліції в м. Одесі ГУ НП в Одеській області від 20.08.2019 № 30/41857.

Також, 03.09.2019 ПП «Раф-Сервіс» на запит контролюючого органу від 28.08.2019 № 17644/10/15-32-14-14-10 повідомило ГУ ДПС в Одеській області про неможливість надання документів та про втрату документів стосовно господарської діяльності підприємства за період з 01.01.2016 по 15.08.2019, крім того зазначило, що станом на теперішній час ще не відновило втрачені документи. Аналогічного змісту лист був направлений ПП «Раф-Сервіс» 03.09.2019 на запит від 29.08.2019 головного державного ревізора-інспектора відділу контрольно-перевірочної роботи юридичних осіб управління податків і зборів з фізичних осіб ГУ ДФС в Одеській області.

Крім того, 03.10.2019 ПП «Раф-Сервіс» надало до ГУ ДПС в Одеській області лист від 02.10.2019 до якого додало копію акта № 01/10/19 від 01.10.2019 про результати внутрішнього розслідування причин втрати первинних та бухгалтерських документів ПП «Раф-Сервіс», копію наказу № 19/08/49 від 19.08.2019 про створення комісії з метою встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин втрати первинних та бухгалтерських документів.

Вирішуючи спір по суті та задовольняючи позовні вимоги про скасування податкових повідомлень-рішень, суди на підставі вказаних вище обставин дійшли висновку, що відповідачем не було вжито заходів, спрямованих на виконання положень Податкового кодексу України, щодо перенесення терміну проведення перевірки до дати відновлення та надання документів в межах визначених законом строків, а позивач фактично не відмовлявся надати контролюючому органу запитувані документи, оскільки, враховуючи факт втрати документів, можливість їх надання у Підприємства була відсутня.

Проте колегія суддів вважає, що з урахуванням фактичний обставин справи та правового регулювання спірних правовідносин такі висновки судів є помилковими та не базуються на правильному застосуванні правових норм.

Як встановлено судами та вбачається з матеріалів справи контролюючий орган після отримання листа від ПП «Раф-Сервіс» про втрату документів за період з 01.01.2016 по 15.08.2019 (вх. до ГУ ДПС в Одеській області від 20.08.2019 №39617/10/15-32) листом від 28.08.2019 № 17643/10/15-32-14-14-10 повідомив Підприємство про відсутність підстав для визнання факту втрати документів фінансово-господарської діяльності Підприємства за період з 01.01.2016 по 15.08.2019 (т. 1 а.с. 37-38), оскільки Підприємство вже повідомляло 19.03.2019 про втрату документів за період з 31.01.2017 по 15.03.2019.

Колегія суддів вважає, що вказана обставина є визначальною у цій справі, проте судами попередніх інстанцій до уваги при прийнятті рішень взята не була.

Як свідчать фактичні обставини справи відповідачем призначено перевірку позивача наказом від 07.02.2019 №834 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки Приватного підприємства «Раф-Сервіс».

На виконання вказаного наказу та з метою проведення перевірки фахівцями контролюючого органу здійснено вихід за місцезнаходженням платника податків та встановлено відсутність посадових осіб позивача за місцезнаходженням та неможливість проведення планової виїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 30.09.2018, про що складено відповідний акт від 21.02.2019 № 374/15-32-14-14/31728170.

При цьому листом від 19.03.2019 Приватне підприємство «Раф-Сервіс» повідомило контролюючий орган про втрату первинних документів за період з 31.01.2017 по 15.03.2019.

Як вже зазначалось вище, у разі втрати, пошкодження або дострокового знищення документів, зазначених в пунктах 44.1 і 44.3 цієї статті, платник податків зобов`язаний у п`ятиденний строк з дня такої події письмово повідомити контролюючий орган за місцем обліку в порядку, встановленому цим Кодексом для подання податкової звітності, та контролюючий орган, яким було здійснено митне оформлення відповідної митної декларації (пункту 44.5 статті 44 Податкового кодексу України).

Згідно пункту 6.10 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88 (в редакції на час спірних правовідносин) У разі пропажі або знищення первинних документів, облікових регістрів і звітності керівник підприємства, установи письмово повідомляє про це правоохоронні органи та наказом призначає комісію для встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин їх пропажі або знищення. Для участі в роботі комісії запрошуються представники слідчих органів, охорони і державного пожежного нагляду. Результати роботи комісії оформляються актом, який затверджується керівником підприємства, установи. Копія акта надсилається органу, в сфері управління якого перебуває підприємство, установа, а також територіальному органу центрального органу виконавчої влади, який реалізує державну податкову політику, державну політику у сфері державної митної справи, державну політику з адміністрування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, державну політику у сфері боротьби з правопорушеннями під час застосування податкового, митного законодавства, а також законодавства з питань сплати єдиного внеску, - підприємствами та місцевому фінансовому органу - установами, в 10-денний строк.

Таким чином, окрім повідомлення контролюючого органу про втрату документів платник податків мав також повідомити про таку втрату правоохоронні органи, наказом призначити комісію для встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин їх пропажі або знищення.

Також платник податків зобов`язаний відновити втрачені документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження повідомлення до контролюючого органу (пункту 44.5 статті 44 Податкового кодексу України)

Проте жодного інформування контролюючого органу відносно відновлення втрачених документів за період з 31.01.2017 по 15.03.2019 позивачем не проводилось, наказу щодо призначення комісії з метою встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин їх втрати, як і результату роботи комісії, оформленого відповідним актом, до контролюючого органу не надавалось.

Зазначений вище порядок, щодо повідомлення правоохоронних органів та створення комісії, позивачем було дотримано вже під час повторного повідомлення контролюючого органу 19.08.2019 про втрату документів за період з 01.01.2016 по 15.08.2019 (вх. до ГУ ДПС в Одеській області від 20.08.2019 №39617/10/15-32), в підтвердження чого і було надано копію листа Приморського відділу поліції в м. Одесі ГУ НП в Одеській області від 20.08.2019 № 30/41857. В подальшому відповідачу також було надано копію акта № 01/10/19 від 01.10.2019 про результати внутрішнього розслідування причин втрати первинних та бухгалтерських документів ПП «Раф-Сервіс» та копію наказу № 19/08/49 від 19.08.2019 про створення комісії з метою встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин втрати первинних та бухгалтерських документів.

Таким чином після втрати документів за період з 31.01.2017 по 15.03.2019 позивачем не було проінформовано відповідача про їх відновлення, проте відповідача листом від 19.03.2019 було проінформовано про втрату документів вже за період з 01.01.2016 по 15.08.2019.

При цьому відповідач з метою проведення перевірки, яка була призначена наказом від 07.02.2019 №834 (з неодноразовим внесеним змін до такого щодо строків проведення перевірки), здійснював неодноразові виходи за адресою позивача з метою проведення перевірки, зокрема 18.06.2019, 24.07.2019, 02.08.2019, за результатами яких було складено відповідні акти №594/15-32-14-14/31728170, №1174/15-32-14-14/31728170, №765/15-32-14-14/31728170, №823/15-32-14-14/31728170 про відсутність посадових осіб Приватного підприємства «Раф-Сервіс» за місцезнаходженням та неможливість проведення планової виїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.06.2016 по 30.09.2018.

Тобто відповідачем було надано Підприємству встановлений законодавством 90 денний строк для відновлення втрачених документів, про що контролюючий орган вперше був повідомлений листом від 19.03.2019 (19.03.2019 - повідомлення про втрату документів, 18.06.2019 - вихід за адресою з метою проведення перевірки).

З огляду на зазначене висновок судів попередніх інстанцій про те, що відповідачем не було вжито заходів, спрямованих на виконання положень Податкового кодексу України, щодо перенесення терміну проведення перевірки до дати відновлення та надання документів в межах визначених законом строків є таким, що не відповідає фактичним обставинам справи.

Слід зазначити, що повідомлення Підприємством 19.08.2019 контролюючого органу про втрату документів за період з 01.01.2016 по 15.08.2019 (вх. до ГУ ДПС в Одеській області від 20.08.2019 №39617/10/15-32), свідчить про те, що позивачем повторно було втрачено документи за період з 31.01.2017 по 15.03.2019, проте про відновлення таких документів після попередньої втрати позивач не інформував, що свідчить про маніпулювання Підприємством відносно обставин втрати документів.

При цьому жодних заперечень, доводів чи доказів на спростування вказаної обставини щодо інформування відповідача листом від 19.03.2019 про втрату документів за період з 31.01.2017 по 15.03.2019 позивачем також не наведено та не надано, матеріали справи таких не містять.

Таким чином колегія суддів приходить до висновку, що у відповідача не було об`єктивних підстав для перенесення перевірки у зв`язку з повторною втратою позивачем документів, про відновлення яких після першої втрати контролюючий орган не було інформовано.

Крім того, як вже було зазначено вище відповідач з метою проведення перевірки здійснював неодноразові виходи за адресою позивача, проте були складені акти про відсутність посадових осіб Приватного підприємства «Раф-Сервіс» за місцезнаходженням та неможливість проведення перевірки, а фактично така перевірка була розпочата лише з 19.09.2019 тобто після спливу шести місяців з дати першого повідомлення про втрату документів, а не 90 днів, які згідно законодавства мають бути надані для відновлення документів. Таким чином, у позивача було достатньо часу для відновлення втрачених документів.

Не скористався позивач і своїм правом передбаченим абзацом другим пункту 44.7 статті 44 Податкового Кодексу України надати протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта перевірки, заперечення та/або додаткові документи, які підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності.

Отже, надання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих платником показників податкового обліку. Обов`язок платника податків зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів. Ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України до їх відсутності. Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності, але не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Оскільки позивач не надав документи для проведення перевірки, в тому числі, й у строк, визначений абзацом другим пункту 44.7 статті 44 Податкового кодексу України, у контролюючого органу були законні підстави провести перевірку з використанням наявної у нього податкової інформації щодо задекларованих позивачем сум податкового кредиту та визнати ці суми не підтвердженими документально.

Слід зазначити, висновки контролюючого органу наведені в акті перевірки щодо не підтвердження показників податкової звітності, які призвели до відповідних донарахувань згідно оскаржуваних податкових повідомлень - рішень, стосуються періоду 2017 - 2018 року, тобто саме періоду за який позивач фактично повторно втратив документи.

12. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. (частина 2 статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України).

При вирішенні адміністративних спорів необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції чинній на час вирішення спору), обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень.

Проте у разі надання контролюючим органом доказів, які свідчать, що платником податків неправомірно сформовано дані податкового обліку, такий платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

Позивачем не доведено наявності у контролюючого органу об`єктивних підстав для перенесення перевірки у зв`язку з повторною втратою Підприємством документів.

Не спростовано позивачем і доводи контролюючого органу, які підтверджено відповідними доказами (акт перевірки, акт про ненадання документів), щодо ненадання позивачем первинних документів до перевірки.

Не вбачається також і того, що позивач скористався своїм правом передбаченим пунктом 44.7 статті 44 Податкового кодексу України та подав контролюючому органу, що проводив перевірку, заперечення на акт перевірки та/або додаткові документи, які підтверджують показники, відображені ним у фінансовій (податковій) звітності.

Таким чином, відповідачем обґрунтовано на підставі наказу Головного управління ДФС в Одеській області від 07.02.2019 №834, який відповідає вимогам, передбаченим пунктом 81.1 статті 81 Податкового кодексу України, що було встановлено судами попередніх інстанцій, проведено перевірку позивача, за висновками якої Підприємством допущено порушення вимог законодавства з огляду на не підтвердження даних податкового обліку первинними документами, що свідчить про правомірність прийняття оскаржуваних у цій справі податкових повідомлень рішень.

Суди попередніх інстанцій помилково дійшли висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог Підприємства.

13. Необхідно зазначити і про необґрунтованість висновку судів попередніх інстанцій про підтвердженість даних податкового обліку позивача з огляду на наявних у нього належно оформлених первинних документів, які долучені до матеріалів справи.

З судових рішень не вбачається, що наявні у справі документи (надані позивачем) взагалі досліджувались судами, судові рішення містять виключно посилання на наявність первинних документів у матеріалах справи, проте, які конкретно документи були долучені позивачем до матеріалів справи, за який період, на виконання яких господарських операцій такі були складено, які відомості містять такі документи щодо змісту та обсягу проведених операцій в судових рішеннях не зазначено. Крім того, суди взагалі не звернули увагу на те, що за твердженнями позивача такі документи було втрачено, а отже мало бути досліджено процедуру та строк відновлення таких документів, чи відповідають відновлені документи вимогам Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", чого також з судових рішень не вбачається.

Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

14. Відповідно до пункту 3 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити рішення, не передаючи справи на новий розгляд.

Згідно з частиною першою статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує судове рішення повністю або частково і ухвалює нове рішення у відповідній частині або змінює його, якщо таке судове рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з неправильним застосуванням норм матеріального права або порушенням норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню (частина третя статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України).

13. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій допустили неправильне застосування норм права, яке призвело до неправильного вирішення справи, а тому касаційна скарга Головного управління ДПС в Одеській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 24.07.2020 та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 26.01.2021 підлягає задоволенню.

Керуючись статтями 195, 341, 344, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України задовольнити.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 24.07.2020 та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 26.01.2021 у справі №420/534/20 в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень від 27.09.2019 №000147514, №000148514, №000150514, від 10.01.2020 №0001560514 - скасувати та в цій частині ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог Приватного підприємства «Раф-Сервіс».

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Постанову в повному обсязі складено 09.10.2023.

...........................

...........................

...........................

І.Я.Олендер

І.А. Васильєва

С.С. Пасічник ,

Судді Верховного Суду