Постанова

від 26.12.2023 по справі 420/12526/23

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

26 грудня 2023 р.м. ОдесаСправа № 420/12526/23

Перша інстанція: суддя Юхтенко Л.Р.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача Домусчі С.Д.

суддів: Семенюка Г.В., Шляхтицького О.І.,

розглянувши в письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області (відокремленого підрозділу ДПС України без статусу юридичної особи публічного права) на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 09 жовтня 2023 року у справі за позовом фермерського господарства ПОГОРЄЛОВА до Головного управління ДПС в Одеській області (відокремленого підрозділу ДПС України без статусу юридичної особи публічного права), Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, зобов`язання зареєструвати податкові накладні,

В С Т А Н О В И В:

Позивач, фермерське господарство ПОГОРЄЛОВА звернулось з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області (відокремленого підрозділу ДПС України без статусу юридичної особи публічного права), Державної податкової служби України, в якому просило суд:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 27.01.2023 №8164649/37977101 про відмову в реєстрації податкової накладної №10 від 14.09.2022.

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних днем її фактичного подання податкову накладну №10 від 14.09.2022 на суму 345437,01 грн., яка складена ФГ ПОГОРЄЛОВА та направлена 27.09.2022 для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 27.01.2023 №8164650/37977101 про відмову в реєстрації податкової накладної №13 від 03.11.2022.

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних днем її фактичного подання податкову накладну №13 від 03.11.2022 на суму 558272,01 грн., яка складена ФГ ПОГОРЄЛОВА та направлена 28.11.2022 для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 27.01.2023 №8164651/37977101 про відмову в реєстрації податкової накладної №14 від 09.11.2022.

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних днем її фактичного подання податкову накладну №14 від 09.11.2022 на суму 808 880,98 грн., яка складена ФГ ПОГОРЄЛОВА та направлена 28.11.2022 для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

В обґрунтування позову вказував, що на виконання вимог податкового законодавства за фактом поставки товару було подано на реєстрацію податкові накладні, проте їх реєстрація була зупинена з підстав: відповідно до п.201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1206, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

На вимогу контролюючого органу було надано повідомлення про надання пояснень, проте за результатами розгляду таких пояснень податковим органом було прийняті рішення ідентичні за змістом про відмову у реєстрації податкових накладних з підстав ненадання первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні (документи які не надано, підкреслити).

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 09 жовтня 2023 року позов фермерського господарства ПОГОРЄЛОВА до Головного управління ДПС в Одеській області та Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, - задоволений в повному обсязі.

Визнане протиправним та скасоване рішення Комісії Головного управління ДПС в Одеській області про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №8164649/37977101 від 27.01.2023.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №10 від 14.09.2022, подану Фермерським господарством «ПОГОРЄЛОВА» датою її направлення для реєстрації.

Визнане протиправним та скасоване рішення Комісії Головного управління ДПС в Одеській області про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №8164650/37977101 від 27.01.2023.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №13 від 03.11.2022, подану Фермерським господарством ПОГОРЄЛОВА датою її направлення для реєстрації.

Визнане протиправним та скасоване рішення Комісії Головного управління ДПС в Одеській області про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №8164651/37977101 від 27.01.2023.

Зобов`язано Державну податкову службу України (код ЄДРПОУ 43005393, місцезнаходження: 04053, м. Київ, Львівська площа,8) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №14 від 09.11.2022 року, подану Фермерським господарством ПОГОРЄЛОВА (код ЄДРПОУ 37977101, місце знаходження: 66810, Одеська область, Ширяївський район, м. Миколаївка, вул. Кучеряби, 111 А) датою її направлення для реєстрації.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань з Головного управління ДПС в Одеській області (код ЄДРПОУ ВП 44069166, місцезнаходження: 65044, м. Одеса, вул. Семінарська, 5) на користь Фермерського господарства ПОГОРЄЛОВА судовий збір в розмірі 8052 грн. 00 коп. (вісім тисяч п`ятдесят дві гривні 00 копійок).

Не погоджуючись із зазначеним судовим рішенням, Головне управління ДПС в Одеській області (відокремленого підрозділу ДПС України без статусу юридичної особи публічного права) подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати оскаржуване рішення та ухвалити нову постнову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт зазначає, що в оскаржуваних рішеннях Комісії було зазначено які документи не було надано позивачем разом із повідомленням, а саме: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції. Складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси. акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні. З огляду на не надання позивачем разом із повідомленням документів, які б підтвердили реальність здійснення господарських операцій Комісією яка приймає рішення щодо реєстрації або відмову в такій реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування були винесені оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних.

У відзиві на апеляційну скаргу, позивач, послався на правомірність оскаржуваного рішення та просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Апеляційний суд, заслухавши суддю-доповідача, вивчивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Суд встановив, що ФГ ПОГОРЄЛОВА зареєстровано 22.05.2012 як юридичну особу, на податковому обліку перебуває з 24.05.2012 як платник податків, є платником податку - 4 група (сільськогосподарський виробник), з 01.10.2012 - платник ПДВ, основним видом діяльності якого є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (КВЕД 01.11). Крім того, здійснює господарську діяльність за наступними кодами КВЕД: 46.21 оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин. Підприємство є постачальником зернових, бобових і насіння олійних культур.

Трудові ресурси: Відповідно до штатного розпису середня чисельність за 2022р. склала 3 особи. Місячний фонд у 2022 році склав 25000 грн. Крім того, для проведення польових робіт Позивач долучає і інших робітників, які наймаються сезонно.

ФГ ПОГОРЄЛОВА на території Коноплянської територіальної громади Березівського району Одеської області має в обробітку 93,9699 га земель (договори оренди, податкова декларація платника єдиного податку за 2022 рік, відомості про наявність земельних ділянок, податкова декларація плати за землю за 2022 рік, Звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур на 01.10.2022 року форми №37-сг - додаються).

На вказаних землях Позивач займається вирощуванням пшениці, соняшника, ячменя, кукурудзи. Під урожай 2022 року ФГ ПОГОРЄЛОВА було засіяно соняшником 93 га (копії договорів та видаткових накладних про надання послуг по збиранню врожаю, придбання насіння, мінеральних добрив, пального тощо додаються). Посів соняшнику було зроблено за допомогою Селянського (фермерського) господарства ВЕРОНІКА, Акт надання послуг від 27.04.2022.

Для збирання врожаю соняшнику було укладено Договір №10 Про надання послуг на збирання врожаю від 01.06.2022 з ФОП ОСОБА_1 (копія додається), та згідно акту надання послуг від 12.09.2022 прийнято та оплачено послуги по збиранню врожаю соняшнику на площі 93 га.

Відповідно до п. 2.2 вказаного Договору ФОП ОСОБА_1 виконав збиральні роботи своєю сільськогосподарською технікою - комбайном з подрібнювачем соломи зі збирання соняшника на площі 93 га.

При цьому підприємством з площі 93 га засіяного соняшнику було зібрано 1430 ц (143 т).

Податкова накладна від 14.09.2022 №10 складена на операцію з поставки товару: соняшник/товарний/українського походження врожаю 2022 року в кількості 23,676 т на адресу покупця - Підприємство з іноземними інвестиціями (далі - ПзІІ) Вайтерра Україна (код ЄДРПОУ 23393195).

Податкова накладна від 03.11.2022 №13 складена на операцію з поставки товару: соняшник/нестандартний/українського походження врожаю 2022 року в кількості 39,04 т на адресу покупця - ПзІІ Вайтерра Україна (код ЄДРПОУ 23393195).

Податкова накладна від 09.11.2022р. №14 складена на операцію з поставки товару: соняшник/нестандартний/українського походження врожаю 2022 року в кількості 56,604 т на адресу покупця - ПзІІ Вайтерра Україна (код ЄДРПОУ 23393195).

В рамках основного виду господарської діяльності 14.09.2022р. між ФГ "ПОГОРЄЛОВА" (Продавець) та ПзІІ Вайтерра Україна (Покупець) укладено Договір поставки №ОГ-О1171.

Відповідно до пункту 1.1 Договору, Продавець зобов`язувався поставити і передати у власність Покупця, а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити товар, що визначений у Специфікації (-ях), яка (-і) є невід`ємною (-ими) частиною (-ами) цього Договору.

Відповідно до п. 2.1 Договору - кількість та вартість партії Товару визначаються у відповідній Специфікації, з урахуванням умов цього Договору.

14 вересня 2022 року між ФГ "ПОГОРЄЛОВА" та ПзІІ Вайтерра Україна на виконання умов Договору поставки від 14.09.2022 №OF-O1171 було укладено Специфікацію №ОР-31054.

На виконання умов Специфікації №ОР-31054 до Договору поставки №OF-O1171 від 14.09.2022 року згідно видаткової накладної №10 на користь Покупця було передано Товар - соняшник/товарний/українського походження врожаю 2022 року в кількості 23,676 т. на суму 345 437,01 грн. (в т.ч. ПДВ 42 422,09 грн.)

Вказаний Товар було отримано представником Покупця, а саме: торговельним представником Шишкевичем Олександром Дмитровичем.

На суму поставки ФГ "ПОГОРЄЛОВА" було складено податкову накладну №10 від 14.09.2022р., яку було направлено для реєстрації в ЄРПН 27.09.2022р., та реєстрацію якої було зупинено з підстав відповідності Позивача п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

14 вересня 2022 року ФГ ПОГОРЄЛОВА на адресу Покупця виставлено рахунок-фактуру від 14.09.2022 року №10 на суму поставки за Специфікацією №ОР-31054, а саме 345 437,01 грн. (триста сорок п`ять тисяч чотириста тридцять сім гривень 01 коп.)

За поставлений по Специфікації №ОР-31054 Товар 12 жовтня 2022 року ПзІІ Вайтерра Україна відповідно до платіжного доручення №14018 перераховано на користь ФГ ПОГОРЄЛОВА 297 075,83 грн. Залишок коштів за поставку по Специфікації №ОР-31054 до Договору поставки №OF-O1171 в розмірі 48 361,18 грн. від суми поставки ПзП Вайтерра Україна не перераховує до вирішення питання щодо реєстрації податкової накладної №10 від 14.09.2022р.

03 листопада 2022 року між ФГ "ПОГОРЄЛОВА" та ПзІІ Вайтерра Україна на виконання умов Договору поставки від 14.09.2022 №OF-O1171 було укладено Специфікацію №ОР-31652.

На виконання умов Специфікації №ОР-31652 до Договору поставки №OF-O1171 03 листопада 2022 року згідно видаткової накладної №13 на користь Покупця було передано Товар - соняшник/нестандартний/українського походження врожаю 2022 року в кількості 39,04 т. на суму 558 272,01 грн. (в т.ч. ПДВ 68 559,72 грн.).

Вказаний Товар було отримано представником Покупця, а саме: торговельним представником Шишкевичем Олександром Дмитровичем.

На суму поставки ФГ "ПОГОРЄЛОВА" було складено податкову накладну №13 від 03.11.2022р., яку було направлено для реєстрації в ЄРГІН 28.11.2022р., та реєстрацію якої було зупинено з підстав відповідності Позивача п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

03 листопада 2022 року ФГ ПОГОРЄЛОВА на адресу Покупця виставлено Рахунокфактуру від 03.11.2022 року №13 на суму поставки за Специфікацією №ОР-31652, а саме 558 272,01 грн. (п`ятсот п`ятдесят вісім тисяч двісті сімдесят дві гривні 01 коп.).

За поставлений по Специфікації №ОР-31652 Товар 11 листопада 2022 року ПзІІ Вайтерра Україна відповідно до платіжного доручення №16341 перераховано на користь ФГ ПОГОРЄЛОВА 480 113,93 грн. Залишок коштів за поставку по Специфікації №ОР31652 до Договору поставки №ОГ-О1171 в розмірі 78 158,08 грн. від суми поставки ПзІІ Вайтерра Україна не перераховує до вирішення питання щодо реєстрації податкової накладної №13 від 03.11.2022р.

08 листопада 2022 року між ФГ "ПОГОРЄЛОВА" та ПзІІ Вайтерра Україна на виконання умов Договору поставки від 14.09.2022 №ОГ-О1171 було укладено Специфікацію №ОР-31687.

09 листопада 2022 року між ФГ "ПОГОРЄЛОВА" та ПзІІ Вайтерра Україна було укладено Додаткову угоду №1 до Договору поставки від 14.09.2022 №ОР-О.1171 (Специфікація №ОР-31687 від 08 листопада 2022р.).

Відповідно до п. Додаткової угоди №1 від 09.11.2022 року - Сторони домовилися встановити на партію Товару в кількості 56,604 тонн, що поставляється, з урахуванням відповідного пункту Специфікації №ОР-31687 - ціна партії Товару становить 12 535,24 грн. без ПДВ за 1 (одну ) тонну.

На виконання умов Специфікації №ОР-31687 до Договору поставки №ОР-О1171 09 листопада 2022 року згідно видаткової накладної №14 на користь Покупця було передано Товар - соняшник/нестандартний/українського походження врожаю 2022 року в кількості 56,604 т. на суму 808 880,98 грн. (в т.ч. ПДВ 99 336,26 грн.).

Вказаний Товар було отримано представником Покупця, а саме: торговельним представником Шишкевичем Олександром Дмитровичем.

На суму поставки ФГ "ПОГОРЄЛОВА" було складено податкову накладну №14 від 09.11.2022р., яку було направлено для реєстрації в ЄРПН 28.11.2022р., та реєстрацію якої було зупинено з підстав відповідності Позивача п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

09 листопада 2022 року ФГ ПОГОРЄЛОВА на адресу Покупця виставлено Рахунокфактуру від 09.11.2022 року №14 на суму поставки за Специфікацією №ОР-31687, а саме 808 880,98грн. (вісімсот вісім тисяч вісімсот вісімдесят гривень 98 коп.).

За поставлений по Специфікації №ОР-31687 Товар 15 листопада 2022 року ІІзІІ Вайтерра Україна відповідно до платіжного доручення №16582 перераховано на користь ФГ ПОГОРЄЛОВА 695 637,66 грн. Залишок коштів за поставку по Специфікації №ОР31687 до Договору поставки №ОГ-О1171 в розмірі 113 243,32 грн. від суми поставки ПзІІ Вайтерра Україна не перераховує до вирішення питання щодо реєстрації податкової накладної №14 від 09.11.2022р.

Позивач вважає, що вказані документи в своїй сукупності є достатніми для реєстрації податкових накладних та висновку про реальність господарської операції між ФГ ПОГОРЄЛОВА та ПзІІ "Вайтерра Україна".

Позивач звертає увагу, що в даному випадку принциповим є не надання всіх без винятку документів, а перевірка та оцінка наданих платником податку документів на предмет реальності господарських операцій з метою реєстрації податкових накладних чи відмови в їх реєстрації.

Крім того, представник позивача звернув увагу, що зупинення реєстрації ПН/КР за п. 1 Критеріїв ризиковості відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в тому залишку (більше 50 %) груп товарів, визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Позивач вважає, що у разі зупинення реєстрації ПН на підставі п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належать висвітити платнику податків у своїх поясненнях.

На переконання представника позивача, Контролюючий орган має конкретизувати перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій, для того, щоб платник податку чітко розумів адресовану йому вимогу. Пред`явлення контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації та без посилання на відповідну норму права виключає можливість такого органу в подальшому застосовувати до такого платника податків негативні наслідки, пов`язані із ненаданням певного документу.

Позивач надаючи письмові пояснення з копіями первинних документів, вважав, що вони доволі змістовно відображають зміст господарських операцій позивача та є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію ПН.

Разом з цим після отримання від позивача письмових пояснень, на його адресу на направлялась жодні запити щодо недостатності документів.

Вирішуючи спір, суд першої інстанції виходив з того, що Відсутність в оскаржуваному рішенні мотивів його прийняття позбавляє взагалі можливості позивача навести аргументи щодо їх неправомірності. Також суд зазначає, що незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1 - 8 критеріїв ризиковості платника податку, це не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.

Перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального і процесуального права, апеляційний суд дійшов такого висновку.

Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Спеціальним законом з питань оподаткування є Податковий кодекс України, яким визначено порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків, визначені заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу.

Згідно підпунктів а, б пункту 185.1 статті 185 ПК України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України та постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно приписів норми пункту 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню; б) дата відвантаження товарів.

База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (пункт 188.1 статті 188 ПК України).

Згідно з пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умов щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно із пунктом 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної в ЄРПН може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.

На виконання цієї норми Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 11 грудня 2019 року №1165 (набрання чинності, відбулась 01.02.2020), якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №1165).

Згідно з приписами пункту 4 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку №1165 передбачено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.

Відповідно до вимог пункту 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (пункт 7 Порядку №1165).

Відповідно до пункту 10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165).

Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (пункт 25 Порядку № 1165).

На момент формування квитанцій, якими зупинено реєстрацію податкових накладних, Критерії ризиковості здійснення операцій визначені додатком 3 до Порядку №1165.

Пункт 1 додатку 3 до Порядку №1165 відносить до ознак ризиковості здійснення операцій наступне: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Відтак, аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.

Однак, відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165, із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій. Зокрема, контролюючим органом не наведено обґрунтування того, що обсяг постачання товару/послуги, зазначених у податкових накладних/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС, що свідчить про необґрунтованість такої квитанції.

Відтак, квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних не відповідають вимогам, що встановлені до них пунктом 11 Порядку №1165 в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкових накладних в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.

Крім того, у квитанціях не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкової накладної стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.

Водночас, механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №520).

Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

Разом із тим, пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «;Про електронні довірчі послуги» та «Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами», затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку №520).

Згідно з вимогами пунктів 9, 10 та 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Позивачем надані до контролюючого органу документи, які пояснюють реальність господарських операцій та які перелічені вище.

Як свідчить зміст оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, підставою для його прийняття слугувало те, що платником податку до контролюючого органу не надано копій наступних документів: ненадання платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити).

Разом із тим, надаючи оцінку рішенням відповідача, що оскаржуються, суд зазначає, що контролюючим органом визначено загальні підстави прийняття рішень про відмову у реєстрації податкових накладних та не містить конкретної інформації щодо причин та підстав їх прийняття. Водночас, контролюючим органом не сформовано конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, не зазначено яких саме документів не надано та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.

Зазначене рішення Комісії ГУ ДПС в Одеській області є актом індивідуальної дії.

Головною рисою таких актів є їхня конкретність, а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових обов`язків, обумовлених цими актами; при цьому за умов відповідності такого акту нормам чинного законодавства.

Натомість, оскаржуване рішення податкового органу не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості акту індивідуальної дії, та породжує їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом в постановах від 23.10.2018 у справі №822/1817/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 02.07.2019 у справі №140/2160/18.

При цьому, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, чого зроблено не було.

Окрім того, у постановах від 12 листопада 2019 року у справі №816/2183/18, від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18, від 18 лютого 2020 року у справі №360/1776/19, від 27 квітня 2020 року у справі №360/1050/19, від 18 червня 2020 року у справі №824/245/19-а та ряду інших суд касаційної інстанції наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Враховуючи вище викладене, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що оскаржувані рішення є протиправними, оскільки їх зміст не дає чіткого розуміння обставин, за яких були прийняті негативні для платника податку рішення.

Також підлягає задоволенню вимога позивача про зобов`язання ДПСУ зареєструвати в ЄРПН вказані податкові накладні.

Відповідно до пунктів 2, 10 ч.2 ст.245 КАС України, у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про: визнання протиправним та скасування індивідуального акту чи окремих його положень; інший спосіб захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист таких прав, свобод та інтересів.

Відповідно до пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема, набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).

У разі надходження до ДПСУ рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду (пункт 20 Порядку №1246).

Відповідно до абзацу 22 пункту 201.10 ст.201 ПКУ, відсутність факту реєстрації платником податку продавцем товарів/послуг податкових накладних в ЄРПН не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.

Таким чином, з метою уникнення будь-яких негативних наслідків для платника податків щодо права на формування податкового кредиту, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про необхідність зобов`язання ДПСУ провести реєстрацію податкових накладних датою їх подання на реєстрацію.

Доводи апеляційної скарги не заслуговують на увагу, оскільки зводяться до незгоди з оскаржуваним судовим рішенням.

Доводи апеляційної скарги не містять належних та обґрунтованих міркувань, які б спростовували висновки суду першої інстанції.

У ній також не наведено інших міркувань, які б не були предметом перевірки судом першої інстанції та щодо яких не наведено мотивів відхилення наведеного аргументу.

Відповідно до ст. 242 КАС України, судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених такими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Таким чином, апеляційний суд вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, внаслідок чого апеляційна скарга залишається без задоволення, а оскаржуване судове рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись ст. 19 Конституції України, ст. ст. 2-12, 72-78, 242, 257, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області (відокремленого підрозділу ДПС України без статусу юридичної особи публічного права) залишити без задоволення.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 09 жовтня 2023 року у справі № 420/12526/23 залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, за виключенням випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України, за наявності яких постанова апеляційного суду може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повний текст судового рішення складений 26.12.2023

Суддя-доповідач С.Д. ДомусчіСудді Г.В. Семенюк О.І. Шляхтицький