Постанова

від 14.11.2023 по справі 500/4748/22

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 листопада 2023 рокуЛьвівСправа № 500/4748/22 пров. № А/857/5031/23

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого суддіОбрізко І.М.,

суддівІщук Л.П., Шинкар Т.І.,

розглянувши у порядку письмового провадження у місті Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 13 лютого 2023 року, прийняте суддею Баб`юк П.М., м. Тернопіль, у справі № 500/4748/22 за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ЄВРО-ШЛЯХ» до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень,

встановив:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ЄВРО-ШЛЯХ» (далі ТОВ «ЄВРО-ШЛЯХ», позивач) звернулося з адміністративним позовом до Державної податкової служби України (далі відповідач 1, ДПС), Головного управління Державної податкової служби у Тернопільській області (далі відповідач 2, ГУ ДПС у Тернопільській області) про скасування рішення комісії ГУ ДПС у Тернопільській області 11 жовтня 2022 № 7450269/43381827, № 7450270/43381827, № 7450271/43381827, № 7402572/43381827; зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 31.01.2022 № 1, від 31.01.2022 № 2, від 31.03.2022 № 5, від 17.08.2022 № 7.

Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 13 лютого 2023 позов задоволено.

Суд зазначив, що зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операцій, та на те, що наданих контролюючому органу документів було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у її реєстрації.

Не погодившись із зазначеним судовим рішенням, ГУ ДПС у Тернопільській області подав апеляційну скаргу. Вважає, що судом першої інстанції ухвалено рішення із неповним з`ясуванням судом обставин, що мають значення для справи, та порушенням норм матеріального і процесуального права.

В обґрунтування апеляційної скарги покликається на те, що підрядні роботи, які є предметом договору від 01.04.2021 між ТОВ «ЄВРО-ШЛЯХ» та ТОВ «Добробуд Сервіс Груп» не відповідають вимогам відомчих будівельних норм щодо якості виконаних робіт, про що згадується у самому договорі.

Як вказується в пункті 2.1 даного договору, якість робіт, що виконуються за цим договором має відповідати вимогам проектної документації і технічних умов згідно з нормативними вимогами чинного законодавства. Втім, на переконання відповідачів, жодного документу, який підтверджує відповідність якості результатів виконаних робіт, позивачем не надано.

Відповідно до договору оренди від 01.06.2020 № 01/06/20-1, укладеного між ТОВ «ЄВРО-ШЛЯХ» та ФОП ОСОБА_1 , позивач орендує нежитлове приміщення № 413, четвертий поверх за адресою м. Тернопіль, вул. Гельмана Мазепи, 10, що використовується, як офіс. Разом з тим, формальна наявність договору оренди не є достатнім та беззаперечним документальним підтвердженням фактичного виконання договірних відносин, і не дає можливості дійти обґрунтованого й переконливого висновку про фактичне користування даним приміщенням.

Також, між ТОВ «ЄВРО-ШЛЯХ» та Плужненський професійний аграрний ліцей укладено договір від 01.03.2021 про тимчасове користування площею для зберігання майна (транспортних засобів), за адресою: Хмельницька обл., м. Ізяслав, вул. Шевченка, 139. Відтак, ТОВ «ЄВРО-ШЛЯХ» орендує площу 200 м2. Крім того, пункт 4.1 даного договору, передбачає, що за тимчасове користування площею, ТОВ «ЄВРО-ШЛЯХ» сплачує кошти в розмірі 3000 грн на місяць. Оплата здійснюється протягом п`яти робочих днів з моменту отримання акту наданих послуг. Водночас, позивачем не було надано розрахункових документів, які підтверджують факт розрахунків між ТОВ «ЄВРО-ШЛЯХ» та Плужненським аграрним ліцеєм.

Також, звертає увагу на те, що в письмових поясненнях, які подавалась платником податків, для вирішення контролюючим органом питання про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних (ПН) № 1, 2, 5, 7, ТОВ «ЄВРО-ШЛЯХ» надав перелік транспортних засобів, однак, лише одне свідоцтво про реєстрацію машин, найменування: навантажувач, реєстраційний номер № НОМЕР_1 .

Відповідно до пункту 11 Правил охорони праці під час експлуатації транспорту, затверджених наказом Мінсоцполітики від 27.08.2018 № 1220, номер і дата про призначення працівника, відповідального за технічний стан навантажувачів, а також посада прізвище, ім`я, по батькові та його підпис мають міститися у журналі нагляду (паспорті) навантажувача. Якщо суб`єкт господарювання має самостійні служби з обслуговування механічного, електричного та іншого обладнання, то працівники, відповідальні за технічний стан навантажувачів, можуть бути призначені окремо на кожен вид обладнання.

Також, працівники відповідальні за технічний стан і за безпечне проведення робіт навантажувачами, обслуговуючий і ремонтний персонал повинні мати групу з електробезпеки відповідно до вимог чинного законодавства.

Натомість, платником податків не надано жодного документа, що свідчить про технічний стан навантажувача, наказу про призначення працівника, відповідального за технічний стан навантажувача, журналу нагляду (паспорт) навантажувача.

Для виконання підрядних робіт ТОВ «ЄВРО-ШЛЯХ» та ТОВ «ЛІВАЙН ТОРГ» укладено договір постачання палива від 02.02.2021. Поміж цим, платіжних доручень та банківських виписок ТОВ «ЄВРО-ШЛЯХ» надано не було. Таким чином, позивач не може підтвердити виконання договірних зобов`язань з ТОВ «ЛІВАЙН ТОРГ».

За ТОВ «ЄВРО-ШЛЯХ» зареєстрований один транспортний засіб, навантажувач WERKLUS T WG-45E, 2008 року випуску, номерний знак НОМЕР_1 , свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу від 23.12.2021 НОМЕР_2 . Вказана інформація підтверджується довідкою ГУ Держпродспоживслужби в Тернопільській області від 07.02.2023 № 1131/5.

Просить скасувати рішення суду та ухвалити нове, яким в задоволенні позову відмовити.

Відзиву на апеляційну скаргу не подано, що не перешкоджає розгляду справи по суті.

Відповідно до пункту 3 частини першої статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Колегія суддів заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, приходить до наступного.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Розглядаючи спір, судова колегія вважає, що місцевий суд в повній мірі дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази.

Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ТОВ «ЄВРО-ШЛЯХ», є суб`єктом господарювання основним видом діяльності якого є здійснення діяльності щодо будівництва та обслуговування доріг згідно з КВЕД 42.11.

Між ТОВ «ЄВРО-ШЛЯХ» та товариством з обмеженою відповідальністю «Добробут Сервіс Груп» укладено договір про надання послуг від 01.04.2021 № 01/04/21-1.

Предметом договору, є надання ТОВ «ЄВРО-ШЛЯХ» експлуатаційного утримання та поточний дрібний ремонт автомобільних доріг загального користування державного значення та штучних споруд на них на автомобільній дорозі: Т-18-04 Корець Славута Антоніни (окремими ділянками), Т-23-14 Теофіполь Красилів-/Н-03/ (окремими ділянками) у Хмельницькій області.

Надання послуг, згідно умов договору підтверджується актами приймання виконаних будівельних робіт та довідками про вартість виконаних будівельних робіт та витрати: за січень 2022 на суму 99522,59 грн; за січень 2022 на 171526,44 грн; за березень 2022 на суму 64879,34 грн; за серпень 2022 на суму 188364,36 грн.

Оплата за виконані роботи проведена ТОВ «Добробуд Сервіс Груп», що підтверджується платіжними дорученнями: від 10.02.2022 № 3101 на суму 99522,59 грн; від 10.02.2022 № 3100 на суму 1715266,44 грн; від 07.04.2022 № 3223 на суму 64879,34 грн; від 19.08.2022 № 3317 на суму 100000 грн.

На виконання вимог статей 187 та 201 ПК України, ТОВ «ЄВРО-ШЛЯХ» складено та направлено на реєстрацію ПН №№ 1, 2, 5, 7.

15.02.2022 ДПС через Автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» (версія 2.3.8.32) надіслано в електронний кабінет ТОВ «ЄВРО-ШЛЯХ» квитанцію про реєстрацію податкової накладної /розрахунку коригування кількісних і вартісних податків до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Квитанція до ПН № 1).

Із Квитанції до ПН №1 вбачається, що податкову накладну № 1 від 31.01.2022 прийнято та присвоєно реєстраційний № 9032263706.

В подальшому, відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 31.01.2022 № 1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 42.11, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/ послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ….

04.10.2022 ТОВ «ЄВРО-ШЛЯХ» через електронний кабінет платника податків надано повідомлення про подання пояснень та копії документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 04.10.2022 № 2 (далі Повідомлення № 2).

Разом із повідомленням подано наступні документи: 1) повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено; 2) договір про виконання робіт від 01.04.2021 № 01/04/21-1; 3) платіжне доручення від 10.02.2022 № 3101; 4) договір оренди офісу № 01/06/20-1; 5) пояснення; 6) договір № 1 про тимчасове користування площею для зберігання майна від 01.03.2021; 7) видаткову накладну від 13.01.2022; 8) підсумкову відомість ресурсів; 9) штатний розпис; 10) свідоцтво про реєстрацію машини; 11) видаткову накладну від 03.12.2021; 12) видаткову накладну від 01.12.2021; 13) довідку про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за січень 2022; 14) акт списання товарів від 31.01.2022 № 2; 15) акт приймання виконаних будівельних робіт за січень 2022.

Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 11.10.2022 № 7450269/43381827, яким відмовлено в реєстрації ПН № 1 від 31.01.2022, у зв`язку із ненаданням платником податків копій документів.

Рішення від 31.01.2022 № 7450269/43381827 не містить конкретизованого переліку документів, який не надано платником податків, для прийняття рішення про реєстрацію ПН в Реєстрі.

За аналогічних обставин платником податків подано на реєстрації ПН №№ 2, 5, 7.

Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 31.01.2022 № 2, від 31 березня 2022 № 5, від 17 серпня 2022 № 7 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 42.11, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/ послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ….

Для прийняття контролюючим органом рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН, платником податків, через електронний кабінет подавались повідомлення, разом із поясненнями та копіями документів, зокрема, повідомлення № 1 від 03.10.2022 (до ПН №2 від 31.01.2022), повідомлення № 1 від 05.10.2022 (до ПН № 5 від 31.03.2022), повідомлення № 4 від 06.10.2022 (до ПН № 7 від 17.08.2022).

Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в реєстрі від 11.10.2022 № 7450270/43481827 (щодо ПН від 31.03.2022 № 5), від 11.10.2022 № 7450271/43381827 (щодо ПН від 31.01.2022 № 2), від 11.10.2022 № 7450272/43381827 (щодо ПН від 17.08.2022 № 7), якими відмовлено в реєстрації ПН №№ 2, 5, 7, у зв`язку із ненаданням платником податків копій документів.

Зміст Квитанцій до ПН №№ 1, 2, 5, 7 свідчить, що контролюючий орган обмежився лише пропозицією надати пояснення та копій документів без конкретизації чіткого переліку, як того вимагають норми податкового законодавства.

Відповідно до частини другої статті 2 КАС у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначеніКонституцієюта законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до підпункту 14.1.160 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Платник податку зобов`язаний на дату виникнення податкових зобов`язань скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін (пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України).

Згідно із абзацами першим-третім пункту187.1 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Отож, відповідно до абзацу першого пункту 201.7 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Відповідно до абзацу п`ятого пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин (абзац десятий пункту201.10 статті 201 Податкового кодексу України).

Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

01.02.2020 набрала чинності постанова Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 № 1165, якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165).

Відповідно до абзацу 1 пункту 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Згідно з пунктом 7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації (пункт 10 Порядку №1165).

Відповідно до пункту 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Згідно з пунктом 25 Порядку № 1165 Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Як вбачається зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації податкової накладної у цій справі, підставою для такого зупинення став пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток №3 до Порядку № 1165), підставою для зупинення реєстрації податкових накладних є: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/ розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/ зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Відтак, з аналізу пункту 1 Критеріїв ризиковості слідує, що здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку № 1165.

Апеляційний суд вважає безпідставними зупинення реєстрації податкових накладних, оскільки на підтвердження відображених підстав та обставин для зупинення реєстрації податкової накладної відповідач не привів жодних доказів та мотивів, які б дозволяли дійти висновку про порушення позивачем визначеного пунктом 1 названого Додатку до Порядку № 1165 критерію ризикованості.

Контролюючим органом не наведено обґрунтування того, що обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податкових накладних/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, які/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 в отриманих податкових накладних/ розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС, що свідчить про необґрунтованість таких квитанцій.

Апеляційний суд вважає необґрунтованим віднесення господарських операцій до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій.

Щодо зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної відомостей про те, що відповідні коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг, відсутні у таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу постачання, то зі змісту пунктів 12, 14 Порядку № 1165 слідує, що подання зазначеної таблиці є правом, а не обов`язком платника податку.

При цьому, доказів того, що обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбаного товару/послуги та обсягу його постачання відповідачами не надано.

Враховуючи вищевикладене, апеляційний суд погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що надіслані на адресу позивача квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних не відповідають вимогам, що встановлені до них пунктом 11 Порядку № 1165 в частині необхідності зазначення критерію їх ризиковості здійснення операцій, на підставі якого зупинено реєстрацію податкових накладних в Реєстрі, із обґрунтованим належними доказами розрахованим показником за цим критерієм, якому відповідає платник податку.

Станом на дату прийняття оскаржуваного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної набув чинності наказ Міністерства фінансів України № 520 від 12 грудня 2019 (далі - Порядок № 520), яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до пункту 2 названого Порядку № 520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі (пункт 4 Порядку № 520).

Згідно Порядку № 520, перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Апеляційний суд зазначає, що у кожному окремому випадку перелік таких документів є індивідуальним.

При цьому, форма рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбачена у додатку до Порядку № 520, чітко встановлює, що документи, які не надано, необхідно підкреслити. А отже контролюючий орган повинен визначити конкретно ті документи, яких не надано платником податків.

Як наслідок оскаржувані рішення не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості, що породжує неоднозначне трактування, яке, у свою чергу, перешкоджає платнику податків своєчасно і повністю виконати власні обов`язки та скористатися своїми правами, передбаченими податковим законодавством, що регулює порядок реєстрації податкових накладних.

Відтак, посилання відповідача про ненадання позивачем необхідного пакету документів господарської операції позивача є необґрунтованими та безпідставним.

Із змісту оскаржуваних рішень, якими відмовлено у реєстрації податкової накладної слідує, що підставою для його прийняття слугувало ненадання платником податку копій документів, при цьому без підкреслення яких саме.

Однак, як встановлено судом першої інстанції та підтверджено матеріалами справи позивачем до податкових накладних від 31.01.2022 № 1, від 31.01.2022 № 2, від 31.03.2022 № 5, від 17.08.2022 № 7, яких подано до контролюючого органу, надано пояснення щодо господарських операцій з разом з первинними документами, що підтверджують їх проведення, а самі податкові накладні складено за фактом першої події надання послуг.

Надані документи позивачем на підтвердження реальності здійснення операцій по відмовленим ПН/РК, містять перелік документів, що були надіслані позивачем. Серед яких наявні договори, платіжні доручення, акти наданих послуг та інші.

Вказані первинні документи відповідають встановленим вимогам щодо форми та змісту та у колегії суддів відсутні підстави ставити під сумнів достовірність відображених у цих документах даних про господарську операцію.

Як слідує із змісту оскаржуваних рішень, відповідачем не здійснювався аналіз наданих позивачем документів на предмет їх належності, а також не враховано надані платником податків пояснення.

Таким чином, правових підстав для винесення оскаржуваних рішень про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не встановлено.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом в постановах від 23 жовтня 2018 у справі № 822/1817/18 (адміністративне провадження № К/9901/62472/18), від 21 травня 2019 у справі № 0940/1240/18 (адміністративне провадження № К/9901/7590/19), від 02 липня 2019 у справі № 140/2160/18 (адміністративне провадження № К/9901/13662/19).

Щодо доводів апелянта про те, що на розгляд Комісії ГУ ДПС у Тернопільській області не було надано документів, поданих позивачем у цій справі, то колегія суддів зазначає, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН не витребовувалися такі документи, а пропозиція щодо надання документів є загальною, не конкретизованою та формальною, яка за своїм змістом дублює припис підпункту 3 пункту 11 Порядку № 1165.

При цьому, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Адже, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.

З усталеної судової практики, викладеної у постановах Верховного Суду від 12 листопада 2019 у справі № 816/2183/18, від 21 травня 2019 у справі № 0940/1240/18, від 18 лютого 2020 у справі № 360/1776/19, від 27 квітня 2020 у справі № 360/1050/19, від 18 червня 2020 у справі № 824/245/19-а вбачається, що суд касаційної інстанції наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Апеляційний суд при прийнятті даного рішення також застосовує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану в п. 58 рішення у справі «Серявін та інші проти України» (заява №4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча п.1ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії», заява №303-A, п. 29).

Судові витрати розподілу не підлягають з огляду на результат вирішення апеляційної скарги та виходячи з вимог ст. 139 КАС України.

Отже, доводи апеляційної скарги дають підстави для висновку про правильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які призвели до правильного вирішення справи.

Апеляційний суд окремо обумовлює, що зазначення у резолютивній частині рішення суду першої інстанції «Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні: № 1 від 31 січня 2022, № 2 від 31 січня 2022, № 5 від 31 березня 2022, № 7 від 17 серпня 2022, складені Товариством з обмеженою відповідальністю «ГРАНД ІМПЕРАТИВ», в Єдиному реєстрі податкових накладних», а також вирішення питання розподілу судових витрат «Стягнути з Головного управління Державної податкової служби у Тернопільській області та Державної податкової служби України, в користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ЄВРО-ШЛЯХ» сплачений судовий збір, в розмірі 4962 грн, з кожного окремо» без зазначення «за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень» є опискою, яку суд першої інстанції вправі виправити винісши відповідний процесуальний документ, що не вплинуло на правильність прийнятого рішення.

Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

постановив:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення, рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 13 лютого 2023 рокуу справі № 500/4748/22 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків встановлених ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя І. М. Обрізко судді Л. П. Іщук Т. І. Шинкар