Рішення
від 27.06.2023 по справі 460/26568/22
РІВНЕНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІВНЕНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

і м е н е м У к р а ї н и

27 червня 2023 року м. Рівне№460/26568/22

Рівненський окружний адміністративний суд у складі судді Махаринця Д.Є. за участю секретаря судового засідання Ющук Я.Р. та сторін і інших осіб, які беруть участь у справі:

позивача: представник Лавринчук Т.В.

відповідача: представник Довгалюк І.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом

Товариство з обмеженою відповідальністю "Морган Феніче" доГоловне управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

До Рівненськогоокружного адміністративного суду звернувся позивач із позовом, у якому просить: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Рівненськійобласті.

Позовна заява обґрунтована тим, що відповідно до вимог законодавства встановлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18.03.2020 по останній календарний день місяця, в якому завершується карантин. Так, перевірка була проведена під час дії карантину. Крім того, позивач вказує, що застосовує лише національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, а не міжнародні стандарти. Положення П(С)Б01 «Зобов`язання» обмежуються тільки вказівкою, що довгострокова заборгованість відображається в балансі за її теперішньою (дисконтованою) вартістю, при цьому як визначати цю дисконтовану вартість, на яку ставку дисконтування орієнтуватися, й головне як здійснювати подальший облік заборгованостей, визнаних за теперішньою (дисконтованою) вартістю, у національних стандартах положеннях) бухгалтерського обліку, не визначено. Застосування ж у даному випадку положень міжнародних стандартів фінансової звітності недопустимо, оскільки платник податків не застосовує їх при складанні своєї фінансової звітності. Відповідач при розрахунку дисконту застосовує формулу, до не визначена жодним національним стандартом бухгалтерського обліку, а передбачена Міжнародними стандартами бухгалтерського обліку. Розрахунок, проведений Відповідачем, свідчить про те, що ним допущено методологічні та обрахункові помилки при здійсненні таких розрахунків.

Позивач також зазначає, що виправлення ТОВ ;Морган Феніче» виявлених ним помилок та погашення недоплати ПДФО на суму з 407251,98 гривень за період перерахунку протягом 2018 календарного року, за наслідками чого станом на 28.12.2018 року переплата ТОВ «Морган Феніче» з ПДФО склала 13676,85 гривень (=сума переплат сума недоплат, а саме: = 3 407251,98грн. 3 393575,13грн.). Стосовно ж періоду з 01 січня 2019 року по 03 травня 2019 року, то за період перерахунку ТОВ «Морган Феніче» виявило помилки в розрахунках сум ПДФО, що підлягали перерахуванню до бюджету, внаслідок яких товариство несвоєчасно перерахувало до бюджету 249465,11 гривень за період перерахунку, але ТОВ «Морган Феніче» виправило ці помилки та погасило недоплату ПДФО т суму 241097,14 гривень за період перерахунку протягом 01 січня 03 травня 2019 року. За наслідками вказаного станом на 03 травня 2019 року ТОВ «Морган Феніче» мало недоплату із ПДФО на суму 8367,97 гривень (= сума переплат сума недоплат = 241097,14грн. 249465,11грн.). Тому, позивач вважає, що ППР від 19.08.2023 №332717002406 є протиправним. Позивач вказує, що податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню. Просив задовольнити позов повністю.

Ухвалою від 15.09.2022 позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження в адміністративній справі, розгляд справи вирішено провести за правилами загального позовного провадження. Розгляд справи призначено на 27.10.2022.

У підготовчому засіданні 27.10.2022 оголошено перерву до 17.11.2022.

Відзив на позовну заяву обґрунтований тим, що проведення перевірки не суперечить жодним нормативно-правовим актам, оскільки постанова КМУ від 03.02.2021 №89 була визнана нечинною рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва 26.01.2022 у справі №640/18314/21, що набрало законної сили 05.07.2022, то проведення перевірки в період з 02.08.2018 по 13.09.2021 не суперечить нормам. Відповідач вказує, що суми штрафних санкцій та пені визнаються витратами і на суму таких санкцій збільшується фінансовий результат оподаткування. Однак, позивач не здійснив цього, тому занижено податкове зобов`язання на суму 314007 грн.

Крім того, податковий орган зазначає, що середнє арифметичне значення боргових зобов`язань за 1 кв. 2021 року становить 243950083 грн, середнє арифметичне значення власного капіталу становить 30534500 грн, тобто сума боргових зобов`язань перевищує суму власного капіталу у 8 разів. Тому, відповідач вважає, що товариство безпідставно зменшило фінансовий результат на різницю «сума процентів, зменшена щорічно на 5 відсотків, яка збільшила фінансовий результат до оподаткування минулих періодів у сумі 17165808 грн, внаслідок чого занижено податкове зобов`язання на суму 3575197 грн. Крім того, позивач в порушення норм чинного законодавства обліковував заборгованість без проведення дисконтування на дату балансу. Просив відмовити позивачу у задоволенні позову у повному обсязі.

Розгляд прави відкладено до 26.01.2023.

Позивач подав відповідь на відзив, де він зазначив, що відповідач не спростував аргументи щодо суті позовних вимог, тому просить суд задовольнити позовні вимоги в повному обсязі.

Розгляд справи відкладено до 21.03.2023.

Ухвалою суду від 21.03.2023, постановленою без виходу до нарадчої кімнати, підготовче провадження закрито, призначено справу до судового розгляду на 25.04.2023.

В судовому засіданні оголошено перерву до 06.06.2023, і до 27.06.2023.

27 червня 2023 року в судовому засіданні оголошено вступну та резолютивну частини рішення.

Розглянувши матеріали та з`ясувавши всі обставини адміністративної справи, які мають юридичне значення для розгляду та вирішення спору по суті, дослідивши наявні у справі докази у їх сукупності, суд встановив наступне.

В період з 02.08.2021 по 13.09.2021 Головним управлінням ДПС у Рівненській області було проведено документальну планову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Морган Феніче» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2018р. по 31.03.2021р., валютного законодавства за період з 01.04.2018р. по 31.03.2021р., з питань єдиного внеску на загальнообов??язкове державне соціальне страхування за період з 01.04.2018р. по 31.03.2021р., та іншого законодавства за періодз 01.04.2018р. по 31.03.2021р.

За результатами вказаної перевірки було складено акт №6144/17-00-07-01/33426845

17.09.2020р.

Не погодившись із висновками, викладеними у Акті перевірки, ТОВ «Морган Феніче» подало ГУ ДПС у Рівненській області письмові заперечення до Акту перевірки,

26 жовтня 2021 року на адресу позивача надійшов лист ГУ ДПС у Рівненській області вих. №12677/6/17-00-07-01-05 від 20.10.2021р., яким підприємству було повідомлено про те, що податковим орган внесено ряд змін в Акт перевірки.

28.10.2021р. на адресу ТОВ «Морган Феніче» надійшли податкові повідомлення-рішення від 25.10.2021:

- № 1046717000701 від 25.10.2021, яким збільшено суму грошового зобов??язання за платежем податок на прибуток на суму 6733428,00грн. (код платежу 11021000), з яких за основним податковим зобов?язанням 5974968грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 758460грн.;

- № 1046817000701 від 25.10.2021, яким встановлено завищення від?ємного значення об?єкта оподаткування податком на прибуток на суму 1409681грн.;

- №1046417000706 від 25.10.2021, яким збільшено суму грошового зобов??язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи іноземних юридичних осіб на суму 262637грн. (код платежу 11020500), з яких за основним податковим зобов`язанням 228916грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 33721грн.;

- № 332717002406 від 19.08.2022, яким збільшено суму грошового зобов??язання з податків та зборів, пені на доходи фізичних осіб на суму 1558037,91грн. (код платежу 11010100), з яких за основним податковим зобов?язанням 256,25грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 1496611,68грн., сума пені відповідно до п.129.1.4 п.129.1 ст.129 ПК України 61169,98грн.

Не погодившись із вказаними рішеннями, ТОВ «Морган Феніче» подано до ДПС України скаргу від 11.11.2021р., за наслідками розгляду якої ДПС України прийняло Рішення про результати розгляду скарги вих. №8881/6/99-00-06-01-01-06 від 09.08.2022р., яким скасовано податкове повідомлення-рішення від 25.10.2021р. №1045817000709 в частині застосованих штрафних санкцій у розмірі 265515,70 грн., в іншій частині зазначене ППР та ППР від 25.10.2021 № 1046417000706, № 1046717000701, № 1046817000701 - залишено без змін.

За наслідками вказаного рішення ДПС України, ГУ ДПС у Рівненській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 19.08.2022 №332717002406,

ТОВ «Морган Феніче» вважає, що прийняті ГУ ДПС у Рівненській області податкові повідомлення-рішення є протиправними, тому звернулося до суду.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, які виникли між сторонами, суд зазначає наступне.

Щодо правомірності проведення перевірки, то суд дослідивши матеріали справи та подані докази, зазначає наступне.

Приписами ч.2ст.19 Конституції Українивизначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбаченіКонституцієюта законами України.

Положеннями пп.20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК Українивстановлено, що контролюючі органи, визначені пп.41.1.1 п.41.1 ст.41цьогоКодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Відповідно до п.77.1,77.2,77.4,77.6-77.9 ст.77 ПК України, документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок. План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.

До плану-графіка проведення документальних планових перевірок відбираються платники податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи. Періодичність проведення документальних планових перевірок платників податків визначається залежно від ступеня ризику в діяльності таких платників податків, який поділяється на високий, середній та незначний. Внесення змін до плану-графіка проведення документальних планових перевірок на поточний рік допускається не частіше одного разу в першому та одного разу в другому кварталі такого року, крім випадків коли зміни пов`язані із змінами найменування платника податків, що вже був включений до плану-графіка, та/або виправлення технічних помилок. Документальна перевірка платника податків, який був включений до плану-графіка проведення документальних планових перевірок на поточний рік внаслідок внесення змін у такому році (інших ніж зміни найменування платника податків, що вже був включений до плану-графіка, та/або виправлення технічних помилок), може бути розпочата не раніше 1 липня поточного року в разі внесення змін до плану-графіка проведення документальних перевірок на поточний рік у першому кварталі такого року і не раніше 1 жовтня поточного року в разі внесення змін до плану-графіка проведення документальних перевірок на поточний рік у другому кварталі такого року. Оновлений план-графік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до ЗО числа останнього місяця кварталу (у випадках змін найменування платника податків, що вже був включений до плану-графіка, та/або виправлення технічних помилок - до 30 числа місяця, що передує місяцю, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки). Платники податків - юридичні особи, що відповідають критеріям, визначеним пунктом 44 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» цього Кодексу, та у яких сума сплаченого до бюджету податку на додану вартість становить не менше п`яти відсотків від задекларованого доходу за звітний податковий період, а також самозайняті особи, сума сплачених податків яких становить не менше п`яти відсотків від задекларованого доходу за звітний податковий період, включаються до плану-графіка не частіше, ніж раз на три календарних роки. Зазначена норма не поширюється на таких платників податків у разі порушення ними статей45,49,50,51,57цьогоКодексу.

Про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому (його представнику) не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки надіслано (вручено) у порядку, визначеномустаттею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється згідно ізстаттею 81 цього Кодексу. Документальна планова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченомустаттею 79 цього Кодексу. Строки проведення документальної планової перевірки встановленістаттею 82 цього Кодексу. Перелік матеріалів, які можуть бути підставою для висновків під час проведення документальної планової перевірки, та порядок надання платниками податків документів для такої перевірки встановлено статтями83,85цьогоКодексу. Порядок оформлення результатів документальної планової перевірки встановленостаттею 86 цього Кодексу.

Наказом Міністерства фінансів України №524 від 2.06.2015р., зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 24.06.2015р. за №751/27196, затверджено «Порядокформування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків», відповідно до п.1 Розділу І якого цей Порядок розроблений з метою забезпечення єдиного підходу до формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків (надалі - план-графік). Річний план - графік складається відповідно до вимогст.77 розділу ПК України.

Згідно з п.5 Розділу І цього Порядку план-графік складається з планів-графіків територіальних органів ДПС та затверджується Головою ДПС України.

Після затвердження Головою ДПС плану-графіка (коригування плану-графіка) територіальними органами ДПС надаються підрозділам, до функцій яких входить здійснення контрольно-перевірочної роботи щодо податків і зборів юридичних та фізичних осіб, засобами автоматизованої інформаційної системи «Управління документами» плани-графіки (коригування планів-графіків) з відповідними додатками та обґрунтування підстав включення платника податків до плану-графіка (коригування плану-графіка).

Затверджений план-графік є обов`язковим для виконання всіма підрозділами територіальних органів ДПС.

Аналізуючи вищевикладене, суд зазначає, що план-графік проведення документальних планових перевірок на поточний рік, затверджений та оприлюднений на офіційному веб-сайті ДПС України, є обов`язковим для виконання всіма підрозділами територіальних органів ДПС.

Згідно плану-графіку проведення документальних планових перевірок платників податків на 2021р. ТОВ «Морган Феніче» включено до графіку перевірок на 2021р.

На підставі вказаного, на ГУ ДПС у Рівненській області, як на територіальний орган ДПС, був покладений обов`язок призначення документальної планової перевірки позивача у 2021р..

Положеннями п.52-2 підрозділу 10розділу XX ПК Українивстановлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020р. по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених пп.78.1.7та 78.1.8 п.78.1 ст.78цьогоКодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених пп.80.2.2,80.2.3та 80.2.5 п.80.2 ст.80цьогоКодексу.

Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня 2020р. по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), та на день набрання чинностіЗУ «Про внесення змін до ПК України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)»не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, протягом 10 календарних днів з дня завершення дії карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020р. та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19). Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом.

На період з 18 березня 2020р. по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбаченихст.102 цього Кодексу.

Камеральна перевірка податкової декларації (крім податкової декларації з податку на додану вартість) за звітні (податкові) періоди березень - травень 2020 року, або уточнюючих розрахунків (крім уточнюючих розрахунків з податку на додану вартість), що були подані платниками податків протягом березня - травня 2020 року, може бути проведена лише протягом 60 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання.

Постановою КМУ «Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS- CoV-2» від 9.12.2020р. за №1236встановлено з 19.12.2020р. до 31.12.2021р. на території України карантин.

Згідно положень п.4 розділу II «Прикінцеві положення» Закону України від 17.09.2020р. за №909-ІХ «Про внесення змін до Закону України Про Державний бюджет України на 2020 рік»на період дії карантину, встановленого КМУ з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право КМУ скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.

Аналізуючи вищевказане, суд зазначає, що Верховна Рада України уповноважила Кабінет Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19.

Положеннями п.52-2 підрозділу 10 розділу XX ПК України встановлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020р. по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених пп.78.1.7 та 78.1.8 п.78.1 ст.78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених пп.80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 п.80.2 ст.80 цього Кодексу.

Згідно положень п.4 розділу II «Прикінцеві положення» Закону України від 17.09.2020р. за№909-ІХ «Про внесення змін до Закону України Про Державний бюджет України на 2020 рік»на період дії карантину, встановленого КМУ з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право КМУ скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.

При цьому, положення п.52-2 підрозділу 10розділу XX «Перехідні положення» ПК України, як і п.4 розділу II «Прикінцеві положення» Закону №909-ІХ були прийняті саме з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, внаслідок якої актами Кабінету Міністрів України було введено та продовжено у подальшому карантин.

Тобто, КМУ наділений правом скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, яке надано положеннямиЗакону №909-ІХ.

В подальшому,постановою КМУ «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» від 03.02.2021р. за №89відповідно до пункту 4 розділу II «Прикінцеві положення» Закону України від 17 вересня 2020р. за№909-ІХ «Про внесення змін до Закону України Про Державний бюджет України на 2020 рік»було вирішено скоротити строк дії обмежень, встановлених п.52-2 підрозділу 10розділу XX «Перехідні положення» ПК України, в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб: тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020р. та не були завершеними; документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог п.77.4 ст.77 Кодексу; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених пп.78.1.1 та/або 78.1.4 п.78.1 ст.78 Кодексу, суб`єктів господарювання реального сектору економіки, які сформували податковий кредит за рахунок оформлення ризикових операцій з придбання товарів/послуг (із переліку ризикових платників податків, визначених у межах роботи Тимчасової слідчої комісії Верховної Ради України з питань розслідування оприлюднених у засобах масової інформації фактів можливих корупційних дій посадових осіб органів державної влади, які призвели до значних втрат дохідної частини Державного бюджету України, утвореної відповідно до Постанови Верховної Ради України від 24 квітня 2020 р. № 568-ІХ); документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених пп.78.1.12, 78.1.14, 78.1.15, 78.1.16 п.78.1 ст.78 Кодексу.

Враховуючи вищевказане, суд зазначає, що фактично після прийняттяпостанови «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» від 03.02.2021р. за №89контролюючий орган наділений повноваженнями здійснювати проведення документальної планової перевірки з дотриманням вимог п.77.4 ст.77 ПК України.

Верховний Суд у своїй постанові від 09.11.2018р. по справі за №263/15749/16-а зазначив: змістовні колізії - не колізії, що виникають внаслідок часткового збігу обсягів регулювання правовідносин різними нормами права, обумовлені специфікою суспільних відносин та пов`язані з поділом норм права на загальні, спеціальні та виняткові. Крім того, у випадку наявності колізії у між спеціальним законом та загальним законом застосуванню підлягають норми спеціального закону. При цьому, при наявності розбіжностей загальних і спеціальних (виняткових) норм необхідно керуватися принципом Lex specialis (лат. - спеціальний закон, спеціальна норма), відповідно до якого при розбіжності загального і спеціального закону діє спеціальний закон, а також принципом Lex specialis derogat generali, суть якого зводиться до того, що спеціальний закон скасовує дію (для даної справи) загального закону; спеціальна норма має перевагу над загальною. Крім того, про перевагу норм Lex specialis над іншими загальними нормами зазначає у своїх рішеннях і Європейський суд з прав людини (п.69 рішення у справі «Ніколова проти Болгарії» від 25.03.1999 р., п.15 рішення у справі «Баранкевич проти Росії» від 26.07.2007 р., тощо).

Також, суд вважає за необхідне зазначити, що доводи щодо неправомірності дій контролюючого органу, а саме - невиконання вимог нормПК Українищодо процедури проведення перевірки, хоч і можуть бути підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправними рішень прийнятих за її наслідками, однак врахуванню підлягає баланс публічних та приватних інтересів, особливо при наявності ризиків несплати до бюджету податків та забезпечення збалансованості бюджетних надходжень.

В свою чергу, введення мораторію не можна розглядати як припинення податкових обов`язків платника податку.

Так, у пункті 49 рішенні Європейського суду з прав людини від 22.11.2007 р. у справі «Україна-Тюмень» проти України» Суд вказав, що найважливіша вимога статті 1 Протоколу полягає в тому, що будь-яке втручання публічної влади в право на мирне володіння майном має бути законним: друге речення першого пункту дозволяє позбавлення власності лише «на умовах, передбачених законом» («subject to the conditions provided for by law»), а другий пункт визнає, що держави мають право здійснювати контроль за користуванням майном шляхом введення в дію «законів». У пункті 55 надано тлумачення «пропорційності втручання» в право на мирне володіння майном де Суд зазначив, що таке втручання повинно бути здійснено з дотриманням «справедливого балансу» («fair balance») між вимогами загального інтересу суспільства та захисту основоположних прав особи.

Отже, має існувати обґрунтоване пропорційне співвідношення між засобами, які застосовуються, та метою, яку прагнуть досягти шляхом вжиття будь-якого заходу для позбавлення особи її власності.

Позивач не вказує, яким чином обставини призначення та проведення перевірки в період дії мораторію, встановленого пунктом 52-2 підрозділу 10розділу XX «Перехідні положення» ПК України, вплинули на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки.

Водночас, Велика Палата Верховного Суду в постанові від 08.09.2021 року у справі №816/228/17, сформувала позицію згідно якої: «Неправомірність дій контролюючого органу при призначенні i проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.

Підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення i проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість i законність прийнятого за результатами перевірки рішення».

Отже, обставинами які підлягають доказуванню у таких категоріях справ є причинно-наслідковий зв`язок між процедурними порушеннями допущеними під час перевірки та правильністю висновків сформованими за результатом такої перевірки.

Водночас, ТОВ «Морган Феніче» не наводить відомостей, які б свідчили про причинно-наслідковий зв`язок між порядком i підставами проведеної перевірки та встановленими порушеннями.

Отже, позивачем не вказується, яким чином обставини призначення та проведення перевірки в період дії мораторію встановленого пунктом 52І підрозділу 10 розділу XX ПК України, вплинули на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки.

На підставі вищевикладеного суд дійшов правового висновку щодо правомірності призначення та проведення перевірки відповідачем.

Щодо правомірності прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення №1046817000701 від 25.10.2021 року, то суд дослідивши матеріали справи та подані докази, зазначає наступне.

Актом перевірки №6144/17-00-07-01/33426845 від 17.09.2021р. встановлено, що ТОВ «Морган Феніче» укладено Договір позики №01 від 19.12.2016 року з нерезидентом «Home group ltd» (Кайманові острови), що є пов`язаною особою з ТОВ «Морган Феніче».

Зокрема, перевіркою встановлено, що ТОВ «Морган Феніче» у 1 кварталі 2021 року до складу фінансових витрат включені витрати по нарахованим відсоткам по Договору позики №01 від 19.12.2016 року з нерезидентом «Home group ltd» у розмірі 4106076,69 грн. та згідно додатку РІ до декларації з податку на прибуток за І квартал 2021 року ТОВ «Морган Феніче» відображено суму процентів, зменшено на 5 відсотків, яка збільшила фінансовий результат до оподаткування минулих періодів (пункт 140.3 статті 140 розділу ІІІ ПК України) у сумі 17165 808 грн., яка зменшила фінансовий результат до оподаткування.

В пункті 140.1 статті 140 ПК України наведені різниці, які виникають при здійсненні операцій з борговими зобов`язаннями (в тому числі процентів за борговими зобов`язаннями), та умови, за якими здійснюється відповідне коригування фінансового результату до оподаткування.

Під борговими зобов`язаннями для цілей п. 140.1 ст. 140 ПК України слід розуміти зобов`язання за будь-якими кредитами, позиками, депозитами, операціями РЕПО, зобов`язання за договорами фінансового лізингу та іншими запозиченнями незалежно від їх юридичного оформлення.

Згідно з п. 140.2 ст. 140 ПК України для платника податку, у якого сума боргових зобов`язань, визначених п. 140.1 ст. 140 ПК України, що виникли за операціями з нерезидентами, перевищує суму власного капіталу більше ніж у 3,5 рази, фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму перевищення нарахованих у бухгалтерському обліку процентів за кредитами, позиками та іншими борговими зобов`язаннями (крім процентів, що підлягають капіталізації відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності до моменту введення відповідного активу в експлуатацію), що виникли за операціями з нерезидентами, понад 30 відсотків суми розрахованого об`єкта оподаткування податком на прибуток звітного (податкового) періоду, в якому здійснюється нарахування таких процентів, збільшеного на суму фінансових витрат за даними фінансової звітності та суми амортизаційних відрахувань за даними податкової звітності того самого звітного (податкового) періоду.

Сума боргових зобов`язань, що виникли за операціями з нерезидентами, та сума власного капіталу для цілей п. 140.2 ст. 140 ПК України визначається як середнє арифметичне значень таких боргових зобов`язань та відповідно власного капіталу на початок та кінець звітного податкового періоду з урахуванням процентів, зазначених у п. 140.3 ст. 140 ПК України .

Для цілей п. 140.2 ст. 140 ПК України об`єкт оподаткування визначається згідно із ст. 134 ПК України з коригуванням фінансового результату до оподаткування на усі різниці, визначені відповідно до положень розділу ІІІ ПК України, крім: від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років; різниці, визначеної п. 140.2 ст. 140 ПК України.

Якщо у звітному (податковому) періоді показник, розрахований відповідно до абзацу першого цього пункту, має від`ємне значення, фінансовий результат до оподаткування збільшується на всю суму процентів, що виникли за операціями з нерезидентами, нарахованих у цьому звітному (податковому) періоді.

Абзацом 6 пункту 3 розділу I Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 року №73 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України за №336/22868 від 28.03.2013 року визначено, що власний капітал різниця між активами і зобов`язаннями підприємства.

Тобто, платники податку, у яких сума боргових зобов`язань (в тому числі процентів за борговими зобов`язаннями), що виникли за операціями з нерезидентами, перевищує суму власного капіталу більш ніж в 3,5 рази, мають збільшити фінансовий результат до оподаткування на суму, яка обчислюється наступним чином:

С збільш = СП - (ООПП + ФВ + АВ) х 0,3, де

С збільш сума, на яку збільшується фінансовий результат до оподаткування;

СП сума процентів за кредитами, позиками та іншими борговими зобов`язаннями, нарахованих у бухгалтерському обліку платника податку (крім процентів, що підлягають капіталізації відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності до моменту введення відповідного активу в експлуатацію);

ООПП об`єкт оподаткування податком на прибуток звітного (податкового) періоду, в якому здійснюється нарахування таких процентів (з коригуванням фінансового результату до оподаткування на усі різниці, визначені відповідно до положень розділу ІІІ ПК України, крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років та різниці, визначеної п. 140.2 ст. 140 ПК України);

ФВ фінансові витрати за даними фінансової звітності звітного (податкового) періоду, в якому здійснюється нарахування таких процентів;

АВ сума амортизаційних відрахувань за даними податкової звітності звітного (податкового) періоду, в якому здійснюється нарахування таких процентів.

Згідно даних бухгалтерського обліку підприємства боргові зобов`язання становлять: сальдо по рахунку 612 на 01.01.2021 191067800 грн.; сальдо по рахунку 6842 на 01.01.2021 81929645,79 грн.; сальдо по рахунку 612 на 31.03.2021 147254850 грн.; сальдо по рахунку 6842 на 31.03.2021 67647871,52 грн..

Згідно даних відображених в балансі підприємства власний капітал за 1 кв. 2021р.: активи підприємства на 01.01.2021 341684 000 грн.; активи підприємства на 31.03.2021 348981 000 грн.; зобов`язання підприємства на 01.01.2021 347 155000 грн.; зобов`язання підприємства на 31.03.2021 282 441000 грн..

Отже, середнє арифметичне значення боргових зобов`язань за 1 кв. 2021 року становить 243950 083 грн.

Згідно даних відображених в балансі позивача за 1 кв. 2021 року середнє арифметичне значення власного капіталу становить 30534500 грн.

З огляду на зазначене, сума боргових зобов`язань позивача перевищує суму власного капіталу у 8 разів.

Отже, платники податку, у яких сума боргових зобов`язань (в тому числі процентів за борговими зобов`язаннями), що виникли за операціями з нерезидентами, перевищує суму власного капіталу більш ніж в 3,5 рази, мають збільшити фінансовий результат до оподаткування на суму, яка обчислюється наступним чином: С збільш = 4106 077- (7966 057 + 4106 077 + 3883 526) х 30% = (-) 680 621 грн..

У разі якщо показник, розрахований відповідно до абзацу першого пункту 140.2 статті 140 ПК України, має від`ємне значення, то фінансовий результат до оподаткування збільшується на всю суму процентів, що виникли за операціями з нерезидентами, нарахованих у цьому звітному (податковому) періоді.

Відповідно до п. 140.3 ст. 140 ПК України проценти, які перевищують суму обмеження, визначеного п. 140.2 ст. 140 ПК України, які збільшили фінансовий результат до оподаткування, зменшують фінансовий результат до оподаткування майбутніх звітних податкових періодів у сумі, зменшеній щорічно на 5 відсотків від суми процентів, що залишилися не врахованими у зменшення фінансового результату до оподаткування, з урахуванням обмежень, встановлених п. 140.2 ст. 140 ПК України.

Тобто, платники податку, які відповідно до п. 140.2 ст. 140 ПК України збільшили фінансовий результат до оподаткування на відповідну суму, мають право у наступних звітних податкових періодах зменшити фінансовий результат до оподаткування на таку суму, зменшену щорічно на 5 відсотків від суми процентів, що залишилися не врахованими у зменшення фінансового результату до оподаткування. Зменшення має здійснюватись з урахуванням обмежень, встановлених п. 140.2 ст. 140 ПК України.

Таким чином, в порушення п. 140.2, п. 140.3 ст. 140 ПК України, ТОВ «Морган Феніче» в додатку РІ до декларації з податку на прибуток за І квартал 2021 року не збільшено фінансовий результат до оподаткування на різницю «Сума перевищення нарахованих у бухгалтерському обліку процентів за кредитами, позиками та іншими борговими зобов`язаннями (пункт 140.2 статті 140 розділу ІІІ ПК України)» у розмірі 4106077 грн. та протиправно зменшило фінансовий результат на різницю «Сума процентів, зменшена щорічно на 5 відсотків, яка збільшила фінансовий результат до оподаткування минулих періодів (пункт 140.3 статті 140 розділу ІІІ ПК України)» у сумі 17165 808 грн., що призвело до завищення від`ємного значення з податку на прибуток на суму 1409681 грн..

Враховуючи зазначене, судом встановлено, що позивачем не спростовано висновки контролюючого органу щодо встановленого порушення, а відтак у задоволенні позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення слід відмовити.

Щодо правомірності прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення №1046717000701 від 25.10.2021 року, то суд дослідивши матеріали справи та подані докази, зазначає наступне.

Актом перевірки №6144/17-00-07-01/33426845 від 17.09.2021р. встановлено, що до складу інших операційних витрат віднесені витрати у розмірі 1744 482 грн. по сплаті штрафних санкцій та пені, а саме відповідно до наступних платіжних доручень:

- №12319 від 15.07.2020 року на суму 1466141,83 грн.; отримувач: Казначейство України; призначення платежу: згідно акту перевірки від 10.07.2018 року №1668/17-00-14-01/33426845. Відповідно до вищезазначеного платіжного доручення, сплачено ЄСВ на підставі рішення №0000223305 від 04.08.2020 року, в якому визначено основний платіж 857325,62 грн. та штрафну санкцію 608815,55 грн.

- №128354 від 10.11.2020 року на суму 1827,34 грн.; отримувач: Казначейство України; призначення платежу: згідно акту перевірки від 02.09.2019 року №1/17-00-33-05/33426845. Відповідно до вищезазначеного платіжного доручення, сплачена пеня по військовому збору.

- №679 від 01.02.2021 року на суму 1118707,77 грн.; отримувач: Казначейство України; призначення платежу: оплата грошових зобов`язань згідно акту перевірки від 22.08.2018 року №1921/17-00-14-01/33426845. Відповідно до вищезазначеного платіжного доручення, сплачена пеня за порушення термінів розрахунків у сфері ЗЕД на підставі рішення №0010790706 від 24.02.2021 року, прийнятого відповідно до постанови Восьмого апеляційного адміністративного суду від 13.01.2021 року по справі № 460/3019/18.

- №680 від 01.02.2021 року на суму 45757,9 грн.; отримувач: Казначейство України; призначення платежу: оплата грошових зобов`язань згідно акту перевірки від 22.08.2018 року №1921/17-00-14-01/33426845. Відповідно до вищезазначеного платіжного доручення, сплачений податок на прибуток (основний платіж 40175,69 грн., штрафна санкція 5582,21 грн.) на підставі рішення №0010810706 від 24.02.2021 року, прийнятого відповідно до постанови Восьмого апеляційного адміністративного суду від 13.01.2021 року по справі № 460/3019/18.

- №681 від 01.02.2021 року на суму 45745,0 грн.; отримувач: Казначейство України; призначення платежу: оплата грошових зобов`язань згідно акту перевірки від 22.08.2018 року №1921/17-00-14-01/33426845. Відповідно до вищезазначеного платіжного доручення, сплачений податок на додану вартість (основний платіж 38196 грн., штрафна санкція 9549 грн.) на підставі рішення №0008701401 від 12.09.2018 року, узгодженого відповідно до постанови Восьмого апеляційного адміністративного суду від 13.01.2021 року по справі № 460/3019/18.

Підпунктом 140.5.11 пункту 140.5 ПК України в редакції чинній на момент спірних правовідносин, встановлено, що фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму витрат від визнаних штрафів, пені, неустойок, відшкодування збитків, компенсації неодержаного доходу (упущеної вигоди), нарахованих відповідно до цивільного законодавства та цивільно-правових договорів, у тому числі у сфері зовнішньоекономічної діяльності, на користь осіб, які не є платниками податку (крім фізичних осіб, які є платниками податку на доходи фізичних осіб), та на користь платників податку, які оподатковуються за ставкою 0% відповідно до п. 44 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, а також на суму штрафів, пені, нарахованих контролюючими органами та іншими органами державної влади за порушення вимог законодавства. ПК України має власне визначення штрафної санкції (фінансової санкції, штрафу), якою у податкових відносинах вважається плата у вигляді фіксованої суми та/або відсотків, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, а також штрафні санкції за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності (пп. 14.1.265 п. 14.1 ст. 14 ПК України).

Таким чином, суми штрафних (фінансових) санкцій та пені, нараховані за наслідками перевірок контролюючими органами та іншими органами державної влади, визнаються витратами згідно з правилами бухгалтерського обліку в разі визначення фінансового результату до оподаткування. При цьому в податковому обліку на суму таких штрафних (фінансових) санкцій та пені платник податкуповинен збільшити фінансовий результат до оподаткування.

В порушення пп. 140.5.11 п. 140.5 ст. 140 ПК України ТОВ «Морган Феніче» не збільшено фінансовий результат до оподаткування на суму штрафних санкцій та пені, нарахованих за наслідками перевірок контролюючих органів у розмірі 1744 482 грн., в тому числі: 2020 року 610 643 грн., 1 кв. 2021 року 1133839 грн., внаслідок чого занижено податкове зобов`язання на суму 314007 грн..

Під час проведення перевірки відповідачем встановлено, що ТОВ «Морган Феніче» укладено Договір позики №01 від 19.12.2016 року з нерезидентом «Home group ltd» (Кайманові острови), що є пов`язаною особою з ТОВ «Морган Феніче».

ТОВ «Морган Феніче» у 1 кварталі 2021 року до складу фінансових витрат включені витрати по нарахованим відсоткам по Договору позики №01 від 19.12.2016 року з нерезидентом «Home group ltd» у розмірі 4106076,69 грн. та згідно додатку РІ до декларації з податку на прибуток за І квартал 2021 року ТОВ «Морган Феніче» відображено суму процентів, зменшено на 5 відсотків, яка збільшила фінансовий результат до оподаткування минулих періодів (пункт 140.3 статті 140 розділу ІІІ ПК України) у сумі 17165 808 грн., яка зменшила фінансовий результат до оподаткування.

У п. 140.1 ст. 140 ПК України наведені різниці, які виникають при здійсненні операцій з борговими зобов`язаннями (в тому числі процентів за борговими зобов`язаннями), та умови, за якими здійснюється відповідне коригування фінансового результату до оподаткування.

С збільш сума, на яку збільшується фінансовий результат до оподаткування;

Згідно даних бухгалтерського обліку підприємства боргові зобов`язання: сальдо по рахунку 612 на 01.01.2021 191067800 грн.; сальдо по рахунку 6842 на 01.01.2021 81929645,79 грн.; сальдо по рахунку 612 на 31.03.2021 147254850 грн.; сальдо по рахунку 6842 на 31.03.2021 67647871,52 грн..

Згідно даних відображених в балансі підприємства власний капітал за 1 кв.2021р.: активи підприємства на 01.01.2021 341684 000 грн.; активи підприємства на 31.03.2021 348981 000 грн.; зобов`язання підприємства на 01.01.2021 347 155000 грн.; зобов`язання підприємства на 31.03.2021 282 441000 грн..

Отже, середнє арифметичне значення боргових зобов`язань за 1 кв. 2021 року становить 243950 083 грн.

Згідно даних відображених в балансі підприємства за 1 кв. 2021 року середнє арифметичне значення власного капіталу становить 30534500 грн..

Тобто, сума боргових зобов`язань перевищує суму власного капіталу у 8 разів.

Отже, платник податку, у якого сума боргових зобов`язань (в тому числі процентів за борговими зобов`язаннями), що виникли за операціями з нерезидентами, перевищує суму власного капіталу більш ніж в 3,5 рази, зобов`язаний збільшити фінансовий результат до оподаткування на суму, яка обчислюється наступним чином: С збільш = 4106 077- (7966 057 + 4106 077 + 3883 526) х 30% = (-) 680 621 грн.

Показник, розрахований відповідно до абзацу першого пункту 140.2 статті 140 ПК України, має від`ємне значення, то фінансовий результат до оподаткування збільшується на всю суму процентів, що виникли за операціями з нерезидентами, нарахованих у цьому звітному (податковому) періоді.

Отже, в порушення п. 140.2, п. 140.3 ст. 140 ПК України, ТОВ «Морган Феніче» в додатку РІ до декларації з податку на прибуток за І квартал 2021 року не збільшило фінансовий результат до оподаткування на різницю «Сума перевищення нарахованих у бухгалтерському обліку процентів за кредитами, позиками та іншими борговими зобов`язаннями (пункт 140.2 статті 140 розділу ІІІ ПК України)» у розмірі 4106077 грн. та безпідставно зменшило фінансовий результат на різницю «Сума процентів, зменшена щорічно на 5 відсотків, яка збільшила фінансовий результат до оподаткування минулих періодів (пункт 140.3 статті 140 розділу ІІІ ПК України)» у сумі 17165 808 грн., внаслідок чого занижено податкове зобов`язання на суму 3 575197 грн..

Щодо зазначеного податкового повідомлення-рішення в частині дисконтування зобов`язань позивача за Договором позики №01 від 19.12.2016 року з нерезидентом «Home group ltd», то суд зазначає наступне.

На виконання умов Договору позики №1 від 19.12.2016 року ТОВ «Морган Феніче» отримано позику від нерезидента «HOME GROUP LTD», Великий Кайман, Кайманові Острови на загальну суму 4500000,00 євро / 131709816,00 грн. згідно п/д від 25.01.2017 року.

Пунктом 2.2 Договору позики №1 від 19.12.2016 року встановлено, що за цим договором ТОВ «Морган Феніче» зобов`язане сплачувати проценти в розмірі 11% річних від суми позики (або її частини з урахуванням п. 2.3 Договору) до дня повного повернення позики.

Строк повернення позики визначено в п. 4.1 Договору позики №1 від 19.12.2016 року, а саме 18.02.2020 року.

Позивач відобразив зобов`язання за позикою на балансі 25.01.2017 року.

Згідно бухгалтерського обліку підприємства рахунок 506 «інші довгострокові позики в іноземній валюті», станом на 31.12.2019 року сума неоплаченої основної суми позики становить 4500000,00 євро/118 899 000 грн.

За період, що підлягав перевірці, сума основної суми позики, ТОВ «Морган Феніче» не поверталась та відсотки за користування позикою не сплачувались. За перевіряємий період, були лише нараховані відсотки за користування позикою.

Слід зауважити, що відповідно до п. 8 П(С)БО 11 (чинної на момент спірних правовідносин) зобов`язання, на яке нараховуються відсотки та яке підлягає погашенню протягом дванадцяти місяців з дати балансу, слід розглядати як довгострокове зобов`язання, якщо первісний термін погашення був більше ніж дванадцять місяців тадо затвердження фінансової звітності існує угодапро переоформлення цього зобов`язання на довгострокове.

Оскільки, станом на день укладання додаткової угоди №2 від 02.04.2020 року, якою внесені зміни до договору позики №01 від 19.12.2016 року, строк погашення позики був визначений більше як три роки (до 31.12.2020 року), то дана позика не може вважатися короткостроковою.

У наказі про обліку політику в розділі 6 «Зобов`язання» зазначено: «Згідно з Положенням стандартом бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання» зобов`язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому у наслідок його погашення.

Відповідно до роз`яснення Національного банку України №12-111/456 від 22.03.2001, в якому зазначено наступне: «Відповідно до національних стандартів (Положень) та міжнародних стандартів бухгалтерського обліку активи та зобов`язання поділяються на поточні та довгострокові. До поточних активів включаються активи, виходячи з того чи очікується їх реалізація протягом одного року або протягом нормального операційного циклу підприємства, залежно від того який проміжок часу є більш тривалим; до поточних зобов`язань, включаються ті, що сплачуються на вимогу кредитора або очікується їх погашення протягом одного року. Для визначення строків за активами і зобов`язаннями застосовуються однакові критерії: короткострокові з початковим строком погашення до 1 року, довгострокові із строком погашення більше одного року».

Довгострокові зобов`язання, на які нараховуються відсотки, відображаються за їх теперішньою вартістю з врахуванням умов та виду зобов`язань.

Відповідно до облікової політики, підприємство для здійснення господарської діяльності використовує Національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку.

В бухгалтерському обліку ТОВ «Морган Феніче» суми дисконтування заборгованості не відображені.

Відповідно до п. 10 П(С)БО 11 «Зобов`язання» поточні зобов`язання включають:

- короткострокові кредити банків;

- поточну кредиторську заборгованість за довгостроковими зобов`язаннями, за товари, роботи, послуги, за розрахунками з бюджетом, у тому числі з податку на прибуток, за розрахунками зі

страхування, за розрахунками з оплати праці, за розрахунками з учасниками, за розрахунками із внутрішніх розрахунків; короткострокові векселі видані;

- поточні забезпечення;

- інші поточні зобов`язання.

Водночас, відповідно до п. 4 П(С)БО 11 «Зобов`язання» довгострокові зобов`язання всі зобов`язання, які не є поточними зобов`язаннями. Тобто ті зобов`язання, які не очікуються до погашення протягом операційного циклу підприємства або 12 місяців з дати балансу.

Поточні зобов`язання зобов`язання, які будуть погашенні протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом 12-ти місяців, починаючи з дати балансу (п. 4 П(С)БО 11 «Зобов`язання»).

Довгострокові зобов`язання відображаються в балансі за їх теперішньою вартістю. Визначення теперішньої вартості залежить від умов та виду зобов`язання (п. 9 П(С)БО 11 «Зобов`язання»).

Відповідно до п. 4 П(С)БО 11 теперішня вартість дисконтована сума майбутніх платежів (за вирахуванням суми очікуваного відшкодування), яка, як очікується, буде потрібна для погашення зобов`язання в процесі звичайної діяльності підприємства.

Крім того, відповідно до п. 5 П(С)БО 11 «Зобов`язання» зобов`язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення.Якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.

П(С)БО 13 «Фінансові інструменти», визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про фінансові інструменти та її розкриття у фінансовій звітності.

Згідно п. 4 П(С)БО 13 «Фінансові інструменти» визначено, що фінансовий актив це:

а) грошові кошти та їх еквіваленти;

б) контракт,що надає право отримати грошові кошти або інший фінансовий актив від іншого підприємства;

в) контракт,що надає право обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно вигідних умовах;

г) інструмент власного капіталу іншого підприємства.

Фінансове зобов`язання контрактне зобов`язання:

а) передатигрошовікошти або інший фінансовий актив іншому підприємству;

б) обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно невигідних умовах.

Пункт 6 П(С)БО 13 «Фінансові інструменти» визначає, що фінансові активи включають: грошові кошти, не обмежені для використання,та їх еквіваленти;дебіторську заборгованість,не призначену для перепродажу;фінансові інвестиції,що утримуються до погашення;фінансові активи,призначені для перепродажу; інші фінансові активи.

Пунктом 10 П(С)БО 13 «Фінансові інструменти» передбачено, що фінансовий актив або фінансове зобов`язання відображається у балансі,якщо підприємство єстороною-укладачем угоди щодо фінансового інструмента.

Згідно з пунктом 29 П(С)БО 13 «Фінансові інструменти», фінансові інструменти первісно оцінюють та відображають за їх фактичною собівартістю, яка складається із справедливої вартості активів, зобов`язань або інструментів власного капіталу, наданих або отриманих в обмін на відповіднийфінансовий інструмент, і витрат, які безпосередньо пов`язані з придбанням або вибуттям фінансового інструмента (комісійні,обов`язкові збори та платежі при передачі цінних паперів тощо).

Пункт 30 П(С)БО 13 «Фінансові інструменти» передбачає, що на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові активи оцінюються за їх справедливою вартістю, крім:

30.1 дебіторської заборгованості, що не призначена для перепродажу;

30.2 фінансових інвестицій,що утримуються підприємством до їх погашення;

30.3 фінансових активів,справедливу вартість яких неможливо достовірно визначити;

30.4 фінансових інвестицій та інших фінансових активів,щодо яких не застосовується оцінка за справедливою вартістю.

Пунктом 31 П(С)БО 13 «Фінансові інструменти» передбачено, що на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові зобов`язання оцінюютьсяза амортизованою собівартістю, крім фінансових зобов`язань, призначених для перепродажу, і зобов`язань за похідними фінансовими інструментами.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності визначає П(С)ОБ 15 «Дохід».

Відповідно до п.5 П(С)БО 15 дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства),за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Таким чином, в розумінні п.5 П(С)БО 15 «Дохід» дисконтування є доходом.

Згідно з п. 7 П(С)БО 15 визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами:

- дохід (виручка) від реалізаціїпродукції (товарів,робіт, послуг);

- чистий дохідвід реалізаціїпродукції (товарів, робіт, послуг);

- інші операційні доходи;

- фінансові доходи;

- інші доходи.

Відповідно до п. 11 П(С)БО 28 «Зменшення корисності активів» теперішня вартість майбутніх чистих грошових надходжень від активу визначається застосуванням відповідної ставки дисконту до майбутніх грошових потоків від безперервного використання активу та його продажу (списання) наприкінці строку корисного використання (експлуатації). Майбутні грошові потоки від активу визначаються виходячи з фінансових планів підприємства на період не більше п`яти років. Якщо в підприємства є досвід визначення суми очікуваного відшкодування активу і наявні розрахунки, що свідчать про достовірність оцінки майбутніх грошових потоків, то така оцінка може визначатися на підставі фінансових планів підприємства, які охоплюють період більше п`яти років.

Відповідно до п. 3 П(С)БО 12 «Фінансові інвестиції» амортизована собівартість фінансової інвестиції собівартість фінансової інвестиції з рахуванням часткового її списання внаслідок зменшення корисності, яка збільшена (зменшена) на суму накопиченої амортизації дисконту (премії).

Ефективна ставка відсотка ставка відсотка, що визначається діленням суми річного відсотка та дисконту (або різниці річного відсотка та премії) на середню величину собівартості інвестиції (або зобов`язання) та вартості її погашення (п. 3 П(С)БО 12 «Фінансові інвестиції»).

Метод ефективної ставки відсотка метод нарахування амортизації дисконту або премії, за яким сума амортизації визначається як різниця між доходом за фіксованою ставкою відсотка і добутком ефективної ставки та амортизованої вартості на початок періоду, за який нараховується відсоток (п. 3 П(С)БО 12 «Фінансові інвестиції»).

Пунктом 4 П(С)БО 12 «Фінансові інвестиції» фінансові інвестиції первісно оцінюються та відображаються у бухгалтерському обліку за собівартістю.

Фінансові інвестиції (крім інвестицій, що утримуються підприємством до їх погашення або обліковуються за методом участі в капіталі) на дату балансу відображаються за справедливою вартістю. Сума збільшення або зменшення балансової вартості фінансових інвестицій на дату балансу (крім інвестицій, що обліковуються за методом участі в капіталі) відображається у складі інших доходів або інших витрат відповідно (п. 8 П(С)БО 12).

Фінансові інвестиції, що утримуються підприємством до їх погашення, відображаються на дату балансу за амортизованою собівартістю фінансових інвестицій.

Різниця між собівартістю та вартістю погашення фінансових інвестицій (дисконт або премія при придбанні) амортизується інвестором протягом періоду з дати придбання до дати їх погашення за методом ефективної ставки відсотка.

Ставка дисконту базується на ринковій ставці відсотка (до вирахування податку), що використовується в операціях з аналогічними активами.

Отже, на дату виникнення кредиторської заборгованості боржник має визначити теперішню (справедливу) вартість свого зобов`язання.

Сума дисконту (різниця між майбутньою та теперішньою вартістю зобов`язання) включається до доходу і до витрат в процесі амортизації такого дисконту протягом строку користування позикою.

Суми фінансового доходу від дисконтування кредиторської заборгованості відображаються у складі інших фінансових доходів Звіту про фінансові результати, а фінансові витрати (амортизація дисконту) складу витрат Звіту про фінансові результати.

Дисконтування полягає у переведенні майбутньої вартості грошей у поточну (теперішню), та спричинене, в першу чергу, знеціненням грошей у часі. Дисконтування є базою для розрахункувартості грошейз урахуванням чинника часу.

Отримана позичальником вигода має бути відображена в бухгалтерському обліку у вигляді оподатковуваного доходу.

Підстави для такого підходу визначають нормип. 12 П(С)БО 10, якими передбачено, що визначення теперішньої вартості заборгованості залежить від виду заборгованості й умов її погашення.

Слід зауважити, що з дня опублікування, а саме з 29 жовтня 2019 року Наказу Міністерства фінансів України №379 від 16.09.2019 року «Про затвердження Змін до деяких нормативно-правових актів Міністерства фінансів України з бухгалтерського обліку», що зареєстрований в Міністерстві юстиції України від 30.09.2019 року за №1065/34036 (далі Наказ №379) почали діяти нові правила бухгалтерського обліку довгострокової кредиторської та дебіторської заборгованості:

«Класі 5. Довгострокові зобов`язання» Інструкції №291уточнено, що рахунки цього класу призначені для обліку даних та узагальнення інформації, зокрема, прозаборгованість підприємства щодо зобов`язань із залученням всіх позикових коштів (крім кредитів банків)(а не тільки, на які нараховуються відсотки).

П(С)БО 11 «Зобов`язання»виключено норму, згідно з якою зобов`язання, на яке нараховуються відсотки та яке підлягає погашенню протягом 12 місяців з дати балансу, слід розглядати як довгострокове зобов`язання, якщо первісний термін погашення був більше ніж дванадцять місяців та до затвердження фінансової звітності існує угода про переоформлення цього зобов`язання на довгострокове.

Також уточнено, що всі довгострокові зобов`язання (а не лише ті, на які нараховуються відсотки) відображаються в балансі за їх теперішньою вартістю. Визначення теперішньої вартості залежить від умов та виду зобов`язання.

У примітках до фінансової звітності наводиться інформація про перелік і суми зобов`язань, що включені до статей балансу «Інші довгострокові зобов`язання», «Інші поточні зобов`язання»».

Таким чином судом встановлено, що проведення дисконтування зобов`язань позивача здійснено лише з моменту набрання чинності вказаним наказом.

Суд погоджується, що безпідставним є зазначення позивачем, що Наказ №379 не підлягає застосуванню до спірних правовідносин, оскільки не відповідає закріпленому пп. 4.1.9 п. 4.1 ст. 4 ПК України принципу стабільності податкового законодавства України.

Оскільки, відповідно до пп. 4.1.9 п. 4.1 ст. 4 ПК України стабільність зміни до будь-яких елементів податків та зборів не можуть вноситися пізніш як за шість місяців до початку нового бюджетного періоду, в якому будуть діяти нові правила та ставки. Податки та збори, їх ставки, а також податкові пільги не можуть змінюватися протягом бюджетного року.

Водночас, Наказ №379 не вносить жодних змін до будь-яких елементів податків та зборів, їх ставок, а також податкових пільг.

Отже, Наказ №379 підлягає застосуванню до періоду спірних правовідносин, а саме до 4 кварталу 2019 року.

З врахуванням викладеного вище, в порушення вищезазначених норм чинного законодавства, позивач обліковував заборгованість без проведення дисконтування на дату балансу.

Однак, згідно Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств та організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 року №291 та зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 21.12.1999 року за №893/4186 операція з дисконтування заборгованості підлягала відображенню в бухгалтерському обліку кореспонденцією рахунків: К-т рах. 733 «Інші доходи від фінансових операцій», Д-т рах. 952 «Інші фінансові витрати».

Судом встановлено, що відповідачем здійснено дисконтування за наступним методом.

Заставку дисконтузастосовано процентну ставку вартості кредитів в іноземній валюті за даними статистичної звітності банків України (без урахування овердрафту) 3,9 % (https://bank.gov.ua/ua/statistic/sector-financial/data-sector-financial#1ms), станом на 28.12.2019 року.

Так як підприємство звітує щокварталу й заборгованість виникає на перші числа кварталу, то слід застосовувати квартальну ставку, а не річну.

Для розрахунку квартальної ставки беремо корінь четвертого ступеня (адже 4 квартала) з (1 + річна ставка у відсотках, ділена на 100) і потім відняти одиницю. Так, при річній ставці 3,9% квартальна буде 0,529512% (0,470488-1).

3,9/100+1=1,039

корінь четвертого ступеня = 1,0096-1=0,0096

Теперішню вартість (PV) отриманого 118899 000грн. становить:

PV = 118899 000 : (1 + 0,0096)16 1,16517 = 102044337 грн.

Дисконт це різниця між майбутньою та теперішньою вартістю грошового зобов`язання (грошей).

Дисконт = 118899 000 102044 337 = 16854 663грн.

Щодо застосування при розрахунку дисконту формули, що не визначена національним стандартом бухгалтерського обліку суд зауважує наступне.

Угодою про асоціацію між Україною та Європейським союзом визначено: «Україна зобов`язується поступово наблизити своє законодавство до законодавства ЄС».

На переконання суду до спірних правовідносин не підлягає застосуванню правова позиція Верховного Суду у постанові від 28.04.2021 року по справі №640/13685/19 та від 21.07.2021 року по справі №160/5358/19.

Зокрема, відповідно до правової позиції Верховного Суду, зазначеної в постанові від 25.03.2021 року у справі № 813/4340/16, від 04.03.2020 року у справі №822/3113/17 та постанові від 28.04.2020 року у справі №815/94/16 правова оцінка, надана судом певному факту при розгляді іншої справи, не є обов`язковою для суду.Суд надає оцінку фактичним обставинам справи крізь призму аргументів та доказів. Якщо суд дійде висновку про те, що обставини у справі, що розглядається, є інакшими, ніж установлені під час розгляду іншої адміністративної, цивільної чи господарської справи, то справу належить вирішити відповідно до тих обставин, які встановлені безпосередньо судом, який розглядає справу. Отже, суд під час розгляду даної справи на підставі встановлених ним обставин (у тому числі з урахуванням преюдиційних обставин) повинен самостійно кваліфікувати поведінку відповідача при призначенні та проведенні розглядуваного контрольного заходу й дійти власних висновків щодо правомірності/неправомірності такої поведінки в причинно-наслідковому зв`язку з прийняттям оскаржуваного рішення з відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.

На відміну від вищезазначеної правової позиції та всупереч доводам позивача, ТОВ «Морган Феніче» подано до Головного управління ДПС у Рівнеській області повідомлення про участь у міжнародній групі компаній (далі МГК) за 2020 рік (№9373806945 від 30.09.2021 року) та за 2021 рік (№9434362003 від 30.09.2022 року), що долучена відповідачем до матеріалів справи.

Умовою є обов`язковість для МГК консолідованої фінансової звітності (пп. 14.1.113-3 ПК України): «міжнародна група компаній (для цілейстатті 39цього Кодексу) дві або більше юридичні особи або утворення без статусу юридичної особи, які є податковими резидентами різних країн та пов`язані між собою за критеріями володіння або контролю таким чином, що згідно з міжнародними стандартами фінансової звітності або іншими міжнародно визнаними стандартами фінансової звітності обов`язковою є підготовка консолідованої фінансової звітності».

Отже, враховуючи вищевикладене ТОВ «Морган Феніче» при складанні фінансової звітності застосовує міжнародні стандарти бухгалтерського обліку.

Відповідно доп. 10 П(С)БО 12 «Фінансові інвестиції»,сума амортизації дисконту або премії нараховується одночасно з нарахуванням відсотка (доходу від фінансових інвестицій), що підлягає отриманню, та відображається у складі інших фінансових доходів або інших фінансових витрат з одночасним збільшенням або зменшенням балансової вартості фінансових інвестицій відповідно.

Що таке амортизована собівартість фінансових інструментів, в П(С)БО не визначено, проте вказано, що слід розуміти під амортизованою собівартістю фінансової інвестиції. Так, згідно з П(С)БО 12 «Фінансові інвестиції», це собівартість фінансової інвестиції з урахуванням часткового її списання внаслідок зменшення корисності, яка збільшена (зменшена) на суму накопиченої амортизації дисконту (премії).

Наслідки обліку довгострокової кредиторської заборгованості за теперішньою вартістю безпосередньо впливають на податок на прибуток, тобто наслідки дисконтування відображають під час визначення об`єкта оподаткування за правилами бухгалтерського обліку,

Отже, ТОВ «Морган Феніче» занижено дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку у декларації з податку на прибуток за 2019 року на суму 16854663 грн., та завищено фінансовий результат (за рахунок не включення до складу витрат амортизації дисконту) за 2020 року на 4213664 грн., за 1 кв. 2021 року на 1053416 грн..

Суд зазначає, що господарська діяльність за правилами ПК України це діяльність особи, пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу. Тобто мета отримання доходу визначена законодавцем як кваліфікуюча ознака, яка фактично кореспондується з наявністю розумної економічної причини (ділової мети).

Сутність доктрини ділової мети Верховний Суд визначив наступним чином: передбачені податковим законодавством податкові вигоди поширюються лише на операції, які мають розумну економічну причину.

Як слідує з закріпленого у ПК України поняття «ділової мети», у платника повинен бути намір отримати економічний ефект.

Переконливих пояснень ділової цілі в таких господарських зв`язках позивачем не надано.

Щодо правомірності прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення №1046417000706 від 25.10.2021 року, то суд дослідивши матеріали справи та подані докази, зазначає наступне.

Відповідно до пп. «г» пп. 141.4.1 п.141.4 ст.141 ПК України доходи, отриманінерезидентоміз джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами, зокрема, є: фрахт та доходи від інжинірингу.

Статтею 912 Цивільного кодексу України визначено, що за договором чартеру (фрахтування) одна сторона (фрахтівник) зобов`язується надати другій стороні (Фрахтувальникові) за плату всю або частину місткості в одному чи кількох транспортних засобах на один або кілька рейсів для перевезення вантажу, пасажирів, багажу, пошти або з іншою метою, якщо це не суперечить закону та іншим нормативно-правовим актам.

Порядок укладання та форма договору чартеру (фрахтування) встановлюється транспортними кодексами (статутами).

Базова ставка фрахту це сума, включаючи витрати з навантаження, розвантаження, перевантаження та складування (схову) товарів, збільшена на суму витрат за рейс судна або іншого транспортного засобу, сплачуваних (відшкодовуваних) фрахтувальником згідно з укладеним договором фрахтування (пп. 14.1.12 п. 14.1 ст. 14 ПК України).

При цьому, згідно з пп. 14.1.260 п. 14.1 ст. 14 ПК України фрахт винагорода (компенсація), що сплачується за договорами перевезення, найму або піднайму судна або транспортного засобу (їх частин) для: перевезення вантажів та пасажирів морськими або повітряними суднами, перевезення вантажів залізничним або автомобільним транспортом.

Відповідно до пп. 141.4.4 п. 141.4 ст. 141 ПК України сума фрахту, що сплачується резидентом нерезиденту за договорами фрахту, оподатковується за ставкою 6 відсотків у джерела виплати таких доходів за рахунок цих доходів. При цьому :

- базою для оподаткування є базова ставка такого фрахту;

- особами, уповноваженими справляти податок та вносити його до бюджету, є резидент, який виплачує такі доходи, незалежно від того, чи є він платником податку, а також суб`єктом спрощеного оподаткування.

Нормами пункту 1 статті 8 «Міжнародний транспорт» Угоди між Урядом України і Урядом Республіки Білорусь про уникнення подвійного оподаткування та запобігання ухиленню від сплати податків стосовно податків на доходи і майно (дата підписання 24.12.1993 року, дата ратифікації 20.12.1994 року, дата набрання чинності - 30.01.1995 року), визначено: «п.1 Прибуток, одержуваний підприємством однієї Договірної Держави від експлуатації морських, річкових і повітряних суден, дорожніх транспортних засобів, які використовуються для міжнародних перевезень, оподатковуються лише в цій Договірній Державі».

Відповідно до Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Польща про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження податкових ухилень (дата підписання 12.01.1993 року, дата набрання чинності 11.03.1994 року), згідно ст. 7 «Прибуток від комерційної діяльності»: «Прибуток підприємства Договірної Держави оподатковується тільки у цій Державі, якщо тільки підприємство не здійснює комерційної діяльності у другій Договірній Державі через розташоване в ній постійне представництво. Якщо підприємство здійснює комерційну діяльність, як вказано вище, прибуток підприємства оподатковується в другій Державі, але тільки в тому розмірі, який може бути віднесений до цього постійного представництва» та ст.21 «Інші доходи»: «Види доходів резидента Договірної Держави, незалежно від джерела їх виникнення, про які не йдеться у попередніх статтях цієї Конвенції, оподатковуються в цій Державі».

Відповідно до Конвенції між Урядом України і Урядом Литовської Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на дохід і на майно (дата підписання 23.09.1996 року, дата набуття чинності 25.12.1997 року та дата ратифікації 09.12.1997 року), згідно ст. 7 «Прибуток від комерційної діяльності»: «Прибуток підприємства Договірної Держави оподатковується тільки у цій Державі, якщо тільки підприємство не здійснює комерційної діяльності у другій Договірній Державі через розташоване в ній постійне представництво. Якщо підприємство здійснює комерційну діяльність, як вказано вище, прибуток підприємства може оподатковуватися в другій Державі, але тільки в тій частині, яка стосується цього постійного представництва» та ст.22 «Інші доходи»: «Види доходів резидента Договірної Держави, незалежно від джерела їх виникнення, про які не йде мова у попередніх статтях цієї Конвенції, оподатковуються тільки в цій Державі».

Порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України визначено статтею 103 ПК України.

Відповідно до п. 103.4 ст. 103 ПК України підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.

Згідно з п. 103.5 ст. 103 ПК України довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.

У разі неподання нерезидентом довідки відповідно до пункту 103.4 цієї статті доходи нерезидента із джерелом їх походження з України підлягають оподаткуванню відповідно до законодавства України з питань оподаткування (п. 103.10 ст. 103 ПК України).

Судом встановлено, що на момент завершення перевірки, під час розгляду заперечення до акту перевірки №6144/17-00-07-01/33426845 від 17.09.2021 року та до позовної заяви підприємством ТОВ «Морган Феніче» для підтвердження статусу податкових «ALL Caps UAB», Вільнюс Литва, ООО «Дмперевозкиплюс», Республіка Білорусь та ОДО «ТРАНССЕРВИС», Республіка Білорусь, не представлено Довідок, що засвідчують, про те, що дані нерезиденти являються резидентами Литовської Республіки та Республіки Білорусь відповідно.

В ході проведення перевірки, 20.08.2021 року директору ТОВ «Морган Феніче» Басарабу Р.І. вручено запит про надання документів (копій документів), а саме щодо Довідок про підтвердження статусу нерезидентів по вищезазначених юридичних особах. ТОВ «Морган Феніче» на даний запит довідку про підтвердження статусу нерезидента не надано.

З огляду на вищенаведене, позивачем не утримано та не внесено до бюджету податок з доходу нерезидента, а саме: 21 894,15 грн. по «ALL Caps UAB», Вільнюс Литва; 7 817,22 грн. по ООО «Дмперевозкиплюс», Республіка Білорусь; 1 752,92 грн. по ОДО «ТРАНССЕРВИС», Республіка Білорусь.

Також, судом встановлено надання позивачем для контролюючого органу неналежних довідок про підтвердження статусу нерезидентів, а саме:

1. Позивачем, для підтвердження статусу резидента країни, з якою укладено міжнародний договір України, надано нотаріально засвідчену та перекладену відповідно до законодавства України копію Довідки від 05.09.2018 року, видану Начальником податкового управління у Бяла Подляска, Польща, та якою засвідчується, що за період з 23.07.2011 року по 05.09.2018 року JAKUBUK MAREK mmm-trans, має місце проживання у Республіці Польща і підлягає необмеженому податковому зобов`язанню в розумінні Договору між Урядом Республіки Польща та Україна щодо уникнення подвійного оподаткування і запобігання ухилянню від оподаткування у межах податку з доходу. Так як довідка надана до перевірки за період з 23.07.2011 року по 05.09.2018 року, а виплата доходу нерезиденту JAKUBUK MAREK mmm-trans, Польща була здійснена в грудні 2018 році на суму 6700,00 євро / 211548,78 грн. згідно договору №31/10/17 від 31.10.2017, тому не утримано та не внесено до бюджету податок з доходу нерезидента в сумі 12692,93 грн. (211548,78*6% = 12692,93 грн.).

2. Позивачем, для підтвердження статусу резидента країни, з якою укладено міжнародний договір України, надано нотаріально засвідчену та перекладену відповідно до законодавства України копію Довідки від 14.02.2020 року, видану Начальником податкового управління у Ченстохові, Польща, та якою засвідчується, що за період з 15.05.2012 року по 14.02.2020 року TK Tomasz Krywuit, Czestochowa, має місце проживання у Республіці Польща і підлягає необмеженому податковому зобов`язанню в розумінні Договору між Урядом Республіки Польща та Україна щодо уникнення подвійного оподаткування і запобігання ухилянню від оподаткування у межах податку з доходу. Так як довідка надана до перевірки за період з 15.05.2012 року по 14.02.2020 року, а виплата доходу нерезиденту TK Tomasz Krywuit, Czestochowa, Польща була здійснена 08.05.2020 році на суму 2100,00 євро / 60714,57 грн., згідно договору № 1_Krywult 2905 від 29.01.2020, тому не утримано та не внесено до бюджету податок з дходу нерезидента в сумі 3642,87 грн. (60714,57 *6% = 3642,87 грн.).

3. Позивачем, для підтвердження статусу резидента країни, з якою укладено міжнародний договір України, надано нотаріально засвідчену та перекладену відповідно до законодавства України копію Довідки від 15.11.2018 року, видану Начальником Люблінського податкового управління у Любліні, Польща, та якою засвідчується, що за період з 04.11.2018 року по 15.11.2018 року Ankotrans Sp.z.o.o., Польща, має місце проживання у Республіці Польща і підлягає необмеженому податковому зобов`язанню в розумінні Договору між Урядом Республіки Польща та Україна щодо уникнення подвійного оподаткування і запобігання ухилянню від оподаткування у межах податку з доходу. Так як довідка про підтвердження статусу нерезидента надана до перевірки за період з 04.11.2018 року по 15.11.2018 року, а виплата доходу нерезиденту Ankotrans Sp.z.o.o., Польща, була здійснена в січні 2019 року в сумі 5300,00 євро / 168104,83 грн., згідно договору №10/11/17 від 10.11.2017, тому не утримано та не внесено до бюджету податок з доходу нерезидента в сумі 10086,29 грн. (168104,83*6% = 10086,29 грн.).

4. Позивачем, для підтвердження статусу резидента країни, з якою укладено міжнародний договір України, надано нотаріально засвідчену та перекладену відповідно до законодавства України копію Довідки від 12.03.2020 року, видану Начальником податкового управління у Хелмі, Польща, та якою засвідчується, що за період з 21.12.1998 по 12.03.2020 Andrzej Radzichowski, Польща, має місце проживання у Республіці Польща і підлягає необмеженому податковому зобов`язанню в розумінні Договору між Урядом Республіки Польща та Україна щодо уникнення подвійного оподаткування і запобігання ухилянню від оподаткування у межах податку з доходу. Так як довідка про підтвердження статусу нерезидента надана до перевірки за період з 21.12.1998 року по 12.03.2020 року, а виплата доходу нерезиденту Andrzej Radzichowski, Польща, була здійснена в 13.03.2020 та 08.05.2020 року в сумі 7700,00 євро / 223217,75 грн., згідно договору №L_AR_0820 від 17.02.2020, тому не утримано та не внесено до бюджету податок з доходу нерезидента в сумі 13393,07 грн. (223217,75 *6% = 13393,07 грн.).

5. Позивачем, для підтвердження статусу резидента країни, з якою укладено міжнародний договір України, надано нотаріально засвідчену та перекладену відповідно до законодавства України копію Довідки від 23.11.2018 року, видану Начальником податкового управління у Голєньові, Польща, та якою засвідчується, що за період з 01.01.2018 по 23.11.2018 року нерезидент KIGAR Sp.z.o.o., Польща, має місце проживання у Республіці Польща і підлягає необмеженому податковому зобов`язанню в розумінні Договору між Урядом Республіки Польща та Україна щодо уникнення подвійного оподаткування і запобігання ухилянню від оподаткування у межах податку з доходу. Так як довідка про підтвердження статусу нерезидента надана до перевірки за період з 01.01.2018 року по 23.11.2018 року, а виплата доходу нерезиденту KIGAR Sp.z.o.o., Польща, була здійснена 25.01.2019 року в сумі 1870,00 євро / 58928,75 грн., згідно договору №21/11/18 від 21.11.2018, тому не утримано та не внесено до бюджету податок з доходу нерезидента в сумі 3535,73 грн. (58928,75 *6% = 3535,73 грн.).

6. Позивачем, надано нотаріально засвідчену та перекладену відповідно до законодавства України копію Довідок виданих Начальником Підкарпатського податкового управління у Жешуві, Польща за 2018 рік, за період з 01.01.2019 року по 19.02.2019 року та за період з 01.01.2020 року по 06.07.2020 року, та яким засвідчується, що за 2018 рік, за період з 01.01.2019 року по 19.02.2019 року та за період з 01.01.2020 року по 06.07.2020 року нерезидент Antrai Group sp.z.o.o., Польща, має місце проживання у Республіці Польща і підлягає необмеженому податковому зобов`язанню в розумінні Договору між Урядом Республіки Польща та Україна щодо уникнення подвійного оподаткування і запобігання ухилянню від оподаткування у межах податку з доходу. Так як довідки про підтвердження статусу нерезидента надані до перевірки за періоди: за 2018 рік, за період з 01.01.2019 року по 19.02.2019 року та за період з 01.01.2020 року по 06.07.2020 року, а виплати доходу нерезиденту Antrai Group sp.z.o.o., Польща, були здійснені з березня по грудень 2019 року за 2020 рік та за І квартал 2021, тобто за періоди де ТОВ «Морган Феніче» не надано до перевірки довідок про підтвердження статусу нерезидента, та виплачено дохід за 2019 рік 1142491,36 грн. з липня по грудень 2020 року 98912,08 грн. та за 2021 рік 294320,70 грн. Всього на загальну суму 79290,00 євро / 2425724,14 грн., згідно договору №27/02/18 від 27.02.2018, тому не утримано та не внесено до бюджету податок з доходу нерезидента в сумі 145543,45 грн. (2425724,14 *6% = 145543,45 грн.).

7. В ході розгляду заперечень позивачем листом від 19.10.2021 року за №140 надано нотаріально засвідчену та перекладену відповідно до законодавства України копію Довідки від 28.09.2021 року, видану керівником першого Податкового Управління в Ряшеві від 28.09.2021 року. Однак, у наданій довідці не вказаний період, за який вказаний нерезидент підлягає необмеженому податковому зобов`язанню в розумінні Договору між Урядом Республіки Польща та Україна щодо уникнення подвійного оподаткування і запобігання ухилянню від оподаткування у межах податку з доходу, тож неможливо визначити, стосовно яких виплат діє норма щодо уникнення подвійного оподаткування.

8. Також, в ході розгляду заперечень листом від 19.10.2021 року за №140 надано нотаріально засвідчену та перекладену відповідно до законодавства України копію Довідки про підтвердження статусу податкового резидента WIP Trans Sp.z.o.o., Польща, що видана керівником Люблінського податкового управління в Любліні 25.09.2018 року про те, що WIP Trans Sp.z.o.o. є резидентом в Польщі та підлягає необмеженому податковому зобов`язанню в розумінні Договору між Урядом Республіки Польща та Україна щодо уникнення подвійного оподаткування і запобігання ухилянню від оподаткування у межах податку з доходу. Вказана довідка видана за період з 17.10.2007 року і станом на 25.09.2018 року. Дохід нерезиденту WIP Trans Sp.z.o.o., Польща, в сумі 740,00 євро / 23412,82 грн. виплачений 10.12.2018 року, тобто поза вказаним періодом.

9. Також, позивачем надано довідку по нерезиденту WIEDEMANN POLSKA Sp.z.o.o., Польща, від 18.10.2019 року. Однак, дана довідка не перекладена відповідно до законодавства України та нотаріально не засвідчена, відповідно до п. 103.4. ст. 103 ПК України, де підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України, а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України. В наданих довідках не вказано, стосовно яких податкових періодів стосується надана інформація та неможливо зробити висновок про те, що WIEDEMANN POLSKA Sp.z.o.o., Польща, у 2019 році являвся резидентом Республіки Польща.

Оскільки, відповідно до вищенаведених угоди та конвенцій про уникнення подвійного оподаткування, передбачено форму довідки в якій має визначатись чітко період її дії, то не зазначення такого періоду, як і його невідповідність даті господарських взаємовідносин, нівелює факт наявності такої довідки.

Позивач не був позбавлений можливості надати належні довідки за відповідний період, коли здійснювалася виплата доходу нерезиденту, однак таких довідок не надано ні контролюючому органу, ні суду.

Відповідно до правової позиції Верховного Суду у постанові від 27.01.2022 року по справі №420/1340/19 належним чином оформлена довідка має бути наявна у платника податку саме на момент виплати доходів нерезиденту.

Однак, як свідчать матеріали справи у ТОВ «Морган Феніче» відсутні належним чином оформлені довідки на момент виплати доходів для нерезидента.

Щодо правомірності прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення №332717002406 від 19.08.2022 року, то суд дослідивши матеріали справи та подані докази, зазначає наступне.

Відповідно до п. 38 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України тимчасово, на період проведення антитерористичної операції та/або здійснення заходів із забезпечення проведення операції Об`єднаних сил (ООС), для платників податків, які станом на 14 квітня 2014 року мали місцезнаходження (місце проживання) на тимчасово окупованій території, що визнана такою відповідно до Постанови Верховної Ради України «Про визнання окремих районів, міст, селищ і сіл Донецької та Луганської областей тимчасово окупованими територіями», або в населених пунктах на лінії зіткнення, та/або платників податків, які мають об`єкти оподаткування місцевими податками, зборами на цих територіях, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті. Дія цього пункту не поширюється на територію України, визнану тимчасово окупованою відповідно до Закону України «Про забезпечення прав і свобод громадян та правовий режим на тимчасово окупованій території України» (територія Автономної Республіки Крим та м. Севастополя).

Під час нарахування (виплати) фізичним особам-підприємцям, місцезнаходженням або місцем проживання яких є тимчасово окупована територія (незалежно від системи оподаткування), доходу від здійснення ними підприємницької діяльності суб`єкт господарювання та/або самозайнята особа, які нараховують (виплачують) такий дохід, зобов`язані утримати податок на доходи у джерела виплати. При цьому на таких осіб не поширюється дія пункту 177.8 статті 177 та підпункту 2 пункту 297.1 статті 297 цього Кодексу.

Доходи від здійснення підприємницької діяльності, оподатковані відповідно до цього підпункту, не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичної особи-підприємця та/або доходу фізичної особи підприємця платника єдиного податку, (пп. 38.9 п. 38 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України).

Разом з тим, відповідно до положень п. 45.1 ст. 45 ПК України платник податків фізична особа зобов`язаний визначити свою податкову адресу. Податковою адресою платника податків фізичної особи визнається місце її проживання, за яким вона береться на облік як платник податків у контролюючому органі. Платник податків фізична особа може мати одночасно не більше однієї податкової адреси.

Таким чином, суб`єкти господарювання, які нараховували (виплачували) доходи від здійснення підприємницької діяльності фізичним особам-підприємцям, місцезнаходженням або місцем проживання (податковою адресою) яких згідно з відомостями інформаційного фонду Державного реєстру фізичних осіб є тимчасово окупована територія (окремі райони Донецької та Луганської областей), є податковими агентами і зобов`язані утримати податок на доходи фізичних осіб під час нарахування (виплати) таких доходів.

В порушення пп. 14.1.156, пп. 14.1.175, пп. 14.1.180, п. 14.1 ст. 14, п. 31.1 ст. 31, п. 54.2 ст. 54, п. 57.1 ст. 57, п. 163.1 ст. 163, п. 167.1 ст. 167, п. 168.1 ст. 168, п. 171.1 ст. 171 та пп. «а» п. 176.2 ст.176 розділу IV та п. 38 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, за якими не утриманий і не перерахований до бюджету податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 256,25 грн. з виплачених доходів 08.02.2019р. платіжними дорученням № 967 в сумі 820,00 грн. та 16.07.2019р. п/д № 6249 в сумі 326,00 грн. за надані послуги щодо ремонту та оплата за отримання запчастин фізичній особі ОСОБА_1 (3014715839), місцезнаходженням або місцем проживання (податковою адресою) якої згідно з відомостями інформаційного фонду Державного реєстру фізичних осіб є тимчасово окупована територія (окремі райони Донецької та Луганської областей), а саме: АДРЕСА_1 та державна реєстрація відомостей про фізичну особу-підприємця здійснено Луганським міським управлінням юстиції за основним місцем обліку м. Луганськ.

Також, актом перевірки №6144/17-00-07-01/ НОМЕР_1 від 17.09.2021 року встановлені порушення пп.14.1.180, пп. 14.1.156, пп. 14.1.175 п. 14.1 ст. 14, п. 31.1 ст. 31, п. 54.2 ст. 54, абз. 2 п. 57.1 ст. 57, п. 168.1 ст. 168, п. 171.1 ст. 171 та пп. «а» п. 176.2 ст. 176 ПК України, а саме:

- несплата (неперерахування) до бюджету податковим агентом ТОВ «Морган Феніче» належного до сплати податку на доходи фізичних осіб після настання граничних термінів сплати податку до бюджету, передбачених п. 168.1 ст. 168 ПК України (детально Реєстр №2 «Розрахунок повноти і своєчасності перерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб (заробітна плата) ТОВ «Морган Феніче» в акті перевірки від 17.09.2021 року №6144/17-00-07-01/33426845);

- неподання податковим агентом ТОВ «Морган Феніче» платіжних доручень, для перерахування належного до сплати податку на доходи фізичних осіб за граничними термінами сплати до бюджету, передбаченими п. 168.1 ст. 168 ПК України, в сумі 8641346,71 грн.

Відповідно до абз. 2 ч. 5 ст. 8 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підприємство самостійно обирає форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, встановлених цим Законом, та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних.

Частиною 1 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Абзацом 1 части 3 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» встановлено, що інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку.

Також, п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

З огляду на вищенаведене, підсумкові суми утриманого та перерахованого до бюджету податку на доходи фізичних осіб узагальнені платником самостійно у регістрах бухгалтерського обліку та перевірені ревізором під час перевірки, крім того було перевірено банківські виписки, касові документи, платіжні документи, зведені дані головної книги по рахунках 301, 311, 641, 661, 663 та інтегровані картки платника по коду платежу 11010100 «Податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податку у вигляді заробітної плати» за 2018-2021рр.

В акті перевірки від 17.09.2021 року №6144/17-00-07-01/33426845 з метою визначення сум несплати (неперерахування) до бюджету податковим агентом належного до сплати податку на доходи фізичних осіб під час виплати доходу, у випадках коли виплата доходу на користь платників податків передувала сплаті податку було детально проаналізовано факт виплати заробітної плати та сплату податку до або під час виплати доходу. В реєстрі №2 «Розрахунок повноти і своєчасності перерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб (заробітна плата) ТОВ «Морган Феніче»» (детально арк. 46-52 в акту перевірки від 17.09.2021 року №6144/17-00-07-01/33426845), зазначені як дати та суми виплати доходу, так і строки фактичного перерахування податку на доходи фізичних осіб, що дає можливість визначити міру відповідальності платника податків за порушення податкового законодавства, оскільки виплата доходу передувала сплаті належного податку на доходи фізичних осіб.

Таким чином, враховуючи вищевикладене, податковий агент ТОВ «Морган Феніче» (відповідно до пп. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 ПК України) згідно вимог ПК України нараховував, утримував податок на доходи фізичних осіб за рахунок фізичних осіб з доходів, що виплачуються таким особам, проте систематично з порушенням норм п. 168.1 ст. 168 ПК України не сплачував утриманий податок, передбачений розділом IV ПК України, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи.

Слід зазначити, що відповідно до наданих ТОВ «Морган Феніче» до заперечення документів про проведення перерахунку із сплати податку на доходи фізичних осіб, а саме: копії Бухгалтерських довідок від 28.12.2018 року та 03.05.2019 року; копії наказів про проведення перерахунку із сплати податку на доходи фізичних осіб від 28.12.2018 року та 29.04.2019 року встановлено, що твердження платника про здійснення перерахунку та самостійне виправлення недоплати податку на доходи фізичних осіб є хибним, так як:

- відповіднодо з пп. 169.4.2 п. 169.4 ст. 169 ПК України роботодавець платника податку на доходи фізичних осіб зобов`язаний здійснити, у тому числі за місцем застосування податкової соціальної пільги, перерахунок суми доходів, нарахованих такому платнику податку у вигляді заробітної плати, а також суми наданої податкової соціальної пільги:

- за наслідками кожного звітного податкового року під час нарахування заробітної плати за останній місяць звітного року;

- під час проведення розрахунку за останній місяць застосування податкової соціальної пільги у разі зміни місця її застосування за самостійним рішенням платника податку або у випадках, визначених пп. 169.2.3 п. 169.2 ст. 169 ПК України (обмеження щодо застосування податкової соціальної пільги);

- під час проведення остаточного розрахунку з платником податку, який припиняє трудові відносини з таким роботодавцем.

Підпунктом 169.4.3 п. 169.4 ст. 169 ПК України передбачено, що роботодавець та/або податковий агент має право здійснювати перерахунок сум нарахованих доходів, утриманого податку на доходи фізичних осіб за будь-який період та у будь-яких випадках для визначення правильності оподаткування, незалежно від того, чи має платник податку право на застосування податкової соціальної пільги.

Наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 №4 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 15.12.2020 року №773) затверджені форма Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску (далі Розрахунок) та Порядок заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску (далі Порядок).

Результати річного перерахунку сум доходів, нарахованих платнику податку у вигляді заробітної плати, а також сум наданих податкових соціальних пільг відображаються роботодавцем у додатку 4 «Відомості про суми нарахованого доходу, утриманого та сплаченого податку на доходи фізичних осіб та військового збору» (далі додаток 1ДФ (до 01.01.2021р.) та 4ДФ (після 01.01.2021р.)) до Розрахунку.

Згідно з п. 4 розділу IV Порядку графи у рядку 06 розділу I «Персоніфіковані дані про суми нарахованого (виплаченого) на користь фізичних осіб доходу та нарахованих (перерахованих) до бюджету податку на доходи фізичних осіб та військового збору» додатка 1ДФ, 4ДФ до Розрахунку заповнюються, зокрема, наступним чином:

- у графах 3а «Сума нарахованого доходу» та 3 «Сума виплаченого доходу» проставляється сума нарахованого та виплаченого доходу за відповідний звітний період з врахуванням донарахованої суми;

- у графах 4а «Сума нарахованого податку» та 4 «Сума перерахованого податку» проставляється сума податку на доходи фізичних осіб з врахуванням суми недоплати/переплати.

Коригування показників додатка 4ДФ до Розрахунку проводиться у відповідності з п. 10 розділу V Порядку.

Результати річного перерахунку сум доходів, нарахованих платнику податку у вигляді заробітної плати, а також сум наданих податкових соціальних пільг необхідно відобразити у додатку 1ДФ, 4ДФ до Розрахунку за IV квартал звітного року.

В той же час, податковий агент має право здійснити перерахунок сум доходів, нарахованих платнику податку у вигляді заробітної плати, а також сум наданих податкових соціальних пільг за будь-який період та відобразити результати такого перерахунку у додатку 1ДФ, 4ДФ до Розрахунку у кварталі (звітному періоді місяці), в якому проведено такий перерахунок.

Якщо після подачі декларації за звітний період платник податків подає нову декларацію з виправленими показниками до закінчення граничного строку подання декларації за такий самий звітний період або подає у наступних податкових періодах уточнюючу декларацію внаслідок виконання вимог пункту 169.4 статті 169 цього Кодексу, то штрафи, визначені у цьому пункті, не застосовуються.

Під час проведення перевірки було надано запит №2 від 31.08.2021 року щодо необхідності надати персоніфіковано документи/відомості/реєстри перерахунку сум нарахованих доходів, утриманих та перерахованих до бюджету податків, а саме: П.І.Б та ідентифікаційні коди найманих працівників, які відповідно до чинного законодавства, мали право на отримання податкової соціальної пільги та щодо яких здійснено перерахунок сум нарахованих доходів, утриманих податків та у яких періодах відомості щодо здійснених сум перерахунку нарахованих доходів включено до податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форми № 1ДФ, 4ДФ).

Однак, станом на дату завершення перевірки на вищезазначений запит інформацію та її документальне підтвердження ТОВ «Морган Феніче» не надано.

Також, проведено співставлення даних нарахованого та утриманого податку на доходи фізичних осіб по кредиту рахунку 66, 641 з даними зазначеними платником податків ТОВ «Морган Феніче» у Податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків фізичних осіб, і сум утриманого з них податку за період 2-4 квартали 2018 року, 1-4 квартали 2019 року, 1-4 квартали 2020 року та 1 квартал 2021 року розбіжностей не встановлено.

Під час перевірки проведено аналіз щодо здійснення позивачем можливого перерахунку сум нарахованих доходів та утриманого податку відповідно до пп. 169.4 та встановлено, що підприємством перерахунок не здійснювався, штрафні санкції самостійно не нараховувались, уточнені Податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку не подавались, а в бухгалтерських довідках, долучених до заперечень, зазначені суми нарахованого та перерахованого податку на доходи фізичних осіб, які визначені ревізором під час перевірки відображені в акті перевірки в Реєстрі №2 «Розрахунок повноти і своєчасності перерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб (заробітна плата) ТОВ «Морган Феніче», до прикладу:

- позивачем, відповідно до наданої до заперечення інформації щодо здійснення перерахунку податку на доходи фізичних осіб станом на 11.04.2018 року зазначається сума переплати податку 1269406,43 грн. не враховуючи при цьому, що при виплаті заробітної плати 06.04.2018 року в 5293 842,59 грн. визначений платником самостійно податок на доходи фізичних осіб в сумі 1344 730,51 грн., який утриманий з виплачених доходів 06.04.2018 року був сплачений 11.04.2018 року, тобто несвоєчасно з порушенням граничних строків сплати на 6 календарних днів;

- при виплаті заробітної плати 05.05.2018 року в 5131 856,30 грн. визначений позивачем самостійно податок на доходи фізичних осіб в сумі 1119 463,61 грн., який утриманий з виплачених доходів 05.05.2018 року, був сплачений 18.05.2018 року, тобто несвоєчасно з порушенням граничних строків сплати на 12 календарних днів.

Отже, всі суми зазначені позивачем, як перерахунок податку протягом 2018-2019 рр. враховані відповідачем в повному обсязі під час проведення розрахунку повноти і своєчасності перерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб.

Відповідно до п. 162.1 ст. 162 ПК України платниками податку є: фізична особа - резидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; податковий агент.

Тобто, відповідно до ст. 14 п. 14.1 пп. 14.1.180 ПК України податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.

Податкове зобов`язання сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету або на єдиний рахунок як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк) (пп.14.1.156 п. 14.1 ст. 14 ПК України).

Податковий борг сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом (пп.14.1.175 п. 14.1 ст. 14 ПК України).

Згідно п. 31.1 ст. 31 ПК України строком сплати податку та збору визнається період, що розпочинається з моменту виникнення податкового обов`язку платника податку із сплати конкретного виду податку і завершується останнім днем строку, протягом якого такий податок чи збір повинен бути сплачений у порядку, визначеному податковим законодавством. Податок чи збір, що не був сплачений у визначений строк, вважається не сплаченим своєчасно. Момент виникнення податкового обов`язку платника податків, у тому числі податкового агента, визначається календарною датою.

Пунктом 54.2 статті 54 ПК України визначено, що грошове зобов`язання щодо суми податкових зобов`язань з податку, що підлягає утриманню та сплаті (перерахуванню) до бюджету в разі нарахування/виплати доходу на користь платника податку фізичної особи, вважається узгодженим податковим агентом або платником податку, який отримує доходи не від податкового агента, в момент виникнення податкового зобов`язання, який визначається за календарною датою, встановленою розділом IV цього Кодексу для граничного строку сплати податку до відповідного бюджету.

Згідно з пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 ПК України, податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету (пп. 168.1.2 п. 168.1 ст. 168 ПК України).

Якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду (пп. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168 ПК України).

Підпунктом 168.1.6 пункту 168.1 статті 168 ПК України визначено, що для цілей цього розділу та пункту 54.2 статті 54 цього Кодексу під терміном «граничний термін сплати до бюджету податку» розуміються строки сплати податку, визначені цим пунктом.

Згідно з пунктом 87.9 статті 87 ПК України у разі наявності у платника податків податкового боргу контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. У такому ж порядку відбувається зарахування коштів, що надійдуть у рахунок погашення податкового боргу платника податків відповідно до статті 95 цього Кодексу або за рішенням суду у випадках, передбачених законом.

Слід зазначити, що згідно з п. 169.1 ст. 169 ПК України платник податку на доходи фізичних осіб має право на зменшення суми загального місячного оподатковуваного доходу, отримуваного від одного роботодавця у вигляді заробітної плати (інших прирівняних до неї відповідно до законодавства виплат, компенсацій та винагород), якщо його розмір не перевищує суми, що дорівнює розміру місячного прожиткового мінімуму, діючого для працездатної особи на 1 січня звітного податкового року, помноженого на 1,4 та округленого до найближчих 10 грн.

У разі перевищення місячної заробітної плати понад встановлений розмір, питання надання податкової соціальної пільги не розглядається, незалежно від категорії платника податку, що її одержує.

Таким чином, податкова соціальна пільга застосовується до всієї заробітної плати за місяць, а не до її частини, тобто авансу.

Згідно з п. 171.1 ст. 171 ПК України особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку.

Відповідно до пп. «а» п. 176.2 ст. 176 ПК України особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок.

Відповідно до ПК України невиконання або неналежне виконання встановлених законодавством правил завжди є наслідком дій (бездіяльності) особи, які кваліфікуються як умисні, оскільки як невиконання так і неналежне виконання є порушенням обов`язків закріплених за платником податків у ст. 16, 36 ПК України, зокрема:

- платник податків зобов`язаний стати на облік у контролюючих органах в порядку, встановленому законодавством України; вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів; подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів; сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом (п. 16.1 ст. 16 ПК України);

- податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи; податковий обов`язок виникає у платника за кожним податком та збором; податковий обов`язок є безумовним і першочерговим стосовно інших неподаткових обов`язків платника податків, крім випадків, передбачених законом (ст. 36 ПК України);

- відповідальність за невиконання або неналежне виконання податкового обов`язку несе платник податків, крім випадків, визначених цим Кодексом або законами з питань митної справи (п.36.5 ст. 36 ПК України).

Конституційний правовий порядок у сфері оподаткування ґрунтується на положеннях частини 1статті 67 Конституції України, згідно з якою, кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законами.

Вчинення платниками податків, їх посадовими особами та посадовими особами контролюючих органів порушень законів з питань оподаткування та порушень вимог, встановлених іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, тягне за собою відповідальність, передбаченуПодатковим кодексом Українита іншими законами України (п. 109.2 ст. 109 Податкового кодексу України).

Відповідно до п. 111.5 ст. 111 ПК України зазначено, що триваюче правопорушення це безперервне невиконання норм цього Кодексу платником податків, який вчинив певні дії чи допустив бездіяльність і не вчиняв подальших дій для його усунення до моменту виявлення такого правопорушення контролюючим органом.

Крім того, відповідно до п. 109.1 ст. 109 ПК України, податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.

На підставі вищезазначеного судом встановлено, що позивачем як податковим агентом здійснювалась недоплата (неперерахування) податку на доходи фізичних осіб за граничними термінами сплати податку до бюджету, передбачених п. 168.1 ст. 168 ПК України .

Згідно банківських виписок по рахунках ТОВ «Морган Феніче» за кожну дату, коли здійснювалась виплата заробітної плати(доходу), або настання граничних термінів сплати податку встановлено, що операції по рахунку проводилися (так як здійснювалась виплата доходу), але не в повному обсязі з порушенням граничних термінів сплати визначеного податку на доходи фізичних осіб до бюджету, а саме: сума коштів залишку по Д-ту рахунку 311 разом з оборотом за день були достатні для виплати доходу та для сплати до бюджету утриманого із доходів податку на доходи фізичних осіб.

Також, відповідно до пп. 168.1.1 та пп. 168.1.2 ст. 168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує) оподатковуваний дохід на користь платника податку, утримує податок від суми такого доходу за його рахунок, та такий податок підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом.

Таким чином, позивач мав можливість сплатити податок на доходи фізичних осіб за визначеними граничними термінами сплати податку до бюджету.

Частиною першою статті 2 КАС України визначено, що завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Відповідно до частин першої та другої статті 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Згідно статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

За сукупності викладених обставин, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та матеріалів справи, суд дійшов висновку, про правомірність прийнятих податкових повідомлень рішеньГоловного управління ДПС у Рівненській області, як таких, що прийняті в межах повноважень та у спосіб встановлений чинним законодавством

Суд звертає увагу на те, що учасниками справи наведено істотний обсяг аргументів щодо своїх вимог та заперечень, а до заяв по суті справи долучено ряд письмових матеріалів, які стосуються взаємовідносин позивача та відповідача з питань проходження публічної служби, однак не є вагомими для вирішення цього судового спору. Суд у цій справі враховує положення Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. При цьому, зазначений Висновок, крім іншого, акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Суд також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справахСалов проти України(заява № 65518/01; пункт 89), "Проніна проти України" (заява № 63566/00; пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

Враховуючи зазначене, судом встановлено, що позивачем не спростовано висновки контролюючого органу щодо встановлених порушень податкового законодавства, нарахування податкових зобов`язань та штрафних санкцій. Тому, суд дійшов висновку про необгрунтованість позовних вимог товариства.

З огляду на наведене, у задоволенні позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування податкових повідомлень рішень суд відмовляє.

Відповідно до вимог статті 139 КАС України судові витрати не підлягають розподілу.

Керуючись статтями 241-246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В :

Відмовити в задоволенні позову Товариство з обмеженою відповідальністю «Морган Феніче» до Головне управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Учасники справи:

Позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю "Морган Феніче" (вул.Індустріальна,12,смт.Квасилів,Рівненський район, Рівненська область,35350, ЄДРПОУ/РНОКПП 33426845)

Відповідач - Головне управління ДПС у Рівненській області (вул.Відінська,12,м.Рівне,33023, ЄДРПОУ/РНОКПП 44070166)

Повний текст рішення складений 16.112023

Суддя Д.Є. Махаринець


Дата ухвалення рішення	27.06.2023
Оприлюднено	22.11.2023
Номер документу	115035236
Судочинство	Адміністративне
Суть	визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень

Д.Є. Махаринець

🇺🇦 Опендатабот

Опендатабот — сервіс моніторингу реєстраційних даних українських компаній та судового реєстру для захисту від рейдерських захоплень і контролю контрагентів.

Додайте Опендатабот до улюбленого месенджеру

Телеграм Вайбер

Опендатабот для телефону

Всі матеріали на цьому сайті розміщені на умовахліцензії Creative Commons Із Зазначенням Авторства 4.0 Міжнародна, якщо інше не зазначено на відповідній сторінці

🇺🇦 Зроблено в Україні

Рішеннявід 27.06.2023 по справі 460/26568/22РІВНЕНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Судовий реєстр по справі —460/26568/22

Рішення від 27.06.2023

Рішення
від 27.06.2023 по справі 460/26568/22
РІВНЕНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД