Постанова

від 05.12.2023 по справі 620/5499/23

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 620/5499/23 Суддя (судді) першої інстанції: Соломко І.І.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 грудня 2023 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

судді-доповідача Аліменка В.О.,

суддів Бєлової Л.В., Кучми А.Ю.

за участю секретаря Мельник К.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні, в режимі відеоконференції, апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернігівській області відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 15 серпня 2023 р. у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ЛПГ ТРЕЙД" до Головного управління ДПС у Чернігівській області відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, третя особа - Державна податкова служба України про визнання протиправними та скасування податкових - повідомлень рішень

В С Т А Н О В И Л А:

Товариство з обмеженою відповідальністю "ЛПГ ТРЕЙД" звернулося до Чернігівського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Чернігівській області відокремленого підрозділ Державної податкової служби України, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на стороні відповідача - Державна податкова служба України про визнання протиправними та скасування податкових - повідомлень рішень від 17.11.2021 № 7738/25010700, № 7739/25010700, № 7740/25010700.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що ДПС у Чернігівській області безпідставно включено підприємство до плану-графіку проведення документальних перевірок платників податків на 2021 рік за відсутності законодавчо визначених для цього підстав, оскільки жодних доказів на підтвердження віднесення товариства до платників податків - юридичних осіб високого та середнього ступеня ризику, визначеним Порядком формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 02.06.2015 №524, відповідачем не надано, що є достатньою підставою для визнання протиправними та скасування оскаржуваних рішень відповідно до висновків Верховного Суду.

Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 15 серпня 2023 року адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "ЛПГ ТРЕЙД" задоволено.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Чернігівській області від 17.11.2021 № 7738/25010700, № 7739/25010700, № 7740/25010700.

Не погоджуючись з таким рішенням суду першої інстанції, відповідачем подано апеляційну скаргу у якій ГУ ДПС у Чернігівській області відокремленого підрозділу Державної податкової служби України просить скасувати оскаржуване рішення та ухвалити нове, яким у задоволенні позову відмовити.

Апеляційну скаргу обґрунтовано тим, що рішення суду першої інстанції прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, без повного з`ясування усіх фактичних обставин у справі.

Відповідно до ч.1 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, повно та всебічно дослідивши обставини справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з таких підстав.

Як вбачається з матеріалів справи, згідно витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань ТОВ "ЛПГ ТРЕЙД" є юридичною особою, зареєстрованою у встановленому законом порядку 23.07.2014 року, про що внесено відповідний запис.

Згідно реєстраційних даних, основним видом діяльності ТОВ "ЛПГ ТРЕЙД" є 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами (основний); 45.20 Технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів; 45.31 Оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів; 45.32 Роздрібна торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів; 46.46 Оптова торгівля фармацевтичними товарами; 46.75 Оптова торгівля хімічними продуктами; 47.30 Роздрібна торгівля пальним; 47.73 Роздрібна торгівля фармацевтичними товарами в спеціалізованих магазинах; 47.74 Роздрібна торгівля медичними й ортопедичними товарами в спеціалізованих магазинах; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 68.32 Управління нерухомим майном за винагороду або на основі контракту; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин.

Судом першої інстанції встановлено, що у період, що перевірявся, ТОВ "ЛПГ ТРЕЙД" було платником таких податків та зборів: податку на прибуток приватних підприємств, податку на додану вартість, податку з доходів фізичних осіб, екологічного податку, військового збору, податку на нерухоме майно відмінне від земельної ділянки, єдиного соціального внеску, акцизного податку.

ТОВ "ЛПГ ТРЕЙД" включено до плану-графіка проведення документальних перевірок платників податків на 2021 рік. Даний план-графік оприлюднено на офіційному веб-сайті ДПС.

З матеріалів справи вбачається, що ТОВ "ЛПГ ТРЕЙД" включено до плану-графіку у зв`язку із встановленням контролюючим органом трьох критеріїв ризику несплати податків, а саме:

1. рівень зростання податку на прибуток нижчий на 50 % та більше за рівень зростання доходів платника податків, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування - (- 0,5%).

2. рівень сплати податку на прибуток нижчий на 50 та більше відсотків за рівень сплати податку за відповідною галуззю - 0,27%.

3. декларування експортних/імпортних операцій без фактичного здійснення таких -36 839 451,34 гривень.

Ризик середнього ступеню встановлено за наявністю негативних рішень комісії ДПС в системі автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних критеріям оцінки ступню ризику, достатніх для зупинення податкових накладних протягом трьох звітних періодів.

Критерії ризику розраховано засобами інформаційно-комунікаційної системи контролюючого органу згідно з декларуванням за 9 місяців 2020 року:

1. Критерій високого ступеню ризику «рівень зростання податку на прибуток нижчий відсотків та більше за рівень зростання доходів платника податків, що враховуються на визначенні об`єкта оподаткування» (- 0,5%) розраховано згідно з показниками податкової декларацій з податку на прибуток. При зростанні доходу за звітний період 9 місяців 2020 року у порівнянні з відповідним періодом минулого року 9 місяців 2019 року на 102,6 % рівень податкової віддачі з податку на прибуток знизився.

2. Критерій високого ступеню ризику «рівень сплати податку на прибуток нижчій на 50 та більше відсотків за рівень сплати податку за відповідною галуззю» - 0,27% розраховано згідно з показниками податкових декларацій з податку на прибуток за 9 місяців 2020 року, як відхилення між рівнем сплати податку на прибуток суб`єкта господарювання та рівнем сплати податку па прибуток суб`єктів господарювання, які декларують галузь «Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами» (46.71).

Галузь «Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами вказана як основний вид діяльності платника податків в реєстраційних даних ТОВ "ЛПГ ТРЕЙД".

Таким чином, відхилення між рівнем сплати податку на прибуток суб`єкта господарювання ТОВ "ЛПГ ТРЕЙД" та рівнем сплати податку на прибуток суб`єктів господарювання, які декларують галузь «Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами», становить 0,27 відсотків.

Питома вага такого відхилення від рівня сплати податку на прибуток по відповідній галузі становить 96,4 відсотків (0,27/0,28*100=96,4%), що більше 50 відсотків.

3. Критерій високого ступеню ризику «декларування експортних/імпортних операції без фактичного здійснення таких операцій» - 36 839 451,34 гривень розраховано як різниця між показниками податкових декларацій з податку на додану вартість та показниками митних декларацій. Вказані критерії відбору розраховано контролюючим органом на підставі податкової звітності ТОВ "ЛПГ ТРЕЙД".

Позивач вважаючи, що був включений до плану-графіка документальних планових перевірок безпідставно, звернувся до суду з даним позовом.

Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги виходив з того, що перевірку ТОВ "ЛПГ ТРЕЙД" проведено незаконно, а тому оскаржувані рішення, прийняті за результатами її проведення, підлягають скасуванню як протиправні.

В свою чергу, надаючи правову оцінку обставинам справи, висновкам суду першої інстанції та доводам апелянта, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.

Стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно ч. 2 ст. 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до вимог ст. 77 Податкового кодексу України (далі - ПК України) до плану графіку мають включатися лише ті платники податків, у господарській діяльності яких є високий, середній чи незначний ступінь ризику несплати до бюджету податків та зборів.

Як вбачається з матеріалів справи, Головним управлінням ДПС у Чернігівській області була проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ "ЛПГ ТРЕЙД", за результатами якої складено акт про результати документальної планової виїзної перевірки від 13.10.2021 №6830/07/39313557 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2018 по 30.06.2021.

Згідно листа ДПС України план графік на 2021 рік було затверджено Головою Державної податкової служби України 23.12.2020 року та розміщено на офіційному веб-сайті ДПС.

Пунктом 77.2 ст. 77 ПК України передбачено, що до плану-графіка проведення документальних планових перевірок відбираються платники податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи.

Періодичність проведення документальних планових перевірок платників податків визначається залежно від ступеня ризику в діяльності таких платників податків, який поділяється на високий, середній та незначний. Платники податків з незначним ступенем ризику включаються до плану-графіка не частіше, ніж раз на три календарних роки, середнім - не частіше ніж раз на два календарних роки, високим не частіше одного разу на календарний рік.

Порядок формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків затверджено наказом Міністерства фінансів України від 02.06.2015 р. №524 (далі Порядок № 524).

Перелік ризиків та їх поділ за ступенями значущості (високий, середній, незначний) визначено Порядком № 524.

Відповідно до Порядку № 524 ТОВ "ЛПГ ТРЕЙД" віднесено до високого ступеня ризику враховуючи наступне:

- рівень зростання податку на прибуток нижчий па 50 та більше відсотків за рівень зростання доходів платника податків, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування;

- рівень сплати податку на прибуток нижчий на 50 та більше відсотків за рівень сплати податку за відповідною галуззю;

- декларування експортних та/або імпортних операцій без фактичного здійснення таких операцій;

- наявність негативних рішень комісії ДПС в системі автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних критеріям оцінки ступеня ризику, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних протягом трьох звітних періодів;

- ІР-адреса або електронна адреса, яка використовується платником податків для листування з контролюючими органами, використовується більш ніж сімома платниками податків з обсягами реалізації понад 4 млн гривень.

Відповідно до листа ДПС України від 24.12.2020 №23704/7/99-00-07-04-02-07 план-графік проведення документальних планових перевірок податків па 2021 рік сформовано згідно з вимогами наказу Міністерства фінансів України від 02.06.2015 №524 «Про затвердження Порядку формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків» із змінами, затверджено Головою ДІІС України 23.12.2020 та розміщено на офіційному вебсайті ДПС.

ТОВ "ЛПГ ТРЕЙД" було включено до плану-графіка проведення планових документальних перевірок на 2021 рік (місяць вересень).

Згідно пункту 3 розділу І Порядку формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 02.06.2015 №524, разом з проектом плану-графіка (коригування плану-графіка) формуються інформаційно-аналітичні довідки за кожним платником податків з використанням інформаційно-телекомунікаційних систем контролюючих органів.

Засобами ІКС Податковий блок сформовано інформаційно-аналітичну довідку по ТОВ "ЛПГ ТРЕЙД".

ТОВ "ЛПГ ТРЕЙД" включено до плану - графіка проведення документальних планових перевірок платників Податків па 2021 рік як платника податків, що має критерії ризику несплати податків високого та середнього ступенів, зокрема ризики високого ступеню:

- рівень зростання податку на прибуток нижчий па 50 % та більше за рівень зростання доходів платника податків, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування - (- 0,5%);

- рівень сплати податку па прибуток нижчий па 50 та більше відсотків за рівень сплати податку за відповідною галуззю - 0,27%;

- декларування експортних/імпортних операцій без фактичного здійснення таких операцій - 36 839 451,34 гривень.

Ризик середнього ступеню:

- наявність негативних рішень комісії ДПС в системі автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних критеріям оцінки ступеня ризику, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних протягом трьох звітних періодів.

Для ТОВ "ЛПГ ТРЕЙД" критерії ризику розраховано засобами інформаційно-комунікаційної системи контролюючого органу згідно з декларуванням за 9 місяців 2020 року:

Критерій високого ступеню ризику «рівень зростання податку на прибуток нижчий на 50 відсотків та більше за рівень зростання доходів платника податків, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування (- 0,5%) розраховано згідно з показниками податкових декларацій з податку на прибуток.

При зростанні доходу за звітний період 9 місяців 2020 року у порівнянні з відповідним періодом минулого року 9 місяців 2019 року на 102.6 % рівень податкової віддачі з податку на прибуток знизився.

Критерій високого ступеню ризику «рівень сплати податку на прибуток нижчий на 50 та більше відсотків за рівень сплати податку за відповідною галуззю» - 0,27% розраховано згідно з показниками податкових декларацій з податку на прибуток за 9 місяців 2020 року, як відхилення між рівнем сплати податку на прибуток суб`єкта господарювання та рівнем сплати податку на прибуток суб`єктів господарювання, які декларують галузь «Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами».

Галузь «Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами» вказана як основний вид діяльності платника податків в реєстраційних даних ТОВ "ЛПГ ТРЕЙД".

Таким чином, відхилений між рівнем сплати податку на прибуток суб`єкта господарювання ТОВ "ЛПГ ТРЕЙД" та рівнем сплати податку на прибуток суб`єктів господарювання, які декларують галузь «Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами», становить 0,27 відсотків.

Питома вага такого відхилення від рівня сплати податку на прибуток по відповідній галузі становить 96,4 відсотків (0,27/0,28*100=96,4%), що більше 50 відсотків,

Критерій високого ступеню ризику «декларування експортних/імпортних операцій без фактичного здійснення таких операцій» - 36 839 451,34 гривень.

Розраховано як різниця між показниками податкових декларацій з податку на додану вартість та показниками митних декларацій.

Рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Чернігівській області від 02.06.2020 року №58223 прийнято рішення про відповідність ТОВ "ЛПГ ТРЕЙД" (39313557) критеріям ризиковості платника податку по п. 8 Критеріїв ризиковості «Задіяний у розповсюдженні ймовірно схемного податкового кредиту».

Як вбачається з матеріалів справи, податковим органом під час перевірки було встановлено, що ТОВ "ЛПГ ТРЕЙД" здійснює діяльність на території Чернігівської області. Основний вид діяльності - оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним наливом і подібними продуктами. В період 2019-2020 років ТОВ "ЛПГ ТРЕЙД" імпортувало на митну територію України з Республіки Білорусь скраплений вуглеводневий газ у кількості 13,2 тис. тонн на загальну суму 150,8 млн. грн.

Згідно єдиного реєстру податкових накладних ТОВ "ЛПГ ТРЕЙД" в період 2019 - 2020 років виписало та подало до реєстрації податкові накладні на реалізацію скрапленого газу на загальну суму 28946 тис. грн., в т.ч. ПДВ 4824 тис.грн., в адресу підконтрольного підприємства ТОВ «ЛПГ Рітейл», яке займається роздрібною торгівлею газу через мережу з 13 власних автозаправних станцій на території Чернігівської області.

В ході здійснення аналізу єдиного реєстру податкових накладних податковим органом було встановлено, що взаємовідносини ТОВ "ЛПГ ТРЕЙД" із ТОВ «Оілтранс-Південь» (41806972, юридична адреса: м. Одеса), в період 2019 - 2020 років ТОВ "ЛПГ ТРЕЙД" виписало податкові накладні щодо реалізації скрапленого газу на суму 17586 тис. грн., в т.ч. ПДВ 2931 тис. грн.

Під час аналізу фінансово-господарської діяльності ТОВ «Оілтранс-Південь» було встановлено, що реалізація скрапленого газу в подальшому відсутня. В той же час, ТОВ «Оілтранс-Південь» реалізує на адресу ТОВ Євро-Цветмет«» оливу, труби, сироп, плівку на загальну суму 64689 тис, гри., в т.ч. ПДВ 10781 тис.грн.

Рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Чернігівській області з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів від 09.06.2020 р. № 1 прийнято рішення від 24.06.2020 року №63743 про відповідність ТОВ "ЛПГ ТРЕЙД" критеріям ризиковості платника податку по п. 8 Критеріїв ризиковості «Задіяний у розповсюдженні ймовірно схемного податкового кредиту».

Крім того, податковим органом було проаналізовано діяльність платника та встановлено відсутність ознак позитивної податкової історії. За 5 місяців 2020 року відповідно до звітності по ЄСВ середня чисельність найманих працівників становить 5, середня заробітна плата становить 7196,0 грн. Протягом 2020 року платник декларує по ПДВ від`ємне значення (за травень 2020 року - 258,6 тис. грн.). Відповідно до поданих суб`єктом господарювання документів, Комісією прийнято рішення про реєстрацію по 14 податкових накладних на 336,1 тис.грн. ПДВ, відмовлено в реєстрації по 1 податковій накладній, по 11 податкових накладних на реалізацію газу скрапленого повідомлення не подавались.

Також, відповідач зазначає, що ТОВ «ЛПГ ТРЕЙД» неодноразово (за періоди 2018-2020 рр.), доводився ДПС України в схемах ухилення від оподаткування в категорії «постачальник зустрічного транзиту» на суму зобов`язань по ПДВ 12,2 млн. грн., господарські операції на даний час не відпрацьовані. Ризики в діяльності, на підставі яких ТОВ «ЛПГ ТРЕЙД» внесено до реєстру платників з ознаками ризику 02.06.2020 року, не спростовано.

В свою чергу слід зазначити, що під час розгляду справи в суді апеляційної інстанції було встановлено, що ГУ ДІІС у Чернігівській області була проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ «ЛПГ ТРЕЙД», про що складено акт про результати документальної планової виїзної перевірки від 13.10.2021 № 6830/07/39313557 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2018 по 30.06.2021.

В акті перевірки зазначено, що ТОВ «ЛПГ ТРЕЙД» порушено:

- п. 5, п. 7 П(С)БО 15 «Дохід», п. 4, п. 6, п. 11 П(С)БО 16 «Витрати», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999р. Nє318, п. 44.1 п. 44.2 ст.44, пл. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 138.1, п. 138.2, п.п. 138.3.2, п. 138.3 ст. 138, п.п. 140.4.4, п. 140.4, ст. 140 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року Nє2755-VI (зі змінами та доповненнями), у зв?язку з чим було занижено суму податку на прибуток у розмірі 36 142 грн., в тому числі за 2018 рік на суму 2 4700 за 2019 рік на суму 33672 грн., а також завищено від?ємне значення об?єкту оподаткування податком на прибуток на суму 356 448 грн., в т. числі за 1 півріччя 2021р. на 356 448 грн.

- п. 188.1 ст. 188, п. 198.5 ст. 198, п. 200.1, п.200.4 ст.200 Податкового кодексу, п. 5 р. VI Порядку Nє21, у зв?язку з чим було занижено податок на додану вартість що підлягає сплаті на загальну 1 119 038 грн. в тому числі за травень 2019р. на 237632грн., за червень 2020р. на 190 348 грн, за липень 2020 р. на 149 372 грн., за червень 2021 на 541 686 грн. та завищено від`ємне значення, що зараховуєтьсядо складу податкового кредиту наступного звітного періоду у сумі 2 484 грн. в тому числі за червень 2021 року на 2 484 грн.

- п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України в частині не реєстрації податкових накладних;

- порушення вимог частини 2 ст. 13 Закону України від 21.06.2018 року № 2473-VIII «Про валюту і валютні операції» (із змінами і доповненнями), з урахуванням пункту 21 розділу ІІ Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті, затвердженого постановою Правління НБУ від 14.03.2019 року № 5 "Про затвердження Положення про за захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті (із змінами і доповненнями) у частині дотримання законодавчо встановленого строку розрахунків по експортному договору № YM-1412/UA від 14.12.2019 року, укладеному з нерезидентом DOMINION GRAIN BULGARIA AD (Болгарія), на загальну суму пені 72 280,84 грн. на 40 календарних дні (з 22.05/2021 року по 30.06.2021 року); прострочена дебіторська заборгованість 21 930,00 дол. США по контракту № YM-1412/UA від 14.12.2019 року, укладеному з нерезидентом DOMINION GRAIN BULGARIA AD (Болгарія).

- «Порядок заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку» зі змінами та доповненнями, який затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 року зареєстрованого в МЮУ від 30.01.2015 р. № 111/26556.

З матеріалів справи вбачається, що в ході проведення перевірки було встановлено, що підприємство у квітні 2019 року придбало автомобіль TOYOTA, HIGHLANDER, 3456, В, 2019, АА9152 на умовах фінансового лізингу. Згідно Наказу директора підприємства від 22.04.2019р. №б/н «Про введення в експлуатацію основних засобів» наказано: « 1.Ввести в експлуатацію з 22.04.2019р. з метою виробничого використання об?єкт основних засобів (ОЗ) автомобіль TOYOTA HIGHLAnder, рік випуску 2019. Наведені ОЗ використовувати в господарській діяльності товариства. Призначити матеріально-відповідальною особою по зазначеним ОЗ директора ОСОБА_1».

Введення в експлуатацію автомобіля TOYOTA HIGHlander документально оформлено Актом введення в експлуатацію від 22.04.2021 р. Nєб/н, де встановлено строк корисного використання - 60 місяців.

Водночас, в ході проведення перевірки податковим органом не встановлено наявності подорожніх листів легкового автомобіля або інших документів, виписаних на автомобіль ТОУОТА, HIGHLANDER, 3456, В, які б підтверджували експлуатацію даного автомобіля. Це, в свою чергу, свідчить про те, що даний основний засіб в господарській діяльності ТОВ «ЛПГ ТРЕЙД» в період з 19.04.2019р. по 30.06.2021р. не використовувався.

На заперечення до акту ТОВ «ЛПГ ТРЕЙД» було надано колії подорожніх листів службового легкового автомобіля. До даного листа надана, зокрема, копія касового чеку від 30.07.2019р., в якому зазначено: «КСЕФ, ПН 397930025261, пальне - АИ-92, 20л, сума - 540,00 грн., готівкою - 540,00грн.»

Однак, за даними регістрів бухгалтерського обліку по рахунках 372 «Розрахунки з підзвітними особами» не підтверджено взаємовідносини з ОСОБА_1 та ОСОБА_2 , як з підзвітними особами в частині отримання підзвітних коштів, оприбуткування паливно-мастильних матеріалів, а саме бензину А-92. До перевірки було надано лише один Звіт про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт, до зазначена підзвітна особа - ОСОБА_1 , дата складання - 01.07.2021р. (період, який не охоплений перевіркою). Водночас, на зворотній стороні Звіту у графі «Дата документу» зазначено: 30.07.2019р., 28.12.2019р., 13.08. 2020р., 26.09.2020р.

Згідно п.3 Порядку складання Звіту про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт. то затверджений Наказом Міністерства фінансів України від 28.09.2015р. Nє841: «Звіт про використання коштів виданих на відрядження або під звіт (далі - Звіт), подається до закінчення п`ятого банківського дня, що настає за днем, у якому платник податку завершує таке відрядження або завершує виконання окремої цивільно-правової дії за дорученням та за рахунок податкового агента платника податку, що надав кошти під звіт».

Проте, підзвітні особи не звітували до закінчення п`ятого банківського дня, що настає за днем, у якому латник податку завершує виконання окремої цивільно-правової дії.

У складі підзвітних осіб за даними оборотно-сальдової відомості, картки рахунку 372 «Розрахунки з підзвітними особами» підзвітна особа ОСОБА_2 відсутня.

Відповідно до Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (форма 4ДФ) за І кв. 2021р., ІІ кв. 2021р. на ТОВ «ЛПГ ТРЕЙД» обліковується лише одна особа.

Пунктом 2 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" 16.07.99 р. Nє 996-XIV встановлено вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обігу.

Статтею 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" передбачено, що інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Операції в іноземній валюті відображаються також у валюті розрахунків та платежів по кожній іноземній валюті окремо».

Пунктом 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Міністра фінансів України від 24.05.1995 року Nє 88 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 року за Nє 168/704 (із змінами та доповненнями) передбачено, що первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

Наказом Міністерства фінансів України від 20.10.2015 Nє897 «Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємств» (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 28 квітня 2017 року Nє 467) затверджена форма податкової декларації з податку на прибуток підприємств та додатків до пеї. Так, форма декларації з податку на прибуток передбачає при виправленні помилок заповнювати рядки з 26 29 «Виправлення помилок», 31 - 34 «Виправлення помилок з податку на прибуток, який утримується при виплаті доходів (прибутків) нерезидентів» та додатку ВП до рядків 26 - 29, 31 - 33 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств.

Таким чином, з огляду на викладене, податковим органом не встановлено використання автомобіля TOYOTA Highlander в господарській діяльності підприємства внаслідок відсутності первинних документів, невідображення господарських операцій з експлуатації даного автомобіля у бухгалтерських регістрах, та, відповідно відсутності даної інформації у фінансових та податкових звітах.

Підпунктом 138.3.2. пункту 138.3 статті 138 Податкового кодексу України зокрема передбачено, що не підлягають амортизації та проводяться за рахунок відповідних джерел: ...-витрати на придбання/самостійне виготовлення невиробничих основних засобів, невиробничих нематеріальних активів.

Водночас, автомобіль TOYOTA Highlander підпадає під визначення «невиробничого основного засобу» згідно пи. 138.3.2. п. 138.3 ст.138 Податкового кодексу України, амортизація на такий основний засіб у податковому обліку відповідно до п. 138.3 ст. 138 Податкового кодексу України не нараховується.

У зв?язку з тим, що даний основний засіб є невиробничим основним засобом, то показник рядка 1.2.1 Додатку РІ «Сума розрахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до пункту 138.3 статті 138 розділу III Податкового кодексу України» повинен бути зменшений на суму амортизації по придбаному легковому автомобілю TOYOTA, HIGHLANDER, AA9152XI на загальну суму 514 869 грн.. в тому числі за 2019 рік (з травня по грудень 2019р.) на суму 158 421грн., за 2019 рік на суму 237 632грн., за півріччя 2021р. на суму 1 18 816грн.

Як вбачається з матеріалів справи, донарахування податку на додану вартість здійснено за наступними питаннями: а) не нараховано податкові зобов`язання з ПДВ при безоплатній передачі зерна (гороху та проса) на користь ТОВ "Інвест Агро Логістик" у сумі 334 784 грн., в т.ч. за березень 2020 року - 218997 грн., за червень 2020 року - 115787 грн.;

б) не нараховано податкові зобов`язання у відповідності до п. 198.5 ПКУ при використанні товарів поза межами господарської діяльності на загальну суму 384 392 грн., в тому числі за червень 2021р. на суму 384 392грн.;

в) не нараховано податкові зобов`язання у відповідності до п. 198.5 ПКУ при використанні не в господарській діяльності легкового автомобіля ТОУОТА, HIGH LANDER на суму 237 632 грн., в тому числі за квітень 2019р. на суму 237 632грн.

г) завищено суму рядка 16 «Від?ємне значення, що включається до складу податкового кредиту ногочного звітного (податкового) періоду» у зв?язку з помилковим перенесення від?ємного значення ПДВ (рядок 21 Декларації) до рядка 16 Декларації наступного звітного періоду за липень 2020 р. на суму 4936 грн.

Щодо нарахування податкових зобов`язань з ПДВ при безоплатній передачі зерна (гороху та проса) на користь ТОВ "Інвест Агро Логістик" під час перевірки ТОВ «ЛПГ ТРЕЙД» встановлено, що за даними оборогно-сальлової відомості по рахунку 281 «Товари на складі» станом на кінець перевіряємого періоду (30.06.2021 р.) обліковуються залишки гороху та проса.

За даними ЄРПН встановлено, що на адресу ТОВ «ЛПГ ТРЕЙД» виписувались наступні податкові накладні у листопаді та грудні 2019 року (номенклатура - горох).

Частина гороху в кількості 982,77 т реалізована на експорт, 2,54 т - природні втрати та втрати при транспортуванні, залишок складає 132,81 т.

За даними ЄРПН встановлено, що на адресу ТОВ «ЛПГ ТРЕЙД» виписувались податкові накладні з листопада 2019р. по лютий 2020р. (номенклатура просо):

Частина проса в кількості 574,26 т реалізована на експорт. 18,9 т - втрати, залишок складає 169,8 т.

Згідно оборотно-сальдової відомості по рахунку 103 «Будівлі та споруди» податковим органом встановлено, що на балансі ТОВ «ЛПГ ТРЕЙД» перебуває лише нежитлова будівля 10 вул. Любецькій, 157, м. Чернігів (329,5 м кв). Дана будівля в період з червня 2018р. по червень 2021р. надавалась в оренду ТОВ «ПРАЙД-АВТО» (податковий номер 37632809). Інших власних приміщень на балансі ТОВ «ЛПГ ТРЕЙД» в перевіряємому періоді не було.

Стосовно зберігання сільськогосподарської продукції, а саме гороху та проса директором підприємства було надано пояснення, що дана продукція зберігається на підприємстві ТОВ «Інвест Агро Логістик» на підставі Договору складського зберігання сільськогосподарської продукції N03-22/191219 від 19.12.2019р.

Щодо підтвердження зберігання сільгосппродукції до перевірки надано лише два первинні документи: Акт падання послуг Nє25 від 31.01.2020р. на загальну суму 56 667,16грн., в тому числі ПДВ 9444,53 грн. (відвантаження, зберігання гороху озимого); Акт надання послуг Nє26 від 31.01.2020р. на загальну суму 7 432,91грн., в тому числі ПДВ - 1 238,82грн. (зберігання гороху).

Інших первинних документів щодо зберігання сільгосппродукції (гороху, проса) не надано.

Податковим органом, за даними ЄРПН було встановлено, що остання податкова накладна, виписана ТОВ «Інвест Агро Логістик» на адресу ТОВ «ЛПГ ТРЕЙД» на зберігання гороху, складена 09.06.2020р, за період з 01.06.2020 року по 08.06.2020 року.

Тобто, в період з 09.06.2020 року по червень 2021 року за даними ЄРПН зберігання гороху не підтверджено.

За даними ЄРПН встановлено, що остання податкова накладна, виписана ТОВ «Інвест Агро Логістик» на адресу ТОВ «ЛІГ ТРЕЙД» на зберігання проса, складена 10.03.2020р, за період з 01.03.2020 року по 10.03.2020 року.

Тобто, в період з 11.03.2020 року по червень 2021 року за даними ЄРПН зберігання проса не підтверджено.

Не підтверджується зберігання сільгосппродукції і за даними бухгалтерського обліку через відсутність підтверджуючих первинних документів щодо зберігання зерна, відсутності інформації в бухгалтерських регістрах щодо операцій зі зберігання зерна.

За інформацією, що міститься в АС «Податковий блок» по підприємству ТОВ "ІНВЕСТ АГРО ЛОГІСТИК" знято з обліку майновий комплекс «Котляревський елеватор» 12.08.2020р.

Станом на 13.10.21 р. ТОВ «ЛПГ ТРЕЙД» не надано результати зняття залишків сільгосппродукції (гороху, проса) та відсутні будь-які пояснення щодо подальшого зберігання проса і гороху.

Таким чином, в порушення п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України ТОВ «ЛПГ ТРЕЙД» не нараховано податкові зобов`язання з ПДВ при безоплатній передачі зерна (гороху та проса) у сумі 334 784 грн., в т.ч. за березень 2020 року - 218997 грн., за червень, 2020 року - 115787 грн.

Щодо нарахування податкових зобов`язань у відповідності до п. 198.5 ПК України при використанні товарів поза межами господарської діяльності на загальну суму 384,392 грн., слід зазначити наступне.

Як вбачається з матеріалів справи, ТОВ «ЛПГ ТРЕЙД» стверджує, що ТМЦ, які обліковуються на рахунку 281 «Товари на складі» передані в оренду.

За загальними правилами, за договором оренди одна сторона (орендодавець) передає другій стороні (орендареві) за плату на певний строк у користування майно для здійснення господарської діяльності.

До відносин оренди застосовуються відповідні положення Цивільного кодексу з урахуванням особливостей, передбачених частиною шостою ст. 283 Господарського кодексу.

Предметом договору оренди (найму) може бути річ, яка визначена індивідуальними ознаками і зберігає свій первісний вигляд при неодноразовому використанні (неспоживана річ). Крім того, нормами частини третьої ст. 283 Господарського кодексу встановлено, що об`єктом оренди у сфері господарювання може бути, зокрема, як нерухоме майно (будівлі, споруди, приміщення), так і інше окреме індивідуально визначене майно виробничо-технічного призначення.

Водночас, згідно Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджена Наказом Міністерства фінансів України 30.11.1999р. Nє291:

«На рахунку 28 "Товари" ведеться облік руху товарно-матеріальних цінностей, що надійшли на підприємство з метою продажу».

Тобто, ТМЦ, які обліковуються на рахунку 28 «Товари» не є майном виробничо-технічного призначення, а призначені для продажу.

Підпунктом 14.1.197 п.14.1 статті 14 ПК України передбачено, що лізингова (орендна) операція - господарська операція (крім операцій з фрахтування (чартеру) морських суден та інших транспортних засобів) фізичної чи юридичної особи (орендодавня), що передбачає надання основних засобів у користування іншим фізичним чи юридичним особам (орендарям) за плату та на визначений строк».

Метолологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про оренду необоротних активів та про її розкриття у фінансовій звітності регулюються нормами П(С)БО 14 «Оренда», затверджений Наказом Міністерства фінансів України від 28.07.2000р. Nє 181), згідно якого: «Оренда - угода, за якою орендар набуває права користування необоротним активом за плату протягом погодженого з орендодавцем строку».

З огляду на викладене, операції, зазначені ТОВ «ЛПГ ТРЕЙД» стосовно передачі товарів не є операціями оренди, оскільки описані ТМЦ є товаром та обліковуються на бухгалтерському рахунку 281 «Товари на складі», що підтверджено оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 281.

Під час проведення перевірки ТОВ «ЛПГ ТРЕЙД» податковим органом встановлено, що за даними оборотно-сальдової відомості по рахунку 281 «Товари на складі» станом на кінець перевіряємого періоду (30.06.2021р.) обліковуються залишки ТМЦ на загальну суму 4394766,13 грн., із них 1 673 918,37 грн. - залишки гороху та проса, 2 720 847,76 грн. - інші ТМЦ.

Проте, підприємством не підтверджено знаходження та не вказано місце зберігання товарів в період з моменту оприбуткування по 30.06.2021р. (дата укладення Договору оренди з ТОВ «НВО «Хімресурс»).

Не підтверджується зберігання товарів і за даними бухгалтерського обліку через відсутність підтверджуючих первинних документів щодо зберігання ТМЦ, відсутності інформації в бухгалтерських регістрах щодо операцій зі зберігання ТМЦ.

Таким чином, в порушення п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України ТОВ «ЛПГ ТРЕЙД» не нараховано податкові зобов`язання з ПДВ при використанні товарів в операціях, що не с господарською діяльністю підприємства у сумі 384 392 грн., в т. ч. за червень, 2021 року - 384 392 грн.

Таким чином, враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог.

В свою чергу доводи апелянта заслуговують уваги, оскільки спростовують висновки суду першої інстанції.

Враховуючи принцип змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів, а також у доведенні перед судом їх переконливості, суд зазначає, що обов`язок доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності відповідачем не звільняє позивача від обов`язку доказування протилежного.

Таким чином, з огляду на викладене, колегія суддів зазначає, що суд першої інстанції при вирішенні даної справи невірно застосував норми матеріального та процесуального права, що регулюють спірні правовідносини, у зв`язку з чим прийняв незаконне та необґрунтоване рішення.

Згідно п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Частиною 1 ст. 317 КАС України передбачено, що підставами для скасування рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення є неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Згідно п. 4 ч. 3 ст. 317 КАС України порушення норм процесуального права є обов`язковою підставою для скасування судового рішення та ухвалення нового рішення суду, якщо: суд прийняв рішення про права, свободи, інтереси та (або) обов`язки осіб, які не були залучені до участі у справі.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції при винесенні оскаржуваного рішення неповно з`ясовані обставини, що мають значення для справи, висновки суду не відповідають обставинам справи, рішення прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, що є підставою для його скасування, та прийняття нової постанови про відмову у задоволенні позовних вимог.

Керуючись ст.ст. 242, 308, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернігівській області відокремленого підрозділу Державної податкової служби України - задовольнити.

Рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 15 серпня 2023 року - скасувати, прийняти нову постанову, якою у задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю "ЛПГ ТРЕЙД" - відмовити.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття. Касаційна скарга на рішення суду апеляційної інстанції подається безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.

Суддя-доповідач В.О. Аліменко

Судді Л.В. Бєлова

А.Ю. Кучма

Повний текст постанови складено « 11» грудня 2023 року.