Постанова

від 21.12.2023 по справі 400/7371/21

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

21 грудня 2023 р.м. ОдесаСправа № 400/7371/21

Перша інстанція: суддя Мороз А. О.,

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

судді-доповідача Турецької І. О.,

суддів Градовського Ю. М. Шеметенко Л. П.

за участі секретаря Алексєєвої Н. М.

представника ГУ ДПС в Миколаївській області Слюсаренко О. В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні, в режимі відеоконференції, апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 10 жовтня 2023 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ВАНІК ОРГАНІК» до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень

В С Т А Н О В И В:

Короткий зміст позовних вимог.

У вересні 2021 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ВАНІК ОРГАНІК» (далі ТОВ «ВАНІК ОРГАНІК») звернулося до суду першої інстанції з позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області (далі ГУ ДПС у Миколаївській області) в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 25.05.2022:

-№432914290701 про збільшення податку на прибуток приватних підприємств на суму 361 279 грн;

-№433114290701 про зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток підприємств на суму 977 352 грн;

-№433214290701 про зменшення розміру від`ємного значення податку на додану вартість (далі ПДВ) на суму 713 345 грн;

-№433314290701 про застосування штрафу за нескладання та/або нереєстрацію податкових накладних за платежем ПДВ на суму 187 096 грн

-№9871/15-32-07-08 про застосування штрафу за нескладання та реєстрацію податкових накладних у сумі 6 282,84 грн;

Обґрунтування позову складається з такого.

Заперечуючи проти доводів контролюючого органу про заниження бази оподаткування податком на прибуток за господарською операцією з ТОВ «ЗАМОЖНЕ АГРО» щодо придбання органічної сої, платник податків вказує про надання переліку документів, які свідчать про наявність у даного контрагента земельних ділянок, складських приміщень, а також про надання доказів транспортування даної продукції.

Як указує позивач, такі документи були надані до заперечень на акт перевірки.

До того ж, ТОВ «ВАНІК ОРГАНІК» не погоджується з податковими повідомленнями рішеннями №433214290701, №433314290701, за якими йому зменшили розмір від`ємного значення ПДВ та застосували штраф за невиконання обов`язку скласти та зареєструвати податкові накладні.

Так, ТОВ «ВАНІК ОРГАНІК» зазначає, що продуктом переробки соняшника є лузга соняшника. На думку позивача, лузга соняшника є безповоротними відходами, залишається у суб`єктів господарювання, які переробляють соняшник, а тому є помилковим висновок контролюючого органу про наявність у нього обов`язку нараховувати податкові зобов`язання та складати податкові накладні на цей продукт переробки.

Короткий зміст рішення суду першої інстанції.

Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 10 жовтня 2023 року, ухваленого за правилами загального позовного провадження, позов ТОВ «ВАНІК ОРГАНІК» задоволено.

Суд визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Миколаївській області від 25.05.2021: № 432914290701, № 433114290701, №43324290701, 433314290701.

Вирішуючи спір по суті та задовольняючи позов про скасування оскаржуваних податкових повідомлень - рішень, суд першої інстанції, керувався таким.

По - перше, суд зазначив, що представлені, ТОВ «ВАНІК ОРГАНІК», до перевірки, а також на адресу суду копії документів, підтверджують реальність господарської операції між ним та його контрагентом ТОВ «Заможне-Агро», а також підтверджують спроможність такого контрагента виростити та реалізувати сільгосппродукцію.

На думку суду, такими документами є: витяг з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, податкові декларації з плати за землю та квитанцій про їх прийняття, звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2019 № 4 сг та квитанція № 2, звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів ягід та винограду на 01.12.2019 №29-сг та квитанція № 1, договір зберігання № 01/10-2019/ЦЗ від 01.10.2019, укладений між ТОВ Цефей-ЕКО (Зберігач) та ТОВ Заможне-Агро (Поклажодавець), акт приймання-передачі на зберігання від 10.10.2019 р, товарно-транспортні накладні.

Окрім того, суд зазначив, що відсутність у контрагента трудових ресурсів, не виключає можливості реального виконання ним господарської операції, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу (оренда персоналу).

Покликаючись на практику Верховного Суду, суд першої інстанції зауважив, що контролюючий орган на виконання вимог статті 71 КАС України повинен довести та надати належні докази, які б свідчили, що наявні у контрагентів трудові ресурси та матеріально-технічне забезпечення були недостатніми для виконання умов договору.

Проаналізувавши доводи ГУ ДПС в Миколаївській області, що відходи, які залишаються від переробки соняшнику є товаром, а тому платник податку не виконав податковий обов`язок з правильності формування податкових зобов`язань та ненарахував податкові зобов`язання на лузгу соняшника, яка невикористана в господарській діяльності та безоплатно передана ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 , суд першої інстанції дійшов такого висновку.

Так, на думку суду, положення Закону України Про відходи, Методичні рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 10.01.2007 № 2, Податковий кодекс України надають підстави вважати, що лузга та сміття, що виникли під час переробки сировини є відходами виробництва та не належить до товару, що може бути переданий, в тому числі на безоплатній основі у розумінні статті 14 Податкового кодексу України.

Короткий зміст вимог апеляційної скарги та відзиву.

Вважаючи рішення суду першої інстанції незаконним та необґрунтованим, ГУ ДПС у Миколаївській області, в апеляційній скарзі просить його скасувати та ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позову.

Обґрунтування апеляції складається з такого.

Наполягаючи на законності податкових повідомлень рішень, за якими ТОВ «ВАНІК ОРГАНІК» збільшений податок на прибуток та зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток, контролюючий орган заявляв про відсутність правових наслідків від проведення господарської операції між ТОВ «ЗАМОЖНЕ АГРО» (Постачальник) та ТОВ «ВАНІК ОРГАНІК» (Покупець).

На думку ГУ ДПС в Миколаївській області, враховуючи фактори:

-неможливості ТОВ «ЗАМОЖНЕ АГРО» власними ресурсами виростити сою;

-відсутності документів, які свідчать про придбання, ТОВ «ЗАМОЖНЕ АГРО», сої в інших контрагентів;

-відсутності придбаного, ТОВ «ВАНІК ОРГАНІК», товару на складах, у зв`язку з його реалізацією за межи України, випливає висновок, що ТОВ «ВАНІК ОРГАНІК» отримало безоплатно від невстановленої особи сою та оприбутковало її на свій рахунок 28 «Товари» в сумі 3 002 472 грн.

На підтвердження своєї позиції ГУ ДПС у Миколаївській області звернула увагу суду апеляційної інстанції на невідповідність, в частині визначення дії термінів певних умов договору поставки, укладеного між ТОВ «ЗАМОЖНЕ АГРО» (Постачальник) та ТОВ «ВАНІК ОРГАНІК» (Покупець) від 11.12.2019 №1-11/12-193А.

Далі, скаржник указує на те, що в період дії цього договору, ТОВ «ЗАМОЖНЕ АГРО» перебувало на загальній системі оподаткування, проте декларацію з податку на прибуток за 2018 -2019 роки та додаток АМ (амортизація) не надавало.

Указує скаржник також на те, що ТОВ «ЗАМОЖНЕ АГРО», подавши на паперовому носії фінансовий звіт суб`єкта малого підприємництва від 16.03.2020, заявило про відсутність основних засобів.

Звіти за формою 1-ДФ, як пояснив скаржник, протягом 2018 2019 років ТОВ «ЗАМОЖНЕ АГРО» не подавалися, що свідчить про відсутність працюючих осіб на підприємстві та про виплати іншим особам доходу за ознакою доходу « 157».

Окрему увагу скаржник звертає на те, що за інформацією старости села Заможне, договори оренди землі, укладені між ТОВ «ЗАМОЖНЕ АГРО» та вказаною сільрадою були розірвані за відповідним рішенням у лютому 2020 року, у зв`язку з відсутністю діяльності (обробітку).

Не погоджуючись з висновками суду першої інстанції, що лузга та сміття, що виникли під час переробки сировини є відходами виробництва та не належать до товару, що може бути переданий, в тому числі на безоплатній основі, ГУ ДПС в Миколаївській області зазначило таке.

Зокрема, ГУ ДПС в Миколаївській області звернуло увагу на акти приймання передачі робіт, в яких, в тому числі, вказано про кількість отриманих, ФОП ОСОБА_3 та ФОП ОСОБА_4 , продуктів переробки (продукції), відходів у вигляді лузги та сміття. Наведене, на думку скаржника, свідчить про безоплатну передачу ТОВ «ВАНІК ОРГАНІК», на адресу наведених контрагентів, товару, у вигляді продукту переробки, який може бути використаний в господарській діяльності, зокрема, перероблений в гранульоване паливо.

До того ж, скаржник наголошує на тому, що після ознайомлення з результатами планової податкової перевірки, що проводилася в рамках даного спору, ТОВ «ВАНІК ОРГАНІК» визнав необхідність нарахування податкових зобов`язань на такий продукт переробки насіння соняшника, як лузга соняшника, про що свідчать заповнені ним податкові накладні.

У відзиві на апеляцію представниця ТОВ «ВАНІК ОРГАНІК» вказує на безпідставність її доводів та заявляє про те, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим.

Зокрема, представник зазначає, що апеляційна скарга контролюючого органу відтворює зміст відзиву та акта перевірки. У зазначеному документі, на думку представника ТОВ «ВАНІК ОРГАНІК», не зазначено в чому полягає неправильність чи неповнота дослідження доказів і встановлення обставин справи, які були допущені судом першої інстанції.

У суді апеляційної інстанції представник ГУ ДПС у Миколаївській області підтримав доводи апеляції та просив її задовольнити.

Представник ТОВ «ВАНІК ОРГАНІК» в судове засідання суду апеляційної інстанції не з`явився, просив розглянути справу без його участі.

Фактичні обставини справи.

У період з 09.03.2021 до 22.03.2021 ГУ ДПС в Миколаївській області провело документальну планову виїзну перевірку ТОВ «ВАНІК ОРГАНІК» з питань дотримання вимог податкового валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, за період з 01.01.2017 до 30.09.2020, в тому числі з питання своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на додану вартість за період з 01.02.2017 до 30.09.2020, правильності нарахування обчислення і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період 08.07.2016 до 30.09.2020, за результатами якої складено акт перевірки № 2582/14-29-07-01/40642670 від 29.03.2021.

В ході проведення перевірки, на підставі наданих первинних документів ГУ ДПС у Миколаївській області встановило, що 11.12.2019 р. між ТОВ «ЗАМОЖНЕ АГРО» (Постачальник) та ТОВ «ВАНІК ОРГАНІК» (Покупець) було укладено договір № 1-11/12-193А, за умовами якого Постачальник зобов`язався передати у власність Покупця органічну сою урожаю 2019 року, а Покупець зобов`язався прийняти та оплатити товар.

Також у згаданому договорі передбачено, що передача товару здійснюється Постачальником на умовах ЕХW згідно правил ІНКОТЕРМС 2010. Місце передачі товару: с. Франківка, Гощанський район, Рівненська область. Покупець на кожну автомобільну поставку повинен надати автотранспорт для здійснення відвантаження товару.

Вимогами договору встановлено, що право власності на товар переходить від Постачальника до Покупця з моменту підписання сторонами видаткової накладної.

До перевірки ТОВ «ВАНІК ОРГАНІК» надало видаткові накладні на отримання товару в кількості 272,92 т на загальну суму 3 623 935,97 грн, банківські документи на оплату товару.

На підставі контракту від 03.01.2020, укладеного ТОВ «ВАНІК ОРГАНІК» з нерезидентом Vivaorganic GmbH Німеччина, рахунків, митних декларацій, міжнародних товарно-транспортних накладних, посадові особи, що здійснювали перевірку встановили реалізацію, придбаної від ТОВ «ЗАМОЖНЕ АГРО» сої органічної, врожаю 2019 в обсязі 218,68 т.

Висновок про те, що ТОВ «ЗАМОЖНЕ АГРО» не мала реальну можливість виростити та поставити на адресу позивача сою, контролюючий орган зробив на підставі того, що у вказаного підприємства були відсутні основні засоби, трудові ресурси, а також, що даний платник податків за 2018 -2019 роки не подавав податкову декларацію з податку на прибуток.

Узагальнюючи викладене, ГУ ДПС в Миколаївській області, в акті перевірки вказало, що ТОВ «ВАНІК ОРГАНІК» не виконало податковий обов`язок правильно формувати доходи та включати до складу інших доходів суми безоплатно отриманих товарно матеріальних цінностей від невстановленої особи. Перевіркою повноти визначення податку на прибуток, за період з 01.01.2017 по 30.09.2020, контролюючий орган установив його заниження на суму 361 279 грн.

Перевіряючи повноту визначення податкових зобов`язань з ПДВ, ГУ ДПС в Миколаївській області проаналізувало договори на виготовлення продукції з давальницької сировини №08-10/19 від 08.10.2019, укладеного з ФОП ОСОБА_5 та 25.01.2019 за №15-01/19, укладеного з ФОП ОСОБА_6 (Виконавець).

За вказаними договорами ТОВ «ВАНІК ОРГАНІК» (Замовник) доручив із своєї сировини, а ФОП ОСОБА_3 та ФОП ОСОБА_4 (Виконавці) зобов`язалися виробити соняшникову олію та макуху соняшника на своїх площах та своїми силами, а також здійснити розлив соняшникової олії у тару.

Також указано, що результатом виконаних робіт за даним договором є готова продукція - розлита у тару олія соняшникова органічна, нерафінована, невиморожена, першого ґатунку, а також макуха соняшникова.

До згаданого договору сторони підписали додаткові угоди, якими доповнили зміст основного договору про те, що «утворені в процесі переробки соняшника безповоротні відходи, у вигляді лузги та сміття, утилізуються. Обов`язок утилізації покладається на виконавця та за його рахунок».

Далі, в акті перевірки наголошується, що в типових актах приймання здачі виконаних робіт, укладених Замовником та Виконавцями, вказується кількість отриманих продуктів переробки продукції, а саме олії соняшникової, макухи соняшникової, відходів у вигляді лузги та сміття та їх еквівалент у відсотках. Також в кожному акті зазначається, що відходи виробництва у вигляді лузги та сміття за спільною згодою сторін договорів залишаються у Виконавців для використанні у виробництві та подальшої утилізації.

Резюмуючи викладене, контролюючий орган робить висновок, що в порушення положень Податкового кодексу України, платник податків, в особі ТОВ «ВАНІК ОРГАНІК», не нарахував податкові зобов`язання на лузгу соняшника, яка не використана в господарській діяльності та безоплатна передана ФОП ОСОБА_3 та ФОП ОСОБА_4 .

Згідно висновків акта перевірки ТОВ «ВАНІК ОРГАНІК» порушив:

пункт 44.1., 44.2. статті 44, пункт 134.1. статті 134 Податкового кодексу України, в результаті чого відбулося заниження податку на прибуток на загальну суму 361 279 грн;

пункти 44.1., 44.2. статті 44, пункт 134.1. статті 134 Податкового кодексу України, що призвело до завищення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування за три квартали на загальну суму 977 352 грн;

підпункти а, б пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1. статті 188, пункту 189.1 статті 189, пункту 198.5. статті 198, пунктів 200.1, 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, результатом чого стало завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду на загальну суму 713 245 грн.

25.05.2021 на підставі порушень, встановлених вище, ГУ ДПС у Миколаївській області прийняло стосовно ТОВ «ВАНІК ОРГАНІК» податкові повідомлення-рішення:

№432914290701 про збільшення податку на прибуток приватних підприємств на суму 361 279 грн;

№433114290701 про зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток підприємств на суму 977 352 грн;

№433214290701 про зменшення розміру від`ємного значення податку на додану вартість (далі ПДВ) на суму 713 345 грн;

№433314290701 про застосування штрафу за нескладання та/або нереєстрацію податкових накладних за платежем ПДВ на суму 187 096 грн.

Джерела правового регулювання (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) та оцінка суду апеляційної інстанції доводів апеляції і висновків суду першої інстанції.

Переглянувши справу за наявними у ній доказами та перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що наявні підстави для часткового задоволення апеляції, з огляду на таке.

Відповідаючи на перший довід апеляції про заниження ТОВ «ВАНІК ОРГАНІК» податку на прибуток у зв`язку з невключенням вартості безоплатно отриманого товару від невстановленої особи до складу інших доходів, колегія суддів встановила таке.

За положеннями пунктів 44.1, 44.2 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством України. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1. статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу.

Зі змісту апеляції випливає, що підставами для висновку про нереальність господарської операції між ТОВ «ВАНІК ОРГАНІК» (Покупець) та ТОВ «ЗАМОЖНЕ АГРО» (Постачальник) слугували обставини відсутності у Постачальника трудових ресурсів та основних засобів.

Підтвердженням того, що у ТОВ «ЗАМОЖНЕАГРО» були відсутні основні засоби підтверджується, як зазначив скаржник, фінансовим звітом даного підприємства за 2019 рік, де задекларовані оборотні активи у вигляді запасів та готової продукції, але не задекларовані основні засоби.

Щодо відсутності трудових ресурсів, то даний факт, на думку скаржника, підтверджується неподанням, протягом 2018 -2019 року звітів за формою 1 ДФ.

Досліджуючи наведені обставини, колегія суддів керується правовою позицією Верховного Суду, яка викладена в постанові від 21.04.2023 у справі № 809/1879/16.

Так, в цій справі суд касаційної інстанції виснував, що норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції у формі податкового кредиту чи наміру платника податків отримати певний результат від здійснення господарської операції (підприємницької діяльності).

Відсутність у контрагентів матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу (оренда персоналу).

Далі, переходячи до зауважень контролюючого органу про некоректне зазначення сторонами договору термінів поставки та терміну дії договору, колегія суддів вважає, що це є помилкою, яка не має суттєвого значення для вирішення спору.

Зазначаючи про необачність та необережність, з боку ТОВ «ВАНІК ОРГАНІК», щодо вибору контрагента, в особі ТОВ «ЗАМОЖНЕ АГРО», ГУ ДПС у Миколаївській області, при цьому, в акті перевірки, заявляє про відсутність податкової інформації від ГУ ДПС у Житомирській області, на адресу якого направлявся відповідний запит.

Як установив суд апеляційної інстанції, відповідь, на вказаний запит, була отримана 05.04.2021, тобто після складання акта перевірки. Із указаної відповіді випливає, що за результатами виходу працівників податкового органу за адресою місцезнаходження ТОВ «ЗАМОЖНЕАГРО», останнє було відсутнє і як пояснив сільській голова села Заможне, договори оренди з ТОВ «ЗАМОЖНЕАГРО» були розірвані в лютому 2020 року.

При цьому, жодного доказу, з приводу встановлених обставин, контролюючий орган не надав.

Поряд з цим, суд першої інстанції обґрунтовано виснував, що реальність господарської операції між ТОВ «ВАНІК ОРГАНІК» та ТОВ «ЗАМОЖНЕ АГРО» підтверджується витягом з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно про те, що у ТОВ «ЗАМОЖНЕ АГРО» були в користуванні земельні ділянки.

Також, суд першої інстанції встановив, що ТОВ «ЗАМОЖНЕ АГРО» подавало до контролюючого органу податкові декларації з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності), що підтверджується квитанціями про їх прийняття.

Присутні в матеріалах справи також:

звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2019 № 4 сг та квитанція № 2;

звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів ягід та винограду на 01.12.2019 р. № 29-сг та квитанцією № 1;

договір зберігання № 01/10-2019/ЦЗ від 01.10.2019 р. укладений між ТОВ «Цефей-ЕКО» (Зберігач) та ТОВ «ЗАМОЖНЕ АГРО» (Поклажодавець);

акт приймання-передачі на зберігання від 10.10.2019;

товарно-транспортні накладні;

видаткова накладна від 15.01.2020 №1;

платіжні доручення від 13.12.2019 за №1404227462 та від 17.12.201 за №1404227469.

Також є слушним застосування судом першої інстанції до спірних правовідносин усталеної та послідовної практики Верховного Суду про те, що контролюючий орган на виконання вимог статті 71 КАС України повинен довести та надати належні докази, які б свідчили, що наявні у контрагентів трудові ресурси та матеріально-технічне забезпечення були недостатніми для виконання умов договору.

Є важливим також те, що суд касаційної інстанції відзначав, що податкова інформація, що наявна в інформаційно-аналітичних базах, щодо контрагентів платника податків, повинна ґрунтуватися на безпосередньому аналізі первинних документів

Узагальнюючи викладене, колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції, що податкові повідомлення рішення від 25.05.2021 за №432914290701 про збільшення податку на прибуток приватних підприємств на суму 361 279 грн за №433114290701 про зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток підприємств на суму 977 352 грн є протиправними та такими, що підлягають скасуванню.

Переходячи до дослідження доводів ГУ ДПС у Миколаївській області про те, що в порушення положень Податкового кодексу України, платник податків, в особі ТОВ «ВАНІК ОРГАНІК», не нарахував податкові зобов`язання на лузгу соняшника, яка є продуктом переробки соняшника, тобто товаром, а безоплатно її передав ФОП ОСОБА_7 та ФОП ОСОБА_8 , колегія суддів установила таке.

Відповідно до абзацу а підпункту 14.1.13. пункту 14.1. статті 14 Податкового кодексу України, безоплатно надані товари, роботи, послуги, це товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів.

Підпункт 14.1.191. пункту 14.1 статті 14 встановлює, що постачання товарів - будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.

Згідно із підпунктом 14.1.244. пункту 14.1. статті 14 Податкового кодексу України, товари - матеріальні та нематеріальні активи, у тому числі земельні ділянки, земельні частки (паї), а також цінні папери та деривативи, що використовуються у будь-яких операціях, крім операцій з їх випуску (емісії) та погашення.

За підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є операції платників податку з:

- постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю;

- постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Пункт 187.1 статті 187 Податкового кодексу України передбачає, зокрема, що Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, або дата відвантаження товарів, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до пункту 189.1 статті 189 Податкового кодексу України у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.

За змістом пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації.

Згідно пунктів 200.1 та 200.4 статті 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на відповідний рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Суд першої інстанції задовольняючи позовні вимоги про скасування податкових рішень про зменшення розміру від`ємного значення ПДВ та про накладення штрафу за нескладання та/або нереєстрацію податкових накладних вважав, що лузга та сміття, що виникли під час переробки сировини є відходами виробництва та не належать до товару, що може бути переданий, в тому числі на безоплатній основі у розумінні статті 14 Податкового кодексу України.

Суд погодився з доводами позивача, що лузга є безповоротними відходами та не враховується в бухгалтерському обліку, тому що не є активами її власника.

Оцінюючи таку правову позицію суду першої інстанції колегія суддів вважає таке.

Згідно зі ст. 1 Закону України Про відходи відходи - будь-які речовини, матеріали та предмети, що утворилися у процесі виробництва чи споживання, а також товари (продукція), що повністю або частково втратили свої споживчі властивості та не мають подальшого використання за місцем їх утворення чи виявлення та від яких їх власник позбувається, має намір або повинен позбутися шляхом утилізації чи видалення.

Головною ознакою відходів є те, що вони втратили свої споживчі властивості. Тобто за ситуації, коли матеріали, що утворилися при виробництві продукції, можуть бути використані повторно у виробництві для тих самих цілей або ж продані на сторону за ціною початкового ресурсу, відходами вони не визнаються.

Згідно з пункту 2.13 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів затверджених наказом Міністерства фінансів України від 10.01.2007 р. № 2, зворотні відходи виробництва - це залишки сировини матеріалів, напівфабрикатів та інших видів матеріальних цінностей, що утворилися в ході виробництва продукції (робіт, послуг), втратили повністю або частково споживчі властивості початкового матеріалу (хімічні та фізичні) і через те використовуються з підвищеними витратами (зниженням виходу продукції) або зовсім не використовуються за прямим призначенням.

Відходи, реалізація та/або використання яких у виробничому процесі не передбачається, активом не визнаються. Витрати на утилізацію цих відходів включаються до інших операційних витрат.

Як пояснили сторони у даній справі під час виробництва олії крім основної продукції (олія, шрот) на підприємстві утворюється лушпиння соняшнику.

Згідно з Порядком обліку, зберігання та використання відходів, відходів як вторинної сировини і побічної продукції в олійно-жировій галузі (розроблено УкрНДІОЖ НААН та погоджено з асоціацією «Укроліяпром» в 2015 році), а саме в розділі № 7 (Характеристика побічної (супутньої) продукції), що утворюється на підприємствах олійно-жирової галузі, лушпиння соняшнику віднесено до побічної продукції.

Побічна продукція продукція, що утворюється в комплексних виробництвах паралельно з основною і, на відміну від супутньої, не потребує додаткових витрат.

Відповідно до Технологічного процесу виготовлення олії соняшникової, технологічний процес виробництва передбачає отримання основного продукту переробки - олії соняшникової та отримання двох самостійних продуктів переробки - некондиційної продукції (напівфабрикатів) - жмиха форпресового і лушпиння соняшникового, з доведенням їх до готової продукції - макухи соняшникової високопротеїнової і лушпиння соняшникового гранульованої (пілета) за допомогою двох циклів (етапів) виробництва.

За таких умов, слід погодитися з доводом контролюючого органу, що лушпиння соняшника є продуктом переробки соняшника, який можливо використовувати в господарській діяльності, тобто є товаром.

Суд першої інстанції надаючи характеристику відходам, правильно зазначив, що ознакою відходів є те, що вони втратили свої споживчі властивості, але при цьому дійшов помилкового висновку, що лушпиння соняшника не може бути використано у виробництві.

Про те, що лушпиння соняшника не відноситься до зворотних або безповоротних відходів свідчить Класифікатор відходів ДК 005-96, що затверджений і введений в дію наказом Держстандарту України №89 від 29.02.1996, а також Порядок обліку сировини, матеріалів та готової продукції на підприємствах олійно-жирової галузі, затвердженого наказом Міністерства аграрної політики України від 11.09.2009 №656.

Так, у Класифікаторі відходів, не вказаний такий від відходів як лушпиння соняшника, а в згаданому вище Порядку не зазначено лушпиння соняшника не відноситься до відходів олійного виробництва.

До того ж, варто відзначити, що є слушним довід ГУ ДПС в Миколаївській області про те, що платник податків, в особі ТОВ «ВАНІК ОРГАНІК» погодився з висновками податкової перевірки та з серпня 2021 року складає та реєструє податкові накладні з номенклатурою «лушпиння соняшникове».

Зважаючи на встановлені обставини, а також на перелічені вище законодавчі акти суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що податкові повідомлення рішення від 25.05.2021 за №433214290701 про зменшення розміру від`ємного значення податку на додану вартість (далі ПДВ) та за №433314290701 про застосування штрафу за нескладання та/або нереєстрацію податкових накладних за платежем ПДВ є законними та відсутні підстави для їх скасування.

Відповідно до вимог статті 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині є, зокрема, неправильне застосування норм матеріального права.

Колегія суддів вважає, що суд першої інстанції вирішуючи даний спір неправильно розтлумачив законодавчі акти, які регулювали спірні правовідносини.

Частина 6 статті 139 КАС України передбачає, якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

Оскільки суд апеляційної інстанції відмовляє в задоволенні частини позовних вимог ТОВ «ВАНІК ОРГАНІК», необхідно змінити розподіл судових витрат, здійснених судом першої інстанції. Враховуючи, що сума задоволеної майнової вимоги становить 1338631 грн., то відшкодуванню ТОВ «ВАНІК ОРГАНІК» суми судового збору за подання позову має становити 20079,46 грн. (1338631 х 1,5%).

Керуючись статтями 195, 308, 310, 315, 317, 322, 325, 328 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області задовольнити частково.

Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 10 жовтня 2023 року скасувати, в частині задоволення позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «ВАНІК ОРГАНІК» до Головного управління ДПС в Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 25 травня 2021 за №433214290701 та за №433314290701.

Ухвалити в цій частині нове рішення про відмову в задоволенні вказаних вимог.

Змінити розподіл судових витрат, виклавши абзац третій резолютивної частини рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 10 жовтня 2023 року в наступній редакції:

«Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Миколаївській області (вул. Лягіна, 6, м. Миколаїв, 54001, ЄДРПОУ 44104027) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Ванік Органік» (вул. Лазурна, 4, кв. 55, м. Миколаїв, 540058, ЄДРПОУ 40642670) судовий збір в сумі 20 079 (двадцять тисяч сімдесят дев`ять) грн. 46 коп.».

В іншій частині рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 10 жовтня 2023 року залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Доповідач - суддя І. О. Турецька

суддя Ю. М. Градовський

суддя Л. П. Шеметенко

Повне судове рішення складено 21.12.2023.