Рішення

від 05.12.2023 по справі 380/23073/23

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

05 грудня 2023 рокусправа № 380/23073/23Львівський окружний адміністративний суд:

в складі головуючої судді - Потабенко В.А.,

за участю секретаря судового засідання Лизак Д.А.,

за участі:

представника позивача Сапіги О.В., згідно наказу,

представника відповідача Щирби Р.П., згідно наказу,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Львові за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ЄВРО-КОМЕРС» до Головного управління ДПС у Львівської області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

в с т а н о в и в:

товариство з обмеженою відповідальністю «ЄВРО-КОМЕРС» (далі ТзОВ «ЄВРО-КОМЕРС», позивач) звернувся до Львівського окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі ГУ ДПС у Львівській області, відповідач), у якому просить суд:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 05.06.2023 №00128340902.

В обґрунтування позовних вимог зазначає, що фактична перевірка проведена з порушенням приписів Податкового кодексу України (далі ПК України), оскільки у податкового органу не було жодних підстав для її проведення. Крім того, зазначає, що для здійснення господарської діяльності ТзОВ «ЄВРО-КОМЕРС» отримано дві ліцензії на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) від 11.06.2020 та на право оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі, від 27.05.2022. Товариство не здійснює діяльність із зберігання та реалізації пального на акцизному складі. А для зберігання пального виключно для потреб власного споживання товариство має резервуар/ємність для зберігання пального загальною місткістю 75000 л, який використовується для заправки і забезпечення роботи власних автомобілів. Інвентаризаційним описом від 03.05.2023 підтверджується, що залишки виявленого податковим органом дизельного пального становлять 17942,00 л. Тобто, всупереч п. «б» п.п. 14.1.6 п. 14.1 ст. 14 ПК України, податковим органом не надано належної оцінки тому факту, що обсяги пального за рік для власних потреб не становлять більше 1000 куб.м. та не враховано, що та таке пальне використовується виключно для власних потреб ТзОВ «ЄВРО-КОМЕРС». Висновок податкового органу щодо необхідності реєстрації акцизного складу, на якому зберігається пальне для власних потреб, є безпідставним, оскільки ТзОВ «ЄВРО-КОМЕРС» має ліцензію на право оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі, що не було враховано під час перевірки. При цьому необхідність реєстрації акцизного складу положеннями ПК України визначена виключно для платників акцизного податку, які здійснюють реалізацію пального безпосередньо з такого акцизного складу. Тобто наявний в користуванні резервуар/ємність для зберігання пального загальною місткістю 75000 л не є акцизним складом в розумінні ПК України. Позивач також вважає, що приписи ПК України не вимагають від платників акцизного податку, що здійснюють зберігання пального для власних потреб, обов`язку створювати акцизний склад, якщо на ньому не здійснюється операції з реалізації та зберігання пального іншим особам. Крім того, зазначає, що ні у наказі про призначення фактичної перевірки, ні в акті фактичної перевірки не наведено інформації про порушення вимог законодавства, яка стала б підставою для призначення фактичної перевірки. Відтак, приймаючи наказ про проведення фактичної перевірки позивача, податковий орган лише обмежився посиланнями на норми чинного законодавства, в тому числі норми ПК України, якими визначено підстави для проведення фактичної перевірки платника податків. Але при цьому контролюючий орган жодним чином не обґрунтував, що саме зумовило необхідність проведення перевірки цього підприємства, наявність (отримання) якої саме інформації стало приводом для її проведення. При цьому, підстави проведення перевірки повинні бути очевидними і зрозумілими не лише для контролюючого органу, але й для платника податків, що безпосередньо пов`язано з реалізацією останнім права на захист своїх інтересів. За таких обставин позивач просив позов задовольнити.

Ухвалою від 09.10.2023 суддя залишила позовну заяву без руху.

Ухвалою від 23.10.2023 суддя прийняла позовну заяву до розгляду та відкрила загальне позовне провадження в адміністративній справі.

Представник відповідача подав до суду відзив на позовну заяву від 09.11.2023 (вх. № 85660). Зазначив, що ГУ ДПС у Львівській області, ознайомившись із адміністративним позовом ТзОВ «ЕВРО-КОМЕРС», заперечує проти такого, виходячи із наступного. Під час проведення перевірки встановлено, що ТзОВ «ЄВРО-КОМЕРС» здійснює зберігання пального (виключно для потреб власного споживання) за адресою місця зберігання пального: Львівська область, с. Комарів, вул. Кутова, 20 на підставі ліцензії на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки), виданої ГУ ДПС у Львівській області № 13290414202000954 терміном дії з 11.06.2020 до 11.06.2025, загальною місткістю резервуарів, що використовуються для зберігання пального, 75000 л. Резервуар в якому зберігається пальне для власних потреб розміщений на земельній ділянці площею 300 м. кв., згідно п.1.1 договору оренди частини земельної ділянки від 01.06.2020 за адресою місця зберігання пального: Львівська область, с. Комарів, вул. Кутова, 20. В ході проведення фактичної перевірки ТзОВ «ЄВРО-КОМЕРС» проведено інвентаризацію залишків пального (виключно для потреб власного споживання) за адресою місця зберігання пального, якою встановлено зберігання дизельного пального в кількості 17942,00 л. Також, перевіркою встановлено, що ТзОВ «ЄВРО-КОМЕРС» зареєстровано 08.06.2022 за № 6026 в Реєстрі платників акцизного податку з реалізації пального та спирту етилового та/або акцизних складів (заява №9068919366 від 08.06.2022) Окрім того, у ТзОВ «ЄВРО-КОМЕРС» наявна ліцензія на право оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі, видана ГУ ДПС у Львівській області №990614202200339 термін дії з 27.05.2022 по 27.05.2027. Відтак, перевіркою встановлено, що ТзОВ «ЄВРО-КОМЕРС» здійснювало зберігання пального на акцизному складі, не зареєстрованому в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, чим порушено п.п. 230.1.2 (б) п. 230.1 ст. 230 ПК України. Відповідальність за виявлене порушення передбачена п. 1281.2 ст. 1281 ПК України, а саме: відсутність з вини платника податку реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платником податку - розпорядником акцизного складу - тягне за собою накладення штрафу в розмірі 1000000 гривень. Крім того, у своїй позовній заяві позивач покликається на те, що у податкового органу не було підстав для проведення фактичної перевірки та така проведена з порушенням приписів ПК України, оскільки проведення фактичної перевірки ТзОВ «ЄВРО-КОМЕРС» визначено без встановлення фактичних підстав для проведення такої. Проте, відповідач з такими твердження позивача категорично не погоджується з огляду на наступне. Фактична перевірка позивача проведена відповідно до наказу ГУ ДПС у Львівській області «Про проведення фактичної перевірки» від 03.05.2023 №1629-ПП, у якому підстави для призначення перевірки сформульовані таким чином: «З метою посилення контролю за виробництвом та обігом пального і запобігання порушень у сфері оптової та роздрібної торгівлі пальним, на підставі статей 20, 61, 62, підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 та підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (із змінами та доповненнями), статті 16 Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального» (із змінами та доповненнями), та відповідно до здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах пального». Мета для проведення фактичної перевірки є аналогічною до наказу ГУ ДПС у Львівській області «Про проведення фактичної перевірки» від 03.05.2023 №1629-ПП. Отже, ПК України закріплює таку обов`язкову вимогу щодо змісту наказу про проведення перевірки, як необхідність відображення підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом. Згідно з п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального. У питанні застосування п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України практика Верховного Суду є сформованою і усталеною, та полягає в тому, що ця норма містить дві самостійні (автономні) підстави для проведення фактичної перевірки у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального: 1) отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства; 2) здійснення контролюючим органом функцій, визначених законодавством у цій сфері. Тобто цей пункт передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо. Здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. Тобто, достатньо факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального). Як свідчить наказ ГУ ДПС у Львівській області від 03.05.2023 №1629-ПП «Про проведення фактичної перевірки», такий містить не лише посилання на норми, що їх регулюють (юридичні підстави), але й посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки Відтак, формулювання підстав перевірки в даному наказі дає цілковите розуміння, що підставою для проведення перевірки є саме здійснення контролюючим органом функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального. Що стосується виявленого порушення (п.п. 230.1.2 (б) п. 230.1 ст. 230 ПК України) під час проведення перевірки, то позивач у своїй позовній заяві покликається на те, що висновок податкового органу щодо необхідності реєстрації акцизного складу на якому зберігається пальне для власних потреб є безпідставним, оскільки ТзОВ «ЄВРО-КОМЕРС» має ліцензію на право оптової торгівлі пальним, за відсутності місць оптової торгівлі, проте зазначений факт податковим органом не було враховано під час перевірки. Приписи ПК України не вимагають від платників акцизного податку, що здійснюють зберігання пального для власних потреб, обов`язку створювати акцизний склад, якщо на ньому не здійснюються операції з реалізації та зберігання пального іншим особам. Однак, такі твердження позивача, відповідач вважає передчасними, зважаючи на наступне. З 08.06.2022 ТзОВ «ЄВРО-КОМЕРС» зареєстровано платником акцизного податку (заява №9068919366 від 08.06.2022). Відповідно до п.п.14.1.224 п. 14.1 ст. 14 ПК України розпорядник акцизного складу - суб`єкт господарювання, який одержав ліцензію на право виробництва спирту етилового, алкогольних напоїв, зареєстрований платником акцизного податку, або суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який здійснює виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження/розвантаження, зберігання, реалізацію пального на акцизному складі та має документи, що підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією, що відносяться до акцизного складу. Порядок реєстрації платників акцизного податку та акцизних складів регулюється Порядком електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 24.04.2019 № 408 «Деякі питання електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового», п. 5 якого встановлено, що платники акцизного податку розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати усі акцизні склади в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового. І згідно з п. 6 вказаного Порядку на підставі заяви, що подається для реєстрації особи як платника акцизного податку, здійснюється одночасно реєстрація акцизних складів такого платника. Аналогічна норма міститься і в абз. 6 пп. 230.1.2 (б) п. 230.1.2 ст. 230 ПК України. Відтак, враховуючи вищенаведені положення можна дійти до висновку, що суб`єкти господарювання, які є платниками акцизного податку розпорядниками акцизних складів, а також розпорядники акцизних складів, що використовують пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснюють операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам, зобов`язані зареєструвати акцизні склади. Отже, у даному випадку, ТзОВ «ЄВРО-КОМЕРС», набувши статусу розпорядника акцизного складу (суб`єкт господарювання платник акцизного податку), було зобов`язане відповідно до абз. 6 пп. 230.1.2 (б) п. 230.1.2 ст. 230 ПК України зареєструвати акцизний склад в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, за адресою місця зберігання пального: Львівська область, с. Комарів, вул. Кутова, 20. Однак, не зробило цього. З огляду на викладене, за виявлене порушення податковим органом правомірно застосована штрафна санкція у розмірі 1000000,00 грн., яка передбачена п. 1281.2 ст. 1281 ПК України. Враховуючи вищезазначене, у ГУ ДПС у Львівській області були законні підстави для прийняття спірного податкового повідомлення-рішення, що має наслідком відмову у задоволенні позовних вимог.

Протокольною ухвалою від 21.11.2023 суд закрив підготовче провадження і призначив судове засідання у справі.

Представник позивача у судових засіданнях позовні вимоги підтримав, просив позов задовольнити.

Представник відповідача у судових засіданнях проти позову заперечив, просив у задоволенні позову відмовити повністю.

Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши подані сторонами документи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються позовні вимоги та пояснення сторін, об`єктивно оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив таке.

ТзОВ «ЄВРО-КОМЕРС» зареєстровано як юридична особа 15.04.2010, код ЄДРПОУ 37059699, за адресою: Львівська область, м. Червоноград, вул. Львівська, буд. 19.

ГУ ДПС у Львівській області відповідно до наказу від 03.05.2023 №1629-ПП «Про проведення фактичної перевірки» та направлень на перевірку від 03.05.2023 № №3457, 3458 проведена фактична перевірка ТзОВ «ЄВРО-КОМЕРС» (ЄДРПОУ 37059699) за адресою: Львівська область, Сокальський район, с. Комарів, вул. Кутова, буд. 20, та Львівська область, м. Червоноград, вул. Львівська, буд 19.

За наслідком перевірки складено акт № 11900/13-01-09-02/37059699 від 05.05.2023 «Про результати фактичної перевірки з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства з питань виробництва, зберігання та обігу пального, контроль за виконанням якого покладений на органи ДПС.

Вказаним актом встановлено порушення позивачем п.п. 230.1.2 (б) п. 230.1 ст. 230 ПК України, а саме розпорядник акцизного складу за адресою місця зберігання пального: Львівська область, с. Комарів, вул. Кутова, 20, не зареєстрував акцизний склад в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

На підставі акту перевірки від 05.05.2023 винесене податкове повідомлення-рішення від 05.06.2023 №00128340902, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 1000000,00 грн.

Вищезазначене податкове повідомлення-рішення було оскаржене позивачем в адміністративному порядку до ДПС України.

За результатами розгляду скарги ТзОВ «ЄВРО-КОМЕРС» ДПС України прийнято рішення про результати розгляду скарги від 08.09.2023 № 26450/6/99-00-06-03-01-06, яким залишено без змін податкове повідомлення-рішення від 05.06.2023 № 00128340902, а скаргу без задоволення.

Не погоджуючись із винесеним податковим повідомленням-рішенням та правомірністю проведення фактичної перевірки, позивач звернувся із даним позовом до суду.

При вирішенні спору суд керувався таким.

Відносини, які виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюється ПК України.

Згідно п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Відповідно до п.п. 41.1.1 п. 41.1 ст. 41 ПК України контролюючими органами є податкові органи (центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, його територіальні органи) - щодо дотримання законодавства з питань оподаткування (крім випадків, визначених підпунктом 41.1.2 цього пункту), законодавства з питань сплати єдиного внеску, а також щодо дотримання іншого законодавства, контроль за виконанням якого покладено на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, чи його територіальні органи.

Пунктом 75.1 ст. 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно п.п. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Підстави призначення, обставини та порядок проведення перевірки визначено положеннями ст. 80 ПК України.

Відповідно до п. 80.5 ст. 80 ПК України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.

Умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок встановлено ст. 81 ПК України.

За правилами п. 81.1 ст. 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: - направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; - копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися.

Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; - службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється. При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення. У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.

Відповідно до п. 81.2 ст. 81 ПК України у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки посадовими (службовими) особами контролюючого органу за місцем проведення перевірки, невідкладно складається у двох примірниках акт, що засвідчує факт відмови, із зазначенням заявлених причин відмови, один примірник якого вручається під підпис, відразу після його складання, платнику податків та/або уповноваженій особі платника податків. Посадова (службова) особа платника податків (його представник або особа, яка фактично проводить розрахункові операції) має право надати свої письмові пояснення до складеного контролюючим органом акта. У разі відмови платника податків та/або його посадових (службових) осіб (представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) підписати акт, що засвідчує факт відмови у допуску до проведення перевірки, посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує факт відмови в отриманні акта та/або наданні письмових пояснень до нього.

З аналізу наведеного правового регулювання висновується, що у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/ позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог ПК України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава).

Як свідчать матеріали справи, фактична перевірка позивача проведена відповідно до наказу ГУ ДПС у Львівській області «Про проведення фактичної перевірки» від 03.05.2023 №1629-ПП, у якому підстави для призначення перевірки сформульовані таким чином: «З метою посилення контролю за виробництвом та обігом пального і запобігання порушень у сфері оптової та роздрібної торгівлі пальним, на підставі статей 20, 61, 62, підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 та підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VI (із змінами та доповненнями), статті 16 Закону України від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального» (із змінами та доповненнями), та відповідно до здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах пального».

Мета для проведення фактичної перевірки є аналогічною до наказу ГУ ДПС у Львівській області «Про проведення фактичної перевірки» від 03.05.2023 №1629-ПП.

Отже, ПК України закріплює таку обов`язкову вимогу щодо змісту наказу про проведення перевірки як необхідність відображення підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом.

Згідно з п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

У питанні застосування п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України практика Верховного Суду є сформованою і усталеною, та полягає в тому, що ця норма містить дві самостійні (автономні) підстави для проведення фактичної перевірки у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального: отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства; здійснення контролюючим органом функцій, визначених законодавством у цій сфері.

Тобто цей пункт передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо. Здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.

Тобто, на думку суду, достатньо факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).

Зазначений висновок узгоджується із правовими позиціями, висловленими в постановах Верховного Суду від 11.01.2023 у справі №160/2357/21, від 08.12.2022 у справі №140/2889/21, від 12.08.2021 у справі №140/14625/20, від 10.04.2020 у справі №815/1978/18, від 25.01.2019 у справі №812/1112/16, від 07.11.2019 у справі №140/391/19, від 20.03.2018 у справі №820/4766/17, від 22.05.2018 у справі №810/1394/16.

Так, відповідно до висновків Верховного Суду (зокрема, але не виключно, викладених у постановах від 11.07.2022 у справі №120/5728/20а, від 21.12.2022 у справі №500/1331/21), формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу, однак, з обов`язковим дотриманням вимог норм абз. 3 п. 81.1 ст. 81 ПК України щодо змісту наказу про проведення перевірки. У разі встановлення в одному підпункті статті декількох самостійних підстав для проведення перевірки, кожна з них не обов`язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі. Виконання такої вимоги забезпечує розуміння суб`єктом господарювання причин, що зумовили проведення перевірки, а також кола питань, які можуть бути її предметом, залежно від підстави проведення.

Так, як свідчить зміст наказу ГУ ДПС у Львівській області від 03.05.2023 №1629-ПП «Про проведення фактичної перевірки», такий містить не лише посилання на норми, що їх регулюють (юридичні підстави), але й посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки

Відтак, формулювання підстав перевірки в даному наказі дає цілковите розуміння, що підставою для проведення перевірки є саме здійснення контролюючим органом функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

З урахуванням наведеного, суд констатує, що наказ ГУ ДПС у Львівській області від 03.05.2023 №1629-ПП «Про проведення фактичної перевірки» та сама фактична перевірка ТзОВ «ЄВРО-КОМЕРС» проведені у повній відповідності до норм ПК України.

Додатково суд вважає за необхідне зазначити, що позивачем було допущено посадових осіб ГУ ДПС у Львівській області до проведення перевірки, надано журнал реєстрації перевірок, первинну бухгалтерську документацію, накази, ліцензії тощо, що додатково свідчить про правомірність призначення і проведення такої фактичної перевірки.

Що стосується виявленого під час проведення фактичної перевірки порушення, то суд вказує таке.

Відповідно до абз. абз. 1-3, 6 п.п. 14.1.6 п. 14.1 ст. 14 ПК України акцизний склад - це: а) спеціально обладнані приміщення на обмеженій території (далі - приміщення), розташовані на митній території України, де під контролем постійних представників контролюючого органу розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі, а також реалізації спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів; б) приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження/розвантаження, зберігання, реалізації пального.

Не є акцизним складом, зокрема, приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам. Отже, передбачений цією нормою виняток застосовується при сукупності умов, а саме: (1) загальна місткість розташованих на території (в приміщенні) ємностей не перевищує 200 кубічних метрів; (2) суб`єкт господарювання (власник або користувач такого приміщення або території) отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів; (3) пальне використовується виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і суб`єкт господарювання не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.

Як судом вже було встановлено, ТзОВ «ЄВРО-КОМЕРС» для здійснення своєї господарської діяльності отримало ліцензію на право оптової торгівлі пальним за відсутності місць оптової торгівлі, яка видана ГУ ДПС у Львівській області №990614202200339, термін дії з 27.05.2022 до 27.05.2027, та ліцензію на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки), яка видана ГУ ДПС у Львівській області №13290414202000957, термін дії з 11.06.2020 до 11.06.2025.

При цьому, 08.06.2022 ТзОВ «ЄВРО-КОМЕРС» зареєстровано платником акцизного податку на підставі поданої заяви №9068919366 від 08.06.2022.

З аналізу вказаної заяви випливає, що ТзОВ «ЄВРО-КОМЕРС» просить зареєструвати його платником акцизного податку у зв`язку з провадженням діяльності з реалізації пального.

Вказана обставина знайшла своє підтвердження в поясненнях представників сторін і в матеріалах справи.

Відповідно до п.п. 14.1.224 п. 14.1 ст. 14 ПК України розпорядник акцизного складу - суб`єкт господарювання, який одержав ліцензію на право виробництва спирту етилового, алкогольних напоїв, зареєстрований платником акцизного податку, або суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який здійснює виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження/розвантаження, зберігання, реалізацію пального на акцизному складі та має документи, що підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією, що відносяться до акцизного складу.

Порядок реєстрації платників акцизного податку та акцизних складів регулюється Порядком електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 24.04.2019 №408 «Деякі питання електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового» (далі Порядок №408), який визначає механізм відкриття та закриття рахунків платників акцизного податку з реалізації пального та спирту етилового, зареєстрованих у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, механізм роботи зазначеної системи, а також проведення розрахунків з бюджетом з використанням зазначених рахунків..

Пунктом 5 Порядку № 408 встановлено, що платники акцизного податку розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати усі акцизні склади в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

Згідно з п. 6 Порядку № 408 на підставі заяви, що подається для реєстрації особи як платника акцизного податку, здійснюється одночасно реєстрація акцизних складів такого платника.

Таким чином, конструкція п. п. 5, 6 Порядку № 408 дає можливість стверджувати, що законодавець нерозривно пов`язує статус «платник акцизного податку» з статусом «розпорядник акцизних складів».

Інакше кажучи, платник акцизного податку завжди є розпорядником акцизних складів.

Аналогічну форму має і норма абз. 6 п.п. 230.1.2 (б) п. 230.1.2 ст. 230 ПК України, згідно якої платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати, зокрема усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

Абзацом 3 п.п. 230.1.3 п. 230.1 ст. 230 ПК України передбачено, що розпорядники акцизних складів, що використовують пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснюють операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам, зобов`язані на кожному акцизному складі формувати дані про обсяги обігу пального за звітний календарний місяць та фактичні залишки пального станом на перший та останній дні такого місяця у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15°С.

Враховуючи вищенаведені положення як ПК України, так і Порядку № 408 можна дійти висновку, що суб`єкти господарювання, які є платниками акцизного податку розпорядниками акцизних складів, а також розпорядники акцизних складів, що використовують пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснюють операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам, зобов`язані зареєструвати акцизні склади, так як того вимагає абз. 6 п.п. 230.1.2 (б) п. 230.1.2 ст. 230 ПК України.

У даному випадку ТзОВ «ЄВРО-КОМЕРС», набувши статусу розпорядника акцизного складу (з набуттям статусу платника акцизного податку після подання відповідної заяви), зобов`язане було відповідно до абз. 6 п.п. 230.1.2 (б) п. 230.1.2 ст. 230 ПК України зареєструвати акцизний склад в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового за адресою місця зберігання пального: Львівська область, с. Комарів, вул. Кутова, 20.

Чого, однак, зроблено не було.

При цьому судом не береться до уваги твердження представника позивача про те, що наявна в користуванні ТзОВ «ЄВРО-КОМЕРС» ємність не підпадає під ознаки акцизного складу, а отже, не підлягає реєстрації як такий, оскільки така позиція прямо суперечить вимогам як абз. 6 п.п. 230.1.2 (б) п. 230.1.2 ст. 230 ПК України, так і п. 5, 6 Порядку № 408.

Згідно п. 1281.2 ст. 1281 ПК України відсутність з вини платника податку реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платником податку - розпорядником акцизного складу тягне за собою накладення штрафу в розмірі 1000000 гривень.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Вирішуючи спір по суті, суд враховує, що згідно з ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

При цьому суд відмічає, що "на підставі" означає, що суб`єкт владних повноважень: 1) повинен бути утворений у порядку, визначеному Конституцією та законами України; 2) зобов`язаний діяти на виконання закону, за умов та обставин, визначених ним; "у межах повноважень" означає, що суб`єкт владних повноважень повинен приймати рішення, а дії вчиняти відповідно до встановлених законом повноважень, не перевищуючи їх; "у спосіб" означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний дотримуватися встановленої законом процедури і форми прийняття рішення або вчинення дії і повинен обирати лише визначені законом засоби; "з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано", тобто використання наданих суб`єкту владних повноважень повинно відповідати меті та завданням діяльності суб`єкта, які визначені нормативним актом, на підставі якого він діє; "обґрунтовано", тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії). Рішення повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення.

Матеріали справи свідчать, що відповідні положення КАС України відповідачем при прийнятті оскаржуваного рішення були дотримані в повному обсязі.

Статтею 77 КАС України встановлено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідно до ч. 1 ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Відповідно до ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

За наслідком розгляду справи, враховуючи надані сторонами докази, а також норми чинного законодавства, суд приходить до висновку про необґрунтованість позовних вимог, оскільки відповідачем належними і допустимими доказами доведено правомірність прийнятого ним податкового повідомлення-рішення.

Таким чином, у задоволенні позову слід відмовити повністю.

Відповідно до приписів ст. 139 КАС України судові витрати в цій справі стягувати не належить.

Керуючись ст.ст. 2, 19 - 20, 22, 25 - 26, 72-77, 90, 139, 143, 241 - 246, 255, 257 - 258, 293, 295, пп. 15.5 п.15 розділу VII «Перехідні положення» КАС України, суд

в и р і ш и в:

у задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.

Судові витрати в цій справі стягувати не належить.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Повний текст судового рішення виготовлено 15.12.2023.

СуддяПотабенко Варвара Анатоліївна