Постанова

від 21.12.2023 по справі 420/19050/23

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

21 грудня 2023 р.м. ОдесаСправа № 420/19050/23

Перша інстанція: суддя Попов В.Ф.

Судова колегія П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:

Головуючого: Градовського Ю.М.

суддів: Турецької І.О.,

Шеметенко Л.П.

розглянувши в порядку письмового провадження в м.Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20 вересня 2023р. по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЗАРЯДНІ МЕРЕЖІ» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування рішення, -

В С Т А Н О В И Л А:

У липні 2023р. ТОВ «ЗАРЯДНІ МЕРЕЖІ» звернулося до суду із адміністративним позовом до ГУ ДПС в Одеської області, у якому просило:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 26.10.2022р. №12243/15-32-04-06 на суму 759 065,63грн. за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних.

В обґрунтування своїх вимог позивач зазначив, що податковим органом було проведено камеральну перевірку ТОВ «ЗАРЯДНІ МЕРЕЖІ» щодо своєчасності реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування, за результатами якої 24.10.2022р. складено акт перевірки за №9883/15-32-04-06, у висновках якого встановлено порушення термінів реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних.

Позивач вважає, що підстав для застосування до нього штрафних (фінансових) санкцій не має, оскільки п.52-1 підрозділу 1 розділу ХХ ПК України запроваджено звільнення від санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних під час дії карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

При цьому, позивач вказує на те, що в його діях відсутня вина як обставина, що має бути в наявності для притягнення підприємства до фінансової відповідальності. Наявність форс-мажорних обставин, а саме військова агресію російської федерації проти України, що стало підставою введення воєнного стану були суттєвими для позивача, що вплинули на неможливість своєчасної реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування дата виписки яких припадає на січень-серпень 2022р.. Реєстрація була здійснена одразу після того, як така можливість з`явилась, а саме у період з 30.08.2022р. по 1.09.2022р..

Позивач зазначає, що оскільки до 6.09.2022р. законодавцем не були введені в дію відповідний Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у пп.69.1 п.69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України та переліків документів на підтвердження таких обставин, а тому товариство було позбавлено можливості звернутися до податкового органу із заявою щодо неможливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок з наданням підтверджуючих таку обставину документів.

Крім того, позивач зазначає, що керівник ТОВ «ЗАРЯДНІ МЕРЕЖІ» Вельчев С.І., до обов`язків якого входило подання відповідної податкової звітності підприємства, в тому числі реєстрації податкових накладних, з моменту введення воєнного стану з 24.02.2022р. тривалий час перебував за кордоном, як і чимало інших громадян, які вивозили та спасали свої сім`ї та дітей.

Посилаючись на вказане просив позов задовольнити.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 20 вересня 2023р. адміністративний позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС в Одеській області від 26.10.2022р. №12243/15-32-04-06.

Стягнуто з ГУ ДПС в Одеській області на користь ТОВ «ЗАРЯДНІ МЕРЕЖІ» судовий збір в сумі 11 385,98грн..

В апеляційній скарзі апелянт просить рішення суду скасувати та прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні адміністративного позову в повному обсязі, посилаючись на порушення норм права.

Судова колегія вважає, що у відповідності до п.1 ч.1 ст.311 КАС України, апеляційну скаргу можливо розглянути в порядку письмового провадження, оскільки в матеріалах справи достатньо доказів для вирішення справи по суті.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідь судді-доповідача, доводи апеляційної скарги, пояснення на неї, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, колегія суддів дійшла до висновку про залишення скарги без задоволення, а рішення суду без змін, з наступних підстав.

Відповідно до ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що застосування до позивача штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в умовах правової невизначеності покладає на позивача додатковий надмірний тягар та суперечить принципу правової визначеності та стабільності, а тому вважав, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню.

Вирішуючи спір, судова колегія вважає, що суд першої інстанції повно та об`єктивно дослідив обставини по справі, надані докази, правильно визначив юридичну природу спірних правовідносин і закон, який їх регулює.

Так, судом першої інстанції встановлено та підтверджено під час апеляційного розгляду, що ТОВ «ЗАРЯДНІ МЕРЕЖІ» є юридичною особою, зареєстрованою з 5.10.2018р.. Основний вид економічної діяльності є надання допоміжних комерційних послуг.

У жовтні 2022р. посадовими особами ГУ ДПС було проведено камеральну перевірку ТОВ «ЗАРЯДНІ МЕРЕЖІ» щодо своєчасності реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування.

Так, за результатами вказаної перевірки, 24.10.2022р. податковим органом було складено акт перевірки за №9883/15-32-04-06, у висновках якої встановлено порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених ст.201 ПК України, дата виписки яких припадає на січень-серпень 2022р.. Всього з порушенням граничних термінів реєстрації було виявлено 143 податкових накладних за період з 31.01.2022р. по 31.08.2022р..

На підставі встановлених порушень, 26.10.2022р. податковим органом було прийнято податкове повідомлення-рішення за №12243/15-32-04-06, яким до позивача застосовано штрафні санкції на суму 759 065,63грн..

Позивач вважає вказане податкове повідомлення-рішення протиправним, незаконним та таким, що підлягає скасуванню, у зв`язку із чим звернувся в суд із даним позовом.

Перевіряючи правомірність прийняття оскаржуваного рішення податкового органу, з урахуванням підстав, за якими позивач пов`язує його протиправність та скасування, судова колегія виходить з наступного.

Приписами ч.2 ст.19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Положеннями п.201.1 ст.201 ПК України встановлено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи а зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Так, відповідно до абз.1 п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

При цьому, відповідно до абз.4 п.201.10 ст.201 ПК України податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з абз.14 п.201.10 ст.201 ПК України, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;

- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Приписами ст.120-1 ПК України визначено відповідальність платників податків за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної. Тобто, законодавець передбачив для платників податків відповідальність за порушення п.201.10 ст.201 ПК України.

Так, згідно з п.120-1.1 ст.120 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого ст.201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до п.198.5 ст.198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до ст.199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого п.201.4 ст.201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог ст.192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Аналізуючи вищевказані правові норми, судова колегія зазначає, що на платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних у строк, встановлений податковим законодавством, а саме: для податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені, а для податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Порушення вказаних строків реєстрації податкових накладних є підставою для відповідальності у вигляді штрафу за п.120-1.1 ст.120-1 ПК України.

Як вбачається із матеріалів справи та не заперечується сторонами по справі, що ТОВ «ЗАРЯДНІ МЕРЕЖІ» реєстрацію податкових накладних здійснено з порушенням строків, визначених ПК України.

Натомість позивач вважає, що він не підлягав притягненню до відповідальності, оскільки п.52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України звільняє його від такої відповідальності, а положення абз.17 пп.69.2 п.69 підрозділу ХХ ПК України суперечить п.52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» й створює неоднозначне тлумачення норм податкового законодавства, а тому з урахуванням вимог п.56.21 ст.56 ПК України рішення в такій ситуації повинно прийматись на користь платника податків. При цьому, позивач вказав на наявність форс мажорних обставин якими є введення воєнного стану на всій територій України.

Натомість податковий орган наполягає на тому, що до спірних правовідносин слід застосовувати п.69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, який фактично скасував мораторій на застосування штрафних санкцій, передбаченого п.52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.

Так, у відповідності до п.52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1.03.2020р. до останнього календарного дня місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Перелік порушень податкового законодавства, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину на території України є вичерпним та не включає застосування штрафних санкцій за порушення строків своєчасної реєстрації податкових накладних та розрахунків коригувань у період з 1.03.2020р. і до останнього календарного дня місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Апеляційний суд зазначає, що постановою КМУ від 9 грудня 2020р. за №1236 «Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» (із змінами) з 19.12.2020р. до 30.06.2023р. на території України карантин, продовживши дію карантину, встановленого постановами Кабінету Міністрів України від 11 березня 2020р. №211 «Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2», від 20 травня 2020р. №392 «Про встановлення карантину з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» та від 22 липня 2020р. №641 «Про встановлення карантину та запровадження посилених протиепідемічних заходів на території із значним поширенням гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2».

Отже, штрафні санкції за порушення строків своєчасної реєстрації податкових накладних та розрахунків коригувань у період з 1.03.2020р. і до 30.06.2023р. не застосовуються.

Разом з тим, ЗУ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022р. за №2260-IX (надалі - Закон №2260), який набрав чинності 27.05.2022р., внесено зміни до п.69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022р. за №64/2022, затвердженим ЗУ «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022р. за №2102-IX, встановлено особливості для справляння податків і зборів.

Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» за №64/2022 від 24.02.2022р. в Україні введено воєнний стан, який на підставі Указів Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжувався та станом на час розгляду справи триває.

За правилами абз.18 п.69.2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України (тут і далі в редакції, чинній на момент винесення спірного податкового повідомлення-рішення - 26.12.2022р.) у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених пп.112.8.9 п.112.8 ст.112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

В той же час, відповідно до абз.1,3 пп.69.1 п.69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності та/або документів (повідомлень), у тому числі передбачених ст.39 і 39-2, пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Аналізуючи наведені норми законодавства, судова колегія констатує, що починаючи з 27.05.2022р., існує дві норми законодавства щодо своєчасності реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування як під час карантину, так і починаючи з 24.02.2022р. (початку дії воєнного стану) та відповідальності за це. При цьому, нормами Закону №2260 платникам податків не було надано перехідного періоду, достатнього для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, що не були своєчасно подані у зв`язку з карантином та на які до 27.05.2022р. поширювалася дія мораторію, встановленого на період дії карантину.

При цьому, товариство зазначає форс мажорні обставини, а саме військову агресію російської федерації проти України, які були суттєвими для товариства і які в подальшому вплинули на неможливість своєчасної реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН, та яка була здійснена позивачем відразу після того як така можливість з`явилась, а саме у період з 30.08.2022р. по 1.09.2022р..

Крім того, товариством вказувалось на те, що керівник ТОВ «ЗАРЯДНІ МЕРЕЖІ» ОСОБА_1 , до обов`язків якого входило подання відповідної податкової звітності підприємства, в том числі і реєстрація податкових накладних та розрахунків коригування товариства в ЄРПН, дата виписки яких припадає на січень-серпень 2022р., з моменту введення воєнного стану з 24.02.2022р. тривалий час перебував за кордоном, як і чимало інших громадян України, які вивозили та спасали свої сім`ї.

Отже, матеріалами справи підтверджено, що у позивача на момент набрання чинності Законом №2260 від 12.05.2022р. не було можливості виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів реєстрації у відповідних реєстрах податкових та розрахунків коригування.

Окрім того, судова колегія вважає за необхідне зазначити, що протягом лютого-травня 2022р. були наявні постійні технічні зброї та помилки у функціонуванні ЄРПН є загальновідомою та зокрема, підтверджується тим, що Верховна Рада України Законом №2876-IX від 12.01.2023р. доповнила підрозділ 2 розділу XX Податкового кодексу України пунктом 89, яким збільшено граничні строки реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, зокрема й через проблеми функціонування ЄРПН та пунктом 90, яким зменшено розмір застосовних штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних.

Відповідно, здійснити реєстрацію податкових накладних у спірний період товариство також не могло.

Вказане у своїй сукупності підтверджує неможливість товариства своєчасно зареєструвати податкові накладні протягом загальних строків, встановлених ст.201 ПК України, а тому застосовування штрафних (фінансових) санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних є неправомірним.

В свою чергу, притягаючи платника податків до відповідальності, контролюючий орган зобов`язаний перевірити всі обставини, що можуть вплинути на його рішення, особливо ті, що виключають відповідальність такого платника.

В прецедентній практиці Європейського Суду з прав людини особливу важливість надано принципу «належного урядування», який передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (п.70 Рішення «Рисовський проти України» (Заява № 29979/04) від 20 жовтня 2011р.).

Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (див., наприклад, рішення у справах «Лелас проти Хорватії» (Lelas v. Croatia), заява №55555/08, п. 74, від 20 травня 2010 року, і «Тошкуце та інші проти Румунії» (Toscuta and Others v. Romania), заява №36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008 року) і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси (див. зазначені вище рішення у справах «Онер`їлдіз проти Туреччини» (Oneryildiz v. Turkey), п. 128, та «Беєлер проти Італії» (Beyeler v. Italy), п. 119).

При цьому, судова колегія зазначає, що норми пп.69.2 п.69 підрозділу 10 розділу XX ПК України суперечать нормам п.52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, що полягає у тому, що незважаючи на положення, що встановлені у підпункті 52-1, у податкового органу є право застосовувати санкції за будь-які порушення починаючи з 27.05.2022р.. Такий підхід законодавця створює для платників податків ситуацію правової невизначеності, що з урахуванням введеного правового режиму воєнного стану є додатковим та надмірним тягарем.

Правові висновки щодо наявності правової невизначеності для платника податків також знайшли своє підтвердження у постанові Верховного Суду від 5 жовтня 2023р. по справі за №300/2906/22.

Отже, виходячи із системного тлумачення норм Податкового кодексу України, а також принципів застосування норм Конвенції з прав людини Європейським судом з прав людини, принцип стабільності передбачає, що окрім того, що норми права повинні бути чіткими та точними, вони повинні бути передбачуваними для суб`єкта на якого вони розповсюджуються.

В окремих ситуаціях, коли цього вимагають принципи правової визначеності та захисту законних очікувань, може виникнути необхідність запровадити перехідні положення відповідно до обставин, чого у зазначеній ситуацій зроблено не було і у позивача виникла ситуація, коли підприємство не мало можливості виконати свої обов`язки з метою запобігання негативних наслідків.

На думку колегії суддів, при прийнятті оскаржуваного рішення відповідачем було порушено принцип правової визначеності та захисту законних очікувань позивача на звільнення від відповідальності, тому що Законом №2260 було скасовано право, яким товариство користувалося до того часу та не було надано часу для вчинення дій щодо своєчасної реєстрації податкових накладних за спірний період без застосування фінансових санкцій.

Також, колегія суддів звертає увагу на пп.4.1.4 п.4.1 ст.4 ПК України, яким встановлено презумпцію правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акту, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Відповідно до пп.56.21 п.56. 2 ст.56 ПК України, у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акту, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акту суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

У постанові Верховного Суду від 10.02.2021р. по справі за №380/671/20 вказано, що сама юридична конструкція норми пункту 56.21 статті 56 ПК України дає підстави стверджувати, що презумпція застосовна не лише у ситуації прямої суперечності норм, але й у будь-якій іншій ситуації невизначеності в процесі правозастосування. Для її застосування необхідно і достатньо виявлення двох або більше альтернативних варіантів правомірної поведінки, обравши найвигідніший для себе з яких платник має почуватися захищеним від можливих негативних наслідків як з боку контролюючого органу, так і суду.

Вищенаведеною нормою охоплюються не лише очікування платника почуватися захищеним, а й відповідний таким очікуванням обов`язок вибору визначеного варіанту поведінки і контролюючим органом, і судом. При цьому, тягар доведення хибності (відсутності правових підстав) обраного платником варіанту поведінки покладається законом на контролюючий орган.

За загальним правилом, що випливає з принципу змагальності, кожна сторона повинна надати докази на підтвердження обставин, на які вона посилається, або на спростування обставин, про які стверджує інша сторона.

Відповідно до ч.2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Оцінюючи дії контролюючого органу в частині прийняття спірного податкового повідомлення-рішення за критеріями частини другої ст.2 КАС України, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що відповідач діяв не на підставі, не у межах повноважень та не у спосіб, що встановлені Конституцією та законами України, необґрунтовано, тобто без урахування усіх обставин, що мають значення для вчинення дій, без урахуванням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав позивача і цілями, на досягнення яких спрямована така дія, а тому прийняте рішення є протиправним і належить скасуванню.

При цьому, відповідач, як суб`єкт владних повноважень не надав суду достатніх беззаперечних доказів на обґрунтування обставин, на яких ґрунтуються його висновки про можливість застосування до позивача штрафних санкцій. При цьому, висновок контролюючого органу про можливість застосування до позивача штрафних санкцій за встановлених обставин не враховує принципів податкового законодавства, які у разі виникнення суперечностей між законодавчими нормами дозволяють усунути нормативні упущення та збалансувати інтереси платника податків та контролюючого органу.

Відтак, беручи до уваги вищевикладене, та оцінюючи наявні в матеріалах справи письмові докази в сукупності, судова колегія вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що позовні вимоги є обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню.

В доводах апеляційної скарги апелянт посилався на неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права. На думку судової колегії, викладені у скарзі доводи не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального чи порушення норм процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи по суті.

За таких обставин, судова колегія вважає, що рішення суду ухвалено з додержанням норм процесуального та матеріального права, а тому не вбачає підстав для його скасування.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст.246,315,316 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Одеській області залишити без задоволення.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20 вересня 2023р. залишити без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, крім випадків встановлених п.2 ч.5 ст.328 КАС України.

Головуючий: Ю.М. Градовський

Судді: І.О. Турецька

Л.П. Шеметенко