Постанова

від 29.11.2023 по справі 160/12714/22

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

29 листопада 2023 року м. Дніпросправа № 160/12714/22

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді Білак С.В. (доповідач), суддів: Чабаненко С.В., Юрко І.В., секретаря судового засідання Рівної В.В., за участю представника позивача Курочкіної І.С., представників відповідача Басан О.О., Єгорова А.Є., розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції матеріали справи за апеляційною скаргою Приватного акціонерного товариства "Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат", Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27.04.2023 року в адміністративній справі №160/12714/22 за позовом Приватного акціонерного товариство «Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

Приватне акціонерне товариство «Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат» (далі позивач) звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі відповідач), в якому просило: визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення: №41/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «С»; №52/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Р»; №51/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Р»; №50/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Р»; №49/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Р»; №48/32- 00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Р»; №47/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Р»; №46/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Р»; №45/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Р»; №44/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «В1»; №43/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Р»; №42/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «В4»; №40/32- 00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Д».

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27.04.2023 року задоволено позовні вимоги, а саме суд:

Визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення, що винесені Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків: №52/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Р»; №51/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Р»; №50/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Р»; №49/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Р»; №48/32- 00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Р»; №47/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Р»; №46/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Р»; №45/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Р»; №44/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «В1»; №43/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Р»; №42/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «В4»; №41/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «С»; №40/32- 00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Д».

Стягнув за рахунок бюджетних асигнувань Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платника податків на користь Приватного акціонерного товариства "Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат" судові витрати у розмірі 24810,00 грн.

Позивач, не погодившись з рішенням суду першої інстанції подав апеляційну скаргу, в якій з підстав порушення судом норм матеріального та процесуального права, просив змінити рішення суду першої інстанції в мотивувальній частині рішення в частині визнання обґрунтованим висновків контролюючого органу про порушення ПРАТ «ІНГЗК» п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України внаслідок врахування у складі фінансового результату до оподаткування курсових різниць за дивідендами на користь акціонерів- нерезидентів, а також податкового повідомлення-рішення від 18.02.2022 року № 45/32-00- 07-01-26 та визнати не обгрунтованим рішення суду в цій частині висновків щодо допущення порушення ПРАТ «ІНГЗК» п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України.

В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що зобов`язання з виплати дивідентів акціонерам нерезидентам нараховані згідно зазначених протоколів обліковуються в бухгалтерському обліку в іноземній валюті. В бухгалтерському обліку ПРАТ «ІНГЗК» нарахування дивідендів та облік кредиторської заборгованості з виплати дивідендів здійснюється на бухгалтерському рахунку 6460400000 «Короткострокові дивіденди до виплати».

Відповідно до статті 12 Закону України «Про режим іноземного інвестування» від 19.03.1996 року іноземним інвесторам після сплати податків, зборів та інших обов`язкових платежів гарантується безперешкодний і негайний переказ за кордон їх прибутків, доходів та інших коштів в іноземній валюті, одержаних на законних підставах внаслідок здійснення іноземних інвестицій.

Таким чином, визначення зобов`язання з виплати дивідендів в іноземній валюті є виконанням вимог законодавства в сфері регулювання іноземних інвестицій.

У перевіряємий період позивач, відповідно Закону України «Про бухгалтерський облік», складав фінансову звітність згідно Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку (МСБО).

Відповідно до пункту 15 МСБО 1 «Фінансова звітність», фінансова звітність має достовірно подавати фінансовий стан, фінансові результати діяльності та грошові потоки суб`єкта господарювання. Достовірне подання вимагає правдивого подання впливу операцій, інших подій та умов відповідно до визначень та критеріїв визнання для активів, зобов`язань, доходу та витрат, наведених у Концептуальній основі.

Згідно П.Б5.7.2 МСФЗ 9 суб`єкт господарювання застосовує МСБО 21 «Вплив змін валютних курсів» до фінансових активів та фінансових зобов`язань, які є монетарними статтями відповідно до МСБО21 і деноміновані в іншій валюті. МСБО 21 вимагає визнавати будь які прибутки та збитки за монетарними активами та монетарними зобов`язаннями у прибутку або збитку.

За п.8 МСБО 21 курсова різниця це різниця, що є наслідком переведення визначеної кількості одиниць однієї валюти в іншу валюту за різними валютними курсами.

Відповідно п.17 МСБО 21 суб`єкт господарювання переводить статті в іноземній валюті у функціональну валюту і відображає в звітності вплив такого переведення відповідно параграфів 20-37,50.

Згідно із пунктом 20 МСБО 21 операцією в іноземній валюті є операція, яка визначається (чи потребує розрахунків) в іноземній валюті, включаючи операції, що виникають, коли суб`єкт господарювання: а) купує або продає товари чи послуги, ціна на які визначена в іноземній валюті; б) позичає або надає у борг кошти, якщо суми, які підлягають сплаті або отриманню, визначені в іноземній валюті, або в) іншим чином купує або ліквідує активи або бере на себе зобов`язання, визначені в іноземній валюті, чи погашає їх.

Згідно п. 23 МСБО 21 на кожну дату балансу монетарної статті в іноземній валюті слід переводити, застосовуючи курс при закритті. Відповідні курсові різниці визначаються у прибутку або збитку в тому періоді, в якому виникли.

Відповідно до Протоколів засідання Наглядової ради ПРАТ «ІНГЗК» від 22.12.2016 року № 77, від 25.03.2019 року № 142-1, від 19.05.2021 року № 212, від 05.07.2019 року № 151, від 03.12.2020 року № 194, які були складені за результатом засідання Наглядової ради позивача на виконання рішень, які були прийняті вищім органом Товариства - загальними зборами акціонерів, - акціонерам - юридичним та фізичним особам, що є нерезидентами України, дивіденди виплачуються в іноземній валюті - доларах США на їх грошові рахунки, банківські реквізити яких зазначені в письмовій заяві акціонера, за офіційним курсом Національного банку України долара СІЛА до гривні на 00-00 годин дати прийняття рішення про виплату дивідендів Загальними зборами акціонерів Товариства.

Таким чином, обліковуючи зобов`язання з виплати акціонерам- нерезидентам в іноземній валюті, приватне акціонерне товариство «Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат» діяло у повній відповідності до законодавства України, чинного на дати прийняття відповідних рішень.

Позивач вважає безпідставними висновки контролюючого органу відносно того, що оскільки зобов`язання із виплати дивідендів визначено у функціональній валюті (гривні), вони не відносяться до операцій в іноземній валюті, так як даний висновок є суб`єктивним трактуванням мети функціональної валюти. Функціональна валюта, в першу чергу, це валюта презентації фінансової звітності, яка ніяким чином не може визначати валюту окремої операції, вона направлена на відображення результату операцій шляхом переведення цих результатів у функціональну валюту.

Вищенаведене підтверджує позицію позивача про те, що позивач зобов`язаний був переводити зобов`язання в іноземній валюті перед акціонерами-нерезидентами у свою функціональну валюту для цілей складання та презентації фінансової звітності.

Згідно з п. п. 3.10, 3.13 Методичних рекомендацій щодо заповнення форм фінансової звітності, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 28.03.2013 року № 433 зі змінами та доповненнями, дохід від операційних курсових різниць відображається у статті «Інші операційні доходи», а втрати від операційних курсових різниць - у статті «Інші операційні витрати».

Отже, прибуток або збиток від перерахунку курсових різниць за валютними коштами, які в бухгалтерському обліку відносяться до монетарних статей балансу, включаються у податковому обліку до доходів/витрат платника податку.

Жодною нормою Податкового кодексу України не передбачено коригування об`єкта оподаткування на суму курсових різниць, які виникають при перерахунку заборгованості.

Відтак, і податкові наслідки від курсових різниць визначаються лише МСБО згідно із ст. 134 Податкового кодексу України.

Таким чином, норми Податкового кодексу України передбачають визначення курсових різниць від перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті, з метою оподаткування податком на прибуток у відповідності до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

З урахування вищевикладеного випливає, що позивач правомірно зменшив фінансовий результат до оподаткування на суму отриманого від`ємного значення об`єкту оподаткування.

У зв`язку з чим, суд першої інстанції помилково зазначив в мотивувальній частині рішення про обґрунтованість висновків контролюючого органу про порушення ПРАТ «ІНГЗК» п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України та податкового повідомлення-рішення від 18.02.2022 року № 45/32-00-07-01-26.

Також суд не врахував, що за позовною заявою Приватного акціонерного товариства «Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат» по справі №160/25520/21 скасовано наказ Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 09.08.2021р. №261 «Про проведення документальної планової перевірки ПРАТ «ІНГЗК», а також похідні від нього накази №261 «Про проведення документальної планової перевірки ПРАТ «ІНГЗК», №328 «Про продовження строку проведення документальної планової виїзної перевірки ПРАТ «ІНГЗК», №347 «Про зупинення документальної планової виїзної перевірки ПРАТ «ІНГЗК», прийняті в ході означеної перевірки. Рішення по справі набрало чинності за наслідком розгляду апеляційної скарги в Третьому апеляційному адміністративному суді 11.08.2022 року.

Недотримання встановлених статтями 75-81 ПК України приписів порушує відповідні гарантії захисту прав та інтересів платника податків, а отже, є порушенням суб`єктивних прав останнього в адміністративних правовідносинах.

Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 26 лютого 2019 року по справі №826/9082/15 та від 09 квітня 2019 року по справі №804/5722/16.

Також позивач зазначає, що суд взагалі не дослідив та не надав оцінки порушення включення позивача до плану-графіку планових перевірок.

Контролюючий орган, надаючи відповідь на запит щодо надання копій документів щодо включення ПРАТ «Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат» до плану-графіка планових перевірок на 2021 рік, підтвердив відсутність існування та створення обґрунтування підстав включення товариства до плану-графіку.

Обґрунтування підстав включення платника податків до плану-графіка (коригування плану-графіка) є невід`ємною частиною паперового варіанту плану-графіка.

Відповідач, не погодившись з рішенням суду першої інстанції подав апеляційну скаргу, в якій з підстав порушення судом норм матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове яким відмовити в задоволені позовних вимог.

В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що судом не було взято до уваги надану контролюючим органом інформацію, яка свідчить про неможливість здійснення операцій надання ТМЦ та послуг в адресу ПРАТ «ІНГЗК», за умов недостатності фізичних можливостей, відсутністю трудових ресурсів та основних засобів.

Також, за даними Інтернет - ресурсу єдиного державного реєстру судових рішень (http://www.reyestr.court.gov.ua/) встановлено, що по контрагентам-постачальникам товарів, робіт та послуг і контрагентам-постачальникам які задіяні по ланцюгу придбання-постачання значиться, кримінальні провадження внесене до ЄРДР.

За результатом проведеного податкового аналізу згідно інформаційної комп`ютерної автоматизованої системи ДПС України, ІТС «Податковий блок», АІС «Архів електронної звітності», «Єдиний реєстр податкових накладних» встановлено, що контрагенти-постачальники які задіяні по ланцюгу-постачання не мають у наявності трудових ресурсів, виробничо-складських приміщень та іншого майна, технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень та транспортних засобів для виконання робіт та послуг, а також відповідно до dozvil.ndiop.kiev.ua, не мають Дозволів на виконання робіт підвищеної небезпеки та на експлуатацію (застосування) машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки.

Усі ці недоліки в сукупності з наявною податковою інформацією не дають можливості підтвердити реальність господарських операцій позивача з його контрагентами.

Також судом не було застосовано норми п.10 розділу III Правил охорони праці під час ремонту устаткування на підприємствах чорної металургії, затверджених наказом Державного комітету України з промислової безпеки, охорони праці та гірничого нагляду від 20.08.2008 року №183, згідно яких перед початком ремонтних (монтажних) робіт усі працівники, зайняті на ремонті (монтажі), повинні бути ознайомлені з ремонтно- технічною документацією (проектом організації робіт, планом виконання робіт та технологічною картою) і пройти цільовий інструктаж з охорони праці. Ремонтно- технічна документація повинна містити вимоги з охорони праці та пожежної безпеки, а проведення ремонтних робіт без ремонтної документації не дозволяється. Разом з тим, зазначені специфічні документи позивачем до перевірки не надавалися.

При перенесенні ПРАТ «ІНГЗК» інформації з неправомірно складеного первинного документа до облікових регістрів порушено норми частини п`ятої ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п.1.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 5 червня 1995 року за № 168/704, абзацу другого розділу І Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 року № 291, зареєстрованої у Міністерстві юстиції України 21.12.1999 року за № 893/4186.

В ході проведення перевірки встановлено відсутність реально вчиненої господарської операції ПРАТ «ІНГЗК» по взаємовідносинам з контрагентами та, як наслідок, недостовірність даних відповідних первинних документів за змістом пункту 44.1 ПКУ, що не дозволяє формувати дані податкового обліку незалежно від спрямованості умислу платників податку - учасників відповідної операції.

В ході проведеного аналізу баз даних АІС «Податковий блок» встановлено невідповідність між придбаними та реалізованими товарами, роботами (послугами) по ланцюгу постачання, та як наслідок не можливо встановити фактичного виконавця/надавача, виробника товарів, робіт/послуг та їх надходження на ПРАТ «ІНГЗК», що дає змогу стверджувати про відсутність реально вчиненої господарської операції. Тобто, для підтвердження даних податкового обліку до уваги можуть братися лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Договори (угоди), укладені між ПРАТ «ІНГЗК» по взаємовідносинам з контрагентами, зазначеними в Акті перевірки щодо придбання товарів/послуг (робіт) спрямовані винятково на зменшення бази оподаткування з ПДВ, та не мають під собою розумної, економічно-обґрунтованої, необхідної і достатньої ділової (господарської) мети у зв`язку з обізнаністю підприємства з усіма ключовими моментами на кожному етапі постачання/продажу. Перевіркою доведено намір суб`єкта господарювання на ухилення від сплати податків, виключно шляхом отримання податкової вигоди за рахунок чи переважно з бюджету (відсутність розумної, економічно-обґрунтованої господарської мети вчинення правочину тощо), у результаті чого застосовуються податкові наслідки, яких сторони прагнули уникнути, без визнання угоди недійсною.

Всі вищевикладені факти, встановлені в рамках перевірки, свідчать про неможливість підтвердити достовірність формування податкового кредиту з ПДВ під час декларування фінансово - господарських взаємовідносин ПРАТ «ІНГЗК» та вищевказаних контрагентів -постачальників. За відсутності факту підтвердження надання послуг, придбання товару відповідні суми не можуть включатися до складу податкового кредиту в деклараціях з податку на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових Коштів.

Щодо виплат дивідендів нерезиденту Королівства Нідерландів, скаржник зазначає, що судом не було взято до уваги того факту, що Компанії «METINVESTMANAGEMENT B.V.», Нідерланди та «METINVEST В.V», Нідерланди не можуть бути та не є єдиною податковою одиницею.

На кожного нерезидента виданий окремий документ про статус податкового резидента

Суд пославшись на фактичну незмінність власника дивідендів, не врахував, що право на застосування звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку одержувач дивідендів одержує на підставі норм Конвенції із додержанням вказаних умов (на момент виплати такого доходу), а порядок строки оплати податкових зобов`язань визначає Податковий кодекс - під час виплати такого доходу нерезиденту.

Судом не було враховано, що при оподаткуванні доходів нерезидента METINVEST B.V, Нідерланди, дивідендів під час їх виплат, ПРАТ «ІНГЗК» не були виконані умови п.3 і) ст.10 Конвенції міме Україною і Королівством Нідерландів про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно від 24.10.1995 року, а саме: володіння прямо щонайменше 50 відсотками капіталу компанії, що сплачує дивіденди, та інвестицію в розмірі щонайменше 300000 доларів США або їх еквівалент у національній валюті Договірної Держави було внесено в капітал компанії, що виплачує дивіденди.

Судом не було застосовано пункт 103.2 статті 103 ПК України, відповідно до якого передбачено, що податкові вигоди у вигляді звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку, передбачені міжнародним договором, не надаються стосовно відповідного виду доходу або прибутку, якщо головною або переважною метою здійснення відповідної господарської операції нерезидента з резидентом України було безпосереднє або опосередковане отримання переваг, які надаються міжнародним договором у вигляді або застосування пониженої ставки податку.

Щодо застосування штрафних санкцій з акцизного податку, скаржник зазначає, що судом не було враховано відомості, зазначені безпосередньо в Акті перевірки, який містить усі відомості щодо переліку резервуарів та витратомірів-лічильників, щодо яких були застосовані штрафні санкції.

Згідно підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПКУ, обов`язок обладнати акцизні склади №1006029, №1006030 витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками та зареєструвати їх в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі у ПРАТ «ІНГЗК» виник ще до 12.03.2020 року - початку дії карантину, встановленого Постановою Кабінету Міністрів України від 11.03.2020 року №211 «Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-I9, спричиненої коронавірусом SARS-CoV- 2», а саме: не пізніше 1 жовтня 2019 року по акцизному складу №1006029 (загальна місткість резервуарів перевищувала 1000 куб. метрів); не пізніше 1 січня 2020 року по акцизному складу №1006030 (загальна місткість резервуарів не перевищувала 1000 куб. метрів).

Щодо порушень у сфері справляння екологічного податку, скаржник зазначає, що судом не було застосовано норми ст.240 ПКУ, відповідно до якої, суб`єкти, зазначені у пункті 240.1 цієї статті набувають ознак платників екологічного податку за умови розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи на об`єктах, крім розміщення окремих видів відходів як вторинної сировини. Отже, юридичним фактом, який зумовлює необхідність нарахування екологічного податку, є саме розміщення відходів.

Паспорт є документом, який є підставою для визначення категорій екологічної безпеки місць видалення відходів для навколишнього природного середовища та який уточнюється щорічно, зокрема, на підставі відомостей, одержаних від уповноважених органів.

Статус певного місця розміщення відходів як такого, що забезпечує (або не забезпечує) повне виключення забруднення атмосферного повітря або водних об`єктів, не є постійним, а залежить від результатів спостережень, контрольних замірів, які здійснюються з метою визначення негативного впливу його на навколишнє природне середовище.

Сукупність фактів свідчать, що місця видалення відходів ПРАТ «ІНГЗК» у зв`язку з наявністю забруднення атмосферного повітря та водних об`єктів, у тому числі поверхневих та підземних вод, не можуть бути оцінені, як такі, що забезпечують повне виключення забруднення атмосферного повітря або водних об`єктів. Натомість, ПРАТ «ІНГЗК» при визначенні розміру екологічного податку за розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи на об`єктах протягом 2017-2021 років застосовує положення п.246.4 ст.246 ПКУ, в частині застосування коефіцієнту « 1» до ставок екологічного податку, визначених у пунктах 246.1-246.3 статті 246, як такі, що забезпечують повне виключення забруднення атмосферного повітря або водних об`єктів.

Судом не було враховано, що для визначення ставки екологічного податку повинне враховуватись не фактичне існування забруднення навколишнього середовища внаслідок експлуатації місць видалення відходів, а забезпечення повного виключення попадання забруднюючих речовин в атмосферне повітря та водні об`єкти внаслідок його експлуатації, що ПРАТ «ІНГЗК», у даному випадку, не забезпечено. У свою чергу, до перевірки ПРАТ «ІНГЗК» не надано документального підтвердження забезпечення повного виключення місцями видалення відходів забруднення атмосферного повітря або водних об`єктів.

Щодо порушень у сфері справляння рентної плати, суд зазначає , що ПРАТ «ІНГЗК» при визначенні розрахункової вартості одиниці відповідного виду видобутої корисної копалини в 2017-2021 роках обчислено витрати на рівні дроблення залізної руди Інгулецького родовища згідно переділу «Дроблення руди». Тобто, об`єктом оподаткування рентною платою за користування надрами для видобування корисних копалин по даним ПРАТ «ІНГЗК» в 2017-2021 роках є обсяг дробленої руди, базою оподаткування - вартість обсягів дробленої руди, ціна одиниці відповідного виду видобутої корисної копалини. Судом не було застосовано норми підпункту 252.3.1 п.252.3 статті 252 ПКУ.

Відповідно до протоколів засідань колегії Державної комісії по запасах корисних копалин, що надана ПРАТ «ІНГЗК» визначено, що основною корисною копалиною родовища ділянки надр ПРАТ «ІНГЗК» є залізисті магнетитові кварцити, які є сировиною для рудозбагачувальних фабрик.

Добуті залізисті кварцити, є сировиною руд заліза, що підлягають збагаченню для приведення продукції до стандартизованого для цілей металургії вмісту заліза.

Продукцією, що отримана в результаті сортування суміші кристалів мінералів Кварцитів, яка, в свою чергу, утворилася в результаті технологічних операцій з дроблення або мелення, є продукція, що обліковується як концентрат агломераційний. Такий продукт може бути взятим на облік товариством як «залізорудна сировина для цілей металургії» як такий, що за вмістом заліза задовольняє стандартизованій вимозі металургійних процесів.

Таким чином, судом не було враховано, що внаслідок операцій із сортування (збагачення) суміші кристалів подрібнених залізистих кварцитів одним в видів продукції є концентрат, який вмістом заліза задовольняє стандартизованій вимозі металургійних процесів, а технологічна операція із сортування (збагачення) є складовою комплексу операцій з первинної переробки його значенні, що відповідає висновку Верховного Суду України від 11 березня 2019 року у справі №804/4526/18. Зокрема, видобута залізна руда і дроблена , залізна руда є оборотними активами підприємства, обліковується гірничодобувним підприємством як незавершене виробництво, але не є готовою (товарною) продукцією гірничодобувного підприємства, призначеною для продажу.

Отже, об`єктом оподаткування рентною платою за користування надрами для видобування корисних копалин для ПРАТ «ІНГЗК» є обсяг продукції, яка пройшла процес з технологічних операцій збирання, дроблення або мелення, сушку, а також сортування подрібнених залізистих кварцитів - сировини руд заліза, які підлягають збагаченню для приведення продукції до стандартизованого для цілей металургії вмісту заліза.

Оскільки ПРАТ «ІНГЗК» здійснює реалізацію залізорудного концентрату, отже у підприємства наявна фактична ціна реалізації такої продукції. Тому вартість видобутої корисної копалини - залізорудного концентрату для розрахунку рентної плати може бути визначена методом фактичної ціни реалізації відповідного виду товарної продукції - мінеральної сировини та методом розрахункової вартості виготовленої (продукція що пройшла технологічні операції зі збирання, дроблення, або мелення, сушку, а також сортування. Відповідно, перевіркою здійснено розрахунок об`єкта оподаткування за період 2017р. - 1-2 квартали 2021р. на рівні збагачення подрібненої руди Інгулецького родовища згідно переділу «Збагачувальна фабрика №1» та «Збагачувальна фабрика №2» відповідно до п.252.8 ст.252 ПКУ та відповідно до п.252.16 ст.252 ПКУ.

Судом було допущено неправильне тлумачення норм п.252.8 та п.252.16 ст.252 ПКУ та не враховано, що продукцією, що отримана в результаті сортування суміші кристалів мінералів Кварцитів, яка, в свою чергу, утворилася в результаті технологічних операцій з «дроблення або мелення», є продукція, що за вмістом заліза задовольняє стандартизованій вимозі металургійних процесів та обліковується як концентрат залізорудний. Відповідно, об`єктом оподаткування рентною платою за користування надрами для видобування корисних копалин для ПРАТ «ІНГЗК» є саме магнетитовий концентрат як кінцевий обсяг продукції, яка пройшла процес з технологічних операцій збирання, дроблення або мелення, сушку, а також сортування подрібнених залізистих кварцитів - сировини руд заліза, які підлягають збагаченню для приведення продукції до стандартизованого для цілей металургії вмісту заліза. Натомість фактичне визнання судом першої інстанції у якості об`єкту оподаткування результату незавершеного технологічного процесу Відповідач вважає помилковим та необгрунтованим.

Щодо порушень у сфері справляння податку на майно, відмінного від земельної ділянки, скаржник зазначає, що зокрема, в ході проведено перевірки встановлено, що такі об`єкти, як головний виробничий корпус, будівля кисневої дільниці, відділення централізованого фільтрування, корпус перемішування, корпус збагачення, будівлі корпуса РОФ-1,2, блок будівель 1, блок будівель 2, які надаються в оренду підприємством, підлягають під визначення будівлі, відповідно до пп. 14.1.15. п.14.1 ст.14 ПКУ. Отже, вони являються об`єктом оподаткування податком на нерухоме майно в частині надання в оренду іншим суб`єктам, відповідно до п.п.266.2.1 п.266.2 ст.266 ПКУ.

Щодо порушень у сфері справляння земельного податку, скаржник зазначає, що відповідно до державних актів на право постійного користування та права власності ПРАТ «ІНГЗК» має у постійному користуванні та на праві власності земельні ділянки.

ПРАТ «ІНГЗК» при обчисленні земельного податку в 2021 році, за земельні ділянки нормативна грошова оцінка яких проведена та/або не проведена та які перебувають у підприємства на праві постійного користування на підставі державних актів та у власності, використовує ставки земельного податку у розмірі від 0,25 до 1,5%, що суперечить положенням рішень Карпівської сільської ради.

Судом першої інстанції не було враховано тієї обставини, що ПРАТ «ІНГЗК» при визначенні розміру плати за землю протягом 2018-2021 неправомірно застосовує положення п.284.1 ст.284 ПКУ.

Крім того, платником податків надано Генеральний план ПРАТ «ІНГЗК», відповідно до якого визначено межі гірничого відводу із зазначенням місця розташування земельних ділянок та цільового призначення 11.01-для розміщення та експлуатації основних, підсобних і допоміжних будівель та споруд підприємствами, що пов`язані з користування надрами.

Відповідно до даних Генерального плану та даних відкритого інформаційного джерела «Публічна кадастрова карта України» встановлено, що не всі земельні ділянки з цільовим призначенням 11.01-для розміщення та експлуатації основних, підсобних і допоміжних будівель та споруд підприємствами, що пов`язані з користування надрами, які перебувають у власності та користуванні ПРАТ «ІНГЗК» відносять до меж гірничого відводу (кар`єру), а отже не можуть бути віднесені до земельних ділянок, що надані гірничодобувним підприємствам для видобування корисних копалин та розробки родовищ корисних копалин в розумінні п. 284.4 ст. 284 ПКУ,

Також, з 22.01.2016 року ставка податку за вищевказані ділянки становить 1,62 грн. за 1 . кв.м., згідно рішення Миколаївської селищної ради Широківського району Дніпропетровської області від 22.01.2016 року №79-3/УП.

З 07.02.2017 року ставка податку за вищевказані ділянки становить 1,72 грн. за 1 кв.м., згідно рішення Миколаївської .селищної ради Широківського району Дніпропетровської області від 07.02.2017 року №239-11/VII.

В той же час за наданим податковими деклараціями, податкові зобов`язання з земельного податку ПРАТ «ІНГЗК» за вищевказаними земельними ділянками нараховано з урахуванням ставки податку в розмірі 1,62 грн. за кв.м., що суперечить рішенню Миколаївською селищною радою Широківського району Дніпропетровської області прийнято рішення №239-ll/VII від 22.01.2016р. «Про внесення змін до рішення від 29 квітня 2015 року № 689-31/VI «Про встановлення ставок податку на земельні ділянки розташовані на території Миколаївської селищної ради Широківського району Дніпропетровської області».

За наданим податковими деклараціями, податкові зобов`язання з земельного податку ПРАТ «ІНГЗК» за вищевказаними земельними ділянками нараховано за 2017-2021 роки без урахування нормативної грошової оцінки, наданої Головним управлінням Держгеокадастру у Дніпропетровській області.

Крім цього, ПРАТ «ІНГЗК» за охоплений перевіркою період мало у власності та користування земельні ділянки в Інгулецькому районі м. Кривого Рогу та Широківському районі Дніпропетровської області.

Також, Криворізькою міською радою прийнято рішення про встановлення ставок земельного податку, розміру орендної плати, пільг зі сплати за землю та затвердження Регламенту оподаткування земельних ділянок на території міста Кривого Рогу у 2018, 2019, 2020, 2021 роки.

Положеннями Додатків до рішень Криворізької міської ради встановлено для юридичних осіб ставки податку за користування земельними ділянками, як відсоток від нормативної грошової оцінки земель міста, що відповідають таким критеріям: вид цільового призначення земель (згідно з Класифікацією видів цільового призначення земель, затвердженою наказом Державного комітету України із земельних ресурсів № 548 від 23.07.2010 р., зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 01.11.2010 р. за №1011/18306 (зі змінами) та розділу КВЕД. Відповідно до рішень визначено розмір земельного податку, в тому числі тими, які згідно з Класифікацією видів цільового призначення земель, затвердженою наказом Державного комітету України із земельних ресурсів № 548 від 23.07.2010 р., належать до категорії земель 11.01 «землі промисловості; для розміщення та експлуатації основних, підсобних і допоміжних будівель та споруд підприємствами, що пов`язані з користування надрами» (код розділу КВЕД - « 07,09»).

Натомість, позивач застосовує положення п.284.1 ст. 284 ПК України, ставка податку, обчисленого на підставі рішень Криворізької міської ради про встановлення ставок податку, до всіх земельних ділянок, що перебувають у користування підприємства на прав, постійного користування та мають цільове призначення - 11.01 для розміщення та експлуатації основних, підсобних і допоміжних будівель та споруд і підприємствами, що пов`язані з користування надрами, без урахування положень п.274.2 ст.274 Податкового кодексу.

Щодо зазначених судом процедурних порушень при проведенні планової перевірки, скаржник зазначає, що відповідно до внесених до Податкового кодексу України змін пунктом 52 підрозділу 10 розділу XX ПКУ установлено мораторій на проведення документальних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

На виконання вимог даного Закону Постановою Кабінету Міністрів України №89 від 03.02.2021 року «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» (далі Постанова №89), надано дозвіл на проведення документальних позапланових перевірок юридичних осіб, право на проведення яких надається з дотриманням вимог підпункту 78.1.12 пункту 78.1 статті 78 Податкового Кодексу.

Відповідач зазначає, що відповідно до норми ст. 117 Конституції України Кабінет Міністрів України в межах своєї компетенції видає постанови і розпорядження, які є обов`язковими до виконання. Отже, з урахуванням вимог ст.117 Конституції України й вище наведе на Постанова №89 від 03.02.2021 року є обов`язковою для виконання шляхом проведення відповідних перевірок, що й було зроблено податковим органом. Натомість судом першої інстанції можливість застосування ст.117 Конституції України практично нівелюється, хоча Конституція України має вищу юридичну силу, ніж Податковий кодекс України.

Норма пункту 522 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України є бланкетною нормою, яка містить поняття «останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину» та відповідно до п.5.3 ст.5 ПКУ відсилає до Постанови Кабінету Міністрів України від 11 березня 2020 року №211 «Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2», а також до ст..29 Закону України «Про захист населення від інфекційних хвороб», що прямо дозволяє Кабінету Міністрів України як вводити карантин, так і його скасовувати. Зокрема, відповідно до ч.1 ст.29 Закону України «Про захист населення від інфекційних хвороб» карантин встановлюється та відміняється Кабінетом Міністрів України. Отже, додаткове закріплення повноважень Кабінету Міністрів України щодо встановлення або скасування карантину ще й у нормах Податкового кодексу України не потрібно, оскільки це може спричинити подвійне правове регулювання одних і тих самих правовідносин.

Постанова №89 є обов`язковою для її дотримання та виконання як податковим органом, так і платниками податків.

Постанова №89 є обов`язковою для виконання, оскільки відповідно до ст.117 Конституції України Кабінет Міністрів України в межах своєї компетенції видає постанови і розпорядження, які є обов`язковими до виконання. Таким чином, призначення та проведення перевірки на підставі даної постанови узгоджується з вимогами Конституції України;

Податковим органом було повною мірою дотримані умови по призначенню перевірки, передбачені ст.77 ПКУ - зокрема, планова перевірка ПРАТ «ІНГУЛЕЦЬКИЙ ГІРНИЧО- ЗБАГАЧУВАЛЬНИЙ КОМБІНАТ» (код ЄДРПОУ 00190905) була передбачена у Плані-графіку проведення планових документальних перевірок на 2021 рік. Також пунктом 77.4 статті 77 ПКУ передбачено умови, за дотримання яких здійснюються саме документальні планові перевірки, які було дотримано Відповідачем, як наслідок, проведення планових документальних перевірок згідно Плану-графіку на 2021 рік після 09.02.2021 року (дати набрання чинності Постановою №89) повністю узгоджується з нормами чинного законодавства.

Від позивача надійшли додаткові пояснення по справі.

В обґрунтування пояснень зазначено, що ПРАТ «ІНГЗК» вважає за необхідне надати додаткові письмові пояснення щодо виплат дивідендів нерезиденту Королівству Нідерландів.

Дивіденди виплачувались резиденту - Нідерландів, до цих відносин застосовується Конвенція між Україною і Королівством Нідерландів про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно

Не дивлячись на зміну юридичного власника у 2017 році, виплати продовжувались у подальші роки на користь ОСОБА_1 , з метою погашення дивідендної заборгованості Товариства перед акціонером, на користь якого відбувся розподіл прибутку та були прийняті рішення про виплату дивідендів.

Окрім цього, визнання доходу на рівні акціонера-нерезидента відбулося одразу після прийняття рішення про розподіл дивідендів Товариством. Тому, задля розгляду питання по суп необхідно враховувати комплексно всі аспекти та фактори, котрі мали місце на момент розподілу/виплат зазначених дивідендів:Metinvest Management B.V., Нідерланди, є 100% дочірньою компанією Metinvest B.V;Починаючи з 1 грудня 2016 року ОСОБА_1 та Metinvest Management B.V. для цілей оподаткування у Нідерландах входять до податкової групи та є єдиною податковою одиницею. Виконання всіх податкових зобов`язань разом з поданням щорічної податкової звітності відбувається від імені та за рахунок ОСОБА_1 за обидві компанії.

Таким чином, після зміни юридичного власника Товариства, з точки зору податкової резидентності, податкової відокремленості, або ж кінцевого бенефіціарного власника, фактичний власник залишився незмінним, адже з податкового погляду обидві компанії Metinvest B.V. та Metinvest Managament B.V. є єдиним цілим.

У податковій консультації ІПК № 3159/ІПК/99-00-21-02-02-06 від 25.09.2023 року податковий орган роз`яснює вказане питання.

Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків діє всупереч офіційній позиції ДПС України та Узагальнюючій податковій консультації, тобто діє недобросовісно, відповідно до доктрини заборони суперечливої (непослідовної) поведінки (латинською мовою - "Venire contra factum proprium") та недотримання контролюючим органом принципу добросовісності.

Від відповідача надійшли додаткові пояснення в яких поросив скаргу відповідача задовольнити. В обґрунтування наведені пояснення тотожні наведеним в скарзі.

Суд, заслухавши суддю-доповідача, пояснення сторін по справі, дослідивши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, здійснюючи апеляційний перегляд у межах доводів та вимог апеляційної скарги, відповідно до частини 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України, встановив наступне.

Приватне акціонерне товариство «Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат» зареєстроване 11.09.2004 року як юридична особа виконавчим комітетом Криворізької міської ради за адресою: 50064, Дніпропетровська область, м. Кривий Ріг, вул. Рудна, буд. 47.

Основний вид діяльності за кодом КВЕД 07-10 добування залізних руд.

На момент проведення перевірки ПРАТ «ІНГЗК» перебувало на податковому обліку в Східному міжрегіональному управлінні ДПС по роботі з великими платниками податків.

Відповідно до Плану графіку на 2021 рік, на підставі направлень, виданих Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків та наказу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків №261 від 09.08.2021 року, на підставі п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.п.78.1.8 п.78.1 ст.78 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. за №2755-VI (зі змінами та доповненнями) уповноваженими особами контролюючого органу проведено документальну планову виїзну перевірку ПРАТ «ІНГЗК» з метою здійснення контролю з питання своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання валютного та іншого законодавства (з урахуванням ст. 102 Податкового кодексу України) та правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період діяльності з 01.01.2016 року по 30.06.2021 року.

17.12.2021 року за результатами перевірки складено Акт про результати документальної планової виїзної перевірки №876/32-00-07-01-02-27/00190905 «Про результати документальної планової виїзної перевірки ПРИВАТНОГО АКЦІОНЕРНОГО ТОВАРИСТВА «ІНГУЛЕЦЬКИЙ ГІРНИЧО-ЗБАГАЧУВАЛЬНИЙ КОМБІНАТ» (код ЄДРПОУ 00190905).

Перевіркою встановленні такі порушення ПРАТ «ІНГЗК»:

1) Податок на прибуток підприємства п. 44.1, 44.2 ст. 44, пп. 134.1.1. п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу, п. 7, п. 10 МСБО 18 «Дохід», МСБО 15» Дохід від договорів з клієнтами», п. 8, п.9, п. 13, п. 17, 33 МСБО 21 «Вплив змін валютних курсів», ст.ст. 1, 3, 9, 11, 12 Закону України від 16.07.1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», зі змінами та доповненнями, п.1, 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року №88, зі змінами та доповненнями, в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток всього на загальну суму 125325785,00 грн. (рядок 06 податкової декларації з податку на прибуток), у тому числі: за 2017 рік - 14720504,00 грн. (І квартал 2017 року - 1175513,00 грн., півріччя 2017 року - 6446793,00 грн., три квартали 2017 року - 10506325,00 грн.), за 2018 рік - 39032381,00 грн. (І квартал 2018 року - 4617326,00 грн., півріччя 2018 року - 12 542 811,00 грн., три квартали 2018 року - 25571076,00 грн.), за 2019 рік - 310343847,00 грн. (І квартал 2019 року - 8840970,00 грн., півріччя 2019 року - 90132980,00 грн., три квартали 2019 року - 281956047,00 грн.), за 2020 рік - 444517334,00 грн. (І квартал 2020 року - 425919961,00 грн., півріччя 2020 року - 297613102,00 грн., три квартали 2020 року - 441162663,00 грн.), за півріччя 2021 року - 62600587,00 грн. (1 квартал 2021 року - 20714863,00 грн.).

2) Податок на прибуток при виплаті доходів нерезидентів

п.2 b) ст. 10 Конвенції між Україною і Королівством Нідерландів про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно від 24.10.1995 року, пп. 141.4.1 б), пп. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу, в результаті чого занижено податки з доходів нерезидента (дивіденди) у сумі 1485294990,00 грн., у т.ч. за 2017 рік у сумі 144846733,00 грн.: за І квартал 2017 року у сумі 44970426,00 грн., за II квартал 2017 року у сумі 57448525,00 грн., за III квартал 2017 року у сумі 38665712,00 грн., за IV квартал 2017 року у сумі 3762070,00 грн; за 2018 рік у сумі 281942717,00 грн.: за І квартал 2018 року у сумі 27671606,00 грн., за II квартал 2018 року у сумі 80585094,00 грн., за III квартал 2018 року у сумі 85494442,00 грн., за IV квартал 2018 року у сумі 88191575,00 грн.; за 2019 ріку сумі 248336490,00 грн.: за І квартал 2019 року у сумі 93561666,00 грн., за II квартал 2019 року у сумі 116541057,00 грн., за ПІ квартал 2019 року у сумі 38233767,00 грн.; за 2020 рік у сумі 810169050,00 грн.: за II квартал 2020 року у сумі 144209909,00 грн., за III квартал 2020 року у сумі 273182527,00 грн., за IV квартал 2020 року у сумі 392776614,00 грн.

3) Податок на додану вартість пп. «а» п. 198.1, абз. 1-3 п. 198.2, абз. 1, 2 п. 198.3 ст. 198, п. 200.1, абз. в) п.200.4 ст. 200, п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу, в результаті чого встановлено:

- заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду, яке сплачується до державного бюджету (рядок 18 Декларації) на загальну суму ПДВ 79413924,00 грн., у т.ч. по періодах: березень 2019 року - 36456246,00 грн., червень 2019 року - 16767079,00 грн., січень 2021 року - 26190599,00 грн. - завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 19 та рядок 21 Декларації відповідно) на загальну суму ПДВ 13510211,00 грн.; у т.ч. по періодах: червень 2021 року - 13510211,00 грн.; - завищення суми бюджетного відшкодування (рядок 20.2 Декларації) на загальну суму ПДВ - 14201697,00 грн., у т.ч. по періодах: грудень 2018 року - 3072143,00 грн., грудень 2019 року - 8 959 861,00 грн., липень 2020 року - 2169693,00 грн.

4) Акцизний податок пп. 230.1.2 п.230. ст.230 Податкового кодексу, в наслідок чого ПРАТ «ІНГЗК» допущено відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнемірів-лічильників на введених в експлуатацію резервуарах, розташованих на акцизному складі та витратомірів-лічильників на місцях відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованих на акцизних складах, а саме: одинадцяти рівнемірів-лічильників рівня пального на одинадцяти введених в експлуатацію резервуарах на акцизному №10006029 з 1 жовтня по 10 грудня 2020 року; восьми витратомірів-лічильників на восьми місцях відпуску пального наливом на акцизному складі №1006029 з 1 жовтня по 10 грудня 2020 року; одного рівнеміра-лічильника рівня пального на одному введеному в експлуатацію на акцизному складі №1006030 з 1 січня по 10 грудня 2020 року; одного витратоміра-лічильника на одному місці відпуску пального наливом на акцизному складі №1006030 з 1 січня по 10 грудня 2020 року.

5) Екологічний податок

п. 246.4 ст. 246 Податкового кодексу, в результаті чого занижено податкове зобов`язання з екологічного податку на суму 650 588 290,92 грн., в т.ч. по періодам: за I квартал 2017 року на суму 27 899 297,18 грн., за II квартал 2017 року на суму ЗО 617 201,74 грн., за III квартал 2017 року на суму 31 509 854,64 грн., за IV квартал 2017 року на суму 33 458 099,14 грн., за І квартал 2018 року на суму 35 133 002,94 грн., за II квартал 2018 року на суму 35 010 464,03 грн., за III квартал 2018 року на суму 35 089 532,69 грн., за IV квартал 2018 року на суму 36 312 412,16 грн., за І квартал 2019 року на суму 38 832 209,14 грн., за II квартал 2019 року на суму 36 521 227,72 грн., за III квартал 2019 року на суму 36 844 642,13 грн., за IV квартал 2019 року на суму 38 972 292,20 грн., за І квартал 2020 року на суму 39 987 250,17 грн., за II квартал 2020 року на суму 41 781 812,65 грн., за III квартал 2020 року на суму 38 448 198,68 грн., за IV квартал 2020 року на суму 40 224 061,88 грн., за квартал 2021 року на суму 36 468 904,25 грн., за II квартал 2021 року на суму 37 477 827,58 грн.

6) Рентна плата за користування надрами для видобування корисних копалин пп. 14.1.37, п. 14.1.112, пп. 14.1.128, пп. 14.1.150 п. 14.1 ст. 14, п. 252.3, п. 252.5, п. 252.6, п. 252.7, п. 52.16, п. 252.18 ст. 252 Податкового кодексу, в результаті чого занижено податкове зобов`язання з рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин на суму 6 150 799 421,23 грн., в т.ч. по періодам: за І квартал 2017 року на суму 279 235 534,11 грн., за II квартал 2017 року на суму 171 041 605,99 грн., за III квартал 2017 року на суму 240 105 119,99 грн., за IV квартал 2017 року на суму 168 282 047,21 грн., за І квартал 2018 року на суму 207 777 045,51 грн., за II квартал 2018 року на суму 183 378 427,98 грн., за III квартал 2018 року на суму 225 066 204,85 грн., за IV квартал 2018 року на суму 194 002 546,20 ген., за І квартал 2019 року на суму 248 033 745,02 грн., за II квартал 2019 року на суму 319 593 754,52 грн., за III квартал 2019 року на суму 298 429 083,31 грн., за IV квартал 2019 року на суму 136 097 250,16 грн., за І квартал 2020 року на суму 197 046 782,25 грн., за II квартал 2020 року на суму 222 082 452,43 грн., за III квартал 2020 року на суму 324 004 733,42 грн., за IV квартал 2020 року на суму 372 702 827,61 грн., за І квартал 2021 року на суму 1 002 291 451,46 грн., за II квартал 2021 року на суму 1 361 628 809,21 грн.

6) Податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки пп. 266.3.1 п. 266.3 ст. 266 Податкового кодексу, в результаті чого занижено податкове зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки на загальну суму 399 546,07 грн., в т.ч.: за 2020 рік на суму 243 699,63 грн., за період з С 01.01.2021 року по 30.06.2021 року на суму 155 846,44 грн.

7) Земельний податок пп. 270.1.1 п. 270.1 ст. 270, п. 271.1.1 п. 271.1 ст. 271, п. 274.1, п. 274.2 ст. 274, п. 277.1 ст. 277, п. 284.4 ст. 284 Податкового кодексу, в результаті чого занижено податкове зобов`язання з земельного податку на загальну суму 195 719 541,78 грн., в т.ч.: за 2016 рік на суму 236 718,82 грн., за 2017 рік на суму 169 434,55 грн., за 2018 рік на суму 27 992 769,76 грн., за 2019 рік суму 62 413 346,06 грн., за 2020 рік на суму 56 097 779,07 грн., за період з 01.01.2021 року по 30.06.2021 року на суму 48 809 493,52 грн.

31.01.2022 року ПРАТ «ІНГЗК» подало заперечення на акт про результати документальної планової виїзної перевірки №876/32-00-07-01-02-27/00190905 від 17.12.2021 року.

16.02.2022 року контролюючим органом складено лист, яким встановлено, що заперечення ПРАТ «ІНГЗК» є необґрунтованими та не підлягають задоволенню, у зв`язку із чим висновок акту про результати документальної планової виїзної перевірки №876/32-00-07-01-02-27/00190905 від 17.12.2021 року після розгляду заперечень залишено без змін.

На підставі акту документальної планової виїзної перевірки №876/32-00-07-01-02-27/00190905 від 17.12.2021 року контролюючим органом винесено податкові повідомлення-рішення, а саме:

- податкове повідомлення-рішення форми «Р» від 18.02.2022 року № 52/32-00-07-01-26 відповідно до якого ПРАТ «ІНГЗК» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем Податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки на загальну суму 340 403,94 грн.;

- податкове повідомлення-рішення форми «Р» від 18.02.2022 року №51/32-00-07-01-26 відповідно до якого ПРАТ «ІНГЗК» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем Податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки на загальну суму 15 110,52 грн.;

- податкове повідомлення-рішення форми «Р» від 18.02.2022 №50/32-00-07-01-26. відповідно до якого ПРАТ «ІНГЗК» збільшено суму грошових зобов`язань за платежем Надходження від розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи на об`єктах, крім розміщення окремих видів відходів як вторинної сировини у розмірі 561 593 043,80 грн., в тому числі: за податковими зобов`язаннями 482 945 965,93 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 78 647 077,88 грн.;

- податкове повідомлення-рішення форми «Р» від 18.02.2022 року №49/32-00-07-01-26. відповідно до якого ПРАТ «ІНГЗК» збільшено суму грошових зобов`язань за платежем Надходження від розміщення відходів у спеціально відведених для цього місцях чи на об`єктах, крім розміщення окремих видів відходів як вторинної сировини у розмірі 193 045 306,05грн., в тому числі: за податковими зобов`язаннями 167 642 325,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 25 402 981,05 грн.;

- податкове повідомлення-рішення форми «Р» від 18.02.2022 року №48/32-00-07-01-26, відповідно до якого ПРАТ «ІНГЗК» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем Земельний податок для юридичних осіб у розмірі 33 453 994,98 грн., в тому числі: за податковими зобов`язаннями 31 221 672,48 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 2 232 322,50 грн.;

- податкове повідомлення-рішення форми «Р» від 18.02.2022 №47/32-00-07-01-26. відповідно до якого ПРАТ «ІНГЗК» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем Земельний податок для юридичних осіб у розмірі 187 497 869,30 грн, в тому числі: за податковими зобов`язаннями 164 497 869,30 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 23 020 643,84 грн.;

- податкове повідомлення-рішення форми «Р» від 18.02.2022 року №46/32-00-07-01-26. відповідно до якого ПРАТ «ІНГЗК» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем Рентна плата за користування надрами для видобування залізних руд у розмірі 7 688 499 276,54 грн., в тому числі: за податковими зобов`язаннями 6 150 799 421,23 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 1 537 699 855,31 грн.;

- податкове повідомлення-рішення форми «Р» від 18.02.2022 року №45/32-00-07-01-26. відповідно до якого ПРАТ «ІНГЗК» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем Податок на прибуток підприємств, який сплачують інші підприємства у розмірі 138 760 855,25грн., в тому числі: за податковими зобов`язаннями 125 278 634,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 13 438 221,25 грн.;

- податкове повідомлення-рішення форми «В1» від 18.02.2022 року № 44/32-00-07-01-26. відповідно до якого ПРАТ «ІНГЗК» було зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 17 752 121,00 грн. в тому числі: сума завищення бюджетного відшкодування 14 201 697,00 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції 3 550 424,00 грн.;

- податкове повідомлення-рішення форми «Р» від 18.02.2022 року №43/32-00-07-01-26, відповідно до якого ПРАТ «ІНГЗК» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем Податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, сплаченого юридичними особами, які є власниками об`єктів нежитлової нерухомості у розмірі 11 848,12 грн., в тому числі: за податковими зобов`язаннями 9 478,48 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 2 369,64 грн.;

- податкове повідомлення-рішення форми «В4» від 18.02.2022 року № 42/32-00-07-01-26, відповідно до якого ПРАТ «ІНГЗК» зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 13 510 211,00 грн.;

- податкове повідомлення-рішення форми «С» від 18.02.2022 року №41/32-00-07-01-26, відповідно якого до ПРАТ «ІНГЗК» застосовано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 420 000 грн. за платежем Адміністративні штрафи та інші санкції;

- податкове повідомлення-рішення форми «Д» від 18.02.2022 року №40/32-00-07-01-26. відповідно до якого ПРАТ «ІНГЗК» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем Податок на прибуток іноземних юридичних осіб у розмірі 1 654 076 475,00 грн., в тому числі: за податковими зобов`язаннями 1 485 294 990,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 168 781 485,00 грн.

02.03.2022 року позивачем направлено скаргу за № 10/1920 на вказані податкові повідомлення-рішення до Державної податкової служби України.

Рішенням Державної податкової служби України від 25.07.2022 року №7878/6/99-00-06-01-02-06 скаргу позивача залишено без задоволення; податкові повідомлення-рішення № 41/32-00-07-01- 26 від 18.02.2022 року за формою «С»; №52/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Р»; № 51/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Р»; № 50/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Р»; № 49/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Р»; № 48/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 за формою «Р»; № 47/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 за формою «Р»; № 46/32- 00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Р»; № 45/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Р»; №44/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «В1»; №43/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Р»; № 42/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «В4»; № 40/32- 00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Д» залишено без змін.

Предметом розгляду даної адміністративної справи є правомірність призначення та проведення контролюючим органом документальної планової виїзної перевірки, а також законність, винесених Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків, податкових повідомлень-рішень, а саме: № 41/32-00-07-01- 26 від 18.02.2022 року за формою «С»; №52/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Р»; № 51/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Р»; № 50/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Р»; № 49/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Р»; № 48/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Р»; № 47/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Р»; № 46/32- 00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Р»; № 45/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Р»; №44/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «В1»; №43/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Р»; № 42/32-00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «В4»; № 40/32- 00-07-01-26 від 18.02.2022 року за формою «Д».

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з введеного в дію мораторію на проведення перевірок встановленого пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX ПК України, а проведення перевірки обґрунтовано приписами, які суперечать нормам ПК України. Також, суд виходив з часткового не підтвердження висновків акут перевірки встановленим судом обставинам справи.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та фактам, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Стосовно питання дотримання відповідачем порядку проведення перевірки, суд зазначає наступне.

Згідно із підпунктом 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України, контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підпункти 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 ПК України).

Відповідно до абзаців 1, 2 пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

В межах цієї справи проведено документальну планову виїзну перевірку.

Глава 8 розділу ІІ ПК України визначає види перевірок, які можуть бути проведені контролюючими органами, а також порядок та процедуру їх проведення. Зокрема, встановлюється чітке розмежування щодо порядку допуску до виїзних та невиїзних перевірок, а також щодо місця проведення зазначених перевірок.

При цьому приписи ПК України в цій частині установлюють і певні правила поведінки при здійсненні перевірки як для суб`єкта владних повноважень, так і для платника податків, чітке дотримання яких вимагається задля забезпечення балансу між публічними і приватними інтересами.

Стаття 81 ПК України визначає умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок.

Абзацами першим-четвертим підпункту 81.1 статті 81 ПК України встановлено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Отже, у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог ПК України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава).

При цьому абзац п`ятий підпункту 81.1 статті 81 ПК України визначає, що у разі непред`явлення або не надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється (абзац шостий підпункту 81.1 статті 81 ПК України).

Зі змісту наведених правових норм вбачається, що законодавцем встановлено випадки, коли платник податків може скористатись правом недопуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки: непред`явлення або не надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків документів, визначених абзацами другим-четвертим пункту 81.1 статті 81 ПК України (направлення та наказу на проведення перевірки, службового посвідчення); оформлення документів, вказаних в абзацах другому-третьому пункту 81.1 статті 81 ПК України, з порушенням вимог, встановлених цим пунктом.

Разом з тим, недопуск посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки є правом, а не обов`язком платника податків, а тому реалізація права на судовий захист своїх прав та інтересів не може перебувати у залежності від використання особою своїх прав на їх позасудовий захист.

Як зазначив Верховний Суд в постанові від 21 лютого 2020 року у справі №826/17123/18, незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Аналогічна правова позиція була викладена в постанові Верховного Суду від 14 грудня 2023 року справа № 520/20064/21.

Надаючи оцінку доводам про безпідставність проведення документальної позапланової виїзної перевірки на виконання постанови Кабінету Міністрів України від 03 листопада 2021 року №89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірки», під час дії мораторію на проведення документальних та фактичних перевірок, встановленого пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, суд зазначає наступне.

На час прийняття відповідачем наказу про проведення планової виїзної документальної перевірки позивача №261 від 09.08.2021 року пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України було установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.

Так, 18 березня 2020 року набрав чинності Закон України від 17 березня 2020 року № 533-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)», яким підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України доповнено пунктами 52-1 - 52-5.

Зокрема, згідно з пунктом 52-2 установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 року, крім документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу. Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня по 31 травня 2020 року та на день набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 30 березня 2020 року. Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період до 31 травня 2020 року. Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом. На період з 18 березня по 31 травня 2020 року зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.

Законом України від 30 березня 2020 року №540-IX «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» внесено зміни, зокрема, до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України і абзац перший пункту 52-2 замінено сімома новими абзацами такого змісту: Установити мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 року, крім: документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу. У зв`язку з цим абзаци другий - четвертий слід вважати відповідно абзацами восьмим - десятим.

29 травня 2020 року набрав чинності Закон України від 13 травня 2020 року №591-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)», яким внесено зміни, зокрема до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, в абзацах першому і дев`ятому слова та цифри «по 31 травня 2020 року» замінено цифрами та словами « 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)».

Отже, законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок (крім чітко визначеного переліку видів перевірок) на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а також зупинив на цей період проведення документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними.

04 жовтня 2020 року набрав чинності Закон України від 17 вересня 2020 року № 909-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік», пунктом 4 розділу ІІ «Прикінцевих положень» якого встановлено, що у період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.

Відповідно до зазначеного пункту 4 розділу II «Прикінцеві положення» Закону України від 17 вересня 2020 року № 909-IX «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік» Кабінет Міністрів України прийняв постанову від 03 лютого 2021 року № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», якою постановив скоротити строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення перевірок юридичних осіб, зокрема: документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу.

Таким чином, виникла колізія між нормами ПК України та постановою КМУ № 89 в частині можливості здійснювати контрольні заходи шляхом проведення деяких видів перевірок у період з дня набрання чинності такої постанови по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби.

Верховний Суд вже неодноразово вирішував наведену вище колізію. Так, у постанові від 22 лютого 2022 року у справі № 420/12859/21 суд виклав правову позицію, що мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України (в редакції на момент винесення спірного наказу) та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок, була чинною, її дія не зупинялась. Виходячи зі змісту пункту 2.1 статті 2 ПК України, зміна приписів Податкового кодексу України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно зміна строків дії мораторію може бути здійснена виключно шляхом прямого внесення змін до ПК України. Верховний Суд дійшов висновку, що за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у ПК України і в постанові Кабінету Міністрів України - застосуванню підлягають положення і правила саме ПК України.

У постанові від 27 квітня 2022 року у справі № 140/1846/21 Верховний Суд також підтримав позицію про неможливість застосування постанови КМУ № 89 як такої, що змінила строки обмежень на проведення планових перевірок, встановлені пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України. Додатково Верховний Суд звернув увагу, що постанова КМУ № 89 прийнята не на підставі та не на виконання ПК України та законів з питань митної справи, у зв`язку з чим згідно з пунктом 3.1 статті 3 ПК України не може вважатися складовою податкового законодавства і не підлягає застосуванню у питаннях, пов`язаних з оподаткуванням.

Питання щодо впливу таких процедурних порушень на правомірність податкових повідомлень-рішень, прийнятих за результатами проведення відповідної податкової перевірки, також вже неодноразово вирішувалось Верховним Судом. У постановах від 28 грудня 2022 року у справах №420/22374/21, № 540/5445/21, № 160/14248/21, від 28 жовтня 2022 року у справі №600/1741/21-а, від 12 жовтня 2022 року у справі № 160/24072/21, від 01 вересня 2022 року у справі № 640/16093/21, Верховний Суд констатував, що проведення перевірки на підставі постанови КМУ № 89 (в умовах чинності пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України) є протиправним і тягне за собою наслідки у вигляді скасування прийнятих за результатами такої перевірки податкових повідомлень-рішень.

Під час ухвалення постанов від 28 жовтня 2022 року у справі №600/1741/21-а, від 12 жовтня 2022 року у справі № 160/24072/21 Верховний Суд також враховував висновок Великої Палати Верховного Суду, викладений у постанові від 08 вересня 2021 року у справі № 816/228/17, і зазначив, що доводи про неправомірність дій контролюючого органу, а саме - невиконання вимог норм ПК України щодо процедури проведення перевірки, можуть бути підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправними рішень прийнятих за її наслідками.

Колегія суддів зазначає, що позиція Верховного Суду щодо наслідків неправомірного проведення документальних перевірок на підставі підпункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення ПК України вже є сформованою та усталеною.

Аналогічна правова позиція була викладена в постанові Верховного Суду від 23 лютого 2023 року у справі № 160/20112/21, від 14 грудня 2023 року справа № 520/20064/21, від 06 грудня 2023 року справа №480/6598/22, від 07 грудня 2023 року № 520/28419/21, від 09 листопада 2023 року справа №160/13134/22, від 31 жовтня 2023 року справа № 520/9288/21.

Таким чином, з урахуванням вказаних положень чинного податкового законодавства, а також правових висновків Верховного Суду, суд дійшов висновків, що такі дії контролюючого органу, а саме - невиконання вимог норм ПК України щодо процедури проведення перевірки та її призначення, є самостійною підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправними рішень прийнятих за її наслідками.

Щодо висновків суду першої інстанції в межах розгляду спірних правовідносин в частині здійснення позивачем його господарської діяльності, ведення ним бухгалтерського та податкового обліку тощо, колегія суддів зазначає, що такі висновки є передчасними з урахуванням викладених у цій постанові висновків Верховного Суду, що контролюючим органом при призначенні та проведенні перевірки було порушено приписи пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, що є самостійною підставою для скасування оскаржуваних податкових повідомлень рішень, та яким судами першочергово надається відповідна оцінка, а встановлені порушення виключають допустимість як доказів відомостей, отриманих в ході такої перевірки, та, відповідно, нівелюють її результати. Зазначене спростовує посилання скаржників в скарзі.

Аналогічна правова позиція була викладена в постанові Верховного Суду від 14 грудня 2023 року справа № 520/20064/21.

Отже, враховуючи зазначене, суд першої інстанції дійшов до вірного висновку, що позовні вимоги підлягають задоволенню.

Доводи апеляційної скарги не дають підстав для висновку про те, що при розгляді справи судом першої інстанції було неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.

Статтею 316 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Суд вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому при таких обставинах апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду - без змін.

Керуючись статями 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Приватного акціонерного товариства "Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат", Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27.04.2023 року в адміністративній справі №160/12714/22 - залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27.04.2023 року в адміністративній справі №160/12714/22за позовом Приватного акціонерного товариство «Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - залишити без змін.

Вступна та резолютивна частина постанови складені в нарадчій кімнаті та проголошені 29 листопада 2023 року, в повному обсязі постанова складена 15 січня 2024 року.

Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати її прийняття та відповідно до ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України може бути оскаржена до Верхового суду протягом тридцяти днів з дати складення повного судового рішення.

Головуючий - суддяС.В. Білак

суддяС.В. Чабаненко

суддяІ.В. Юрко